1、债务重组 第三章第三章 债务重组债务重组第一节第一节 债务重组的定义和重组方式债务重组的定义和重组方式第二节第二节 债务重组的会计处理债务重组的会计处理学习目标：m了解债务重组的定义了解债务重组的定义m掌握债务重组的方式掌握债务重组的方式m学会各种方式债务重组的会计处理学会各种方式债务重组的会计处理重难点：重难点：m以资产清偿债务的会计处理以资产清偿债务的会计处理m以债务转为资本的会计处理以债务转为资本的会计处理m以修改其他债务条件清偿债务的会计处理以修改其他债务条件清偿债务的会计处理m以组合方式清偿债务的会计处理以组合方式清偿债务的会计处理 一、债务重组的概念一、债务重组的概念 债务重组，是
2、指在债务重组，是指在债务人债务人发生发生财务困难财务困难的情况下，的情况下，债权人债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作作出让步出让步的事项。的事项。m 债务人发生债务人发生财务困难财务困难，是债务重组的，是债务重组的前提条件前提条件；m 债权人债权人作出让步作出让步，是债务重组的，是债务重组的必要条件必要条件。第一节第一节 债务重组的定义和重组方式债务重组的定义和重组方式债权人作出让步的情形主要包括：债权人作出让步的情形主要包括：（1 1）减免债务人部分债务本金或者利息；）减免债务人部分债务本金或者利息；（2 2）降低债务人应付债务的利率等。）降
3、低债务人应付债务的利率等。二、债务重组的方式二、债务重组的方式1.1.以资产清偿债务以资产清偿债务 以低于债务账面价值的现金（库存现金、银以低于债务账面价值的现金（库存现金、银行存款和其他货币资金）清偿债务，以非现金资行存款和其他货币资金）清偿债务，以非现金资产（存货、交易性金融资产、持有至到期投资、产（存货、交易性金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等）清偿债长期股权投资、固定资产、无形资产等）清偿债务。务。 2.2.将债务转为资本将债务转为资本 例如，按照公司法规定，公司发行新股例如，按照公司法规定，公司发行新股必须具备一定的条件。因此，股份制企业以债必须具备一定的条
4、件。因此，股份制企业以债务转为资本用于偿还债务时，只有在务转为资本用于偿还债务时，只有在满足国家满足国家规定条件规定条件的情况下，才能采用将债务转为资本的情况下，才能采用将债务转为资本的方式进行债务重组。的方式进行债务重组。3.3.修改其他债务条件修改其他债务条件 如减少债务本金、减少债务利息等，不包括如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述上述1 1和和2 2两种方式；两种方式；4.4.以上三种方式的组合等以上三种方式的组合等 例如，以转让非现金资产清偿某项债务的一例如，以转让非现金资产清偿某项债务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务
5、重组。再例如，以转让非现金资产、债务转债务重组。再例如，以转让非现金资产、债务转为资本等方式的组合清偿某项债务。为资本等方式的组合清偿某项债务。三、债务重组完成时点三、债务重组完成时点 债务重组可能发生在债务到期前、到期日债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期后。债务重组日是债务重组完成日，包或到期后。债务重组日是债务重组完成日，包括三种情况：括三种情况：m债务人以资产清偿债务债务人以资产清偿债务- -以债权人收到了相关资以债权人收到了相关资产并办理有关债务解除手续时，作为债务重组产并办理有关债务解除手续时，作为债务重组完成日。完成日。m将债务转为资本将债务转为资本- -以债务人办妥增资批
6、准手续并以债务人办妥增资批准手续并向债权企业出具了出资证明，作为债务重组完向债权企业出具了出资证明，作为债务重组完成日。成日。m修改其他债务条件修改其他债务条件- -以修改后的偿债条件开始执以修改后的偿债条件开始执行的日期，作为债务重组完成日。行的日期，作为债务重组完成日。第二节第二节 债务重组的会计处理债务重组的会计处理m 债务重组的会计处理的债务重组的会计处理的一般原则：一般原则：1. 1. 正确确定正确确定债务重组日债务重组日；2. 2. 债权人债权人做出的让步做出的让步，确认为债务确认为债务重组损失重组损失计入计入营营业外支出业外支出；3. 3. 债务人债务人获得的让步获得的让步，确认
