1、第七章第七章 其他行业成本计算方法其他行业成本计算方法 国民经济是一个由工业、农业等生产型企业和其他行业的企业所构成的统一整体。 相对于工业企业而言，其他行业的企业的成本核算虽然较为简单，但也有其自身的特殊性。 本章主要阐述商品流通企业、农业企业、施工企业、运输企业等行业成本核算的基本特点、内容、程序与方法。第一节第一节 商品流通企业成本核算商品流通企业成本核算 商品流通企业是指以从事商品流通为主营业务的企业，商品购进和销售是商品流通企业经营活动的基本业务。 在我国，商品流通企业主要包括国有、集体、私营的商业、粮食、物资供销、供销合作社、对外贸易、医药商业、石油商业、烟草商业、图书发行等企业。
2、 按照商品流通企业在社会再生产过程中的作用，商品流通企业可分为批发企业和零售企业两类。u批发企业以从事批发业务为主，使商品从生产领域进入流通领域、在流通领域中继续流转或进入生产性消费领域。u零售企业以从事零售业务为主，使商品从生产领域或流通领域进入非生产性消费领域。此外，有的商品流通企业既从事批发业务又从事零售业务，称之为批零兼营企业。 一、商品流通企业成本的分类一、商品流通企业成本的分类一、商品流通企业成本的分类一、商品流通企业成本的分类商品成本其他业务成本商品采购成本商品存货成本商品加工成本商品销售成本商品流通企业的成本(一)商品采购成本 商品采购成本是因采购商品而发生的有关支出。 从理论
3、上讲，商品采购成本应按实际成本计算。一般说来，商品采购成本就是采购商品的进价成本和进货费用。 确定商品采购成本的方法，依企业采购商品的来源不同而有所区别。 1、国内购进的商品，以进货原价和进货费用为其采购成本。 2企业进口的商品，其采购成本是指进口商品在到达目的港口以前发生的各种支出，包括商品进价、进口税金及代理进口费用。 3企业收购的农副产品，其采购成本包括购进商品的原始进价和购入环节缴纳的税金。商商品品流流通通企企业业的的其其它它成成本本(二)商品存货成本 商品存货成本一般以商品采购成本为基础进行核算，并根据存货计价方法确定其成本额。 在企业进销货有季节性时，应将商品存货所负担的储存费用计
4、入商品存货成本，以便正确反映商品存货价值。其方法是：将数额较大的存货费用(如储存保管费)，按商品存销比例分摊，将商品存货所应分摊的费用作为商品存货成本的构成内容。(三)商品加工成本 商品加工成本是指企业将原材料、商品进行加工制成商品的全部支出。加工过程中的有关收入应扣抵加工商品成本。 委托加工商品的成本包括耗用的原材料或半成品成本、支付的加工费用、运输费、装卸费、保险费、缴纳的加工税金。自营加工的商品成本，按制造过程中的各项实际净支出确定。(四)商品销售成本 商品销售成本包括已销商品的进价成本和存货变现损失准备两部分。企业可选用某种存货计价方法确定已销商品进价成本，但月末按库存商品的一定比率计
5、提存货变现损失准备，不作为商品销售成本的组成内容，而是作为企业管理费用列支。 (五)其他业务成本 其他业务成本是指除了商品销售以外的其他销售或提供其他劳务等发生的直接人工、直接材料、其他直接费用和税金及附加。二、商品流通企业成本的计算二、商品流通企业成本的计算 商品成本的计算，一般要经过批发和零售两大环节。下面，根据商品流通企业经营业务特点和管理要求，分别阐述商业批发和零售企业商品采购和销售成本核算的基本方法。 （一）批发企业商品采购和销售成本的核算（一）批发企业商品采购和销售成本的核算（一）批发企业商品采购和销售成本的核算 1.批发企业商品采购和销售成本核算的特点 批发企业是指将从生产企业或
6、其他企业购进的商品销售给其他商业企业继续流通或者销售给其他生产企业进一步加工的企业。批发企业每次商品购销往往成批量进行，金额较大，而且商品储存数量也较大。 库存商品核算方法一般有两种：一种是按进价核算；另一种是按售价核算。库存商品按售价核算，需要具备一定条件，主要包括： （1）商品购进以后能及时确定其售价，以便及时按售价入账。 （2）同一种商品在同一时间的售价要统一。 （3）商品售价要比较稳定，不能经常变动，以便提供有关的可比信息。 批发企业一般不具备这些条件，因此批发企业库存商品采用进价核算。2.批发企业商品采购成本的核算商业企业按规定可以作为进项税额抵扣的增值税，不包括在采购成本中商业企业
