高级财务会计（第二版）教学全套课件.ppt

1、2020年4月3日,南京审计大学,1,高级财务会计,2020年4月3日,南京审计大学,2,本课程为会计学专业本科学生的必修课，该课程主要就财务会计领域中的新的、特殊的会计问题进行阐述，是在财务会计一般理论、知识、方法和技术基础上的提高、深化和延伸,是财务会计的提高课程。 本课程主要内容：所得税会计、外币业务会计、企业合并、合并财务报表、租赁会计、非货币性资产交换、股份支付、套期保值、债务重组、破产清算会计等。,课程介绍,2020年4月3日,南京审计大学,3,开设该课程的目的是使学生了解高级财务会计学的理论基础和研究范围，掌握一些特殊经济业务和特殊经营方式企业的特殊会计事项的处理方法。 通过高级

2、财务会计的学习，要求学生理解高级财务会计的含义、研究范围；熟练掌握所得税会计、租赁会计、外币业务会计、企业合并、债务重组、非货币性资产交换、股份支付、套期保值等交易或事项的会计处理；掌握合并财务报表编制方法。,教学目标:,2020年4月3日,南京审计大学,4, 企业会计准则，2006，中华人民共和国财政部制定，经济科学出版社 企业会计准则讲解,2010，中华人民共和国财政部制定，人民出版社 2018年注册会计师全国统考指定辅导教材会计,中国财政经济出版社 其他高级财务会计教材（2018年版本） 2014年以后修订及出台的准则,教学参考资料与阅读书目,2020年4月3日,南京审计大学,5,第一章

3、 绪论,高级财务会计,2020年4月3日,南京审计大学,6,学习目标,第一章 绪论,2020年4月3日,南京审计大学,7,第一节 高级财务会计的定义,一、高级财务会计的定义 高级财务会计是在对原财务会计理论与方法体系进行修正的基础上，对企业出现的特殊交易和事项进行会计处理的理论和方法的总称。 理解：,2020年4月3日,南京审计大学,8,1、高级财务会计属于财务会计范畴,中级财务会计,高级财务会计,基础会计学,成本会计,管理会计,企业会计,财务会计 （外部会计）,管理会计 （内部会计 ),2020年4月3日,南京审计大学,9,2、高级财务会计处理的是企业的特殊情况,企业发生的经济业务事项可以分

4、为两种： (1)一般事项（经营过程中的经常性事项） (2)特殊事项（经营的某一特定阶段或特定条件下出现的事项）,2020年4月3日,南京审计大学,10,3、高级财务会计所依据的理论和采用的方法是对原有财务会计理论与方法的修正,会计所处的客观经济环境发生变化，必然导致会计假设发生松动，其结果也必然使建立在会计假设基础上的会计理论与方法发生变化。如破产清算会计、通货膨胀会计等。,2020年4月3日,南京审计大学,11,二、高级财务会计的特征,特征,研究的内容复杂,涉及的领域宽广,探讨的问题新颖,2020年4月3日,南京审计大学,12,三、高级财务会计在财务会计学科中的地位,财务会计构成：会计学原理

5、；中级财务会计；高级财务会计。 高级财务会计之所以“高级”，是它对特殊事项的会计处理，无论在假设和原则方面，还是在程序和方法方面，都是对中级财务会计的突破。只有在掌握会计学原理和中级财务会计之后，掌握高级财务会计知识，才能对财务会计学科有一个比较系统的了解。,2020年4月3日,南京审计大学,13,二战以后，西方资本主义国家经济环境产生了以下巨大变化： 1.各国经济不断发展壮大，庞大的企业集团开始出现，母子公司成为一种普遍的社会现象。 2.西方主要国家在6070年代通货膨胀普遍加剧。 3.贸易投资自由化、跨国经营普遍化。 4.企业合并兼并，破产潮流席卷全球。,一、高级财务会计的产生,第二节 高