7、为债务确认为债务重组利得重组利得计入计入营营业外收入业外收入；4. 4. 债权人以公允价值确定取得资产入账价值；债权人以公允价值确定取得资产入账价值； 债务人以公允价值确定转让资产损益；债务人以公允价值确定转让资产损益；5. 5. 含有或有条件时，应遵循含有或有条件时，应遵循谨慎性原则。谨慎性原则。 一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务（二）以非现金资产清偿债务（二）以非现金资产清偿债务 债务人债务人借：应付账款等借：应付账款等 贷：银行存款贷：银行存款 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得债权人债权人借：银行存款借：银行存款 坏账准备坏账准备
8、营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 资产减值损失资产减值损失 （一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务重组债务的账面价值与重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额实际支付的现金之间的差额重组债权的账面价值大于重组债权的账面价值大于实际收到的现金之间的差额实际收到的现金之间的差额重组债权的账面价值小于重组债权的账面价值小于实际收到的现金之间的差额实际收到的现金之间的差额 【例例】甲企业于甲企业于20172017年年3 3月月1010日销售一批产品给乙企日销售一批产品给乙企业，不含税价格为业，不含税价格为100100万元，增值税万元，增值税1717万元，按合
9、同万元，按合同规定，乙企业应于规定，乙企业应于20172017年年6 6月月1 1日前偿付货款。由于日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于债务，经双方协议于9 9月月1 1日进行债务重组。债务重日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业组协议规定，甲企业同意减免乙企业2020万元债务，万元债务，余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项
10、应收债权计提了转账偿还的款项。甲企业已为该项应收债权计提了5 5万元的坏账准备（如果是计提了万元的坏账准备（如果是计提了3030万元的坏账准备万元的坏账准备呢？）。呢？）。（单位：万元）（单位：万元）（1 1）乙企业（债务人）：）乙企业（债务人）：借：应付账款借：应付账款 117117 贷：银行存款贷：银行存款 9797 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 2 20 0（2 2）甲企业（债权人）甲企业（债权人）甲企业针对该笔应收账款已经计提甲企业针对该笔应收账款已经计提5 5万元坏账准备万元坏账准备 借：银行存款借：银行存款 9797坏账准备坏账准备 5 5 营业外支出营业外支出债务
11、重组损失债务重组损失 1515 贷：应收账款贷：应收账款 117117（3 3）若甲企业（债权人）已计提坏账准）若甲企业（债权人）已计提坏账准备备3030万元：万元： 借：银行存款借：银行存款 9797 坏账准备坏账准备 3030 贷：应收账款贷：应收账款 117117 资产减值损失资产减值损失 1010【例例】甲企业欠乙企业购货款甲企业欠乙企业购货款100000100000元。由于甲企业现金流元。由于甲企业现金流量不足，短期内不能支付货款。经协商，乙企业同意甲企量不足，短期内不能支付货款。经协商，乙企业同意甲企业支付业支付6000060000元货款，余款不再偿还。甲企业随即支付了元货款，余款
12、不再偿还。甲企业随即支付了6000060000元货款。乙企业对该项应收账款计提元货款。乙企业对该项应收账款计提1000010000元的坏账元的坏账准备。准备。（1 1）甲企业（债务人）的会计处理）甲企业（债务人）的会计处理借：应付账款借：应付账款乙企业乙企业 100 000 100 000 贷：银行存款贷：银行存款 60 000 60 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 40 000 40 000（2 2）乙企业（债权人）的会计处理）乙企业（债权人）的会计处理借：银行存款借：银行存款 60 000 60 000 坏账准备坏账准备 10 000 10 000 营业外支出营业外支
13、出债务重组损失债务重组损失 30 000 30 000 贷：应收账款贷：应收账款甲企业甲企业 100 000 100 000 （二）以非现金资产清偿债务（二）以非现金资产清偿债务 1 1债务人的会计处理债务人的会计处理 以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。（重组利得）差额，计入当期损益。（重组利得） 转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。差额，计入当期损益。 （资产转让损益）