7、应设置“在途物资”账户，核算购入商品的采购成本。企业为了供应和销售给外单位而购入的各种商品，不论是否通过本企业仓库储存，凡是通过本企业结算货款的，都应当在该账户核算商品采购成本。 企业购入商品时： 根据增值税专用发票上列示的价款，借记“在途物资”账户；根据专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金应交增值税(进项税额)”账户； 根据应付或实付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、 “银行存款”等账户。 待商品验收入库时： 按进价借记“库存商品”账户； 贷记“在途物资”账户。 该账户如有期末余额在借方，表示企业在途商品的采购成本。该账户应按供货单位、商品类别等设置明细账进行明细核算。3.批发企业
8、商品销售成本的核算 商品销售成本是指已销商品的进价成本。由于同一种商品购入的时间和地点不同，各批已销商品的进价也往往不同，因此必须根据商品经营情况和管理要求等，采用一定的方法正确计算商品销售成本。 商品销售成本可供选择的计算方法主要有先进先出进价法、加权平均进价法、移动加权平均进价法、个别进价法和毛利率法等五种方法，但方法一经确定，为了保证会计信息可比，不能随意变更。 先进先出进价法、加权平均进价法、移动加权平均进价法和个别进价法可以比照工业企业材料发出的核算。 下面主要介绍毛利率法。毛利率法毛利率法毛利率法是根据本期商品销售收入乘以上季度实际毛利率(或本季度计划毛利率)，匡算出本期已销商品毛
9、利额，再据以计算本期商品销售成本的方法。其计算公式如下：一般来说，商业企业同类商品毛利率大致相同，而各类商品的毛利率相差较大，为了简化计算工作，比较正确地计算商品销售成本，可先按商品类别计算出各类商品销售成本，再汇总计算全部商品销售成本。采用这种方法，还应按商品类别增设“库存商品”和“商品销售收入”二级帐，以便于计算各类商品的实际毛利率和销售成本。对于库存商品明细账平时只计数量，不计金额。上季度实际上季度实际上季度实际上季度实际( (或本季度计划或本季度计划) )已销商品毛利额已销商品毛利额100%100%( (或本季度计划或本季度计划) )毛利率毛利率上季度实际上季度实际( (或本季度计划或
10、本季度计划) )商品销售收入商品销售收入上季度实际（或本季度上季度实际（或本季度计划）商品销售收入计划）商品销售收入上季度实际（或本季度计上季度实际（或本季度计划）已销商品进价成本划）已销商品进价成本100%100%上季度实际（或本季度计划）商品销售收入上季度实际（或本季度计划）商品销售收入本月已销商品毛利额本月已销商品毛利额本月商品销售收入本月商品销售收入上季度实际（或本季度计划）毛利率上季度实际（或本季度计划）毛利率本月商品销售成本本月商品销售成本本月商品销售收入本月商品销售收入本月已销商品毛利额本月已销商品毛利额本月商品销售收入本月商品销售收入（1 1上季度实际或本季度计划毛利率）上季度
11、实际或本季度计划毛利率）【例71】某批发企业第一季度A商品销售收入为5 000 000元，其销售成本为4 000 000元；4月份该商品销售收入为200 000元。A商品4月份商品销售成本计算如下：A商品第一季度毛利率=（5 000 000-4 000 000）/5 000 000=20%4月份A商品销售成本=200 000（1-20%）=160 000（元）将计算出的商品销售成本从“库存商品”账户转入“主营业务成本”账户，其会计分录如下：借：主营业务成本 160 000 贷：库存商品 160 000毛利率法下，由于本月毛利额是根据上季度实际毛利率或本季度计划毛利率匡算的，因而计算结果反映的并
12、非是实际成本。毛利率法下，商品销售成本是按商品类别综合计算的，不是按商品品种、规格分别计算的，因而简化了成本计算工作。但如果各月毛利率水平相差很大，或者计划毛利率不够准确，各月成本计算的正确性会受到影响。这种方法只适用于各季度商品实际毛利率差异不大，且经营品种较多、这种方法只适用于各季度商品实际毛利率差异不大，且经营品种较多、按月计算销售成本有困难的企业。按月计算销售成本有困难的企业。（二）零售企业商品采购和销售成本的核算（二）零售企业商品采购和销售成本的核算1.零售企业的售价金额核算法零售企业是指从批发或生产企业购进商品，销售给个人或集体消费者消费的企业。根据零售企业购销活动的特点和经营管理