6、级财务会计产生和发展,2020年4月3日,南京审计大学,14,由于上述环境的变化必然产生许多新的会计业务，而这些新的会计业务又都突破了现有财务会计和管理会计的范围，其程序与方法并不能处理这些新业务，主要表现在以下几个方面：,2020年4月3日,南京审计大学,15,1、为了全面综合集团公司整体财务状况、经营成果和现金流量等情况会计期末应编制集团公司的合并报表，如果是跨国性的集团公司，如果所属国外子公司会计报表中使用的货币种类与母公司不同时还应首先进行外币报表的折算，然后再编制合并报表。,2020年4月3日,南京审计大学,16,2. 在进行国际贸易和国际间投资及劳务输出过程中必然发生外币兑换、外币

7、交易与折算，以及外币远期合同，套期保值和融资的互换交易等事项。,2020年4月3日,南京审计大学,17,3.通货膨胀的存在与发展必然严重地冲击财务会计的币值稳定假设，如果不采取一定的措施对物价变动影响进行剔除，必然影响会计信息的质量、影响会计信息价值的实现。,2020年4月3日,南京审计大学,18,4.国际金融市场的形成，各种衍生金融工具的创新，期货市场和融资租赁业务的发展必然出现风险及逃避风险，远期汇率与即期汇率、租赁契约、残值担保等一系列特殊问题。,2020年4月3日,南京审计大学,19,5.企业的兼并与合并、清算与破产也必然严重冲击会计主体假设与持续经营假设。企业的兼并与合并需要编制合并

8、报表，企业的清算与破产，宣告企业的经济活动的终结，原有的企业不复存在，这必然与企业持续经营假设相矛盾，如何进行清算破产，这确是会计领域的一个新问题。,2020年4月3日,南京审计大学,20,面对会计领域诸多的新问题，原有的财务会计的框架难以容纳，而这些又是财务会计必须解决的问题，因此，必须在原有的财务会计学的基础上，谋求建立一门新的学科来解决这些会计领域的新问题，于是高级财务会计在60年代就应运而生了。,2020年4月3日,南京审计大学,21,(一)高级财务会计的萌芽 (二)高级财务会计发展期 (三)高级财务会计的成熟期,二、高级财务会计的发展,2020年4月3日,南京审计大学,22,第三节

9、高级财务会计形成的基础,一般财务会计的理论 首先是会计核算的四个基本前提和会计信息的质量要求（我国新会计准则规定为8个）； 其次是会计要素确认、计量的基本要求。,2020年4月3日,南京审计大学,23,高级财务会计产生于会计所处的客观经济环境的变化，是客观经济环境发生变化引起会计假设松动后，人们对背离会计假设的特殊会计事项进行理论和方法研究的结果。 由于高级财务会计是处理企业生产经营过程中的特殊事项，这些特殊事项可能会对中级会计学所介绍的会计假设产生冲击,2020年4月3日,南京审计大学,24,一、会计主体假设的松动,会计主体是会计为之服务的特定单位，界定了会计服务的空间范畴，一般是指某一独立

10、核算的企业。 集团化公司的出现，导致会计服务的空间范畴发生一定的变化，母公司、子公司都是会计服务的主体，导致合并会计报表的出现； 各种基金为主体的单位的出现，导致基金单位会计的出现。,2020年4月3日,南京审计大学,25,二、持续经营假设和会计分期假设的松动,持续经营假设是指会计主体的经营活动将会持续经营下去，在可以预见的将来不会出现因破产等原因而清算。 会计分期是为了使会计提供的会计信息能够及时而人为地将持续经营的企业划分为相等的时间跨度，即会计期间。但是当企业面临清算时，这两个假设将丧失前提，导致清算、破产与重组会计的出现。,2020年4月3日,南京审计大学,26,三、货币计量假设的松动

