第九章-企业合并课件.ppt

1、 第九章第九章 企业合并企业合并 根据根据企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合并企业合并第一节第一节 企业合并概述企业合并概述第二节第二节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理第三节第三节 非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理第一节第一节 企业合并概述企业合并概述一、企业合并的内涵一、企业合并的内涵 1.企业合并的主要动因：企业合并的主要动因：q企业快速扩张的需要；企业快速扩张的需要；q企业的扩张有两种常见的方式：企业的扩张有两种常见的方式：通过筹资、投资和经营积累来扩大经营规通过筹资、投资和经营积累来扩大经营规模；模；通过合并来达到扩大经

2、营规模的目的；通过合并来达到扩大经营规模的目的；q二者相比较，采用合并方式有比较明显的优二者相比较，采用合并方式有比较明显的优越性；越性；一、企业合并的内涵一、企业合并的内涵 2.定义：定义：企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合并企业合并第第2 2条：条：n企业合并，是指将两个或两个以上单独的企企业合并，是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。业合并形成一个报告主体的交易或事项。从企业合并形式出发理解其内涵从企业合并形式出发理解其内涵u按照合并方式分类，企业合并分为：按照合并方式分类，企业合并分为：A.吸收合并：吸收合并：B.新设合并：新设合并：C.控股合并：

3、控股合并：从企业合并形式出发理解其内涵从企业合并形式出发理解其内涵吸收合并：吸收合并：ABAB公司公司A公司公司A公司公司从企业合并形式出发理解其内涵从企业合并形式出发理解其内涵新设合并：新设合并：ABCB公司公司C公司公司A公司公司从企业合并形式出发理解其内涵从企业合并形式出发理解其内涵控股合并：控股合并：AB（AB）B公司公司A公司公司A公司公司B公司公司控股控股思考：思考：企业合并中，作为收购的一方得到了什么？企业合并中，作为收购的一方得到了什么？吸收合并：吸收合并：收购方得到了被收购企业的收购方得到了被收购企业的资产和负债，也就是净资产资产和负债，也就是净资产控股合并：控股合并：收购方

4、得到了被收购企业的收购方得到了被收购企业的控股权，也就是净资产的控控股权，也就是净资产的控制权；制权；取得对方资产取得对方资产并承担负债；并承担负债；解散解散合并日（购买日）作会合并日（购买日）作会计处理，合并以后仅出计处理，合并以后仅出现个别财务报告；现个别财务报告；新成立的企业新成立的企业持有参与合并持有参与合并各方的资产和各方的资产和负债；负债；参与合并参与合并各方均解各方均解散；散；仍然视为一方合并另一仍然视为一方合并另一方，合并日（购买日）方，合并日（购买日）作会计处理，合并以后作会计处理，合并以后仅出现个别财务报告；仅出现个别财务报告；取得控制权，取得控制权，成为母公司；成为母公司

5、；账面体现为长账面体现为长期股权投资；期股权投资；保持法律保持法律上的独立、上的独立、成为子公成为子公司；司；合并日（购买日）作会合并日（购买日）作会计处理，合并之后出现计处理，合并之后出现合并报表问题；合并报表问题；企业合并是否成立的判断条件企业合并是否成立的判断条件n控制权是否转移控制权是否转移 判断合并是否成立的要件判断合并是否成立的要件；n控制的形式控制的形式取得控股权取得控股权取得净资产取得净资产n报告主体：是指的个别报表或者合并报表报告主体：是指的个别报表或者合并报表；n不属于企业合并的情形不属于企业合并的情形购买子公司的少数股权；购买子公司的少数股权；n例如：例如：nA公司原已拥

6、有公司原已拥有B公司公司70%的股权，现在又从的股权，现在又从B公公司少数股东处收购剩余司少数股东处收购剩余30%的股权，使其成为全的股权，使其成为全资子公司；资子公司；投资以后形成合营企业的；投资以后形成合营企业的；n例如：例如：nA公司收购公司收购B公司公司50%的股权，从而与其他股东的股权，从而与其他股东一起对一起对B公司实施公司实施共同控制共同控制，使其成为合营企业；，使其成为合营企业；n不属于企业合并的情形不属于企业合并的情形仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上的企业合并成一个报告主体；个以上的企业合并成一个报告主体；n例如：例如：n通过