14、（资产转让损益）应付债务应付债务账面价值账面价值抵债资产抵债资产公允价值公允价值+销项税销项税抵债资产抵债资产账面价值账面价值差差 额额公允价值与账面价值的差公允价值与账面价值的差 额额资产转让损益资产转让损益，记入，记入“营业外收支营业外收支”、“主营业务收入主营业务收入/成本成本”、“投资收益投资收益”等科目等科目债务重组利得债务重组利得，记入记入“营业外收入营业外收入”p抵债的非现金资产公允价值与账面价值的差额，会计抵债的非现金资产公允价值与账面价值的差额，会计处理与出售资产相同：处理与出售资产相同：（1 1）非现金资产为）非现金资产为存货存货的，应当的，应当视同销售视同销售处理，根据处
15、理，根据 “收入收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。售商品收入，同时结转相应的成本。（2 2）非现金资产为）非现金资产为固定资产固定资产、无形资产无形资产的，其公允价的，其公允价值和账面价值的差额，计入值和账面价值的差额，计入营业外收入营业外收入或或支出支出。（3 3）非现金资产为）非现金资产为长期股权投资长期股权投资的，其公允价值和账的，其公允价值和账面价值的差额，计入面价值的差额，计入投资收益投资收益。债务人债务人借：应付账款等借：应付账款等 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 应交税费应交税费应交增值税（销项税额
16、）应交增值税（销项税额） 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得借：主营业务成本借：主营业务成本 存货跌价准备存货跌价准备 贷：库存商品等贷：库存商品等债权人债权人借：库存商品等借：库存商品等 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款等贷：应收账款等 1.1.以存货清偿债务以存货清偿债务公允价值公允价值重组债务的账面重组债务的账面价值超过用于清价值超过用于清偿债务的存货的偿债务的存货的公允价值公允价值公允价值公允价值重组债权的账面重组债权的账面价值与受让存货价值与受让存货的公允价值的的公允价
17、值的差额差额【例例】东方公司欠红星公司购货款东方公司欠红星公司购货款350000350000元。由于元。由于东方公司财务发生困难，短期内不能支付已于东方公司财务发生困难，短期内不能支付已于20172017年年5 5月月1 1日到期的货款。日到期的货款。20172017年年7 7月月1 1日，经双日，经双方协商，红星公司同意东方公司以其生产的产品方协商，红星公司同意东方公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为偿还债务。该产品的公允价值为200000200000元，实际元，实际成本为成本为120000120000元。东方公司为增值税一般纳税人，元。东方公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率
18、为适用的增值税税率为17%17%。红星公司于。红星公司于20172017年年8 8月月1 1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；红星公司对该项应收账款计提了红星公司对该项应收账款计提了5000050000元的坏账准元的坏账准备。备。（1 1）东方公司（债务人）（单位：万元）：）东方公司（债务人）（单位：万元）：借：应付账款借：应付账款 3535 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 2020 应交税费应交税费应交增值税（销项）应交增值税（销项） 3.43.4 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 11.611.6同时，结转产品成本：同时，
19、结转产品成本： 借：主营业务成本借：主营业务成本 1212 贷：库存商品贷：库存商品 1212 借：库存商品借：库存商品 2020 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）3.4 3.4 坏账准备坏账准备 5 5 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 6.66.6 贷：应收账款贷：应收账款 3535（2 2）红星企业（债权人）的账务处理：）红星企业（债权人）的账务处理：（2 2）若红星公司（债权人）计提坏账准备）若红星公司（债权人）计提坏账准备1515万万元：元：借：库存商品借：库存商品 2020 应交税费应交税费应交增值税（进项）应交增值税（进项） 3.4 3.4