11、,会计计量主要是货币计量，并且它包含着一个十分重要的假设：币值稳定。 但是当通货膨胀出现时，这个假设必将受到冲击，此时将出现物价变动会计；当涉及到货币之间的换算时，必然出现外币会计等。,2020年4月3日,南京审计大学,27,第四节 高级财务会计的内容,一、确定高级财务会计内容的基本原则 1、以经济业务是否与四项基本假设有关为理论基础确定 属于四项基本假设有关的经济业务应当包括在中级财务会计中，背离四项基本假设的经济业务事项如外币会计、合并报表、物价变动会计、破产清算会计等归于高级财务会计范畴。,2020年4月3日,南京审计大学,28,2、考虑到与中级财务会计和其他会计课程的衔接,有些经济业务

12、虽然并未背离四项基本假设，但不具有普遍性，而业务处理的难度较大，如期货会计、金融工具会计、租赁会计、上市公司信息披露等也应例入高级财务会计范畴。,2020年4月3日,南京审计大学,29,二、高级财务会计的内容,一般企业的特殊业务,高级财务会计内容,特殊经营企业的业务,企业在某一特定时期的业务,特殊主体的业务,特殊组织形式的业务,南京审计大学,第二章 所得税,高级财务会计,南京审计大学,学习目标,所得税会计,南京审计大学,1979 年7月,1994年10月,1996年10月,对IAS 12 （1979）进行修订，取消递延法，要求企业采用利润表债务法核算所得税,发布的IAS 12 ：Account

13、ing for Taxes on Income，要求企业可以在递延法和债务法中进行选择,再次发布IAS 12： Income Taxes，要求企业在利润表债务法和资产负债表负债法中进行选择,第一节 所得税概述,一、IASC对所得税会计准则制定、修订过程,2000年10月,对 IAS-12进行有限的修订，要求企业采用资产负债表债务法核算所得税,南京审计大学,No.1,No.2,No.3,二、我国对所得税会计的规范,No.1,南京审计大学,三、会计与税收差异,基于利润表出发,比较会计利润与纳税所得分为 永久性差异与时间性差异,从资产负债表出发,比较资产负债的账面价值与其计税基础，分为 暂时性差异,

14、所得税会计出现的原因？,南京审计大学,（一）永久性差异,这种差异在本期发生 , 不会在以后各期转回。,南京审计大学,永久性差异的类型,（1）会计上作为收益确认，但税收规定不计入应纳税所得额,如 ： 企业购买国债的利息收入,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：确认为投资收益,税收：不计入应纳税所得额,南京审计大学,永久性差异的类型,（2）会计不作为收益确认， 但税收规定应计入应纳税所得额,如 ：会计上不确认收入的视同销售业务等,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：按成本转账，不确认收入,税收：要确认收益，计入应纳税所得额,例：某企业对外捐赠产品一批，产品成本80万

15、元，市场售价100万元，增值税税率为16%。,南京审计大学,永久性差异的类型,（3）会计上作为费用或损失确认 ，但税收规定不允许税前扣除,如 ：非广告性赞助支出 非公益性捐赠支出 违反法律规定的罚没支出,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：确认为营业外支出,税收：不允许税前扣除,例：甲公司2018年因违反税法规定，被处以罚款10万元。,南京审计大学,永久性差异的类型,（4）会计上不确认为费用或损失 ，但计算应纳税所得额时允许税前扣除,如 ：税收规定当期可加计扣除的研发费用,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：不符合资本化的支出 计入当期管理费用（200万元）,税

16、收：当期可以加计50%扣除（300万元）,例：某企业发生研发支出800万元，其中不符合资本化条件的研发支出为200万元。,南京审计大学,（二）时间性差异,时间性差异发生于某一会计期间 , 但在以后的一期或若干期内会转回。,南京审计大学,时间性差异的类型,（1）会计在当期确认为收益 , 但税法规定应在以后期间确认,如 ：企业确认交易性金融资产的公允价值变动收益等,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：应确认公允价值变动收益20万元,税收：不确认，处置时计入当期应纳税所得额,例：2017年8月20日，甲公司支付价款100万元购入A股票10万股划分为交易性金融资产。2017年12月31

