盖地税务会计学课件-.ppt

1、1第8章 所得税会计2第一节第一节 所得税会计基础所得税会计基础n一、所得税会计处理规范概述一、所得税会计处理规范概述n二、企业所得税会计的理论基础二、企业所得税会计的理论基础（一）所得税会计处理目标（一）所得税会计处理目标（二）所得税会计中的所得税性质（二）所得税会计中的所得税性质（三）当期计列法与跨期所得税分摊法（三）当期计列法与跨期所得税分摊法1.当期计列法当期计列法2.跨期所得税分摊法跨期所得税分摊法3（四）所得税（摊配）的具体方法（四）所得税（摊配）的具体方法1.部分分摊部分分摊2.全部分摊全部分摊4 三、基于收入费用观的所得税会计差异三、基于收入费用观的所得税会计差异n收入费用观以

2、利润表为重心，认为收益是一定时收入费用观以利润表为重心，认为收益是一定时期内取得的收入与为取得这些收入而发生的成本期内取得的收入与为取得这些收入而发生的成本费用的差额。这种计量收益的方法以交易为中心，费用的差额。这种计量收益的方法以交易为中心，强调收益的确定要符合权责发生制原则、配比原强调收益的确定要符合权责发生制原则、配比原则、历史成本原则和谨慎性原则；财务会计处理则、历史成本原则和谨慎性原则；财务会计处理的重心是对收入、费用会计要素的确认与计量，的重心是对收入、费用会计要素的确认与计量，而资产和负债要素的确认与计量要依附于收入和而资产和负债要素的确认与计量要依附于收入和费用要素，资产负债表

3、是利润表的补充和附属。费用要素，资产负债表是利润表的补充和附属。5 三、基于资产负债观的所得税会计三、基于资产负债观的所得税会计 所得税会计是以资产负债表及其附注为依据，结所得税会计是以资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，研究如何处理按照企业会计准合相关账簿资料，研究如何处理按照企业会计准则确定的各项资产、负债的账面价值与按照税法则确定的各项资产、负债的账面价值与按照税法确定的各项资产、负债的计税基础之间的差异的确定的各项资产、负债的计税基础之间的差异的会计理论和方法。会计理论和方法。资产负债表观的体现资产负债表观的体现6二、应纳税所得与会计所得的差异二、应纳税所得与会计所得的差异（一

4、）永久性差异1 1、概念、概念 永久性差异永久性差异指某一期间发生，以后各期不能转回或指某一期间发生，以后各期不能转回或消除，即该项差异不影响其他会计期间。其成因是消除，即该项差异不影响其他会计期间。其成因是由于会计标准与税法在收入与费用确认和计量的口由于会计标准与税法在收入与费用确认和计量的口径上存在差异。径上存在差异。说明：说明：永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题也就不对其进行同会计期间摊配问题也就不对其进行递延所得税费用递延所得税费用的确认。的确认。但是，在计算但是，在计算当期所得税费用当期所得税费用时，

5、应当充分考虑。时，应当充分考虑。72、永久性差异的类型、永久性差异的类型永久性永久性差异差异会计会计税法税法举例举例处理（应纳处理（应纳税所得额）税所得额）1收益收益国债利息国债利息会计利润会计利润-永久性差异永久性差异2收益收益税法不认定的销售退税法不认定的销售退回回会计利润会计利润+永久性差异永久性差异3费用费用超标的公益性捐赠超标的公益性捐赠会计利润会计利润+永久性差异永久性差异4费用费用技术开发费加计扣除技术开发费加计扣除会计利润会计利润-永久性差异永久性差异8（二）暂时性差异1、概念 暂时性差异暂时性差异从资产和负债看，是一项资产或一项负从资产和负债看，是一项资产或一项负债的债的计税

6、基础计税基础和其在资产负债表中的和其在资产负债表中的账面价值账面价值之间之间的的差额差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。扣金额。暂时性差异=账面价值-计税基础 包括所有时间性差异及其他暂时性差异包括所有时间性差异及其他暂时性差异 时间性差异时间性差异：从利润表出发，仅涉及到对利润表有影响的：从利润表出发，仅涉及到对利润表有影响的项目；项目；其他暂时性差异：其他暂时性差异：某项交易或事项发生以后可能不影某项交易或事项发生以后可能不影响利润表，但会影响到资产、

