1、 完成审计工作与审计报告 财务估价财务估价 本章主要内容期初余额审计期初余额审计复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项评价审计结果评价审计结果审计报告审计报告财务估价财务估价 概述v 完成审计工作完成审计工作综合性测试工作综合性测试工作 由审计项目负责人或高级经理来执行由审计项目负责人或高级经理来执行v 主要特点：主要特点： 在资产负债表日后执行；在资产负债表日后执行； 关注综合影响关注综合影响 较多涉及注册会计师的主观判断较多涉及注册会计师的主观判断v 主要内容：主要内容：期初余额审计、复核期后事项与或有事项、期初余额审计、复核期后事项与或有事项、取得被审计单位管理层与律师声明书、评价
2、审计结果、取得被审计单位管理层与律师声明书、评价审计结果、复核工作底稿、确定审计意见、与被审计单位沟通、复核工作底稿、确定审计意见、与被审计单位沟通、提出审计报告。提出审计报告。财务估价财务估价 期初余额审计期初余额审计v一、期初余额的含义一、期初余额的含义v二、期初余额的审计目标二、期初余额的审计目标v三、审计程序三、审计程序v四、审计结论和审计报告四、审计结论和审计报告财务估价财务估价 期初余额审计期初余额审计v一、期初余额的含义一、期初余额的含义v上期上期结转至结转至本期的金额本期的金额（09年期初年期初=08年期末）年期末）v上期期末余额上期期末余额调整后调整后的金额的金额v判断期初余
3、额对本期的影响程度判断期初余额对本期的影响程度, 确定期初余额确定期初余额的审计范围，应着眼于以下三方面：的审计范围，应着眼于以下三方面：v(1)上期结转至本期的金额；上期结转至本期的金额；v(2)上期所采用的会计政策；上期所采用的会计政策；v(3)上期期末已存在的或有事项及承诺。上期期末已存在的或有事项及承诺。调整事项：上期期末已存在的或有事项及承诺调整事项：上期期末已存在的或有事项及承诺 会计政策变更的影响会计政策变更的影响财务估价财务估价 期初余额审计期初余额审计v二、期初余额审计目标（二、期初余额审计目标（277页）页）v1、期初余额不存在对、期初余额不存在对本期本期财务报表有财务报表
4、有重大重大影响的错报影响的错报。v2、上期期末余额已、上期期末余额已正确结转正确结转至本期，或在至本期，或在适当的情况下已作出重新表述。适当的情况下已作出重新表述。v3、被审计单位一贯运用、被审计单位一贯运用恰当的会计政策恰当的会计政策，或对会计政策的变更作出正确的会计处理或对会计政策的变更作出正确的会计处理和恰当的列报。和恰当的列报。财务估价财务估价 期初余额审计期初余额审计v三、审计程序三、审计程序有前任有前任利用前任工作利用前任工作v1. 1.查阅前任的查阅前任的工作底稿工作底稿v2.2.考虑前任注册会计师的考虑前任注册会计师的独立性独立性和和专业胜任能力专业胜任能力v3. 3.与前任注
5、册会计师与前任注册会计师沟通沟通时的考虑时的考虑v 在与前任沟通时，应遵守职业道德守则和前后任沟通的规在与前任沟通时，应遵守职业道德守则和前后任沟通的规定。评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的定。评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的审计证据。审计证据。v 如果上期报表已由前任审计并发表了非无保留意见，应按如果上期报表已由前任审计并发表了非无保留意见，应按规定在评估本期重大错报风险时，评价导致对上期财务报规定在评估本期重大错报风险时，评价导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项的影响。表发表非无保留意见的事项的影响。财务估价财务估价 期初余额审计期初余额审计v三、审计程序三、
6、审计程序无前任无前任实施专门审计程序实施专门审计程序（区分有变化、无变化、流动性、非流动性）（区分有变化、无变化、流动性、非流动性）v 1对流动资产和流动负债的审计程序对流动资产和流动负债的审计程序v 流动性项目存在期限较短。期初流动资产和流动负债在本期流动性项目存在期限较短。期初流动资产和流动负债在本期的交易事项中通常会有所反映，通过本期实施的审计程序有的交易事项中通常会有所反映，通过本期实施的审计程序有时可以印证期初流动资产和流动负债的存在性与金额时可以印证期初流动资产和流动负债的存在性与金额。v 2对非流动资产和非流动负债的审计程序。对非流动资产和非流动负债的审计程序。v 非流动性项目比