17、日，甲公司持有的该股票的公允价值为120万元。,南京审计大学,时间性差异的类型,（2）会计在当期确认为费用或损失, 但税法规定应在以后期间确认,如 ：企业预计产品质量保证,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：销售的当期确认产品质量保证费用，并确认为预计负债；实际发生时冲减预计负债,税收：在实际发生时确认，计入应纳税所得额,例：2017年甲公司计提产品质量保证费用200万元 2018年实际发生产品质量保证费用200万元,南京审计大学,时间性差异的类型,（3）会计在以后期间确认为收益 , 但税法规定应在本期确认,如 ：房地产公司销售期房,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异

18、,会计：交付商品房时（时点）确认为销售收入,税收：在销售当期计入应纳税所得额,南京审计大学,时间性差异的类型,（4）会计在以后期间确认为费用或损失, 但税法规定可在本期确认,如 ：会计折旧采用年限平均法，税法允许采用加速折旧,所得税处理： 应纳税所得额会计利润相应的差异,会计：第1年计提折旧20万元,税收：第1年计提折旧40万元,例：固定资产原价为100万元，预计 净残值为0，会计按5年采用年限平均法计提折旧，税收规定按5年采用双倍余额递减法计提折旧,南京审计大学,所得税会计处理方法,应付税款法,纳税影响会计法,递延法,债务法,利润表债务法,资产负债表法,小企业可采用应付税款法，其他企业应采用

19、资产负债表债务法,第二节 所得税会计处理方法,南京审计大学,一、应付税款法,特点：本期所得税费用等于按照本期应税所得额与适用的所得税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税。,（一）应付税款法及其特点 应付税款法是按所得税税法规定的纳税所得和税率计算应交所得税金额 , 并在会计上按应交所得税金额确认为当期一项费用的方法。,南京审计大学,（二）应付税款法下会计处理,会计利润（或）永久性差异 （或）时间性差异税率 应交所得税所得税费用 会计分录如下: 借: 所得税费用 贷: 应交税费应交所得税,按所得税税法规定，将本期税前会计利润调整为应纳税所得额，按应纳税所得额和

20、规定的税率计算的本期应交所得税 , 作为本期所得税费用。,南京审计大学,【例】甲公司2017年的会计税前利润为550万元，其中国债利息收入为100万元，非公益性捐赠支出100万元，R&D费用化100万元（符合税法加计扣除50%的标准），资产减值损失200万元，交易性金融资产的公允价值变动收益为100万元。 （假设税法不允许在所得税前抵扣所有资产减值损失，所得税税率为25%）。,则应纳税所得额550100100-50200100 600万,应交所得税= 60025%=150万 所得税费用=150 （万）,差异的性质？,确认基础？,南京审计大学,纳税影响会计法是按权责发生制和配比原则 , 将时间性

21、差异对所得税的影响金额计入所得税和递延税款项目内的方法。,二、纳税影响会计法,南京审计大学,所得税费用计算公式如下 : 本期所得税费用 本期应交所得税本期递延税款发生额 即：本期所得税费用 本期应交所得税本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款贷项本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款借项,南京审计大学,纳税影响会计法下的会计处理 借: 所得税费用（本期应交所得税本期递延税款发生额） 借或贷: 递延税款(发生或转销的时间性差异现行税率) 贷: 应交税费应交所得税 (税前会计利润永久性差异时间性差异)现行税率,南京审计大学,（一）资产负债表债务法的含义 资产负债表债务法是从资产负债表出发，

22、通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用的一种方法。,三、资产负债表债务法,南京审计大学,No.1,（二）资产负债表债务法的理论基础,如何理解？,南京审计大学,（1）如果一项资产的账面价值其计税基础 产生应纳税暂时性差异：,例：一项资产 账面价值为200万元 计税基础为150万元,会计未来确认 费用200万元,税收允许扣除 费用150万元,应确认为负债,未来 纳税 义务 增加 50万元,南京审