7、签订受托经营合同，作为受托方虽不拥有受通过签订受托经营合同，作为受托方虽不拥有受托经营企业的所有权，但按照合同协议的约定能托经营企业的所有权，但按照合同协议的约定能够对受托经营企业的生产经营活动实施控制。够对受托经营企业的生产经营活动实施控制。（无法计量企业合并成本无法计量企业合并成本）二、企业合并的分类二、企业合并的分类n以是否在同一控制下进行企业合并为基础，以是否在同一控制下进行企业合并为基础，企业合并又分为两类：企业合并又分为两类：q同一控制下的企业合并；同一控制下的企业合并；q非同一控制下的企业合并；非同一控制下的企业合并；同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并企业会计准则第企业会计

8、准则第2020号号企业合并企业合并第第5 5条：条：参与合并的企业在参与合并的企业在合并前后均受合并前后均受同一方或相同一方或相同的多方同的多方最终控制最终控制且该控制并非暂时性的，且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。为同一控制下的企业合并。母公司P子公司A子公司B子公司B1母公司P子公司A子公司B子公司B1同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并n结论：结论：n同一控制下的企业合并，是一方或相同的多同一控制下的企业合并，是一方或相同的多方控制下的企业合并，合并双方的合并行为方控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的；不完全是自愿进行和完成的；I.这种企业合并不属

9、于交易行为这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各，而是参与合并各方资产和负债的重新组合；方资产和负债的重新组合；II.从最终控制方的角度来说，并没有形成经济利益从最终控制方的角度来说，并没有形成经济利益的流入和流出；的流入和流出；III.合并作价往往不公允，合并中涉及的资产、负债合并作价往往不公允，合并中涉及的资产、负债应以原账面价值为基础计量；应以原账面价值为基础计量；同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并n注意的问题：注意的问题：q通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在在同一企业集团内部企业之间的合并同一企业集团内部企业之间的合并；q不能够

10、仅因为参与企业合并各方在合并前后同不能够仅因为参与企业合并各方在合并前后同受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并；受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并；非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合并企业合并第第1010条：条：参与合并的各方在合并前后参与合并的各方在合并前后不受同一方或相不受同一方或相同的多方最终控制的同的多方最终控制的，为非同一控制下的企，为非同一控制下的企业合并；业合并；非同一控制下的企业合并一般是指相互独立的企非同一控制下的企业合并一般是指相互独立的企业之间发生的合并；业之间发生的合并；原则上，不能判断为同一控制下企业合

11、并的即应原则上，不能判断为同一控制下企业合并的即应判断为非同一控制下的企业合并；判断为非同一控制下的企业合并；非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并n结论：结论：n非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，的交易行为，属于非关联企业之间进行的合并，交易作价属于非关联企业之间进行的合并，交易作价相对公平合理；相对公平合理；应作为一家企业通过支付对价购买另一家企应作为一家企业通过支付对价购买另一家企业的净资产（或净资产控制权）；业的净资产（或净资产控制权）；作为一种公平的交易，合并中涉及的资产、作为一种公平的交易，合并中涉及的资产、负债应当以

12、公允价值为基础计量。负债应当以公允价值为基础计量。第二节第二节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理企业合并会计处理的主要内容企业合并会计处理的主要内容 n确定合并方（购买方）和合并日（购买日）确定合并方（购买方）和合并日（购买日）n确定合并方支付的合并对价的价值（合并成本）确定合并方支付的合并对价的价值（合并成本）n确定合并中取得的资产和负债的入账价值确定合并中取得的资产和负债的入账价值n合并差额的处理合并差额的处理 同一控制下企业合并的会计处理原则同一控制下企业合并的会计处理原则n同一控制下的企业合并采用同一控制下的企业合并采用权益结合法权益结合法处理；处理；1.合并方

13、在合并中确认取得的被合并方的资产、负债合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。（并中不产生新的资产和负债。（也不会因为企业合也不会因为企业合并产生商誉并产生商誉）2.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变维持其在被合并方的原账面价值不变。3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为企业合并所支付的对价的账面价值之间的差额，应企业合并所支付的对价的账面