7、负债的账面价值与其计税基础，响利润表，但会影响到资产、负债的账面价值与其计税基础，如可供出售金融资产公允价值的变动、企业合并中产生的暂如可供出售金融资产公允价值的变动、企业合并中产生的暂时性差异等。时性差异等。9第二节 资产、负债的计税基础 及暂时性差异1、资产计税基础及暂时性差异资产的计税基础资产的计税基础:指企业收回资产账面价值的过程中，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额。扣的金额。即该项资产在未来使用或最终处置时即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为允许作为成本或费用于税前列支的金额

8、成本或费用于税前列支的金额,即即资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额说明：通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同说明：通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，的，后续计量过程中后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。造成账面价值与计税基础的差异。10（1 1）固定资产）固定资产n 初始计量初始计量会计账面价值与税法计税基础相同会计账面价值与税法计税基础相同n 后续计量后续计量 会计：会计：实际成本累计折旧减值准备实际成本累计折旧减值准备 税法：税法：实际成

9、本累计折旧实际成本累计折旧例：某项环保设备，原价为例：某项环保设备，原价为10001000万元，使用年限为万元，使用年限为1010年，会计处年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0 0。计提了。计提了2 2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了8080万元的固万元的固定资产减值准备。定资产减值准备。账面价值账面价值100010001001001001008080720

10、720万元万元 计税基础计税基础10001000200200160160640640万元万元 暂时性差异暂时性差异=720-640=80=720-640=80万元万元11（2 2）无形资产）无形资产n初始计量初始计量 会计账面价值与税法计税基础基本相同会计账面价值与税法计税基础基本相同 例外例外：会计准则将有关研究开发支出划分为研究阶段支出与开会计准则将有关研究开发支出划分为研究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段支出依然是费用化处理，进入开发程序发阶段支出，研究阶段支出依然是费用化处理，进入开发程序后，对开发阶段支出如果符合相关条件，就可以资本化；税法后，对开发阶段支出如果符合相关条件，就可以资

11、本化；税法规定一般按照研发实际支出的规定一般按照研发实际支出的150%150%加以扣除（计税基础为加以扣除（计税基础为0 0）。）。n后续计量后续计量 会计：会计：账面价值实际成本累计摊销减值准备账面价值实际成本累计摊销减值准备 税法：税法：计税基础实际成本累计摊销计税基础实际成本累计摊销对于使用寿命不确定的无形资产为012例例1 1：某项无形资产取得成本为：某项无形资产取得成本为160160万元，因其使用寿命无法万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产不予摊合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产不予摊销，但税法规定按不短于销，但税法规定按不短于1010年的期限

12、摊销。年的期限摊销。第一年末第一年末 账面价值账面价值160160万元万元 计税基础计税基础144144万元万元 暂时性差异暂时性差异=160-144=16=160-144=16例例2 2：企业当期发生研发支出：企业当期发生研发支出10001000万元，其中资本化形成无万元，其中资本化形成无形资产的为形资产的为600600万元。假设该企业当期发生亏损。万元。假设该企业当期发生亏损。无形资产成本：无形资产成本：600600万万 计税基础：计税基础：0 0 暂时性差异暂时性差异=600-0=600=600-0=60013（3 3）交易性金融资产）交易性金融资产n初始计量：初始计量：会计与税法规定相

13、同会计与税法规定相同n后续计量：后续计量：会计会计按公允价值，公允价值变动记入损益按公允价值，公允价值变动记入损益 税法税法不认可持有利得或损失，维持原计税基础不认可持有利得或损失，维持原计税基础例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100100万元，万元，该时点的计税基础为该时点的计税基础为100100万元万元,即可作为成本费用自未来流入即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为企业的经济利益中扣除的金额为100100万元，会计期末，公允万元，会计期末，公允价值变为价值变为9090万元。万元。账面价值：账面价值：9090万元万元

14、计税基础：计税基础：100100万元万元 注：如果公允价值变为注：如果公允价值变为110110万元万元14（4 4）长期股权投资）长期股权投资n 初始计量初始计量 会计会计：一般以公允价值为基础：一般以公允价值为基础 税法税法：（1 1）构成企业改组的）构成企业改组的,区分免税改组与应税改组：区分免税改组与应税改组：免税改组免税改组-以账面价值计量，账面价值为计税基以账面价值计量，账面价值为计税基础；应税改组础；应税改组-以公允价值计量，公允价值为计以公允价值计量，公允价值为计税基础。税基础。（2 2）其他不构成改组的）其他不构成改组的,以公允价值计量以公允价值计量,即长期即长期股权投资的计税