20、 坏账准备坏账准备 1515 贷：应收账款贷：应收账款 3535 资产减值损失资产减值损失 3.43.4【例例】2012017 7年年1 1月月1 1日，日，A A公司销售一批材料给公司销售一批材料给B B公司，公司，含税价为含税价为105000105000元。元。2012017 7年年7 7月月1 1日，日，B B公司发生财公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，A A公司同意公司同意B B公司用产品抵偿该应收账款。该产品市公司用产品抵偿该应收账款。该产品市价为价为8000080000元，增值税税率为元，增值税税率为1717，产品成本
21、为，产品成本为7000070000元。元。B B公司为转让的产品计提了存货跌价准备公司为转让的产品计提了存货跌价准备500500元，元，A A公司为债权计提了坏账准备公司为债权计提了坏账准备500500元。假定元。假定不考其他税费。请作相关的账务处理。不考其他税费。请作相关的账务处理。B B公司（债务人）：公司（债务人）：借：应付账款借：应付账款AA公司公司 105 000 105 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 80 000 80 000 应交税费应交税费应交增值税（销项）应交增值税（销项） 13 600 13 600 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 11 400 1
22、1 400借：主营业务成本借：主营业务成本 69 50069 500 存货跌价准备存货跌价准备 500500 贷：库存商品贷：库存商品 70 00070 000A A公司（债权人）：公司（债权人）：借：库存商品借：库存商品 80 000 80 000 应交税费应交税费应交增值税（进项）应交增值税（进项） 13 600 13 600 坏账准备坏账准备 500 500 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 10 900 10 900 贷：应收账款贷：应收账款 105 000 105 000债务人债务人借：固定资产清理借：固定资产清理 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备 贷：
23、固定资产贷：固定资产借：应付账款等借：应付账款等 贷：固定资产清理等贷：固定资产清理等 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 营业外收入营业外收入处置非流动资产利得处置非流动资产利得 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）债权人债权人借：固定资产等借：固定资产等 坏账准备坏账准备 应交税费应交税费-应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款等贷：应收账款等2.2.以固定资产、无形资产清偿债务以固定资产、无形资产清偿债务重组债务的账面价值超过重组债务的账面价值超过用于清偿债务的固定资产、用于清偿债务的固
24、定资产、无形资产的公允价值无形资产的公允价值固定资产、无形固定资产、无形资产公允价值和资产公允价值和账面价值的差额账面价值的差额公允价值公允价值重组债权的账面重组债权的账面价值与受让固定价值与受让固定资产等的公允资产等的公允价值的差额价值的差额借：固定资产清理借：固定资产清理 贷：银行存款贷：银行存款【例例】甲公司于甲公司于20162016年年1 1月月1 1日销售给乙公司一批材日销售给乙公司一批材料，销售价格料，销售价格4040万元，增值税率为万元，增值税率为17%17%，按购销合，按购销合同约定，乙公司应于同约定，乙公司应于20162016年年1010月月3131日前支付货款，日前支付货款
25、，但至但至20172017年年1 1月月3131日乙公司尚未支付货款。由于乙日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。公司财务发生困难，短期内不能支付货款。20172017年年2 2月月3 3日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为3535万万元，已提折旧元，已提折旧3 3万元，设备的公允价值为万元，设备的公允价值为3030万元。万元。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备甲公司对该项应收账款已提取坏账准备2 2万元。抵万元。抵债设备已于债设备已于20172017年年
