（人大周华《高级财务会计》）第10章-外币折算课件.ppt

1、第第10章章 外币折算外币折算10.Translation of Foreign Currency Transactions and Statements中国人民大学商学院中国人民大学商学院 高级财务会计高级财务会计周华周华 编著编著中国人民大学出版社中国人民大学出版社国家级优秀教学团队国家级优秀教学团队全国会计领军后备人才全国会计领军后备人才建设成果建设成果学习目标学习目标v1掌握：企业发生外币业务时的会计处理；资产负债表日对外掌握：企业发生外币业务时的会计处理；资产负债表日对外币项目的账面价值的调整；外币会计报表的折算方法。币项目的账面价值的调整；外币会计报表的折算方法。v2理解：我国现行

2、外币报表折算规则的设计理念。理解：我国现行外币报表折算规则的设计理念。v3了解：外币统账制、外币分账制。了解：外币统账制、外币分账制。v本章主要讲解企业会计准则第本章主要讲解企业会计准则第19号号外币折算的设计理外币折算的设计理念及其操作规则。该准则是借鉴国际会计准则第念及其操作规则。该准则是借鉴国际会计准则第21号号汇汇率变动的影响（率变动的影响（International Accounting Standard 21：The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates）制定）制定而成的。而成的。2Renmin University of Chi

3、naContinuedv该准则的核心问题，一是该准则的核心问题，一是使用何种汇率列报外币性项目使用何种汇率列报外币性项目；二是；二是如何处理汇率变动对财务报表的影响如何处理汇率变动对财务报表的影响。我们在介绍会计规则的。我们在介绍会计规则的设计思路和操作要领的基础上，对一些有争议的问题进行了辩设计思路和操作要领的基础上，对一些有争议的问题进行了辩证分析。目前理论上争议比较大的问题是，为何要在资产负债证分析。目前理论上争议比较大的问题是，为何要在资产负债表日考虑货币性项目（表日考虑货币性项目（Monetary items）因汇率波动而形成的）因汇率波动而形成的浮动盈亏？提醒读者对此予以深入思考。

4、浮动盈亏？提醒读者对此予以深入思考。3Renmin University of China10.1 记账本位币的确定记账本位币的确定 10.1.1 记账本位币记账本位币v准则所称准则所称“记账本位币记账本位币”（functional currency，又译，又译“功能货功能货币币”），是指企业经营所处的主要经济环境（，是指企业经营所处的主要经济环境（primary economic environment）中的货币。主要经济环境，通常是）中的货币。主要经济环境，通常是指企业主要的赚取现金和支出现金的环境，使用该环境中的货指企业主要的赚取现金和支出现金的环境，使用该环境中的货币最能反映企业的主要

5、交易的经济结果。例如，我国非外向型币最能反映企业的主要交易的经济结果。例如，我国非外向型企业的赚取现金和支出现金的环境在国内，因此，一般以人民企业的赚取现金和支出现金的环境在国内，因此，一般以人民币作为记账本位币。币作为记账本位币。v会计法规定，业务收支以人民币以外的货币为主的单位，会计法规定，业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定某一种外币作为记账本位币，但是，编报的财务报表可以选定某一种外币作为记账本位币，但是，编报的财务报表应当折算为人民币。应当折算为人民币。v企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：v（1）商品和劳务商品和劳务的销售计价和结算

6、所使用的货币；的销售计价和结算所使用的货币；v（2）人工、材料和其他费用人工、材料和其他费用的销售计价和结算所使用的货币；的销售计价和结算所使用的货币；v（3）融资活动融资活动获得的货币以及获得的货币以及保存经营所得款保存经营所得款所使用的货币。所使用的货币。4Renmin University of China10.1.2 外币交易外币交易v 准则所称准则所称“外币外币”（foreign currency），是指企业，是指企业记账本位币记账本位币以外的货币以外的货币，所称，所称“外币交易外币交易”（foreign currency transactions），是指以外币计价或者结算的交易。例