15、基础为其公允价值股权投资的计税基础为其公允价值15n 后续计量后续计量(权益法权益法)会计：会计：根据被投资单位净损益和持股比例计算投资根据被投资单位净损益和持股比例计算投资损益并调整长期股权投资账面价值。损益并调整长期股权投资账面价值。税法：税法：不论是否需要补税对长期股权投资账面价值不论是否需要补税对长期股权投资账面价值的当期调整金额均不认可。的当期调整金额均不认可。例：一项权益法核算的长期股权投资最初以例：一项权益法核算的长期股权投资最初以1000 1000 万元购万元购入，初始投资成本及计税基础均为入，初始投资成本及计税基础均为10001000万元，即企业为取万元，即企业为取得该项资产

16、而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费得该项资产而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费用税前扣除。期末按照持股比例计算应享有被投资单位净用税前扣除。期末按照持股比例计算应享有被投资单位净利润份额为利润份额为5050万元万元 账面价值：账面价值：10501050万元万元 计税基础：计税基础：10001000万元万元 注：如果应享有被投资单位净亏损份额为注：如果应享有被投资单位净亏损份额为5050万元？万元？16（5 5）可供出售金融资产）可供出售金融资产n初始计量初始计量会计账面价值与税法计税基础相同会计账面价值与税法计税基础相同n后续计量后续计量 会计会计按公允价值计量按公允价值计量 税法

17、税法不认可持有利得或损失，维持原计税基础不认可持有利得或损失，维持原计税基础例：某公司期初取得例：某公司期初取得10001000万元可供出售金融资产，期末该可万元可供出售金融资产，期末该可供出售金融资产的公允价值为供出售金融资产的公允价值为12001200万元。万元。账面价值：账面价值：12001200万元万元 计税基础：计税基础：10001000万元万元注：如果可供出售金融资产公允价值为注：如果可供出售金融资产公允价值为800800万元？万元？17（6 6）投资性房地产）投资性房地产A.成本模式计量：成本模式计量：除折旧、摊销、减值外不存在差异除折旧、摊销、减值外不存在差异 例：一项用于出租

18、的房屋，取得成本为例：一项用于出租的房屋，取得成本为500500万元，会计处理按万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧使照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧使用年限为用年限为1010年，净残值为年，净残值为0 0。计提了一年的折旧后：。计提了一年的折旧后：B.公允价值模式计量公允价值模式计量n会计：会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益，账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益，不提折旧或摊销。不提折旧或摊销。n税法：税法：以取得时的成本为基础，分期计提折旧或摊销以取得时的成本为基础，分期计提折旧或摊销第一年末，账面价值为400万；计税基础为4

19、50万18例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为20002000万元，使用年限万元，使用年限5050年。取得以后作为投资性房地年。取得以后作为投资性房地产核算。产核算。一年后一年后：该投资性房地产公允价值假定该投资性房地产公允价值假定21002100万元万元 账面价值：账面价值：21002100万元万元 计税基础：计税基础：19601960万元万元 投资性房地产公允价值若为投资性房地产公允价值若为19001900万元？万元？19（7 7）商誉）商誉n初始计量初始计量会计：会计：非同一控制下企业合并中产生的商誉非同一控制下企业合并中产生的

20、商誉 企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额资产公允价值份额税法：税法：外购商誉的计税基础为外购商誉的计税基础为0 0，即不认可外购商誉，即不认可外购商誉按照会计规定确定的价值按照会计规定确定的价值n后续计量后续计量会计：账面价值会计：账面价值=商誉账面价值商誉账面价值-摊销金额摊销金额税法：计税基础税法：计税基础=0=020例：企业支付了例：企业支付了30003000万元购入另一企业万元购入另一企业100100的股权，购的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为26002600万元，万元，则企业

21、应确认的合并商誉为则企业应确认的合并商誉为400 400 万元万元 账面价值：账面价值：400400万元，万元，计税基础：计税基础：0 0 商誉产生的应纳税暂时性差异不确认商誉产生的应纳税暂时性差异不确认!（8 8）其他计提了资产减值准备的各项资产）其他计提了资产减值准备的各项资产例：企业销售商品产生的应收账款例：企业销售商品产生的应收账款100100万元，企业期末计提了万元，企业期末计提了1000010000元坏账准备；按照税法规定允许计提元坏账准备；按照税法规定允许计提50005000元坏账准备元坏账准备在税前扣除。在税前扣除。账面价值：账面价值：9999万元万元 计税基础：计税基础：99