14、价值之间的差额，应调整所有者权益。调整所有者权益。同一控制下企业合并的会计处理原则同一控制下企业合并的会计处理原则4.对于同一控制下的控股合并，应视同合并后对于同一控制下的控股合并，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的；体现在其合并时一直是一体化存续下来的；体现在其合并财务报表上，即由合并后形成的母子公司构财务报表上，即由合并后形成的母子公司构成的报告主体，无论是其资产规模还是其经成的报告主体，无论是其资产规模还是其经营成果都应持续计算。（营成果都应持续计算。（即视同企业合并在即视同企业合并在以前期间一直存在以前期间一

15、直存在）5.合并费用直接计入当期损益合并费用直接计入当期损益同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n被合并方被合并方q法人资格被注销，被合并方终止经营，其资产、法人资格被注销，被合并方终止经营，其资产、负债由合并方接管；负债由合并方接管；q进行财产清查，办理移交手续；进行财产清查，办理移交手续；q账簿结账，封存；账簿结账，封存；同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方合并方q三个问题：三个问题：1.合并方付出合并对价的计量；合并方付出合并对价的计量；2.合并方取得的资产、负债的确认和计量；合并方取得的资产、负债的确认和计量；3.以上两项形成的合并差额的

16、处理；以上两项形成的合并差额的处理；同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方合并方1.合并方付出合并对价的计量；合并方付出合并对价的计量；q合并对价的形式：合并对价的形式：现金；现金；非现金资产；非现金资产；承担负债；承担负债；发行权益性证券；发行权益性证券；q同一控制下企业合并中，合并对价一律以账面同一控制下企业合并中，合并对价一律以账面价值计量，不考虑公允价值；价值计量，不考虑公允价值；同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方合并方2.合并方取得的资产、负债的确认和计量；合并方取得的资产、负债的确认和计量；q合并方取得的资产、负债应按照其在被

17、合并方的合并方取得的资产、负债应按照其在被合并方的原原账面价值账面价值入账；入账；q不因为企业合并而产生新的资产和负债；不因为企业合并而产生新的资产和负债；q注意的问题：注意的问题：q合并方与被合并方在企业合并前所采用的会计政策不同的，合并方与被合并方在企业合并前所采用的会计政策不同的，应当按照合并方的会计政策对被合并方的有关资产、负债的应当按照合并方的会计政策对被合并方的有关资产、负债的账面价值进行调整，以调整后的账面价值计量；账面价值进行调整，以调整后的账面价值计量；同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方合并方3.合并差额的处理合并差额的处理；合并差额是指以下两项

18、之间的差额：合并差额是指以下两项之间的差额：q合并方在合并中取得的资产和负债（即：净资产）的原合并方在合并中取得的资产和负债（即：净资产）的原账面价值；账面价值；q支付的合并对价账面价值；支付的合并对价账面价值；同一控制下的企业合并，合并差额不得影响损益，直接同一控制下的企业合并，合并差额不得影响损益，直接计入所有者权益（原则上是资本公积）；计入所有者权益（原则上是资本公积）；同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方的会计处理：合并方的会计处理：q合并方以现金作为合并对价的；合并方以现金作为合并对价的；借：借：资产资产 被合并方资产的账面价值被合并方资产的账面价值 资本

19、公积资本公积股本溢价股本溢价 顺序顺序 1，冲至，冲至0为限为限 盈余公积盈余公积 顺序顺序 2，冲至，冲至0为限为限 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 顺序顺序 3 贷：贷：负债负债 被合并方负债的账面价值被合并方负债的账面价值 银行存款银行存款 合并方合并对价账面价值合并方合并对价账面价值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价借方差额借方差额贷方差额贷方差额同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方的会计处理：合并方的会计处理：q合并方以非现金资产作为合并对价的；合并方以非现金资产作为合并对价的；借：借：资产资产 被合并方资产的账面价值被合并方资产的账面价值 资本公积

20、资本公积股本溢价股本溢价 顺序顺序 1，冲至，冲至0为限为限 盈余公积盈余公积 顺序顺序 2，冲至，冲至0为限为限 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 顺序顺序 3 贷：贷：负债负债 被合并方负债的账面价值被合并方负债的账面价值 资产资产 合并方付出非现金资产账面价合并方付出非现金资产账面价值值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价借方差额借方差额贷方差额贷方差额同一控制下吸收合并的会计处理同一控制下吸收合并的会计处理n合并方的会计处理：合并方的会计处理：q合并方发行权益性证券作为合并对价的；合并方发行权益性证券作为合并对价的；借：借：资产资产 被合并方资产的账面价值被合并方资产的账面价值 资本