7、如，我），是指以外币计价或者结算的交易。例如，我国大陆某企业经常采用美元结算，若其选用美元作为记账本位国大陆某企业经常采用美元结算，若其选用美元作为记账本位币，则人民币就成为其会计处理中的币，则人民币就成为其会计处理中的“外币外币”。v外币交易主要包括：以外币计价的商品贸易或服务贸易；借入外币交易主要包括：以外币计价的商品贸易或服务贸易；借入或者借出外币资金；其他交易（如接受外币捐赠）。在核算外或者借出外币资金；其他交易（如接受外币捐赠）。在核算外币业务时，币业务时，应当设置相应的外币账户应当设置相应的外币账户，包括外币现金、外币银，包括外币现金、外币银行存款、以外币结算的债权（如应收票据、应

8、收账款、预付账行存款、以外币结算的债权（如应收票据、应收账款、预付账款等）和债务（如短期借款、应付票据、应付账款、预收账款款等）和债务（如短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、长期借款等）。、应付工资、长期借款等）。外币账户应当与非外币的相同账外币账户应当与非外币的相同账户分别设置并分别核算。户分别设置并分别核算。5Renmin University of China10.1.3 境外经营的记账本位币的确定境外经营的记账本位币的确定v境外经营（境外经营（foreign operation），是指企业在境外的子公司、，是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。如果境内子公

9、司、合营企业合营企业、联营企业、分支机构。如果境内子公司、合营企业、联营企业、分支机构所采用的记账币种不同于企业总部的记、联营企业、分支机构所采用的记账币种不同于企业总部的记账本位币，则视其为境外经营。账本位币，则视其为境外经营。v在选择境外经营的记账本位币时，除考虑前述因素外，还应当在选择境外经营的记账本位币时，除考虑前述因素外，还应当考虑下列因素：境外经营活动是否拥有很强的考虑下列因素：境外经营活动是否拥有很强的自主性自主性；境外经；境外经营与企业总部之间的交易是否占有较大营与企业总部之间的交易是否占有较大比重比重；境外经营的现金；境外经营的现金流量流量是否直接影响企业总部的现金流量、是否

10、可以随时汇回是否直接影响企业总部的现金流量、是否可以随时汇回；境外经营现金流量境外经营现金流量是否足以偿还其现有债务和近期债务是否足以偿还其现有债务和近期债务。6Renmin University of China10.1.4 记账本位币的变更记账本位币的变更v 企业记账本位币一经确定，企业记账本位币一经确定，不得随意变更不得随意变更，除非企业经营所处除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化的主要经济环境发生重大变化。v企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用本位币的，应当采用变更当日的即期汇率变更当日的即

11、期汇率将所有项目折算为变将所有项目折算为变更后的记账本位币。更后的记账本位币。7Renmin University of China专栏专栏101 外币统账制外币统账制外币交易的记账方法有外币统账制和外币分账制两种。工商企业多采用外币统账制外币统账制，金融企业多采用外币分账制外币分账制。外币统账制是指在外币业务发生时即折算为记账本位币入账。对外汇交易的核算不单独设置科目，而是在“财务费用”中反映外币交易金额因汇率变动而产生的差额。“财务费用”科目的借方反映因汇率变动产生的汇兑损失，贷方反映因汇率变动产生的汇兑收益。期末余额转入“本年利润”科目后一般无余额。10.2 外币交易的入账处理外币交易的

12、入账处理 10.2.1 常规购销业务常规购销业务v 企业会计准则第企业会计准则第19号号外币折算所规定的是外币折算所规定的是外币统账制外币统账制下的会计处理。下的会计处理。v在外币交易发生时，企业应当将外币金额折算为记账本位币金在外币交易发生时，企业应当将外币金额折算为记账本位币金额。通常应当采用额。通常应当采用交易日的即期汇率（交易日的即期汇率（the spot exchange rate at the date of the transaction）进行折算。即期汇率，进行折算。即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价外汇牌价的中间