22、.599.5万元万元21小结：小结：资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况固定资产固定资产无形资产无形资产交易性金融资产交易性金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产长期股权投资长期股权投资其他计提减值准备的资产，如应收账款其他计提减值准备的资产，如应收账款222、负债的计税基础及暂时性差异 负债的计税基础负债的计税基础指其账面价值减去该负债在未来指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额。即期间可予税前列支的金额。即负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额 =未来不可以抵扣的负债价值未来不可以抵

23、扣的负债价值 注：一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算注：一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算,差异主要差异主要是因自费用中提取的负债。（是因自费用中提取的负债。（短期借款、应付票据、应付账款短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的清偿不会影响到当期损益和应纳税所得、其他应交款等负债的清偿不会影响到当期损益和应纳税所得额的计算，其计税基础即为账面价值。）额的计算，其计税基础即为账面价值。）23（1 1）预计负债）预计负债会计会计:按或有事项准则判断按或有事项准则判断,对估计将支付的金额确认对估计将支付的金额确认预计负债预计负债税法税法:因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除因确认预

24、计负债所产生的费用能否税前扣除,取取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关动相关例例1:1:企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100100万元万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。预计负债的当期未发生售后服务费用。预计负债账面价值预计负债账面价值100100万元万元 预

25、计负债计税基础预计负债计税基础 账面价值账面价值100100万可从未来经济利益中扣除的金额万可从未来经济利益中扣除的金额100100万万0 0 暂时性差异暂时性差异=100-0=100100-0=100万元万元24例例2:2:假如企业因债务担保确认了预计负债假如企业因债务担保确认了预计负债10001000万元，但担保万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。相关的费用。会计会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债按照或有事项准则规定，确认预计负债税收税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除与该预计负债相关的

26、费用不允许税前扣除账面价值账面价值10001000万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值10001000万元可从未来经济利益中扣除的万元可从未来经济利益中扣除的金额金额0 010001000万元万元暂时性差异暂时性差异=1000-1000=0=1000-1000=0（不形成暂时性差异）（不形成暂时性差异）25（2 2）预收账款）预收账款 会计：会计：不符合收入确认条件，作为负债反映。不符合收入确认条件，作为负债反映。税法：税法：按照现行税法规定条件，可能要作为收入反映。按照现行税法规定条件，可能要作为收入反映。例：企业收到客户的一笔款项例：企业收到客户的一笔款项8080万元，因不符合收入确认

27、条件，会万元，因不符合收入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期应纳税所得额。款项已计入当期应纳税所得额。账面价值：账面价值：8080万元万元 计税基础：计税基础：账面价值账面价值8080万元可从未来经济利益中扣除的金额万元可从未来经济利益中扣除的金额8080万元万元0 0 如果税法规定的如果税法规定的收入确认时点收入确认时点与会计准则规定与会计准则规定保持一致保持一致，则上例，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应

28、纳税所得额。纳税所得额。则该则该负债的计税基础负债的计税基础 账面价值账面价值8080万元可从未来经济利益中万元可从未来经济利益中扣除的金额扣除的金额0 0 8080万元万元26（3 3）预提费用）预提费用n会计：会计：分期计入费用，同时确认预提费用，如短期分期计入费用，同时确认预提费用，如短期借款的利息借款的利息n税法：税法：实际支付时允许税前扣除实际支付时允许税前扣除 例：某企业当期确认短期借款利息例：某企业当期确认短期借款利息2020万元，规定本息到期时一万元，规定本息到期时一并支付。并支付。账面价值：账面价值：2020万元万元 计税基础计税基础 账面价值账面价值2020万元可从未来应税

29、利益中扣除的金额万元可从未来应税利益中扣除的金额2020万元万元0 0 暂时性差异暂时性差异=20-0=20=20-0=20万元万元274、特殊项目产生的暂时性差异（1 1）某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负）某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值零与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。面价值零与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。n如筹建期间发生的如筹建期间发生的开办费开办费，会计准则计入当期损益；税