7、较稳定，变动较少，通常非流动性项目比较稳定，变动较少，通常检查形成期初余额检查形成期初余额的会计记录和其他信息。的会计记录和其他信息。在某些情况下，注册会计师可在某些情况下，注册会计师可向第向第三方函证期初余额三方函证期初余额，或实施追加的审计程序。，或实施追加的审计程序。财务估价财务估价 期初余额审计期初余额审计v四、审计结论和审计报告四、审计结论和审计报告1、审计后、审计后不能获取不能获取有关期初余额的有关期初余额的充分、适当的审计证据充分、适当的审计证据，发表，发表适合具体情况的适合具体情况的保留意见保留意见或或无法表示意见无法表示意见；2、期初余额期初余额存在对本期财务报表产生存在对本
8、期财务报表产生重大影响重大影响的错报的错报v 1. 1.如期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报，应告知如期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报，应告知管理层；管理层；v 2. 2.如上期财务报表由前任注册会计师审计，应考虑提请管理层告如上期财务报表由前任注册会计师审计，应考虑提请管理层告知前任。知前任。v 3. 3.如如错报影响错报影响未能得到正确的处理和恰当的列报，应对财务报表未能得到正确的处理和恰当的列报，应对财务报表发表发表保留或否定保留或否定意见。意见。3、如果认为按照适用的财务报告编制基础与期初余额相关的、如果认为按照适用的财务报告编制基础与期初余额相关的会计会计政策未
9、能在本期得到一贯运用政策未能在本期得到一贯运用，或者变更未能得到恰当的处理或，或者变更未能得到恰当的处理或适当的列报与披露，应发表适当的列报与披露，应发表保留意见或否定意见保留意见或否定意见。财务估价财务估价 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项v一、复核期后事项一、复核期后事项关键词：关键词：期后事项期后事项，三个时段，两种类型，调整事项，非调，三个时段，两种类型，调整事项，非调整事项整事项财务估价财务估价 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项 一、调整事项一、调整事项1 1、预计负债，或确认一项新负债。预计负债，或确认一项新负债。2、确凿证据证明某资产发生减值。、确凿证据证
10、明某资产发生减值。3、之前暂估收入、成本的确定、之前暂估收入、成本的确定4、发现了财务报表舞弊或差错发现了财务报表舞弊或差错 二、非调整事项（披露）二、非调整事项（披露）1.针对财务报表日后发生的事项的重大诉讼、仲裁、承诺。针对财务报表日后发生的事项的重大诉讼、仲裁、承诺。2.财务报表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。财务报表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。3.财务报表日后因自然灾害财务报表日后因自然灾害以上期经营无关以上期经营无关导致资产发生重大损失。导致资产发生重大损失。4.财务报表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。财务报表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。5
11、.财务报表日后资本公积转增资本。财务报表日后资本公积转增资本。6.财务报表日后财务报表日后因次年原因因次年原因发生巨额亏损发生巨额亏损不是上年的亏损不是上年的亏损。7.财务报表日后发生企业合并或处置子公司。财务报表日后发生企业合并或处置子公司。8.财务报表日后企业利润分配方案中拟分配的及经批准宣告发放的股利或利润财务报表日后企业利润分配方案中拟分配的及经批准宣告发放的股利或利润。财务估价财务估价 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项v1、财务报表日至审计报告日发生的事项、财务报表日至审计报告日发生的事项v关键词：关键词：主动识别主动识别，专门程序，调整或披露，专门程序，调整或披露v2、