13、的要求，零售企业除鲜活商品外，一般宜采用售价金额核算法。售价金额核算法是在建立实物负责制的基础上，利用商品售价金额来控制库存商品的数量，是将商品核算和商品管理结合起来的一种方法。主要内容有以下几方面： （1）建立实物负责制。需要按照经营和保管商品的品种类别，划分若干不同的营业柜组，对其所经营的全部商品的数量、质量负责。 （2）库存商品按售价金额入账。 （3）设置“商品进销差价”账户。 （4）加强实地盘点制度，以考核各营业柜组岗位责任制执行情况和加强对库存商品实物的管理。 （5）建立健全各业务环节手续制度，明确经济责任，加强管理。2.零售企业商品采购成本的核算零售企业商品采购成本与批发企业一样，
14、只包括进价和相应的进货费用，按规定可以作为进项税额抵扣的增值税，也不包括在采购成本中。为反映企业购入商品的采购成本，也应设置“在途物资”账户。企业购入商品时： 根据增值税专用发票上列示的价款，借记“在途物资”账户；根据专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”账户； 根据应付或实付的金额，贷记“应付账款”、“ 应付票据”、“银行存款”等账户。待商品验收入库时，由各营业柜组根据供货单位的发货单所列品种、规格、数量和单价进行验收，填制“收货单”。收货单中不仅应填列商品品种、规格、数量和进价，还应填列商品的售价以及进销差价，以便对商品的售价和进销差价分别核算。商品验收入库后：
15、根据收货单，按商品的售价借记“库存商品”账户； 按商品的进价贷记“在途物资”账户，按商品售价大于进价的差额贷记“商品进销差价”账户。3.零售企业商品销售成本的核算 采用售价金额核算法的零售企业，在商品销售后按售价借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”账户。为了简化核算工作，平时不随商品的销售随时计算和结转已销商品进销差价，购进商品的进销差价平时在“商品进销差价”账户中归集。 为了正确反映商品销售成果以及期末结存商品的实际成本，每月月末需将全部商品进销差价在已销商品和结存商品之间分配，将已销商品应分配的进销差价月末一次转入“主营业务成本”账户的贷方，这样，“主营业务成本”账户按售价反映的借方
16、发生额减去其贷方反映的应分配进销差价，就得出按进价反映的商品销售成本。 已销商品应分配的进销差价即是销售商品实现的毛利。 已销商品应分配的进销差价计算如下：（1）计算商品进销差价率商品进销差价率可以按照全部商品的存、销比例计算，也可以按照各柜组或各类商品的存、销比例计算，前者称综合平均差价率，后者称分类差价率。采用分类差价率比采用综合平均差价率缩小了计算范围，计算结果比较准确，运用较为普遍。商品进销差价率的计算公式如下：上列公式中的“商品进销差价”、“库存商品”、“受托代销商品”、“主营业务收入”等账户金额均为含增值税的金额。在采用综合平均差价率计算法下，可从有关总账账户记录取得，在采用分类差
17、价率计算法下，可从有关明细账户记录取得。进销进销差价差价率率月末分配前的月末分配前的“商品进销差价商品进销差价”账户余额账户余额100%100%月末月末“库存商库存商品品”账户余额账户余额+ +月末月末“受托代销受托代销商品商品”账户余额账户余额+ +本月本月“主营业务主营业务收收入入” 账户贷方发生额账户贷方发生额（2）计算本月已销商品应分配的进销差价。）计算本月已销商品应分配的进销差价。本月已销商品应分配的进销差价本月本月已销商品应分配的进销差价本月“主营业务收入主营业务收入”账户贷方发账户贷方发生额生额商品进销差价率商品进销差价率柜组“库存商品”月末余额“商品销售收入”本月发生额“商品进
18、销差价”月末余额A组1 000 0004 000 0001 100 000B组2 000 0003 000 000900 000合计3 000 0007 000 0002 000 000【例72】假定某零售企业2006年7月31日“库存商品”、“主营业务收入”和“商品进销差价”账户的有关资料如表7-1所示。表71 有关科目月末余额（2006年7月31日） 单位：元根据上述资料，计算各柜组差价率及各柜组已销商品应分摊的进销差价根据上述资料，计算各柜组差价率及各柜组已销商品应分摊的进销差价。表72 商品进销差价计算表柜组月末分配前“商品进销差价”账户余额（1）月末“库存商品”账户余额（2 ）本月“