30、法要，会计准则计入当期损益；税法要求分求分5 5年摊销。年摊销。例：某企业发生筹建费用例：某企业发生筹建费用500500万元计入管理费用，税法按照万元计入管理费用，税法按照5 5年摊销，则第一年摊销，则第一年末年末 暂时性差异暂时性差异=0-400=-400=0-400=-400 28（2 2）按照税法规定允许用以后年度所得弥补的经营按照税法规定允许用以后年度所得弥补的经营亏损以及可结转以后年度的税款抵减，亏损以及可结转以后年度的税款抵减，本质上与本质上与可抵扣暂时性差异相同可抵扣暂时性差异相同，在符合条件的情况下，在符合条件的情况下，应确认为递延所得税资产。应确认为递延所得税资产。n例：甲公

31、司例：甲公司20062006年因政策性原因发生经营亏损年因政策性原因发生经营亏损20002000万元。万元。按照税法规定，该亏损可用于抵减以后按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5 5个年度的应纳税个年度的应纳税所得额。所得额。该公司预计未来该公司预计未来5 5年能够产生足够的应纳税所得年能够产生足够的应纳税所得额利用该经营亏损。额利用该经营亏损。29小结：资产负债表债务法下的差异小结：资产负债表债务法下的差异 账面价值与计税基础不等账面价值与计税基础不等 暂时性差异暂时性差异 与账面价值计税基础无关与账面价值计税基础无关 账面价值与计税基础相等账面价值与计税基础相等 永久性差异永久性差异 不体

32、现为资产、负债项目不体现为资产、负债项目30 可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异:将导致在销售或使将导致在销售或使用资产或偿付负债用资产或偿付负债的未来期间内减少的未来期间内减少应纳税所得额和应交应纳税所得额和应交所得税所得税应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用将导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税来期间内增加应纳税所得额和应交所得税所得额和应交所得税递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债 5、暂时性差异的分类 （1 1）视暂时性差异对未来期间应税所得的影响视暂时性差异对未来期间应税所得的影响31（2 2）两种暂时性差异的辨认）两种

33、暂时性差异的辨认 资产资产 负债负债账面价值账面价值 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 计税基础计税基础账面价值账面价值 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 计税基础计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异负债的账面价值负债的账面价值 计税基础计税基础 未来应纳税所得额增加未来应纳税所得额增加资产的账面价值资产的账面价值 计税基础计税基础 未来应纳税所得额减少未来应纳税所得额减少434 4、确认递延所得税资产和递延所得税负债、确认递延所得税资产和递延所得税负债p应纳税暂时性差异：确认递延所得税负债应纳税暂时性差异：确认递延所得

34、税负债p可抵扣暂时性差异：确认递延所得税资产可抵扣暂时性差异：确认递延所得税资产，以未来可取，以未来可取得用以抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限得用以抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限5 5、计算利润表中的所得税费用、计算利润表中的所得税费用 所得税费用（或收益）所得税费用（或收益）当期应交所得税递延所得税费用（递延所得税收益）当期应交所得税递延所得税费用（递延所得税收益）例外：递延所得税资产/负债的对应影响计入权益和商誉的当期所得税费用44p当期应交所得税当期应交所得税应纳税所得额当期适用税率应纳税所得额当期适用税率 根据当期的应纳税所得额乘以适用的所得税税率，计算得出企根据当期的应纳税所得额乘

35、以适用的所得税税率，计算得出企业当期应交所得税金额，并以此确认为业当期应交所得税金额，并以此确认为“所得税费用所得税费用当期当期所得税费用所得税费用”借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税45p递延所得税费用（收益）递延所得税费用（收益）当期递延所得税负债的增加（减少）当期递延所得税资当期递延所得税负债的增加（减少）当期递延所得税资产的增加（减少）产的增加（减少）=(=(递延所得税负债期末数递延所得税负债期末数-期初数）期初数）-（递延所得税资产期末数（递延所得税资产期末数-期初数）期初数）n根据暂时性差异对所得税费用的影响将其确

36、认为递延所得税根据暂时性差异对所得税费用的影响将其确认为递延所得税资产或递延所得税负债以及与其对应的资产或递延所得税负债以及与其对应的“所得税费用所得税费用递延递延所得税费用所得税费用”（或收益）（或收益）借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 或：或：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 注：本期实际确认的递延所得税资产注：本期实际确认的递延所得税资产/负债为本期应确认的递延所得税资产负债为本期应确认的递延所得税资产/负债与其账面余额两者之差。（发生额）负债与其账面余额两者之差。