12、审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实、审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实v3、财务报表报出日后知悉的事实、财务报表报出日后知悉的事实关键词关键词修改报表修改报表被动识别被动识别，有限延伸，补充报告日期，强调或其，有限延伸，补充报告日期，强调或其他事项段他事项段不修改报表且报告未提交不修改报表且报告未提交 发表非无保留意见发表非无保留意见不修改报表且报告已提交不修改报表且报告已提交 要求不公布报告要求不公布报告不修改报表且报告已公布不修改报表且报告已公布 采取措施防止使用者信赖报告采取措施防止使用者信赖报告关键词关键词没有义务识别没有义务识别管理层采取行动：使用者知悉修改，延伸程序，有
13、限延伸管理层采取行动：使用者知悉修改，延伸程序，有限延伸(增加段落增加段落)管理层未采取行动：防止使用者信赖报告管理层未采取行动：防止使用者信赖报告财务估价财务估价 练习练习v 考题考题.(2003年，综合题年，综合题)在对在对Y公司公司2009年度财务报表实施年度财务报表实施审计的过程中，发现存在以下事项：审计的过程中，发现存在以下事项：v Y公司为公司为G公司向银行借款提供信用担保。公司向银行借款提供信用担保。2010年年10月，月，G公司因经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期公司因经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款。银行因此向法院起诉，要求的该笔银行借款。银行
14、因此向法院起诉，要求Y公司承担公司承担担保连带责任，支付借款本息担保连带责任，支付借款本息3200万元。万元。2010年年2月月5日日，法院终审判决银行胜诉，并于，法院终审判决银行胜诉，并于2月月15日执行完毕。考虑日执行完毕。考虑到无法向到无法向G公司追偿，公司追偿，Y公司在公司在2010年年2月支付该笔款项月支付该笔款项的同时，将其全额计入当月营业外支出项目。对上述事实的同时，将其全额计入当月营业外支出项目。对上述事实，Y公司拟在公司拟在2009年度财务报表按规定予以披露。年度财务报表按规定予以披露。v 要求：要求：v 针对上述事项，注册会计师是否需要提出审计处理意见？针对上述事项，注册会
15、计师是否需要提出审计处理意见？若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录。若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录。【答案】所述事项属于需要调整财务报表的期后事项，应建议Y公司作以下调整：借：营业外支出赔偿支出 3200 贷：其他应付款 3200财务估价财务估价 练习练习v 考题考题.(2009年，综合题局部，年，综合题局部，1/12分分) A和和B注册会计师负注册会计师负责对甲公司责对甲公司2008年度财务报表进行审计。在审计过程中年度财务报表进行审计。在审计过程中，注意到下列事项：，注意到下列事项：v 2008年年l2月，甲公司购入月，甲公司购入500万元汽车电子仪表。万元汽车电子仪
16、表。2009年年1月月7日，甲公司遭受水灾，导致该批仪表全部报废。甲公日，甲公司遭受水灾，导致该批仪表全部报废。甲公司对司对2008年度财务报表做如下调整：借记年度财务报表做如下调整：借记“资产减值损失资产减值损失”500万元，贷记万元，贷记“存货存货存货跌价准备存货跌价准备”500万元。万元。v 要求：要求： 针对所述事项，针对所述事项，A和和B注册会计师是否需要提出审计处注册会计师是否需要提出审计处理建议理建议? 若需提出审计调整建议，请直接列示调整分录。若需提出审计调整建议，请直接列示调整分录。【答案】水灾发生在资产负债表日后，属于非调整事项，甲公司无需调整2008年度财务报表，只需在财
17、务报表附注中披露。应建议甲公司将已作的调整分录冲销，调整分录为：借：存货存货跌价准备 5000000 贷：资产减值损失 财务估价财务估价 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项v二、复核或有事项二、复核或有事项v（一）或有事项的含义（一）或有事项的含义v1.或有事项或有事项，是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。v2.常见的或有事项：常见的或有事项：未决诉讼或仲裁、未决索赔、税务纠纷、债务担保、产品质量保证(含产品安全保证)、财务承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等，票据贴现与背书、应收账款抵借。v3.或有事项本质上属于不确定事项，其重