21、公积资本公积股本溢价股本溢价 顺序顺序 1，冲至，冲至0为限为限 盈余公积盈余公积 顺序顺序 2，冲至，冲至0为限为限 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 顺序顺序 3 贷：贷：负债负债 被合并方负债的账面价值被合并方负债的账面价值 股本股本 合并方发行股票的合并方发行股票的面面值值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价借方差额借方差额贷方差额贷方差额P146例例9-5同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n被合并方被合并方q保留独立的法人资格并继续经营；保留独立的法人资格并继续经营；q原有账目基本不变；原有账目基本不变；q所有者权益总额一般不发生变化；所有者权益总额一般不发生

22、变化；q合并完成后，成为合并方的子公司；合并完成后，成为合并方的子公司；同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n合并方合并方q两个问题：两个问题：1.长期股权投资的确认和计量；长期股权投资的确认和计量；2.合并日合并财务报表的编制。合并日合并财务报表的编制。同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n合并方合并方1.长期股权投资的确认和计量；长期股权投资的确认和计量；q企业会计准则第企业会计准则第2号号长期股权投资长期股权投资第第3条：条：q同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方应以方应以合并日应享有被合并方账面所

23、有者权益的合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额（账面净资产的份额）份额（账面净资产的份额）作为长期股权投资的作为长期股权投资的初始投资成本；初始投资成本；q合并中取得的净资产的账面价值与支付的合并对合并中取得的净资产的账面价值与支付的合并对价的账面价值（或者发行股份的面值总额）之间价的账面价值（或者发行股份的面值总额）之间的差额，应当调整资本公积；的差额，应当调整资本公积；同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n合并方合并方1.以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价取得长期股权投资；并对价取得长期股权投资；借：长

24、期股权投资借：长期股权投资 被合并方所有者权益账面价值被合并方所有者权益账面价值持股比例持股比例 应收股利应收股利 已宣告但尚未发放的现金股利已宣告但尚未发放的现金股利 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 顺序顺序 1，冲至，冲至0为限为限 盈余公积盈余公积 顺序顺序 2，冲至，冲至0为限为限 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 顺序顺序 3 贷：银行存款等贷：银行存款等 合并对价账面价值合并对价账面价值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价借方差额借方差额贷方差额贷方差额同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n合并方合并方2.以发行权益性证券方式作为合并对价取得长期股权投以发行

25、权益性证券方式作为合并对价取得长期股权投资；资；借：长期股权投资借：长期股权投资 被合并方所有者权益账面价值被合并方所有者权益账面价值持股比例持股比例 应收股利应收股利 已宣告但尚未发放的现金股利已宣告但尚未发放的现金股利 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 顺序顺序 1，冲至，冲至0为限为限 盈余公积盈余公积 顺序顺序 2，冲至，冲至0为限为限 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 顺序顺序 3 贷：贷：股本股本 合并对价，一定是面值合并对价，一定是面值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价借方差额借方差额贷方差额贷方差额控股合并案例控股合并案例1：n甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A公司的子

26、公司，公司的子公司，2007年年6月月1日，甲公司以银行存款日，甲公司以银行存款720万元取得万元取得乙公司乙公司80%的表决权股份，同日乙公司所有的表决权股份，同日乙公司所有者权益的账面价值为者权益的账面价值为1000万元。万元。n甲公司在合并日的会计处理为：甲公司在合并日的会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资 8 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 7 200 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 800 000 控股合并案例控股合并案例2：n甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2007年年8月月1日，甲公司发行日，甲公司发行600万股普通股

27、（每万股普通股（每股面值股面值1元）作为对价取得乙公司元）作为对价取得乙公司60%的股的股权，同日乙企业账面净资产总额为权，同日乙企业账面净资产总额为1300万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资 7 800 000 贷：股本贷：股本 6 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 1 800 000同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n合并方合并方2.合并日合并财务报表的编制；合并日合并财务报表的编制；企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合并企业合并第第9 9条：条：q同一控制下企业合并同一控制下企业合并形成母子公司关系的，母公形成母子公司关系的，母公