37、（发生额）46（四）账务处理（四）账务处理 借：所得税费用借：所得税费用（利润总额（利润总额永久差异永久差异）所得税率所得税率 借或贷：递延所得税资产（或负债）借或贷：递延所得税资产（或负债）（暂时性差异暂时性差异所得税率）所得税率）贷：应交税费贷：应交税费-应交所得税应交所得税 （应纳税所得额所得税率）（应纳税所得额所得税率）47（五）递延所得税资产（五）递延所得税资产/负债的计量负债的计量1 1、初始计量、初始计量p 按照应纳税（可抵扣）暂时性差异预计转回期间适用的税按照应纳税（可抵扣）暂时性差异预计转回期间适用的税率计量。我国企业在不同年度一般适用所得税税率不会发生变率计量。我国企业在不

38、同年度一般适用所得税税率不会发生变化，享受优惠政策的企业除外。化，享受优惠政策的企业除外。2 2、后续计量、后续计量p 如果适用如果适用税率发生变化税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产、的，应对已确认的递延所得税资产、负债进行重新计量。除特殊情况外，应当将其影响数计入负债进行重新计量。除特殊情况外，应当将其影响数计入变化变化当期当期的所得税费用的所得税费用p 递延所得税资产递延所得税资产的全部或部分经济利益无法实现时，应的全部或部分经济利益无法实现时，应计提计提减值准备减值准备（未来应纳税所得额不足抵扣可抵扣暂时性差异的，（未来应纳税所得额不足抵扣可抵扣暂时性差异的，减记递延所得税资产账

39、面价值）；很可能获得足够的应纳税所减记递延所得税资产账面价值）；很可能获得足够的应纳税所得额时再转回（得额时再转回（该减值准备允许转回）。该减值准备允许转回）。48例例1 1：甲企业甲企业20206 6年年1212月月3131日资产负债表中部分项目情况如下：日资产负债表中部分项目情况如下：项目项目 账面价值账面价值 计税基础计税基础 差异差异 应纳税应纳税 可抵扣可抵扣交易性金融资产交易性金融资产 2 2,600,000,600,000 2,000,000 600,000 2,000,000 600,000存货存货 20 20,000,000,000,000 22,000,000 2,000,

40、000 22,000,000 2,000,000预计负债预计负债 1 1,000,000 ,000,000 0 0 1,000,000 1,000,000总计总计 6 600,000 3,000,00000,000 3,000,000假定该企业适用的所得税税率为假定该企业适用的所得税税率为3333，20206 6年按照税法规定年按照税法规定确定的应纳税所得额为确定的应纳税所得额为10001000万元。预计该企业会持续盈利，能万元。预计该企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。够获得足够的应纳税所得额。49（1 1）确认递延所得税资产确认递延所得税资产300300万万33339999万元万元

41、 确认递延所得税负债确认递延所得税负债6060万万333319.819.8万元万元（2 2）20206 6年年应交所得税应交所得税10001000万万3333330330万元万元（3 3）20206 6递延所得税费用递延所得税费用 =19.899=-79.2=19.899=-79.2万元万元（4 4）20206 6所得税费用所得税费用 =33079.2=250.8=33079.2=250.8万元万元（5 5）20206 6年：年：确认所得税费用的会计处理：确认所得税费用的会计处理：借：所得税费用借：所得税费用 2508000 2508000 递延所得税资产递延所得税资产 990000 9900

42、00 贷：应交税金应交所得税贷：应交税金应交所得税 3300000 3300000 递延所得税负债递延所得税负债 198000 19800050接上例，假定该企业接上例，假定该企业20207 7年资产负债表中部分项目情况如下：年资产负债表中部分项目情况如下：项目项目 账面价值账面价值 计税基础计税基础 差异差异 应纳税应纳税 可抵扣可抵扣交易性金融资产交易性金融资产 2 2,800,000,800,000 3,800,000 1,000,000 3,800,000 1,000,000存货存货 2 26,000,0006,000,000 26,000,000 26,000,000 预计负债预计负

43、债 600,000 600,000 0 600,000 0 600,000 无形资产无形资产 2 2,000,000,000,000 0 2,000,000 0 2,000,000总计总计 2,000,000 1,600,0002,000,000 1,600,000 假定假定20207 7年该企业的应纳税所得额为年该企业的应纳税所得额为20002000万元万元51分析：分析：1.1.期末应纳税暂时性差异期末应纳税暂时性差异 200 200万万 期末递延所得税负债期末递延所得税负债(200(20033%)66 33%)66 期初递延所得税负债期初递延所得税负债 19.8 19.8 递延所得税负债