13、价。如果汇率变动不大，也可以采用按照系统合理的方法确定的、如果汇率变动不大，也可以采用按照系统合理的方法确定的、即期汇率的近似汇率折算。即期汇率的近似汇率，是指按照系即期汇率的近似汇率折算。即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用常采用当期平均汇率当期平均汇率或或加权平均汇率加权平均汇率等。等。8Renmin University of ChinaContinued专栏专栏102 外汇外汇牌价牌价外汇牌价是指国家外汇管理机构公布的本国货币单位兑换他国货币单外汇牌价是指国家外汇管理机构公布的本

14、国货币单位兑换他国货币单位的比率。在我国，外汇牌价采取位的比率。在我国，外汇牌价采取直接标价法直接标价法（即一定数量的外币折合多（即一定数量的外币折合多少人民币）公布。一般地，外汇牌价有少人民币）公布。一般地，外汇牌价有现汇买入价格现汇买入价格、现汇卖出价现汇卖出价、现钞现钞买入价买入价、现钞卖出价现钞卖出价之分，前两者的平均数为之分，前两者的平均数为现汇中间价现汇中间价，后两者的平均，后两者的平均数为数为现钞中间价现钞中间价。上述。上述“买入买入”、“卖出卖出”是就银行的角度而言的。是就银行的角度而言的。由于由于银行买入外币现钞的周转成本大于买入外汇，所以现钞买入价通常低于现银行买入外币现钞

15、的周转成本大于买入外汇，所以现钞买入价通常低于现汇买入价。汇买入价。中国人民银行中国人民银行2005年年7月月21日之前公布人民币汇率基准价。日之前公布人民币汇率基准价。7月月21日人日人民币汇率形成机制改革后，中国人民银行于每个工作日闭市后公布民币汇率形成机制改革后，中国人民银行于每个工作日闭市后公布当日银当日银行间外汇市场美元等交易货币对人民币汇率的收盘价行间外汇市场美元等交易货币对人民币汇率的收盘价，作为下一个工作日，作为下一个工作日该货币对人民币交易的中间价。自该货币对人民币交易的中间价。自2006年年1月月4日起，中国人民银行授权中日起，中国人民银行授权中国外汇交易中心于每个工作日上

16、午国外汇交易中心于每个工作日上午9时时15分对外公布当日分对外公布当日人民币对美元、人民币对美元、欧元、日元和港币汇率中间价欧元、日元和港币汇率中间价，作为当日银行间即期外汇市场（含，作为当日银行间即期外汇市场（含OTC方方式和撮合方式）以及银行柜台交易汇率的中间价。式和撮合方式）以及银行柜台交易汇率的中间价。各商业银行在中国人民银行公布的中间价的基础上，依法自行确定各各商业银行在中国人民银行公布的中间价的基础上，依法自行确定各自的买入价、卖出价。自的买入价、卖出价。9Renmin University of ChinaContinuedv1.采购业务采购业务v【例【例101】东南制药股份公司

17、属于增值税一般纳税企业，记账本位币为人】东南制药股份公司属于增值税一般纳税企业，记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。207年年9月月2日从美国某公司购日从美国某公司购入入2 000 000美元的原料，当日即期汇率为美元的原料，当日即期汇率为1美元美元7.6元人民币，货款尚未元人民币，货款尚未支付。进口关税为支付。进口关税为1 520 000元人民币，另缴纳进口环节增值税元人民币，另缴纳进口环节增值税2 842 400元元人民币，税款均用银行存款支付。人民币，税款均用银行存款支付。借：原材料借：原材料（2 000 0007.61 520 00

18、0）16 720 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）2 842 400 贷：应付账款贷：应付账款美国某公司（美元）美国某公司（美元）15 200 000 银行存款银行存款 4 362 40010Renmin University of ChinaContinuedv2.销售业务销售业务v【例【例102】中原粮油股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日】中原粮油股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。即期汇率折算。207年年10月月21日向美国某公司出售日向美国某公司出售3 000 000美元的产品美元的产品，当日即期汇率为，当日即期汇