28、司应当编制司应当编制合并日合并日的的合并资产负债表合并资产负债表、合并利润合并利润表表和和合并现金流量表合并现金流量表。n理解：理解：q同一控制下企业合并的基本处理原则是同一控制下企业合并的基本处理原则是视同合并视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在；同一控制下控股合并的会计处理同一控制下控股合并的会计处理n合并方合并方2.合并日合并财务报表的编制；合并日合并财务报表的编制；企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合并企业合并第第9 9条：条：q合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其

29、账面价值计量；应当按其账面价值计量；q合并利润表应当包括参与合并各方合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期自合并当期期初至合并日初至合并日所发生的收入、费用和利润；所发生的收入、费用和利润；q合并现金流量表应当包括参与合并各方合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当自合并当期期初至合并日期期初至合并日的现金流量。的现金流量。母公司母公司子公司子公司A子公司子公司B60%100%报表汇总报表汇总抵消内部交易和事项抵消内部交易和事项合并报表合并报表企业集团企业集团母公司对子公司股权投资项目与子公母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销司所有者权益项目的抵销银行存款银行存款长期股

30、权投资长期股权投资银行存款银行存款实收资本实收资本母公司母公司子公司子公司企业集团企业集团资本公积资本公积盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润合并日合并报表的编制合并日合并报表的编制q合并抵消分录的编制（在工作底稿上）合并抵消分录的编制（在工作底稿上）借：股本借：股本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润年末年末 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 母公司母公司 少数股东权益少数股东权益 子公司所有者权益子公司所有者权益少数股东投资持股比例少数股东投资持股比例注意：由于长期股权投资是同一控制下企业合并形成的，所以借贷方不会出注意：由于长期股权投资是同一控制下企业合并形成的，所

31、以借贷方不会出现差额！现差额！子公司子公司合并日合并报表的编制合并日合并报表的编制q对于对于被合并方在企业合并前实现的留存收益被合并方在企业合并前实现的留存收益中中归属于合并方的部分归属于合并方的部分，自合并方的资本公，自合并方的资本公积转入留存收益；积转入留存收益；借：资本公积借：资本公积 贷：盈余公积贷：盈余公积 子公司原有金额子公司原有金额母公司持股比例母公司持股比例 未分配利润未分配利润 子公司原有金额子公司原有金额母公司持股比例母公司持股比例P144例例9-3、9-4如果合并方资本公积如果合并方资本公积不足以冲减怎么办？不足以冲减怎么办？同一控制下企业合并中合并费用的处理同一控制下企

32、业合并中合并费用的处理n合并方为进行企业合并发生的各项合并方为进行企业合并发生的各项直接相关直接相关费用费用，应当于发生时，应当于发生时计入当期损益计入当期损益；n如为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费如为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等；用以及有关的法律咨询费用等；n为企业合并发行的债券或承担其他债务支付为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。其他债务的初始计量金额。n企业合并中发行权益性证券发生的手续费、企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当

33、抵减权益性证券溢价收入，佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。第三节第三节 非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则n非同一控制下的企业合并采用非同一控制下的企业合并采用购买法购买法处理；处理；q会计处理的主要步骤：会计处理的主要步骤：1.确定购买方；确定购买方；2.确定购买日；确定购买日；3.确定企业合并成本；确定企业合并成本；4.合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配；合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配；（购买方取得的资产

34、、负债的确认和计量购买方取得的资产、负债的确认和计量）5.合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理；公允价值份额之间差额的处理；6.购买日合并财务报表的编制；（购买日合并财务报表的编制；（控股合并控股合并）非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则n非同一控制下的企业合并采用非同一控制下的企业合并采用购买法购买法处理；处理；1.确定购买方确定购买方n购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方；（控股合并）制权的一方；（控股合并）n一般认为取得另一方

35、半数以上表决权股份的一方一般认为取得另一方半数以上表决权股份的一方为购买方；为购买方；非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则1.确定购买方确定购买方n没有取得另一方半数以上有表决权股份，但存在没有取得另一方半数以上有表决权股份，但存在以下情况时，一般也可认为其获得了对另一方的以下情况时，一般也可认为其获得了对另一方的控制权：控制权：通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企业半数以上表决权；业半数以上表决权；按照法律或协议等的规定，具有主导被购买企业财按照法律或协议等的规定，具有主导被购买企业财务和经营决策的权力；务和