26、3 3月月1010日运抵甲公司。日运抵甲公司。 （1 1）乙公司（债务人）：（单位：万元）乙公司（债务人）：（单位：万元）m将固定资产净值转入固定资产清理：将固定资产净值转入固定资产清理： 借：固定资产清理借：固定资产清理 3232 累计折旧累计折旧 3 3 贷：固定资产贷：固定资产 3535 m确认债务重组利得：确认债务重组利得： 借：应付账款借：应付账款 46.846.8 营业外支出营业外支出处置非流动资产损失处置非流动资产损失 2 2（32-3032-30） 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 3232 应交税费应交税费应交增值税（销项）应交增值税（销项） 5.1 5.1 （3030* *
27、17%17%） 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 11.711.7 （46.8-30-5.146.8-30-5.1）（2 2）甲公司（债权人）：）甲公司（债权人）： 借：固定资产借：固定资产 30 30 应交税费应交税费应交增值税（进项）应交增值税（进项） 5.1 5.1 坏账准备坏账准备 2 2 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 9.79.7 贷：应收账款贷：应收账款 46.8 46.8 【例例】甲公司于甲公司于20162016年年1 1月月1 1日销售给乙公司一批材料，日销售给乙公司一批材料，销售价格销售价格100100万元，增值税率为万元，增值税率为17%17%，
28、按购销合同约定，按购销合同约定，乙公司应于乙公司应于20162016年年1010月月3131日前支付货款，但至日前支付货款，但至20172017年年1 1月月3131日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。困难，短期内不能支付货款。20172017年年2 2月月3 3日，与甲公日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一项专利技术（符合免司协商，甲公司同意乙公司以一项专利技术（符合免征增值税条件）偿还债务。该项专利技术的账面原价征增值税条件）偿还债务。该项专利技术的账面原价为为150150万元，已计提累计摊销万元，已计提累计摊销505
29、0万元，已计提减值准万元，已计提减值准备备1010万元，该专利技术的公允价值为万元，该专利技术的公允价值为100100万元。甲公万元。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备司对该项应收账款已提取坏账准备3 3万元。万元。 20172017年年3 3月月3131日，全部手续办妥，双方债务解除。日，全部手续办妥，双方债务解除。（1 1）乙公司（债务人）：（单位：万元）乙公司（债务人）：（单位：万元） 借：应付账款借：应付账款 117117 累计摊销累计摊销 50 50 无形资产减值准备无形资产减值准备 1010 贷：无形资产贷：无形资产 150150 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 17
30、17【117-100117-100】 营业外收入营业外收入处置非流动资产利得处置非流动资产利得 1010 【100-100-（150-50-10150-50-10）】（2 2）甲公司（债权人）的账务处理：）甲公司（债权人）的账务处理： 借：无形资产借：无形资产 100 100 坏账准备坏账准备 3 3 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 1414 贷：应收账款贷：应收账款 117 117 债务债务人人借：应付账款等借：应付账款等 贷：交易性金融资产等贷：交易性金融资产等 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 投资收益（借或贷）投资收益（借或贷） 3.3.以金融资产清偿债务以金
31、融资产清偿债务账面价值账面价值重组债务的账重组债务的账面价值面价值超过用于清偿债务超过用于清偿债务交易性金融资产交易性金融资产的公允价值的公允价值交易性金融资产交易性金融资产公允价值和公允价值和账账面价值面价值的差额的差额【注意注意】m抵债资产为长期股权投资和可供出售金融资产抵债资产为长期股权投资和可供出售金融资产的，还应将可转入损益的原计入的，还应将可转入损益的原计入“其他综合收其他综合收益益”及及“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”科目金科目金额对应部分转出，计入额对应部分转出，计入“投资收益投资收益”。m抵债资产为交易性金融资产的，还应将原计入抵债资产为交易性金融资产的，还应将原