19、率为1美元美元7.2元人民币，货款尚未收到。该企业适用免、抵元人民币，货款尚未收到。该企业适用免、抵、退办法，本例之情形可不考虑增值税问题。、退办法，本例之情形可不考虑增值税问题。借：应收账款借：应收账款美国某公司（美元）美国某公司（美元）21 600 000 贷：主营业务收入（贷：主营业务收入（3 000 0007.2）21 600 00011Renmin University of China10.2.2 外汇借款的取得外汇借款的取得v v【例【例103】伯克希尔股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日】伯克希尔股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。即期汇率折算

20、。207年年12月月1日，该公司从中国工商银行借入日，该公司从中国工商银行借入1 200 000欧欧元，期限为元，期限为6个月，年利率为个月，年利率为6%，计息基准为，计息基准为“实际天数实际天数/360”，到期还本，到期还本付息。当日的即期汇率为付息。当日的即期汇率为1欧元欧元10元人民币。借入的欧元借款暂存银行，元人民币。借入的欧元借款暂存银行，直到次年直到次年1月月8日一次性用于对外支付。日一次性用于对外支付。v 借：银行存款借：银行存款欧元欧元 （1 200 00010）12 000 000v 贷：短期借款贷：短期借款欧元欧元 12 000 00012Renmin University

21、 of China10.2.3 接收外币投资接收外币投资v准则特别强调，企业收到投资者以外币投入的资本时，应当采准则特别强调，企业收到投资者以外币投入的资本时，应当采用用交易发生日的即期汇率交易发生日的即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间账本位币金额之间不产生外币资本折算差额不产生外币资本折算差额。v关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行意见（工商外企字意见（工商外企字2

22、00681号）规定，外商投资公司的注册号）规定，外商投资公司的注册资本应当采用收到出资当日的即期汇率，不再使用合同汇率，资本应当采用收到出资当日的即期汇率，不再使用合同汇率，也不使用与即期汇率近似的汇率。这样，也不使用与即期汇率近似的汇率。这样，“股本股本”或或“实收资本实收资本”账户的金额不能反映股权比例，但这并不会影响企业分配和清账户的金额不能反映股权比例，但这并不会影响企业分配和清算的约定比例，因为该约定比例通常已经在合同中明确写明、算的约定比例，因为该约定比例通常已经在合同中明确写明、具有约束力了。具有约束力了。13Renmin University of ChinaContinued

23、v【例【例104】东南电池股份公司的记账本位币为人民币，外币交易采用交易】东南电池股份公司的记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。外商在投资合同中约定的汇率是日即期汇率折算。外商在投资合同中约定的汇率是1美元美元8元人民币，分两元人民币，分两次投入：第一次在次投入：第一次在207年年9月月2日，投入日，投入300 000美元，当日即期汇率为美元，当日即期汇率为1美美元元7.4元人民币；第二次在元人民币；第二次在207年年11月月22日，投入日，投入300 000美元，当日即美元，当日即期汇率为期汇率为1美元美元7.2元人民币。元人民币。v第一次收到投入资本时第一次收到投入资本时

24、借：银行存款（借：银行存款（300 0007.4）2 220 000 贷：股本贷：股本 2 220 000v第二次收到投入资本时第二次收到投入资本时 借：银行存款（借：银行存款（300 0007.2）2 160 000 贷：股本贷：股本 2 160 00014Renmin University of ChinaContinuedv10.2.4 外币兑换业务外币兑换业务v企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照照交易实际采用的汇率交易实际采用的汇率（即（即银行买入价或卖出价银行买入价或卖出价）折算。）折算。v1.购汇业务购汇业