23、计大学,（2）如果一项资产的账面价值其计税基础 产生可抵扣暂时性差异：,例：一项资产 账面价值为150万元 计税基础为200万元,会计未来确认 费用150万元,税收允许扣除 费用200万元,应确认为资产,未来 纳税 义务 减少 50万元,南京审计大学,确认时点： 企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的会计处理。 发生特殊交易或事项时，如企业合并等，在确认因交易或事项产生的资产、负债时即应确认相关的所得税影响。,（三）所得税会计核算的一般程序,南京审计大学,确定资产负债 账面价值,确定资产负债 的计税基础,确定暂时性 差异,确定递延所得税资产和负债,确定所得税费用,所得税会计核算的一般程序,资

24、产负债表 债务法,南京审计大学,2确定资产和负债的计税基础 按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。,1确定资产和负债的账面价值 资产、负债项目的账面价值是指企业按相关企业会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。如应收账款。,南京审计大学,3确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除特殊情况外，分别确定为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。,南京审计大学,4确定递延所得税负债和递延所得税资产 确定资产负债表日递延所得税负债和递延所

25、得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得税）金额或应予转销的金额，作为构成利润表中所得税费用的递延所得税。,南京审计大学,5确定利润表中的所得税费用 利润表中的所得税费用包括：当期应交所得税和递延所得税两部分。 当期应交所得税是指当期发生的交易或事项按照适用的税法规定计算确定的当期应交所得税。 递延所得税当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或予以转销的金额的综合结果。,南京审计大学,资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即

26、：,（四）资产计税基础及其确定,南京审计大学,通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。, 某一资产负债表日资产的计税基础 资产的成本以前期间已税前列支的金额,南京审计大学,主要资产项目计税基础的确定,持有期间进行后续计量时,1固定资产,南京审计大学,（2）折旧年限产生的差异,固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因,(3）计提减值准备产生的差异,南京审计大学,【例题单选题】某公司2016年12月1日购入的一项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照年限平均法计提折旧，税收规定允许按双倍余额

27、递减法计提折旧，设备净残值为0。2018年末企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2018年末该项设备的计税基础是（ ）万元。 A800 B720 C640 D560 【答案】C,南京审计大学,初始确认,2无形资产,后续计量,内部研发的无形资产,其他方式取得的无形资产,会计准则 研究支出应当费用化，计入当期损益 开发支出符合资本化条件的开发支出应当资本化,税法自行开发的无形资产，以开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础,初始确认时的入账价值一般等于计税基础,税法规定发生的研究开发费用可税前加计扣除 1）未形成无形资产计入当期损益的按照研究开发费用的50%加

28、计扣除； 2）形成无形资产的按照无形资产成本的150%摊销。,会计准则,使用寿命有限的无形资产： 账面价值成本累计摊销（会计）减值准备,使用寿命不确定的无形资产： 账面价值成本减值准备,税 法,计税基础成本累计摊销（税收）,南京审计大学,（1）摊销产生的差异,无形资产,无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因,会计准则： 对使用寿命有限的无形资产应当在使用寿命内系统合理摊销。摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。 对使用寿命不确定的无形资产不应摊销,税法企业取得的无形资产的成本，应在一定期限内摊销，合同、法律未规定明确摊销期限的，应按不少于10年的期限摊销。,(2）计提

29、减值准备产生的差异,南京审计大学,例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。 账面价值160万元 计税基础16016=144万元,例：某企业发生研发支出800万元（该研发支出符合税法加计扣除50%的条件），其中符合资本化条件的研发支出为600万元。取得该无形资产时。,账面价值600万元 计税基础900万元,南京审计大学,会计准则,金融资产,交易性金融资产期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。,税法规定按照会计准则确认的公允价值变动在计税时不

30、予考虑，有关金融资产在处置或出售前，计税基础 成本。,3以公允价值计量的金融资产,其他权益工具投资期末按公允价值计量，公允价值变动计入其他综合收益。,税 法,南京审计大学,例：甲公司2017年以银行存款800万元购入A股票100万股，作为交易性金融资产，2017年末市价为860万元，2018年末市价为830万元,如果作为其他权益工具投资核算呢？,南京审计大学,会计准则,采用成本模式计量的投资性房地产 与固定资产和无形资产相同。,不认可该类资产在持有期间因公允价值变动产生的利得和损失 计税基础成本（原价）累计折旧（摊销）,4投资性房地产,采用公允价值模式计量的投资性房地产 期末按公允价值计量，公