19、商品销售收入”账户贷方发生额（3）进销差价率 （4）已销商品进销差价（5）（3）（4）库存商品结存进销差价(6）（1）-（5）（1）100%(2)+(3)A组1 100 0001 000 0004 000 00022%880 000220 000B组900 0002 000 0003 000 00018%540 000360 000合计2 000 0003 000 0007 000 0001 420 000580 000根据表7-2的计算结果，编制会计分录如下:借：商品进销差价A组 880 000 B组 540 000 贷：主营业务成本A组 880 000 B组 540 000 已销商品分配进
20、销差价后，商品销售成本调整为按进价反映的商品销售成本5 580 000元（7 000 0001 420 000元）。年终商品进销价的核实调整为正确核算商品销售成本与经营成果，在年终结算时应对商品进销价进行核实并调整。核实和调整商品进销差价的具体做法如下：各柜组对全部商品进行盘点，根据每种商品的实存数量，分别乘以该种商品的进价和售价，计算出每种商品的进价金额和售价金额，并汇总计算出全部结存商品的进价金额和售价金额，再进一步计算出全部商品的进销差价。其计算公式如下：u 结存商品进价金额结存商品进价金额=（各种商品实存数量（各种商品实存数量各该商品进价）各该商品进价）u 结存商品售价金额结存商品售价
21、金额=（各种商品实存数量（各种商品实存数量各该商品售价）各该商品售价）u 结存商品进销差价结存商品进销差价=结存商品售价金额结存商品售价金额-结存商品进价金额结存商品进价金额调整商品进销差价。将核实得出的结存商品进销差价与调整前“商品进销差价”账户余额作比较，如果前者大于后者，说明以前月份多转了商品进销差价，少算了销售成本，虚增了毛利，应予以调整，借记“主营业务成本”账户，贷记“商品进销差价”账户；如果前者小于后者，说明以前月份少转了商品进销差价，多计了商品销售成本，应借记“主营业务差价”账户，贷记“商品销售成本”账户。第二节第二节 农业企业成本计算农业企业成本计算 农业是国民经济的基础，是一
22、个重要的综合性物质生产部门。广义的农业包括农、林、牧、渔各业，通过生物的种养和生长繁殖取得产品。正确、及时地核算种植、养殖业生产中所耗费的各项支出，计算农产品成本，对于正确的制定农产品价格政策，寻求降低成本，提高经济效益，促进农业生产的发展，具有重要意义。 一、农业企业成本核算概述一、农业企业成本核算概述一、农业企业成本核算概述一、农业企业成本核算概述 （一）成本核算对象 农业生产一般一般采用主要产品单独计算成本，次要产品则分业合并计算成本的方法。 在农产品生产中，通常是将大田作物中的小麦、玉米、大豆、水稻、棉花等主要产品单独作为成本计算对象，其他次要产品则分业合并计算成本； 在蔬菜生产中，按
23、照生产方式，如露天蔬菜、温室蔬菜、温床蔬菜等，确定成本计算对象。 在林产品生产中，一般是将橡胶、果、桑、茶等经济林木单独确定为成本对象，并按育苗、定植抚育、采割三个阶段核算成本。其他林木则合并核算成本。 在畜牧业生产成本核算中，原则上按群别作为对象，分群核算成本。但也可计算混群成本。 水产品养殖一般按品种作为成本计算对象，也可以计算混养成本。（二）成本计算期 由于农、林、牧、渔各种产品的生产要受自然生长周期的制约，因此成本计算期不尽相同。 对于一年中只收获一次或几次产品的粮、棉、果、桑、茶等农产品，应在产品收获期计算生产成本，成本计算期与生产周期基本一致，不存在完工产品一般与在产品成本费用分配
24、问题； 养殖业一般按年计算成本； 对于经常有产品产出的，如家禽、家畜、橡胶等生产，可以按月计算。（三）成本项目与生产费用的归集和分配账户设置：农业企业应设置“农业生产成本”账户，并分别种植业、养殖业、畜牧业、林业和水产养殖业确定成本核算对象和成本项目分别反映。若企业规模大，则应分别设置“农业生产成本”、“林业生产成本”、“畜牧业生产成本”、“渔业生产成本”、“副业生产成本”等账户进行成本核算并按成本项目分别反映。各账户借方分别登记产品生产中发生的各项生产费用，贷方登记生产完成的各产品生产成本，期末借方余额反应尚未完成的在产品成本。农业生产的成本项目主要包括直接材料、直接人工、其他直接费、制造费
25、用、往年费用（指多年生作物如人参，投产前所发生的应计入本期产品成本的费用）等项目。费用核算：发生的直接材料、直接人工费用，应在发生时直接计入“农业生产成本”、“林业生产成本”、“畜牧业生产成本”、“渔业生产成本”等各成本账户。发生的其他直接费用如农业生产的机械作业费、灌溉费等在发生时计入“机械作业费”、“辅助生产成本”等账户，期末再分配转入上述各成本账户的相应成本项目。发生的间接费用应在发生时记入“制造费用”账户，期末再按一定标准分别转入生产成本。在将各项费用进行核算分配后，各项费用就归集在各业成本计算账户中，经过计算可以算出产品成本。二、农业企业的成本计算二、农业企业的成本计算 （一）种植业