25、务v【例【例105】中良股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期】中良股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。汇率折算。207年年9月月9日填写日填写“售汇申请书售汇申请书”，从银行购入，从银行购入10 000欧元，银欧元，银行当日的卖出价为行当日的卖出价为1欧元欧元11元人民币，当日中国人民银行公布的外汇中间元人民币，当日中国人民银行公布的外汇中间价为价为1欧元欧元10.7元人民币。元人民币。借：银行存款借：银行存款欧元（欧元（10 00010.7）107 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 3 000 贷：银行存款贷：银行存款人民币（人民币（10 000

26、11）110 00015Renmin University of ChinaContinuedv2.结汇业务结汇业务v【例【例106】天良股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期】天良股份公司记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。汇率折算。207年年12月月16日填写日填写“结汇申请书结汇申请书”，将，将60 000美元在银行兑换美元在银行兑换为人民币，银行当日的买入价为为人民币，银行当日的买入价为1美元美元7.6元人民币，当日中国人民银行公元人民币，当日中国人民银行公布的外汇中间价为布的外汇中间价为1欧元欧元7.7元人民币。元人民币。借：银行存款借：银行存款人民币（人

27、民币（60 0007.6）456 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 6 000 贷：银行存款贷：银行存款美元（美元（60 0007.7）462 00016Renmin University of China10.3 外币交易的期末折算与后续结算外币交易的期末折算与后续结算v10.3.1 外币货币性项目的期末折算与后续清偿外币货币性项目的期末折算与后续清偿v 外币货币性项目外币货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债

28、。资产和货币性负债。货币性资产货币性资产包括库存现金、银行存款、应包括库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等；收账款、其他应收款、长期应收款等；货币性负债货币性负债包括短期借包括短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。款等。v外币货币性项目，采用外币货币性项目，采用“资产负债表日即期汇率资产负债表日即期汇率”（the closing rate）折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的者前一资产负债表日即期汇率不同而产生

29、的汇兑差额，计入当汇兑差额，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。v发生汇兑损失（发生汇兑损失（exchange losses）时，借记）时，借记“财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额”科目，贷记科目，贷记“应收账款应收账款”、“应付账款应付账款”等科目，等科目，发生汇兑收益（发生汇兑收益（exchange gains）时，借记）时，借记“应收账款应收账款”、“应付账款应付账款”等科目，贷记等科目，贷记“财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额”科目。科目。17Renmin University of ChinaContinuedv

30、1.应付账款应付账款v【例【例107】本例续例】本例续例101。206年年12月月31日东南制药股份公司仍未偿还日东南制药股份公司仍未偿还前述应付账款前述应付账款2 000 000美元，按当日的即期汇率美元，按当日的即期汇率1美元美元7.3元人民币折算元人民币折算金额为金额为14 600 000元人民币。比按交易发生日（即期汇率为元人民币。比按交易发生日（即期汇率为1美元美元7.6元人元人民币）折算的原账面价值民币）折算的原账面价值15 200 000元人民币减少了元人民币减少了600 000元人民币。元人民币。借：应付账款借：应付账款美国某公司（美元）美国某公司（美元）600 000 贷：财

31、务费用贷：财务费用汇兑差额汇兑差额 600 000v206年年1月月30日，东南制药股份公司偿还前述应付账款日，东南制药股份公司偿还前述应付账款2 000 000美元，即美元，即期汇率为期汇率为1美元美元7.28元人民币。元人民币。借：应付账款借：应付账款美国某公司（美元）美国某公司（美元）14 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 14 56 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 4 00018Renmin University of ChinaContinuedv2.应收账款应收账款v【例【例108a】本例续例】本例续例102。207年年12月月31日中原粮油股份公司仍未收日中原粮

32、油股份公司仍未收到前述应收账款到前述应收账款3 000 000美元，按当日的即期汇率（中国人民银行公布的美元，按当日的即期汇率（中国人民银行公布的外汇中间价）外汇中间价）1美元美元7.1元人民币折算金额为元人民币折算金额为21 300 000元人民币。比按交元人民币。比按交易发生日即期汇率为易发生日即期汇率为1美元美元7.2元人民币折算的原账面价值元人民币折算的原账面价值21 600 000元人元人民币减少了民币减少了300 000元人民币。元人民币。借：财务费用借：财务费用汇兑差额汇兑差额 300 000 贷：应收账款贷：应收账款美国某公司（美元）美国某公司（美元）300 000v【例【例1