36、经营决策的权力；有权任免被购买企业董事会或类似权力机构绝大多有权任免被购买企业董事会或类似权力机构绝大多数成员；数成员；在被购买企业董事会或类似权力机构中具有绝大多在被购买企业董事会或类似权力机构中具有绝大多数投票权；数投票权；非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则n某些情况下可能难以确定企业合并中的购买方，往往可某些情况下可能难以确定企业合并中的购买方，往往可以结合一些迹象表明购买方的存在：以结合一些迹象表明购买方的存在：以支付现金、转让非现金资产或承担负债的方式进行的以支付现金、转让非现金资产或承担负债的方式进行的企业合并，一般企业合并，一般支付现金、转让非现

37、金资产或是承担负支付现金、转让非现金资产或是承担负债的一方为购买方债的一方为购买方；考虑参与合并各方的股东在合并后主体的相对投票权，考虑参与合并各方的股东在合并后主体的相对投票权，其中股东其中股东在合并后主体具有相对较高投票比例的一方一在合并后主体具有相对较高投票比例的一方一般为购买方般为购买方；如果合并导致参与合并一方的管理层能够主导合并后主如果合并导致参与合并一方的管理层能够主导合并后主体生产经营政策的制定，其体生产经营政策的制定，其管理层能够实施主导作用的管理层能够实施主导作用的一方一般为购买方一方一般为购买方；参与合并一方的公允价值远远大于另一方的，参与合并一方的公允价值远远大于另一方

38、的，公允价值公允价值较大的一方很可能为购买方较大的一方很可能为购买方；企业合并是通过以有表决权的股份换取另一方的现金及企业合并是通过以有表决权的股份换取另一方的现金及其他资产的，则其他资产的，则付出现金或其他资产的一方很可能为购付出现金或其他资产的一方很可能为购买方买方;通过权益互换实现的企业合并，通过权益互换实现的企业合并，发行权益性证券的一方发行权益性证券的一方通常为购买方通常为购买方；非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则2.确定购买日确定购买日 n购买日是购买方获得对被购买方控制权的日期；购买日是购买方获得对被购买方控制权的日期；n在控股合并的情况下，购买

39、方应在购买日在控股合并的情况下，购买方应在购买日确认因企确认因企业合并形成的对被购买方的长期股权投资业合并形成的对被购买方的长期股权投资；n在吸收合并的情况下，购买方应在购买日在吸收合并的情况下，购买方应在购买日确认合并确认合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债等中取得的被购买方各项可辨认资产、负债等。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则2.确定购买日确定购买日 n同时满足了以下条件时，一般可认为实现了控制同时满足了以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日：权的转移，形成购买日：企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构企业合并合同或协议已获股东

40、大会等内部权力机构通过通过;合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准；得相关部门的批准；参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续；参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续；购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50），并且有能力支付剩余款项；），并且有能力支付剩余款项；购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险。策，并享有相应的收益和风险。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则3.确定

41、企业合并成本确定企业合并成本 q合并成本包括合并成本包括购买方为进行企业合并支付的购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产现金或非现金资产、发行或承担的发行或承担的债务债务、发行的、发行的权益性证券权益性证券等在购买等在购买日的日的公允价值公允价值；企业合并中发生的各项企业合并中发生的各项直接相关费用直接相关费用；非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则3.确定企业合并成本确定企业合并成本 q合并成本中的特殊事项合并成本中的特殊事项当企业合并合同或协议中存在视未来或有事项的当企业合并合同或协议中存在视未来或有事项的发生而对合并成本进行调整的条款，且符合发生而对合并

42、成本进行调整的条款，且符合企企业会计准则第业会计准则第13号号或有事项或有事项规定的确认条规定的确认条件的，应确认的或有应付金额也应作为企业合并件的，应确认的或有应付金额也应作为企业合并成本的一部分。成本的一部分。q例如，企业合并合同中规定，如果被购买方连续例如，企业合并合同中规定，如果被购买方连续两年净利润超过一定水平，购买方需支付额外的两年净利润超过一定水平，购买方需支付额外的对价。对价。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则3.确定企业合并成本确定企业合并成本 q合并成本中的特殊事项合并成本中的特殊事项 通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成通过多次交换