26、成本核算 1.农产品成本核算 （1）大田作物成本。大田作物是指粮、棉、豆等农作物。按生长周期可分为当年生大田作物和多年生大田作物两类。 当年生大田作物成本计算 多年生大田作物成本计算当年生大田作物成本计算当年生大田作物成本计算当年生大田作物一般是指当年种植，当年收割一次或多次的农作物，如玉米、大豆等，也有跨年收割的农作物，如北方地区越冬小麦。当年生大田作物成本计算公式如下：某种农作物某种农作物该种农作物生产总成本该种农作物生产总成本单位面积成本单位面积成本该农作物播种面积该农作物播种面积某种农作物主某种农作物主该农作物生产总成本副产品价值该农作物生产总成本副产品价值产品单位成本产品单位成本该农
27、作物主产品总产量该农作物主产品总产量多年生大田作物成本计算多年生大田作物成本计算一次收获的某种多年生一次收获的某种多年生截至收获月份的累计费用副产品价值截至收获月份的累计费用副产品价值作物的主产品单位成本作物的主产品单位成本该种作物主产品本年总产量该种作物主产品本年总产量多年生某种作物多年生某种作物往年费用本年摊销费往年费用本年摊销费+ +本年全部费用本年全部费用- -副产品价值副产品价值主产品单位成本主产品单位成本某种作物主产品本年总产量某种作物主产品本年总产量间种、套种、混种作物，以及按作物组核算的各间种、套种、混种作物，以及按作物组核算的各产品成本产品成本间种、套种、混种作物，以及按作物
28、组核算的各产品成本，可按如下公式计算：在上述公式中，副产品指农业生产过程中附带产生出来的次要产品，如小麦的麦秸、大豆的豆秸、水稻的稻草、棉花的棉籽等，其成本一般按销售价格、计划价格确定，如果副产品不对外出售，像实行秸秆还田，则不计算其成本。某种作物某种作物该种作物实际播种量该种作物实际播种量播种面积播种面积该种作物单播每亩定额播种量该种作物单播每亩定额播种量某作物分配某作物分配该作物播种该作物播种间种、套种、混种或作物组总成本费用间种、套种、混种或作物组总成本费用的成本费用的成本费用的面积的面积间种、套种、混种或作物组播种总面积间种、套种、混种或作物组播种总面积（2）蔬菜生产成本）蔬菜生产成本
29、按蔬菜生产环境条件、技术过程不同可分为露天栽培和保护地栽培两类。露天栽培蔬菜。是指未加任何保护，在自然条件下露天土地上进行蔬菜栽培的方式。按照蔬菜的品种归集生产费用，除以各自的产量就是每种蔬菜单位成本。如果在栽培面积不大或不以蔬菜为主的情况下，可将各种蔬菜合并设置一个明细账归集生产费用，然后在不同蔬菜间进行费用分配。分配标准可选择如计划成本比例法、系数法等。 保护地栽培蔬菜。是指在温床或温室环境下栽培蔬菜。在成本计算时，凡是能分清费用受益对象且能够直接计入成本的各种直接费用，可直接计入该产品的成本；对各种蔬菜共同耗用的费用，如温室折旧费、供暖费等应采用床格日数（温床栽培下）及温室平方米数（温室
30、栽培下）等标准比例分配这些间接费用。计算公式如下：某温床（室）蔬菜某温床（室）蔬菜某项间接费用某项间接费用该蔬菜占温床格日数（温室平方米日数）该蔬菜占温床格日数（温室平方米日数）应分配的间接费用应分配的间接费用全年实际使用的床格日数（温室平方米日数）全年实际使用的床格日数（温室平方米日数）温床床格日数温床床格日数 温床床格数温床床格数蔬菜生长期蔬菜生长期温室平方米日数温室平方米日数 占用温室平方米数占用温室平方米数蔬菜生长期蔬菜生长期【例73】某农业企业冬季在温室栽种西红柿和黄瓜两种蔬菜。共发生间接费用6 000元，温室总面积为600平方米，西红柿占用400平方米，黄瓜占用200平方米。西红柿
31、生长期为35天；黄瓜为40天。 计算如下： 西红柿应分配的间接费用 =6 00040035/（40035+20040）=3 818.18（元） 黄瓜应分配的间接费用 =6 00020040/（40035+20040）=2 181.82（元）2.林业产品成本核算林产品一般是指经济林木的生产，包括橡胶、果、桑、茶等。林业生产按照育苗、定植抚育、采割三个阶段分别核算成本。经济林木在抚育成材，可生产林产品后，应按实际成本转入固定资产。 发生育苗成本费用时，应借记：林业生产成本X树苗，贷记：有关科目； 树苗起初进行抚育时，借记：林业生产成本X树苗抚育，贷记：林业生产成本X树苗科目； 若树苗起用销售，则借