33、08b】本例续例】本例续例102。假定。假定207年年12月月31日中原粮油股份公司收日中原粮油股份公司收到了前述应收账款到了前述应收账款3 000 000美元，兑换成人民币后直接存入银行，银行买美元，兑换成人民币后直接存入银行，银行买入价为入价为1美元美元7.0元人民币。元人民币。借：银行存款借：银行存款人民币人民币（3 000 0007）21 000 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 600 000 贷：应收账款贷：应收账款美元（美元（3 000 0007.2）21 600 00019Renmin University of China10.3.2 外币借款的期末折算与后续清偿外币

34、借款的期末折算与后续清偿v【例【例109】本例续例】本例续例103。v207年年12月月31日，即期汇率为日，即期汇率为1欧元欧元9.5元人民币。外币存款的利息的账元人民币。外币存款的利息的账务处理略。务处理略。v208年年5月月31日，即期汇率为日，即期汇率为1欧元欧元9元人民币，伯克希尔股份公司归还元人民币，伯克希尔股份公司归还外币借款。外币借款。v（1）207年年12月月31日，对外币存款和外币借款本金进行期末折算时。日，对外币存款和外币借款本金进行期末折算时。v汇兑差额汇兑差额1 200 000（109.5）600 000（元）（元）借：财务费用借：财务费用汇兑差额汇兑差额 600 0

35、00 贷：银行存款贷：银行存款欧元欧元 600 000借：短期借款借：短期借款欧元欧元 600 000 贷：财务费用贷：财务费用汇兑差额汇兑差额 600 000v也可以把上述分录合写为一个：也可以把上述分录合写为一个：借：短期借款借：短期借款欧元欧元 600 000 贷：银行存款贷：银行存款欧元欧元 600 00020Renmin University of ChinaContinuedv（2）207年年12月月31日，计提应付利息时。日，计提应付利息时。12月份的财务费用月份的财务费用1 200 0006%31/3609.558 900（元）（元）借：财务费用借：财务费用外币借款利息外币借款

36、利息 58 900 贷：应付利息贷：应付利息欧元借款欧元借款 58 900v（3）208年年5月月31日，偿还外币借款的本金时。日，偿还外币借款的本金时。借：短期借款借：短期借款欧元欧元 11 400 000 贷：银行存款（贷：银行存款（1 200 0009）10 800 000 财务费用财务费用汇兑差额汇兑差额 600 000v（4）208年年5月月31日，支付半年的利息时。日，支付半年的利息时。半年的财务费用半年的财务费用1 200 0006%182/3609327 600（元）（元）应补记的财务费用应补记的财务费用327 60058 900（元）（元）268 700（元）（元）借：应付利

37、息借：应付利息欧元借款欧元借款 58 900 财务费用财务费用外币借款利息外币借款利息 268 700 贷：银行存款贷：银行存款 327 60021Renmin University of China10.3.3 以历史成本计量的外币非货币性项目的折算以历史成本计量的外币非货币性项目的折算v准则所称准则所称“非货币性项目非货币性项目”（non-monetary items），是指货，是指货币性项目以外的项目。准则所称币性项目以外的项目。准则所称“以历史成本计量的外币非货以历史成本计量的外币非货币性项目币性项目”（non-monetary items carried at historical

38、cost），），主要是指长期股权投资、固定资产、无形资产等，不包括主要是指长期股权投资、固定资产、无形资产等，不包括存货。存货。v以历史成本计量的外币非货币性项目，由于已在交易发生日按以历史成本计量的外币非货币性项目，由于已在交易发生日按当日即期汇率（当日即期汇率（the exchange rate at the date of the transaction）折算，故仍采用交易发生日的即期汇率折算，不）折算，故仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额，不产生汇兑差额。易言之，改变其记账本位币金额，不产生汇兑差额。易言之，即不作处即不作处理。理。22Renmin Universi