32、计入“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目金额对应部分转出科目金额对应部分转出，计入，计入“投资收益投资收益”科目。科目。债权债权人人借：交易性金融资产等借：交易性金融资产等 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失（借方差）债务重组损失（借方差） 贷：应收账款等贷：应收账款等 资产减值损失（贷方差）资产减值损失（贷方差）公允价值公允价值重组债权的账重组债权的账面面价值与受让交易性价值与受让交易性金融资产的公允价值的差额金融资产的公允价值的差额【注意注意】m若债权人将取得的抵债资产作为交易性金融资若债权人将取得的抵债资产作为交易性金融资产核算，发生的直接相关费用计入产核算，发生的直
33、接相关费用计入“投资收益投资收益”借方。借方。m若债权人将取得的抵债资产作为长期股权投资若债权人将取得的抵债资产作为长期股权投资核算，且能够控制被投资单位财务和经营决策核算，且能够控制被投资单位财务和经营决策，发生的直接相关费用计入，发生的直接相关费用计入“管理费用管理费用”；若；若债权人将取得的抵债资产作为长期股权投资核债权人将取得的抵债资产作为长期股权投资核算，且能够对被投资单位实施共同控制或重大算，且能够对被投资单位实施共同控制或重大影响的，发生的直接相关费用计入影响的，发生的直接相关费用计入“长期股权长期股权投资投资 ” ”。【例例】甲公司于甲公司于20204 4年年7 7月月1 1日
34、销售给乙公司一批日销售给乙公司一批产品，价值产品，价值4545万元（包括应收取的增值税额），万元（包括应收取的增值税额），乙公司于乙公司于20204 4年年7 7月月1 1日开出六个月承兑的商业日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于汇票。乙公司于20204 4年年1212月月3131日尚未支付货款。日尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。当日经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所当日经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所拥有的交易性金融资产抵偿债务。乙公司该交易拥有的交易性金融资产抵偿债务。乙公司该交易性金融资产的账面价值为性金融资
35、产的账面价值为4040万元（假定成本万元（假定成本3939万万元，公允价值变动元，公允价值变动1 1万元万元 ），当日的公允价值），当日的公允价值3838万元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准万元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备备1010万元。作相应的账务处理。万元。作相应的账务处理。 用于抵债的股票于当日即办理相关转让手用于抵债的股票于当日即办理相关转让手续，甲公司将取得的股票作为交易性金融资产续，甲公司将取得的股票作为交易性金融资产处理。债务重组前甲公司已将该项应收票据转处理。债务重组前甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账入应收账款；乙公司已将应付票
36、据转入应付账款。假定不考虑与商业汇票或者应付款项有关款。假定不考虑与商业汇票或者应付款项有关的利息。的利息。（1 1）乙公司（单位：万元）：）乙公司（单位：万元）： 借：应付账款借：应付账款 4545 投资收益投资收益 2 2（40-3840-38） 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 3939 公允价值变动公允价值变动 1 1 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 7 7（45-3845-38） 同时：同时： 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 1 1 贷：投资收益贷：投资收益 1 1（2 2）甲公司（债权人）的账务处理：）甲公司（债权人）的账务处理： 借：交易性金融
37、资产借：交易性金融资产 38 38 坏账准备坏账准备 1010 贷：应收账款贷：应收账款 4545 资产减值损失资产减值损失 3 3练习：练习：1 1、甲公司应收乙公司、甲公司应收乙公司20002000万元，因乙公司财务困万元，因乙公司财务困难到期未偿付，甲公司就该项债权计提了难到期未偿付，甲公司就该项债权计提了400400万万元的坏账准备。双方签订协议元的坏账准备。双方签订协议 ，约定以乙公司，约定以乙公司生产的生产的100100件件A A产品抵偿该债务。乙公司产品抵偿该债务。乙公司A A产品售产品售价为价为1313万元万元/ /件（不含增值税），成本为件（不含增值税），成本为1010万元万