44、增加递延所得税负债增加 46.2 46.22.2.期末可抵扣暂时性差异期末可抵扣暂时性差异160160万万 期末递延所得税资产期末递延所得税资产(160(16033%)52.833%)52.8 期初递延所得税资产期初递延所得税资产 99 99 递延所得税资产减少递延所得税资产减少 -46.2-46.252（1 1）确认递延所得税资产减少确认递延所得税资产减少46.246.2万元万元 确认递延所得税负债增加确认递延所得税负债增加46.246.2万元万元（2 2）20207 7年应交所得税年应交所得税=2000=200033%=66033%=660万万（3 3）20207 7递延所得税费用递延所得

45、税费用 =46.2+46.2=92.4=46.2+46.2=92.4万元万元（4 4）20207 7年：年：确认所得税费用的会计处理：确认所得税费用的会计处理：借借:所得税费用所得税费用 7524000 7524000 贷贷:应交税金应交所得税应交税金应交所得税 6600000 6600000 递延所得税负债递延所得税负债 462000 462000 递延所得税资产递延所得税资产 462000 46200053例例2 2：某公司某公司20072007年、年、20082008年和年和20092009年，每年当期应交所得税均年，每年当期应交所得税均为为16,000(16,000(假定适用税率为假定

46、适用税率为40%)40%)。20072007年计提资产减值准备年计提资产减值准备30,000,30,000,无其他会计和税法差异无其他会计和税法差异(当年计提的减值准备中当年计提的减值准备中,预计预计于于20082008年实际发生年实际发生20,000,20,000,于于20092009年实际发生年实际发生10,000,10,000,假定适用假定适用税率保持不变，提取的减值准备按会计准则规定允许转回税率保持不变，提取的减值准备按会计准则规定允许转回)。54计算暂时性差异产生的递延所得税资产 2007年 2008年 2009年可抵扣暂时性差异 30000 10000 0 税率 40 40 40递

47、延所得税 资产 12000 4000 05520072007年年:期末递延所得税资产：期末递延所得税资产：1200012000期初递延所得税资产：期初递延所得税资产：0 020072007年递延所得税费用：年递延所得税费用：（1200012000）20072007年当期所得税费用：年当期所得税费用：160001600020072007年所得税费用年所得税费用 40004000 借：所得税费用借：所得税费用 4000 4000 递延所得税资产递延所得税资产 1200012000 贷：应交税费贷：应交税费 应交所得税应交所得税 1600016000 5620082008年年:期末递延所得税资产：期

48、末递延所得税资产：40004000期初递延所得税资产：期初递延所得税资产：120001200020082008年递延所得税费用：年递延所得税费用：-8000800020082008年当期所得税费用：年当期所得税费用：160001600020082008年所得税费用年所得税费用 2 240004000借：所得税费用借：所得税费用 24000 24000 贷：应交税费应交所得税贷：应交税费应交所得税 1600016000 递延所得税资产递延所得税资产 800080005720092009年年:期末递延所得税资产：期末递延所得税资产：0 0期初递延所得税资产：期初递延所得税资产：4000400020

49、082008年递延所得税费用：年递延所得税费用：-4000400020082008年当期所得税费用：年当期所得税费用：160001600020082008年所得税费用年所得税费用 2000020000 借：所得税费用借：所得税费用 20000 20000 贷：应交税费应交所得税贷：应交税费应交所得税 1600016000 递延所得税资产递延所得税资产 4000400058（六）递延所得税的特殊处理（六）递延所得税的特殊处理1 1、直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所、直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税计入资本公积（其他资本公积）。得税计入资本公积（其他资本公积）。例：企业持有

50、的某项可供出售金融资产，成本为例：企业持有的某项可供出售金融资产，成本为200200万元。万元。上期期末，上期期末，按照公允价值按照公允价值240240万元计量，产生的万元计量，产生的4040万元应纳税万元应纳税暂时性差异与适用的所得税税率暂时性差异与适用的所得税税率3333计算的结果计算的结果13.2013.20万元计万元计入了所有者权益。入了所有者权益。本期期末，本期期末，如果其公允价值为如果其公允价值为210210万元，则应纳税暂时性差异万元，则应纳税暂时性差异转回部分应计入权益。转回部分应计入权益。59上期期末：上期期末：确认确认4040万元的公允价值变动万元的公允价值变动 借：可供出