39、ty of China10.3.4 以成本与可变现净值孰低计量的存货以成本与可变现净值孰低计量的存货v准则规定，在确定存货的期末价值时，准则规定，在确定存货的期末价值时，应当先将可变现净值折应当先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。汇率变动的可能影响一并在。汇率变动的可能影响一并在“资产减值损失资产减值损失”中反映。中反映。v【例【例1010】皮皮鲁股份公司记账本位币为人民币。】皮皮鲁股份公司记账本位币为人民币。207年年7月月1日，从英日，从英国购入超级时尚产品国购入超级时尚产品10 000件，每件价格为

40、件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为英镑，当日即期汇率为1英英镑镑15元人民币。元人民币。借：库存商品借：库存商品超级时尚（超级时尚（10 0001 00015）150 000 000 贷：银行存款贷：银行存款欧元欧元 150 000 000v207年年12月月31日，即期汇率为日，即期汇率为1英镑英镑16元人民币。所谓的超级时尚产品元人民币。所谓的超级时尚产品全部滞销，其国际市场价格降为每件全部滞销，其国际市场价格降为每件900英镑。英镑。期末存货的可变现净值期末存货的可变现净值10 00090016 144 000 000（元人民币）（元人民币）借：资产减值损失借：资产减值损失 6

41、 000 000 贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备 6 000 00023Renmin University of China10.3.5 以公允价值计量的外币非货币性项目以公允价值计量的外币非货币性项目v 以公允价值计量的外币非货币性项目（以公允价值计量的外币非货币性项目（non-monetary items carried at fair value），如交易性金融资产（股票、基金等），如交易性金融资产（股票、基金等），采用，采用公允价值计量当日的即期汇率公允价值计量当日的即期汇率（the exchange rates at the date when the fair value was

42、 determined）折算，折算）折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。v发生汇兑损失时，借记发生汇兑损失时，借记“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目，贷记科目，贷记“交交易性金融资产易性金融资产”科目。发生汇兑收益时，借记科目。发生汇兑收益时，借记“交易性金融资交易性金融资产产”科目，贷记科目，贷记“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目。科目。24Renmin University of ChinaContinuedv【例【例

43、1011】忠厚证券股份公司记账本位币为人民币，】忠厚证券股份公司记账本位币为人民币，207年年12月月2日以每股日以每股1.5美元的价格购入华盛顿邮报公司股票美元的价格购入华盛顿邮报公司股票10 000股作为交易性金融资产。当日即期汇率股作为交易性金融资产。当日即期汇率为为1美元美元7.6元人民币。款项已付。元人民币。款项已付。v20X7年年12月月2日，购入股票时：日，购入股票时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产（1.510 0007.6）114 000 贷：银行存款贷：银行存款美元美元 114 000v20X7年年12月月31日，该股票市价变为每股日，该股票市价变为每股1美元，当日即期

44、汇率为美元，当日即期汇率为1美元美元7.2元人民元人民币。股票价值币。股票价值 110 0007.2 72 000元人民币。元人民币。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 42 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 42 000v207年年1月月7日，忠厚证券股份公司按当日市价每股日，忠厚证券股份公司按当日市价每股1.6美元将该股票全部售出，所美元将该股票全部售出，所得价款得价款16 000美元按当日汇率美元按当日汇率1美元美元7.1元人民币折算为元人民币折算为113 600元人民币。元人民币。借：银行存款借：银行存款美元（美元（1.610 0007.1）113 600 贷：交易性