43、交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和；本为每一单项交易成本之和；非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则4.合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配；（分配；（购买方取得的资产、负债的确认和购买方取得的资产、负债的确认和计量计量）q控股合并控股合并的情况下，购买方在其个别财务报表中的情况下，购买方在其个别财务报表中应确认所形成的对被购买方的应确认所形成的对被购买方的长期股权投资长期股权投资；n该长期股权投资所代表的是购买方在合并中取得的对被该长期股权投资所代表的是购买方在合并中取得的对被购买方各项资产、负债中

44、享有的份额；购买方各项资产、负债中享有的份额；n具体体现在合并财务报表中应列示的有关资产、负债的具体体现在合并财务报表中应列示的有关资产、负债的价值价值。q吸收合并吸收合并的情况下，合并中取得的被购买方各项的情况下，合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债等直接体现为可辨认资产、负债等直接体现为购买方账簿及个购买方账簿及个别财务报表中的资产、负债项目别财务报表中的资产、负债项目。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则4.合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配；（分配；（购买方取得的资产、负债的确认和购买方取得的资产、负债的

45、确认和计量计量）合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产（项资产（不仅限于被购买方原已确认的资产不仅限于被购买方原已确认的资产），），其所带来的其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠计量的能够可靠计量的，应当单独予以确认并按照公允，应当单独予以确认并按照公允价值计量；价值计量；q合并中取得的无形资产，其合并中取得的无形资产，其公允价值能够可靠计公允价值能够可靠计量量的，应当单独确认为无形资产并按照公允价值的，应当单独确认为无形资产并按照公允价值计量。计量。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下

46、企业合并的会计处理原则4.合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配；（分配；（购买方取得的资产、负债的确认和购买方取得的资产、负债的确认和计量计量）合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债，履行有关的义务项负债，履行有关的义务很可能导致经济利益流很可能导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠地计量的出企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独，应当单独予以确认并按照公允价值计量；予以确认并按照公允价值计量；合并中取得的被购买方的合并中取得的被购买方的或有负债或有负债，其公允价值其公允价值能够可靠计量的能够可靠

47、计量的，应当，应当单独确认为负债并按照公单独确认为负债并按照公允价值计量允价值计量。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则5.合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额资产公允价值份额差额差额的处理；的处理；购买方对合并成本购买方对合并成本大于大于合并中取得的被购买方可合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商商誉誉；购买方对合并成本购买方对合并成本小于小于合并中取得的被购买方可合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当按照下列辨认净资产公

48、允价值份额的差额，应当按照下列规定处理：规定处理：对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行公允价值以及合并成本的计量进行复核复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益当期损益。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则6.合并成本或合并中取得的可辨认资产、负债合并成本或合并中取得的可辨认资产、负债公允价值的暂时确定公允价值的暂时确定；q企业合并发

49、生当期的期末企业合并发生当期的期末，因合并中取得的各项，因合并中取得的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或企业可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或企业合并成本只能暂时确定的，购买方应当合并成本只能暂时确定的，购买方应当以暂时价以暂时价值为基础对企业合并进行确认和计量值为基础对企业合并进行确认和计量。q购买日后购买日后12个月个月内对原确认的暂时价值进行调整内对原确认的暂时价值进行调整的，的，视同在购买日视同在购买日进行的确认和计量进行的确认和计量。非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则7.购买日合并财务报表的编制；（控股合并）购买日合并财务报表的编制；（控

50、股合并）非同一控制下的控股合并中，购买方一般应于购非同一控制下的控股合并中，购买方一般应于购买日编制合并资产负债表；买日编制合并资产负债表；q不编制合并利润表和合并现金流量表不编制合并利润表和合并现金流量表；在合并资产负债表中，合并中取得的被购买方各在合并资产负债表中，合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债应以其在项可辨认资产、负债应以其在购买日的公允价值购买日的公允价值计量；计量；非同一控制下企业合并的会计处理原则非同一控制下企业合并的会计处理原则7.购买日合并财务报表的编制；（控股合并）购买日合并财务报表的编制；（控股合并）长期股权投资的成本（合并成本）长期股权投资的成本（合并成本）大于