31、允价值变动计入当期损益。,税 法,南京审计大学,5存 货,例:甲公司2018年购入原材料成本为1 000万元，当年该存货的可变现净值为800万元。 账面价值=800万 计税基础=1000万,南京审计大学,6应收款项,例：甲公司2018年12月31日应收账款余额为4 000万元，该公司期末对应收账款计提了400万元的坏账准备。 账面价值=3600万 计税基础=4000万,南京审计大学,7长期股权投资,企业持有的长期股权投资，按对被投资企业的影响分别采用成本法及权益法进行核算。,会 计,税 法,税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。因此，税法中对

32、于长期股权投资并没有权益法的概念。,南京审计大学,(1) 初始投资成本的调整,取得投资时，初始投资成本小于应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额，应当调整长期股权投资的账面价值，同时确认为当期收益（营业外收入）,确定长期股权投资初始投资成本以后，按照税法规定并不要求对其成本进行调整 计税基础初始投资成本,会 计,税 法,南京审计大学,(2) 投资损益的确认,权益法下，在被投资企业实现净利润或发生净损失时，按照持股比例计算应享有的份额一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时确认为各期损益,居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税即作为投资企业，其在未来期间自被投资单位分得有关现金股利或

33、利润时，该部分现金股利或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额对未来期间不会产生计税影响,会 计,税 法,南京审计大学,(3) 被投资单位其他权益的变化,权益法下，被投资企业其他权益发生变化时应按享有的份额调整长期股权投资的账面价值,计税基础不会因被投资企业其他权益发生变化而变化 计税基础初始投资成本,会 计,税 法,南京审计大学,【案例讨论】 要求： 讨论确定甲公司发生的下列交易或事项中有关资产在2017年12月31日的计税基础和账面价值 【资料】甲上市公司采用资产负债表债务法核算所得税费用。当年发生的交易或事项中，会计规定与税法规定存在差异的项目如下：,南京审计大学,（1）2017年12

34、月31日，甲公司应收账款余额为5 000万元，对该应收账款计提了500万元坏账准备。税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备不允许税前扣除。应收款项发生实质性损失时允许税前扣除。,【答案】 应收账款账面价值5 0005004 500（万元） 应收账款计税基础5 000（万元）,南京审计大学,（2）甲公司2017年以4 000万元取得一项到期还本付息的国债投资，作为持有至到期投资核算，该投资实际利率与票面利率相差较小，甲公司采用票面利率计算确定利息收入，当年确认国债利息收入200万元，计入持有至到期投资账面价值，该国债投资在持有期间未发生减值。税法规定，国债利息收入免征所得

35、税。,【答案】 持有至到期投资账面价值 4 200万元 计税基础 = 4 200万元,南京审计大学,（3）2017年12月31日，甲公司Y产品的账面余额为2 600万元，根据市场情况对Y产品计提跌价准备400万元，计入当期损益。税法规定，该类资产在发生实质性损失时允许税前扣除。,【答案】 存货账面价值2 6004002 200（万元） 存货计税基础2 600万元,南京审计大学,（4）2017年4月，甲公司自公开市场购入基金，作为交易性金融资产核算，取得成本为2 000万元，2017年12月31日该基金的公允价值为2 100万元，公允价值相对账面价值的变动已计入当期损益，持有期间基金未进行分配。

36、税法规定，该类资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。,【答案】 交易性金融资产账面价值2 100万元 交易性金融资产计税基础2 000万元,南京审计大学,负债的计税基础 账面价值未来可税前列支的金额,（五）负债的计税基础及其确定,南京审计大学,通常情况下，负债（如短期借款、应付票据、应付账款等负债）的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。,某些情况下，负债的确认（如自费用中提取的负债）可能会涉及损益，进而影响不同期间应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。,南京审计大学,1、预计负债,在销售当期确