45、金融资产贷：交易性金融资产 72 000 投资收益投资收益 41 600v同时，结转公允价值变动损益。同时，结转公允价值变动损益。借：投资收益借：投资收益 42 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 42 00025Renmin University of ChinaContinued专栏专栏103 为何要记录汇率波动形成的浮动盈亏？为何要记录汇率波动形成的浮动盈亏？会计信息中是否应当考虑金融市场环境变化的潜在影响？对于这一点，理会计信息中是否应当考虑金融市场环境变化的潜在影响？对于这一点，理论界分歧较大。财务会计准则委员会论界分歧较大。财务会计准则委员会1975年年10月在其财务

46、会计准则公告第月在其财务会计准则公告第8号号外币交易和外币报表的折算（外币交易和外币报表的折算（SFAS No.8:Accounting for the Translation of Foreign Currency Transactions and Foreign Currency Financial Statements）中规定，企业应当在资产负债表日将其外币性项目按）中规定，企业应当在资产负债表日将其外币性项目按照即期汇率折算。其实质是要求企业记录汇率波动形成的浮动盈亏，将外币性照即期汇率折算。其实质是要求企业记录汇率波动形成的浮动盈亏，将外币性项目的账面记录项目的账面记录“盯住最新市价

47、盯住最新市价”（marking to market）。这是资产负债观在）。这是资产负债观在外币交易和外币报表折算方面的体现。该规定存在明显的问题。外币交易和外币报表折算方面的体现。该规定存在明显的问题。因汇率波动而因汇率波动而计算的浮动盈亏被当作汇兑损益记入利润表，但它并不是企业已经实现的盈亏。计算的浮动盈亏被当作汇兑损益记入利润表，但它并不是企业已经实现的盈亏。会计上关于汇兑损益的记录规则只不过是公允价值理念的又一种体现。会计上关于汇兑损益的记录规则只不过是公允价值理念的又一种体现。其后的文件基本上沿用了该文件的立场。例如，其后的文件基本上沿用了该文件的立场。例如，1981年年12月财务会计

48、准则月财务会计准则委员会发布的财务会计准则公告第委员会发布的财务会计准则公告第52号号外币交易和外币报表的折算外币交易和外币报表的折算（SFAS No.52:Foreign Currency Translation）和国际会计准则委员会）和国际会计准则委员会1983年年7月发布的国际会计准则第月发布的国际会计准则第21号号汇率变动的影响（汇率变动的影响（IAS 21：Foreign currency translation）均要求反映汇率波动形成的浮动盈亏。）均要求反映汇率波动形成的浮动盈亏。26Renmin University of China10.4 外币分账制外币分账制*v我国我国许多

49、金融保险企业采用分账制许多金融保险企业采用分账制，但准则正文未提及分账制，但准则正文未提及分账制。因此，企业会计准则。因此，企业会计准则应用指南中做出了补充规定。应用指南中做出了补充规定。v外币分账制是指外币分账制是指在日常核算时以外币原币记账，区分币种核算在日常核算时以外币原币记账，区分币种核算损益和编制会计报表损益和编制会计报表；在资产负债表日将外币会计报表折算为在资产负债表日将外币会计报表折算为记账本位币的会计报表记账本位币的会计报表，并与记账本位币会计报表进行汇总，并与记账本位币会计报表进行汇总，编制企业整体业务的会计报表。编制企业整体业务的会计报表。v金融保险企业的外币交易频繁，涉及

50、外币币种较多，因此，采金融保险企业的外币交易频繁，涉及外币币种较多，因此，采用分账制记账方法进行日常核算更有效率。如此，平时可以多用分账制记账方法进行日常核算更有效率。如此，平时可以多币种分别记账，在资产负债表日再区分货币性项目和非货币性币种分别记账，在资产负债表日再区分货币性项目和非货币性项目进行调整即可。在实务操作中，外币分账制项目进行调整即可。在实务操作中，外币分账制有两种做法有两种做法，以下分别予以简要介绍。以下分别予以简要介绍。27Renmin University of China10.4.1 平时所有交易均通过平时所有交易均通过“货币兑换货币兑换”科目科目v这种做法的要点如下：这