18、大错报或有事项本质上属于不确定事项，其重大错报风险较高，需要注册会计师予以充分关注。风险较高，需要注册会计师予以充分关注。财务估价财务估价 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项v二、复核或有事项二、复核或有事项1.1.审计时间：审计完成阶段。审计时间：审计完成阶段。2.2.审计目标：审计目标：v(1)或有事项是否存在和完整，尤其是完整性；v(2)或有事项的确认和计量是否符合规定；v(3)或有事项的列报是否恰当。3 3、审计程序（了解、审计程序（了解-281-281页）页）财务估价财务估价 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项v三、被审计单位管理层声明与律师的询问函三、被审计单位
19、管理层声明与律师的询问函v在对在对期后事项期后事项和和或有事项或有事项等进行审计时，往往要向等进行审计时，往往要向被审计单位索取被审计单位索取管理层声明管理层声明，并对其法律顾问和律，并对其法律顾问和律师进行函证，以获取师进行函证，以获取资产负债表日业已存在的资产负债表日业已存在的，资资产负债表日至复函日产负债表日至复函日这一时期内存在的期后事项和这一时期内存在的期后事项和或有事项的或有事项的审计证据审计证据。v律师的答复和说明，就是律师声明书。律师的答复和说明，就是律师声明书。v如律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信息，或隐如律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信息，或隐瞒信息，应视为审计范围受限
20、瞒信息，应视为审计范围受限。财务估价财务估价 评价审计结果评价审计结果v（一）汇总审计差异（一）汇总审计差异v1. 1.审计差异界定：审计发现的被审计单位会计处审计差异界定：审计发现的被审计单位会计处理方法与企业会计准则的不一致。理方法与企业会计准则的不一致。v2. 2.项目经理负责：根据重要性原则初步确定并汇项目经理负责：根据重要性原则初步确定并汇总并建议被审计单位调整审计差异。总并建议被审计单位调整审计差异。v3. 3.审计差异汇总方法：编制审计差异调整表和试审计差异汇总方法：编制审计差异调整表和试算平衡表。算平衡表。重分类错误未调整不符事项建议调整的不符事项重要性核算误差是否需要调整账户
21、记录审计差异)()(财务估价财务估价 评价审计结果评价审计结果v1.核算核算差异因不正确的会计核算引起。差异因不正确的会计核算引起。v2.重分类错误因未按会计准则列报财务报表而引起重分类错误因未按会计准则列报财务报表而引起。(1)在应收账款项目中反映的预收款项的借方；在应收账款项目中反映的预收款项的借方；(2)在预收款项项目中反映的应收账款的的贷方；在预收款项项目中反映的应收账款的的贷方；(3)在应付账款项目中反映的预付款项的贷方；在应付账款项目中反映的预付款项的贷方；(4)在预付款项项目中反映的应付账款项目的借方；在预付款项项目中反映的应付账款项目的借方；(5)在一年内到期的非流动负债项目中
22、反应一年内到期的长期借在一年内到期的非流动负债项目中反应一年内到期的长期借款、应付债券等。款、应付债券等。v3.3.无论是建议调整的不符事项、重分类错误还是未无论是建议调整的不符事项、重分类错误还是未调整不符事项，在审计工作底稿中通常都是以会计调整不符事项，在审计工作底稿中通常都是以会计分录分录又称审计调整分录又称审计调整分录的形式反映的的形式反映的。财务估价财务估价 评价审计结果评价审计结果v通常需要将审计差异分别汇总至：通常需要将审计差异分别汇总至：v(1)账项调整分录汇总表；账项调整分录汇总表；v(2)重分类调整分录汇总表；重分类调整分录汇总表；v(3)未更正错报汇总表。未更正错报汇总表
23、。v 确定了建议调整的不符事项和重分类错误后，书面征求被审计确定了建议调整的不符事项和重分类错误后，书面征求被审计单位的意见。若被审计单位采纳，应取得被审计单位书面确认单位的意见。若被审计单位采纳，应取得被审计单位书面确认；若不予采纳，分析原因，并根据未调整不符事项的性质和重；若不予采纳，分析原因，并根据未调整不符事项的性质和重要程度，确定是否在审计报告中反映，以及如何反映。要程度，确定是否在审计报告中反映，以及如何反映。v 根据根据未更正错报汇总表中的错报确定意见类型。未更正错报汇总表中的错报确定意见类型。财务估价财务估价 评价审计结果评价审计结果v(二二)编制试算平衡表编制试算平衡表v根据