32、记：主营业务成本，贷记：林业生产成本X树苗科目。单株树苗成本可以采用总费用除以总株数确定。定植抚育阶段（由移苗定植到交付使用期间）发生的成本费用如树苗费、人工费、病虫防治费等成本项目与育苗相同。采割阶段是指经济林木在投产后因管理及采割林产品而发生的费用。如采摘费用、肥料费、林木抚育管理费等。林产品成本计算区间为： 橡胶算至加工成干胶片；茶算至加工成商品茶；果算至装箱（筐）。 没有加工设备的，橡胶算至鲜乳胶；茶算至鲜叶。 该阶段的成本包括当年的抚育费及本年度产品产出前停采、停割期间的费用，产品产出后发生的停采、停割期间的费用作为在产品成本结转下年度成本。（三）养殖业成本核算 养殖业可分为畜牧业和
33、水产品养殖、捕捞业两类，具体包括猪、牛、羊、家禽等及各种水产品的养殖、捕捞。 1.畜牧业生产成本1.畜牧业生产成本 畜牧业生产成本包括饲养成本、增重成本及畜禽产品成本。原则上畜牧业应分群设置明细账并核算成本。畜牧业生产有时也按畜禽种类设置明细账，混群核算成本。 畜牧业生产通过设置“畜牧业生产成本”账户进行成本核算。该帐户借方登记归集的各项饲养费用，贷方登记转出的主产品和副产品成本，借方余额为在产品成本。以下只以乳牛业为例的成本计算作简单介绍。 在乳牛业成本计算中，应按“基本牛群”、“未满6个月仔牛群”、“6个月以上幼牛群”设置明细账分别归集生产费用。 （1）基本牛群成本。 （1）基本牛群成本基
34、本牛群有牛乳和仔牛两种主要产品，另外产生副产品（如厩肥、牛毛），所以费用应在两者间进行分配，仔牛与牛乳价值通常按1头仔牛=100公斤牛乳的比例换算。公式如下：在上述计算分配完成后，应将归集的成本费用分别转入“主营业务成本牛乳”、“幼畜及育肥畜6个月以下仔牛”、和“辅助生产粪肥”等账户。每公斤每公斤基本牛群全年饲养费用基本牛群全年饲养费用- -副产品价值副产品价值牛乳成本牛乳成本全年牛乳产量全年牛乳产量+ +全年产仔牛数量全年产仔牛数量100100每头仔牛成本每头仔牛成本 每公斤牛乳成本每公斤牛乳成本100100【例74】某奶牛场本年归集基本牛群饲养费用为120 800元，本年繁育仔牛12头，生
35、产并出售牛乳98 800公斤，生产厩肥估计价值800元。每公斤牛乳成本=（120 800-800）/（98 800+12100）=1.2（元/公斤）（2）未满）未满6个月仔牛、个月仔牛、6个月以上幼牛成本个月以上幼牛成本仔牛及幼牛的主产品为增重量，副产品为厩肥及死畜毛皮等。为计算未满6个月仔牛、6个月以上幼牛成本，应设置“幼畜及育肥畜”账户，下设“未满6个月仔牛”及“6个月以上幼牛”明细账户。该账户借方登记购（转）入数；贷方登记出售（转出）数；借方余额反映结存的活重成本。公式如下：某畜群某畜群期末该畜期末该畜+ +本期离群活重本期离群活重- -期初结存及本期期初结存及本期增重量增重量群的活重群
36、的活重（包括死亡）（包括死亡）转入转入的活重的活重某畜群增重某畜群增重该畜群饲养费用该畜群饲养费用- -副产品价值副产品价值单位成本单位成本该畜群的增重量该畜群的增重量某畜群某畜群期末该畜期末该畜+ +本期离群活重本期离群活重活重量活重量群的活重群的活重（不包括死亡活重）（不包括死亡活重）某畜群单位某畜群单位期初期初活重活重成本成本+ +本期本期增重增重成本成本+ +本期购本期购（转）入（转）入的成本的成本+ +饲养费用饲养费用（含死畜（含死畜费用）费用）- -副产品价副产品价值（含死值（含死畜残值）畜残值）活重成本活重成本该畜群的活重量该畜群的活重量活重成本计算公式如下： 【例75】某养牛场
37、某期间6个月以上幼牛群发生饲养费用合计9 800元，本月份产生厩肥估价200元。表表73 6个月以上幼牛群明细账个月以上幼牛群明细账摘 要头 数活重（公斤）金 额期初结存本期购入从仔牛转入本期转出（出售）本期死亡期内增重期末结存531812 8 1746 3601 0809601 840 822 9959 47315 7904 9802 7105 3809 60027 7006个月以上幼牛群成本计算如下：增重量=9 473+1 840+82-6 360-1 080-960=2995（公斤）活重量=9 473+1 840=11 313（公斤）增重单位成本=（9 800-200）/2 995=3.