37、认为费用 同时确认预计负债,会计,税 法,实际发生时允许税前扣除 计税基础0,（1）计提产品质量保证,（2）其他或有事项确认预计负债 （如债务担保）,会计,按或有事项准则确认预计负债,税 法,税法规定其支出不允许税前扣除 计税基础账面价值,南京审计大学,例：甲公司2017年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年确认了300万元的销售费用与预计负债，2017年未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。 预计负债的账面价值=300万 预计负债的计税基础=300-300=0,例：甲公司2017年末因为关联方提供债务担保确认了预计负债1 000万元。假设

38、税法规定，为关联方提供债务担保发生的实际损失不允许在税前扣除。,预计负债账面价值=1000万 预计负债计税基础=1000-0=1000万,南京审计大学,2、预收账款,收款时确认为负债,会计,税 法,不计入当期应纳税所得额 计税基础账面价值,（1）税法规定的收入确认时点与会计规定相同 （如预收销货款）,（2） 税法规定的收入确认时点与会计规定不同 （如房地产销售）,会计,不符合收入确认条件确认为负债,税 法,按照税法规定应计入当期纳税所得，未来期间可全额税前扣除 计税基础0,南京审计大学,3、应付职工薪酬,企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为当期的成本费用，在未支

39、付前确认为负债。,会 计,税 法,符合规定的合理薪酬金额准予税前扣除。 计税基础账面价值,南京审计大学,其他负债如应交纳的罚款和滞纳金等，一般情况下，计税基础账面价值,4、其他负债,南京审计大学,【例题单选题】下列交易或事项中，其计税基础不等于账面价值的是（ ）。 A企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债 B企业为关联方提供债务担保确认了预计负债1000万元 C企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计1000万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为800万元 D税法规定的收入确认时点与会计准则一致，会计确认预收账款500万元 【答案】A

40、,南京审计大学,非同一控制下的企业合并中，购买方对于合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债按公允价值计量。 按照税法规定，如企业合并为应税改组不会产生差异。 按照税法规定，如企业合并为免税改组会产生差异。 （税收上维持有关资产、负债的原账面价值，会计上按公允价值确认）,以货币性资产作为合并对价,全部以发行的权益性证券作为合并对价,（六）特殊交易中产生资产、负债计税基础的确定,南京审计大学,暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。,（七）暂时性差异,按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响,可抵扣暂时性差异,应纳税暂时性差异,南京审计大学,产生原因,即：该项资产未来期间产生的经

41、济利益不能全部税前扣除，两者之间的差额需要交税产生应纳税暂时性差异,负债产生的暂时性差异账面价值计税基础 账面价值（账面价值未来期间可予税前扣除的金额） 未来期间可予税前扣除的金额 （负数）,1、应纳税暂时性差异,资产账面价值大于其计税基础,负债账面价值小于其计税基础,即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应税所得和应交所得税，产生应纳税暂时性差异。,南京审计大学,产生原因,即：资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多则企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税。,负债产生的暂时性差异账面价值计税基础 账面价值（账面价值未来期间可予税前扣除的金额） 未来期

42、间可予税前扣除的金额,2、可抵扣暂时性差异,资产账面价值小于其计税基础,负债账面价值大于其计税基础,一项负债账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定构成负债的全部或部分金额可以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间应税所得和应交所得税。,南京审计大学,暂时性差异,南京审计大学,某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示的项目，如果存在计税基础，其账面价值0与计税基础之间的差额也为暂时性差异也构成暂时性差异。,对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损能够减少未来期间的应税所得，在会计处理上，视同可抵扣暂

43、时性差异,3、特殊项目产生的暂时性差异,（1）未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异,（2）可抵扣亏损产生的暂时性差异,如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。,南京审计大学,【例题4多选题】下列项目中，会产生可抵扣暂时性差异的有 ( )。 A. 预提产品售后保修费用 B. 计提存货跌价准备 C. 会计计提的折旧大于税法规定的折旧 D. 会计计提的折旧小于税法规定的折旧 E .企业自行开发形成的无形资产 【答案】ABC,南京审计大学,【例题多选题】在发生的下列交易或事项中，会产生应纳税暂时性差