38、元/ /件。甲乙均为一般纳税人，增值税率件。甲乙均为一般纳税人，增值税率17%17%，不，不考虑其他因素，计算甲公司应确认的债务重组考虑其他因素，计算甲公司应确认的债务重组损失。损失。（2000-4002000-400）-100-100* *1313* *（1+17%1+17%）=79=792 2、甲乙均为增值税一般纳税人，甲应收乙货款、甲乙均为增值税一般纳税人，甲应收乙货款468468万元，因乙发生资金困难，经协商，乙分别万元，因乙发生资金困难，经协商，乙分别用一批材料和一台设备予以抵偿全部债务。已用一批材料和一台设备予以抵偿全部债务。已知，原材料的账面余额为知，原材料的账面余额为11011
39、0万，已计提存货跌万，已计提存货跌价准备价准备2020万，公允价值为万，公允价值为100100万，增值税为万，增值税为1717万万，设备原价，设备原价300300万，已提折旧万，已提折旧110110万，未计提减万，未计提减值，公允价值为值，公允价值为200200万，增值税为万，增值税为3434万。不考虑万。不考虑其他因素，计算乙公司应计入营业外收入的金其他因素，计算乙公司应计入营业外收入的金额。额。债务重组利得债务重组利得=468-=468-（200+100+17+34200+100+17+34）=117=117处置非流动资产利得处置非流动资产利得=200-=200-（300-110300-1
40、10）=10=10营业外收入营业外收入=117+10=127=117+10=1273 3、甲应收乙、甲应收乙117117万货款，乙资金困难无力偿还，万货款，乙资金困难无力偿还，经协商，乙用一批材料和长期股权投资予以抵经协商，乙用一批材料和长期股权投资予以抵偿全部债务。已知：原材料账面余额为偿全部债务。已知：原材料账面余额为2525万，万，已计提存货跌价准备已计提存货跌价准备1 1万，公允价值为万，公允价值为3030万（等万（等于计税价格）；长期股权投资账面余额为于计税价格）；长期股权投资账面余额为42.542.5万，已计提减值准备万，已计提减值准备2.52.5万，公允价值为万，公允价值为454
41、5万。万。不考虑其他因素，计算乙公司该项债务重组影不考虑其他因素，计算乙公司该项债务重组影响利润总额的金额。响利润总额的金额。材料收入材料收入=30=30，材料成本，材料成本=25-1=24=25-1=24投资收益投资收益=45-=45-（42.5-2.542.5-2.5）=5=5债务重组利得债务重组利得=117-=117-（30+3030+30* *17%+4517%+45）=36.9=36.9利润总额影响金额利润总额影响金额=30-24+5+36.9=47.9=30-24+5+36.9=47.94 4、甲公司欠乙公司货款、甲公司欠乙公司货款936936万，万，20172017年年8 8月月
42、2 2日，双方日，双方协议，乙公司同意甲公司将其持有的对协议，乙公司同意甲公司将其持有的对A A公司长期公司长期股权投资用于抵债，并另支付银行存款股权投资用于抵债，并另支付银行存款100100万，该万，该日甲公司持有该长期股权投资的公允价值为日甲公司持有该长期股权投资的公允价值为800800万万。m甲公司持有的对甲公司持有的对A A公司长期股权投资形成过程如下公司长期股权投资形成过程如下：m20162016年年1 1月月1 1日甲公司以银行存款日甲公司以银行存款195195万元初次购入万元初次购入A A公司股票，占其实际发行在外股份数的公司股票，占其实际发行在外股份数的10%10%，另支，另支
43、付相关税费付相关税费5 5万元；取得时万元；取得时A A公司可辨认净资产公允公司可辨认净资产公允价值总额为价值总额为20002000万元（与账面价值相同）。投资后万元（与账面价值相同）。投资后甲公司将其作为可供出售金融资产核算。假设甲公司将其作为可供出售金融资产核算。假设1616年年该可供出售金融资产无变动。该可供出售金融资产无变动。m20172017年年1 1月月1 1日，甲公司再以银行存款日，甲公司再以银行存款432432万元购入万元购入A A公司股票，占其实际发行在外股份数的公司股票，占其实际发行在外股份数的20%20%，另支，另支付相关税费付相关税费8 8万元，持股比例达到万元，持股比
44、例达到30%30%，对，对A A公司的公司的经营决策有重大影响，按准则规定改用权益法核算经营决策有重大影响，按准则规定改用权益法核算。20172017年年1 1月月1 1日，原日，原10%10%股权的公允价值为股权的公允价值为230230万元万元，20172017年年1 1月月1 1日，日，A A公司的可辨认净资产公允价值公司的可辨认净资产公允价值为为23002300万元。万元。m要求要求：（1 1）计算甲公司持有的计算甲公司持有的A A公司长期股权投资在债务重公司长期股权投资在债务重组日的账面金额；组日的账面金额；（2 2）计算甲公司因为债务重组而应确认的投资收益。）计算甲公司因为债务重组而