38、21（元/公斤）活重单位成本=（15 790+4 980+2 710+9 800-200）/11 313=2.924（元/公斤）本期转出活重成本=1 8402.92=5 380（元）期末结存活重成本=9 4732.924=27 700.(元)2.水产品养殖、捕捞业生产成本水产品养殖、捕捞业生产主要是指对水生动植物的育苗、养殖及捕捞等业务。养殖又包括淡水养殖、海水养殖，具体有淡水养鱼、虾、蟹、珍珠等及贝类、藻类等的海水养殖；捕捞业也包括天然江、河、湖泊及海洋捕捞。水产品养殖和捕捞业通过设置“渔业生产成本”账户核算成本。该帐户借方登记发生的生产费用；贷方登记转出的养殖、捕捞成本；借方余额反映在成品
39、的成本。以下以养鱼为例作简单说明。（1）育苗阶段的生产费用以鱼苗为成本计算对象，归集各项费用并按鱼苗尾数计算单位成本。（2）养殖阶段成本主要是鱼苗成本及养殖时期发生的各种费用。如果属于专池放养一次打捞的，应将各期费用逐期结转，在捕捞时再把一次捕捞费用相加就是成鱼的总成本。与产量相除可得单位成本。如果属于逐年放养逐年捕捞，则归集的当年费用及其捕捞费用可以全部由捕捞的成鱼负担，而不计算池鱼成本（在产品成本）。如果需要，也可以在捕捞时将费用（不包括捕捞费用）采用一定标准分别分配给成鱼和池鱼，如采用重量比例为分配标准。第三节第三节 施工企业成本计算施工企业成本计算 施工企业是指从事建筑安装工程施工生产
40、活动的企业。施工企业所从事的工程包罗万象，既有房屋、构建物的建造工程，又有诸如管道施工、矿井开凿、石油钻井、水利工程等，与一般的工业企业相比，其生产的对象及其成本核算都具有自身的特点。一、施工企业成本核算概述一、施工企业成本核算概述 （一）施工企业生产活动的特殊性及其对成本核（一）施工企业生产活动的特殊性及其对成本核算的影响算的影响与一般的工业企业相比，施工企业的生产主要具有一下一些特点：1.施工活动具有分散性，作业地点具有固定性。 施工活动分散性且作业地点固定性，使得在施工企业中，分级核算工作施工活动分散性且作业地点固定性，使得在施工企业中，分级核算工作受到充分的重视。受到充分的重视。2.产
41、品具有单件且不重复性；工程项目具有多样性。 工程的多样性的特点决定了施工企业的成本不能按实物计量单位与上期工程的多样性的特点决定了施工企业的成本不能按实物计量单位与上期同类工程成本对比，而只能将实际成本与预算成本进行对比。同类工程成本对比，而只能将实际成本与预算成本进行对比。3.工程作业受自然和气候条件影响大。 所以，在进行费用分配时，应将当月发生的费用采用合理的方法按照全所以，在进行费用分配时，应将当月发生的费用采用合理的方法按照全年工程数量平均分配，而不宜将发生的费用全部记入当月工程成本。还年工程数量平均分配，而不宜将发生的费用全部记入当月工程成本。还如在确定施工机械设备的折旧期限时，不仅
42、要考虑预计使用期限，又要如在确定施工机械设备的折旧期限时，不仅要考虑预计使用期限，又要考虑实际使用时间。考虑实际使用时间。4.工程规模大，施工期长。一项大的工程，通常需要跨年度进行。 确定成本计算期，应考虑工程工期的这一特点。确定成本计算期，应考虑工程工期的这一特点。(二二)施施工工企企业业成成本本、费费用用的的内内容容可以分为计入成本的费用和不计入成本的期间费用两部分。1.计入成本的费用。按成本项目分为:（1）材料费。（2）人工费。（3）机械使用费。（4）其他直接费用。（5）间接费用。指企业各施工单位，如工程处、施工队、工区等为组织和管理施工生产活动发生的各项费用。包括临时设施摊销费、施工单
43、位管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、工具用具使用摊销费、财产保险费、检验试验费、取暖费、水电费、办公费、差旅交通费、劳动保护费等。2.期间费用。指施工企业在施工生产过程中发生的，不能归属于工程成本，而应直接计入当期损益的费用。包括：管理费用和财务费用。（1）管理费用。管理费用是指企业行政管理部门为管理和组织经营活动而发生的各项费用。包括公司经费、工会经费、职工教育经费、劳动保险费、待业保险费、董事会费、咨询费、审计费、诉讼费、排污费、绿化费、税金、土地使用费、土地损失补偿费、技术转让费、技术开发费、无形资产摊销、开办费摊销、业务招待费、坏帐准备、存货盘亏及毁损和报废（减盘盈）损失等。（