24、根据账项调整分录汇总表和重分类账项调整分录汇总表和重分类调整分录汇总表中接受调整的部分和未调整分录汇总表中接受调整的部分和未审计的财务报表编制试算平衡表，进而得审计的财务报表编制试算平衡表，进而得到到管理层对外公布的财务报表管理层对外公布的财务报表。v试算平衡表是在未审财务报表基础上，考试算平衡表是在未审财务报表基础上，考虑虑管理层接受调整建议的管理层接受调整建议的调整分录、重分调整分录、重分类分录等内容以类分录等内容以确定已审数与报表披露数确定已审数与报表披露数的表式的表式。财务估价财务估价 审计报告审计报告v 财务估价财务估价 审计报告审计报告v 财务估价财务估价 审计报告的格式审计报告的
25、格式v v综合题v1大华会计师事务所于2007年12月30日接受了ABC股份有限公司的审计委托，该公司注册资本为2000万元，审计前会计报表的资产总额为5000万元。v北京大华会计师事务所委派该所注册会计师A和B共同承担ABC公司的审计业务。他们在计划阶段确定的重要性水平为90万元，而在完成阶段确定的重要性水平100万元。注册会计师A和B于2008年2月15日完成了对ABC股份有限公司2007年12月31日资产负债表及该年度的利润表、现金流量表的外勤审计工作，在复核工作底稿时，发现以下需要考虑的事项：v(1)由于该公司一幢建于1970年、原值200万元、预计使用年限为50年、已提折旧136万元
26、的办公大楼因为未经核实的原因出现裂缝，经过专家鉴定后将预计使用年限改为40年，决定从2007年起改变年折旧率，该公司已在2007年年末报表中作相应披露；v(2)该公司在国外一家联营企业内据称有675000元的长期投资，投资收益为365000元，这些金额已列入2007年的净收益中，但A和B未能取得上面所述的联营企业经审计的会计报表。受公司记录性质的限制，也未能采取其他程序查明此项长期投资和投资收益的金额是否属实；v(3)该公司全部存货占资产总额的50%以上，放置于邻近单位仓库内。由于此仓库倒塌尚未清理完毕，不仅无法估计损失，也无法实施监盘程序；v(4)由于存货使用受到仓库倒塌的限制，正常业务受到
27、严重影响，因而无力支付2008年4月10日即将到期的150万元债务，这一情况均已在会计报表附注中进行了充分、适当的披露；v(5)2007年11月间，该公司被控侵犯专利权，对方要求收取专利权费及罚款200万元，公司已提出辩护，此案正在审理之中，最终结果无法确定；v(6)由于财务困难，公司没有预付下年度的15万元广告费；v(7)A和B从公司职员处了解到，该公司在2008年5月份将进行大规模人事变动。v要求：v(1)逐一分析上述7种情况，分别对每种情况指出应出具的审计报告类型，并简要说明理由。将答案填入下列表格中。 v(2)仅考虑情况(1)、(5)，请代A和B草拟一份审计报告。v审计报告vABC股份
28、有限公司全体股东：v我们审计了后附的北京ABC股份有限公司（以下简称北京ABC公司）2007年12月31日的资产负债表、2007年度的利润表股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。v一、管理层对财务报表的责任v按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制财务报表是ABC 公司管理层的责任。这种责任包括：（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）作出合理的会计估计。v二、注册会计师的责任v我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中
29、国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 v我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。v三、审计意见v我们认为，ABC 公司财务报表已经按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司2007年12月31日的财务状况以及 2007年度的经营成果和现金流量。v四、强调事项v我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，2007年11月间，该公司被控侵犯专利权，对方要求收取专利权费及罚款200万元，公司已提出辩护，此案正在审理之中，最终结果无法确定；本段内容不影响已发表的审计意见。 财务估价财务估价