45、应确认的投资收益。（1 1）原）原10%10%的可供出售金融资产需要按照公允价的可供出售金融资产需要按照公允价值重新计量，所以值重新计量，所以30%30%的长期股权投资的初始投的长期股权投资的初始投资成本资成本= =转换日原投资公允价值转换日原投资公允价值+ +新增投资成本新增投资成本=230+432+8=670=230+432+8=670万，万，m甲应享有甲应享有A A可辨认净资产公允价值份额可辨认净资产公允价值份额=2300=2300* *30%=69030%=690万万m所以，甲公司持有所以，甲公司持有A A公司长期股权投资在债务重公司长期股权投资在债务重组日的账面金额为组日的账面金额为
46、690690万。万。（2 2）债务重组日长期股权投资公允价值为）债务重组日长期股权投资公允价值为800800万万，甲公司在债务重组日应确认投资收益，甲公司在债务重组日应确认投资收益=800-=800-690=110690=110债务债务人人借：应付账款等借：应付账款等 贷：股本或实收资本贷：股本或实收资本 资本公积资本公积溢价溢价 营业外收入营业外收入- -债务重组利得债务重组利得二、债务转为资本二、债务转为资本 债权人放弃债权而债权人放弃债权而享有股份的面值总额享有股份的面值总额股份的公允价值总额与股份的公允价值总额与股本之间的差额股本之间的差额重组债务的账面价值与股份的重组债务的账面价值与
47、股份的公允价值总额之间的差额公允价值总额之间的差额【注意注意】“股本（实收资本）股本（实收资本）”与与“资本公资本公积积溢价溢价”之和反映股权的公允价值总额。之和反映股权的公允价值总额。债权债权人人借：长期股权投资借：长期股权投资 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失（借方差）债务重组损失（借方差） 贷：应收账款等贷：应收账款等 资产减值损失（贷方差）资产减值损失（贷方差）享有股份的公允价值享有股份的公允价值重组债权的账面重组债权的账面价值与股份的价值与股份的公允价值的差额公允价值的差额【例例】20132013年年7 7月月1 1日，甲公司应收乙公司账款的账面余日，甲公司应收乙公
48、司账款的账面余额为额为6000060000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付应付账款。经双方协商同意，采取将乙公司所欠债务应付账款。经双方协商同意，采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组转为乙公司股本的方式进行债务重组. .假定乙公司普假定乙公司普通股的面值为通股的面值为1 1元，乙公司以元，乙公司以2000020000股抵偿该项债务，股抵偿该项债务，股票每股市价为股票每股市价为2.52.5元。甲公司对该项应收账款计提元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备了坏账准备20002000元。股票登记手续已办理完毕，甲公元。股票登记手续已办理完毕，甲
49、公司对其作为长期股权投资处理。司对其作为长期股权投资处理。（1 1）乙公司：）乙公司：借：应付账款借：应付账款 60 00060 000贷：股本贷：股本 20 00020 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 30 00030 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 10 00010 000（2 2）甲公司（债权人）的账务处理：）甲公司（债权人）的账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 50 00050 000 坏账准备坏账准备 2 0002 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 8 0008 000 贷：应收账款贷：应收账款 60 00060 000 【
50、例例】20162016年年4 4月月2525日，甲公司与丁公司签订债务重组日，甲公司与丁公司签订债务重组协议，约定甲公司将应收丁公司货款协议，约定甲公司将应收丁公司货款25002500万元转为万元转为对丁公司的出资。至对丁公司的出资。至20162016年年4 4月月3030日甲公司已计提日甲公司已计提坏账准备坏账准备800800万。经股东大会批准，丁公司于万。经股东大会批准，丁公司于20162016年年4 4月月3030日完成股权登记手续。债务转资本后，甲日完成股权登记手续。债务转资本后，甲公司持有丁公司公司持有丁公司20%20%的股权，对丁公司的财务和经的股权，对丁公司的财务和经营政策具有重