44、2）财务费用。财务费用是指企业为筹集资金而发生的各项费用。包括企业经营期间发生的利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费，以及筹资发生的其他财务费用。二、施工企业的成本计算二、施工企业的成本计算 （一）施工企业成本核算对象 确定建筑安装工程成本核算对象，通常有以下几种情况： 1.以单位工程为成本核算对象。对具有独立设计文件及施工图预算的单位可作为成本核算对象。 2.以建筑群体作为成本核算对象。对于结构类型相同，施工时间相近，并在同一地点施工的建筑群体，为简化成本计算，可以合并为一个成本核算对象。 3.以分部工程为成本核算对象。对于规模大、工期长的工程及因推行新结构、新材料、新工艺的工程，根据需要
45、，可以按其工程部位作为成本核算对象。 在工程成本核算对象确定后，会计人员应根据成本核算对象，分别设置工程成本明细账，归集和计算其费用及成本。（二）施工企业成本核算程序 工程成本的核算一般应设置以下成本会计科目： 1.“工程施工”（或生产成本工程施工） 2.“机械作业”（或生产成本机械作业） 3.“辅助生产”（或生产成本辅助生产） 施工企业成本核算账务处理程序如下图 原材料应付职工薪酬累计折旧银行存款预提费用辅助生产 工程施工 机械作业 工程施工间接费用 工程结算成本施施工工企企业业成成本本计计算算程程序序示示意意图图（三）施工企业的成本计算1材料费的归集和分配建筑安装工程耗用的材料品种较多，数
46、量较大，领用的次数也较频繁，因此，核算工程材料费用时，应区别不同情况，采取不同的方法进行归集和分配。(1)零用时能点清数量、分清用料对象的材料。应在领料凭证上填明受益成本计算对象的名称，财会部门据以直接计入受益成本计算对象的“材料费用”项目。(2)领用时能点清数量，但属于集中配料或统一下料的材料。如油漆、玻璃、木材等，应在领料凭证上注明“集中配料”字样，月末由材料部门会同领料班组，根据配料情况，结合材料耗用定额编制“集中配料耗用计算单”，据以分配计入各受益成本计算对象。(3)既不易点清数量，又难分清受益成本计算对象领用量的材料。如砂、石等大堆材料，可根据具体情况，先由材料员或施工生产班组保管，
47、月末进行实地盘点，用月初结存量加上本月收入量再减去月末盘点结存量求出本月实际耗用总量，然后再根据各工程成本计算对象所完成的实物工程量及材料耗用定额，编制“大堆材料耗用计算单”，据以分配计入有关成本计算对象“材料费” 项目。 【例76】大堆材料（石子）耗用的费用在各工程之间分配。 2人工费的归集和分配 工程成本的“人工费”项目，包括直接从事建筑安装工程施工工人及现场从事运料、配料等辅助工人的工资和福利等费用。 在工程成本计算中，计时工人的工资，可根据“工时汇总表”中各项工程耗用的作业工时总数和各该施工单位的平均作业工时工资率计算。 某施工单位平均作业工时工资率建筑安装工人工资总额+建筑安装工人职
48、工福利费建筑安装工人作业工时总和 某项工程应分配的人工费该项工程耗用工时施工单位平均作业工时工资率 【例77】3机械使用费的归集和分配 机械使用费的归集，在“机械作业”账户内进行。企业发生的各项机械使用费，都要自“库存材料”、“低值易耗品”、“材料成本差异”、“应付工资”、“累计折旧”等账户的贷方转入“机械作业”账户的借方。月终，汇总“机械作业”账户发生数，根据机械管理部门报送的“机械使用月报”，计算每台或每类机械台班实际成本或完成单位产量的实际成本，然后按各受益工程分配计入各成本计算对象。 有以下两种分配方法： (1)机械台班分配法 (2)产量分配法(1)机械台班分配法 这种方法是以各成本计
49、算对象使用机械台班数为分配标准进行分配。计算公式如下：某种机械单位台班实际成本某种机械单位台班实际成本该种机械本月发生实际成本该种机械本月发生实际成本该种机械本月实际工作台班数该种机械本月实际工作台班数这种方法一般适用于按单机或机组进行成本核算的施工机械。某成本计算对象某成本计算对象应分配机械使用费应分配机械使用费某种机械单位某种机械单位台班实际成本台班实际成本该成本计算对象本月该成本计算对象本月实际使用机械台班数实际使用机械台班数(2)产量分配法 这种方法是以各成本计算对象使用机械完成的产量为分配标准进行分配。计算公式如下：某种机械产量实际成本某种机械产量实际成本该种机械本月发生实际成本该种
50、机械本月发生实际成本该种机械本月实际完成产量该种机械本月实际完成产量【例例78】某成本计算对象某成本计算对象应分配机械使用费应分配机械使用费某种机械单位某种机械单位产量实际成本产量实际成本该成本计算对象本月使用该成本计算对象本月使用该种机械实际完成产量该种机械实际完成产量4其他直接费的归集和分配 施工现场发生的其他直接费，一般都应直接计入各成本计算对象。当由于某种原因不能直接确定各成本计算对象受益的数量时，可以根据具体情况，或以定额耗用量，或以工程的工料成本作为分配基础，在月终编制“其他直接费分配表”，分配计入各成本计算对象。 【例79】5.间接费用的归集和分配间接费用不能确定其具体为某项工程