44、异的有 ( )。 A. 企业购入固定资产，会计采用直线法计提折旧，税法规定采用年数总和法计提折旧 B. 企业购入交易性金融资产，期末公允价值小于其初始确认金额 C. 企业购入无形资产，作为使用寿命不确定的无形资产进行核算 D. 采用公允价值计量的投资性房地产，其期末公允价值上升 E.企业购入的可其他权益工具投资（其他债权投资），期末公允价值大于其初始确认金额 【答案】ACDE,南京审计大学,【案例讨论】 甲上市公司（以下简称甲公司）采用资产负债表债务法核算所得税，2017年发生如下交易或事项。 要求： 分析甲公司2017年发生的下列交易或事项是否产生暂时性差异？如产生，请说明暂时性差异的类型？

45、,南京审计大学,（1）2017年6月1日，甲公司购入并交付使用的一项管理用设备，支付购买价款、运输费等共计4 000万元。甲公司预计该设备使用年限为5年，预计净残值为零，采用双倍余额递减法计提折旧。税法规定，该类固定资产的折旧年限为10年，采用年限平均法计提折旧。假定甲公司该设备预计净残值符合税法规定。,账面价值4 0004 0002/56/123 200（万元） 计税基础4 0004 0001/106/123 800（万元） 可抵扣暂时性差异3 8003 200600（万元）,南京审计大学,（2）按照销售合同规定，甲公司承诺对销售的X产品提供3年免费售后服务。甲公司2017年销售的X产品预计

46、在售后服务期间将发生的费用为500万元，已计入当期损益。税法规定，与产品售后服务相关的支出在实际发生时允许税前扣除。甲公司2017年没有发生售后服务支出。,账面价值500（万元） 计税基础 500500 0 可抵扣暂时性差异500（万元）,南京审计大学,（3）甲公司2017年以2 000万元取得一项到期还本付息的国债投资，作为债权投资核算，该投资实际利率与票面利率相差较小，甲公司采用票面利率计算确定利息收入，当年确认国债利息收入100万元，计入债权投资账面价值，该国债投资在持有期间未发生减值。税法规定，国债利息收入免征所得税。,账面价值20001002 100（万元） 计税基础2 100（万元

47、） 不产生暂时性差异 （产生永久性差异100万元）,南京审计大学,（4）2017年6月20日，甲公司购入一写字楼并于当日对外出租，支付购买价款及相关税费等共计1200万元。甲公司采用公允价值模式核算投资性房地产。2017年12月31日，该投资性房地产的公允价值为1 250万元。税法规定，该房地产按折旧年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。,账面价值1 250（万元） 计税基础1 2001 200/206/121 170（万元） 应纳税暂时性差异1 2501 17080（万元）,南京审计大学,（5）2017年9月12日，甲公司自证券市场购入A股票；支付价款300万元(假定不考虑交

48、易费用)。甲公司将该股票作为交易性金融资产核算。12月31日，该股票的公允价值为400万元。税法规定。该类资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。,账面价值400（万元） 计税基础300（万元） 应纳税暂时性差异100（万元）,南京审计大学,（6）2017年12月22日，支付产品宣传的广告费3 600万元。税法规定，企业生产经营过程中发生的广告与宣传费不得超过销售收入的15，超过部分无限期结转扣除。甲公司2017年度销售收入为20 000万元。,账面价值0 计税基础3 60020 00015%600（万元） 可抵扣暂时性差异600（万元）,南京审计大学,（7）2017年12月31日，甲公司库存X产品的账面余额为2000万元，根据市场情况对X产品计提跌价准备200万元（存货跌价准备期初余额为零），计入当期损益。税法规定，该类资产在发生实质性损失时允许税前扣除。,账面价值2 0002001 800（万元） 计税基础2 000（万元） 可抵扣暂时性差异200（万元）,南京审计大学,（8）2017年10月10日，甲公司由于为乙公司银行借款提供担保，乙公司未如期偿还