1、第十二章第十二章 标准成本法和作业成本法标准成本法和作业成本法第一节第一节 标准成本法标准成本法 一、标准成本法的概念、标准成本法的概念 标准成本法标准成本法又称标准成本制度，它又称标准成本制度，它是将成本是将成本计算和成本控制相结合，计算和成本控制相结合，包括制定标准成本、计包括制定标准成本、计算和分析成本差异、处理成本差异三个环节算和分析成本差异、处理成本差异三个环节的一的一种成本计算方法。种成本计算方法。 其他成本计算方法计算的产品成本是产品的其他成本计算方法计算的产品成本是产品的实际成本，而标准成本法下的产品成本，则是实际成本，而标准成本法下的产品成本，则是产产品的标准成本品的标准成本
2、，而不是产品的实际成本。因此，而不是产品的实际成本。因此，标准成本法主要是用来加强企业成本控制。从本标准成本法主要是用来加强企业成本控制。从本质上来讲，它是一种质上来讲，它是一种成本管理的方法成本管理的方法。这是标准。这是标准成本法与其他成本计算方法的最根本的区别。成本法与其他成本计算方法的最根本的区别。 标准成本的作用标准成本的作用 （1 1）标准成本）标准成本能够有效地进行成本控制能够有效地进行成本控制。具有客观。具有客观性和科学性。在日常经济活动中，计算和分析差异，可性和科学性。在日常经济活动中，计算和分析差异，可以找到成本升降的真正原因，以采取有效的措施消除实以找到成本升降的真正原因，
3、以采取有效的措施消除实际成本超出标准成本的差异，进行成本控制。际成本超出标准成本的差异，进行成本控制。 （2 2）有利于分清各部门责任有利于分清各部门责任。 （3 3）标准成本能够为企业经营决策提供依据。标准成本能够为企业经营决策提供依据。由于由于标准成本使企业管理者所期望达到的预定目标成本，它标准成本使企业管理者所期望达到的预定目标成本，它剔除了各种不合理的因素，因此可以作为确定产品价格剔除了各种不合理的因素，因此可以作为确定产品价格的基础，用于产品销售定价决策。同时由于标准成本是的基础，用于产品销售定价决策。同时由于标准成本是采用科学方法制订的，既不是高不可攀，也并非轻而易采用科学方法制订
4、的，既不是高不可攀，也并非轻而易举就可以达到的，因此它又可以作为定量化决策成本分举就可以达到的，因此它又可以作为定量化决策成本分析的依据，用于对有关方案的鉴别与选优等。析的依据，用于对有关方案的鉴别与选优等。 （4）简化了成本核算工作简化了成本核算工作。二、标准成本的制定二、标准成本的制定 （一）成本标准的类型（一）成本标准的类型 常见的成本标准有常见的成本标准有三种三种分类方法：分类方法： 1.按照制定成本标准的依据不同，分为历史标按照制定成本标准的依据不同，分为历史标准成本和预期标准成本。准成本和预期标准成本。 2.按照标准成本使用的期限不同，分为基本标按照标准成本使用的期限不同，分为基本
5、标准成本和现行标准成本。准成本和现行标准成本。 3.按照标准成本的水平，分为理想标准成本和按照标准成本的水平，分为理想标准成本和正常标准成本。正常标准成本。 企业在成本控制中应采用何种标准成本，要考企业在成本控制中应采用何种标准成本，要考虑自身情况，既要先进，又要切实可行。制订后既虑自身情况，既要先进，又要切实可行。制订后既不能长期不变，也不能变化过频，一般以每年修订不能长期不变，也不能变化过频，一般以每年修订一次为宜。一次为宜。（二）标准成本的制定（二）标准成本的制定 标准成本是由企业会计部门会同采购、标准成本是由企业会计部门会同采购、劳资、行政管理、技术及具体生产等有关责劳资、行政管理、技
6、术及具体生产等有关责任部门，在对企业具体的生产经营条件进行任部门，在对企业具体的生产经营条件进行认真仔细分析研究的基础上共同制定的。认真仔细分析研究的基础上共同制定的。产产品的标准成本是针对产品生产成本的直接材品的标准成本是针对产品生产成本的直接材料、直接人工和制造费用三大项目进行制订料、直接人工和制造费用三大项目进行制订的的，其基本形式是以，其基本形式是以“用量标准用量标准”与与“价格价格标准标准”的乘积求得有关项目的标准成本，这的乘积求得有关项目的标准成本，这样便与计算、分析实际成本与标准成本之间样便与计算、分析实际成本与标准成本之间的差异及其产生的原因，进而明确责任的差异及其产生的原因，
7、进而明确责任。 标准成本标准成本=标准消耗量标准消耗量标准价格标准价格 直接材料直接材料标准成本标准成本=直接材料标准数量直接材料标准数量直直接材料标准接材料标准 直接人工直接人工的标准成本的标准成本=直接人工标准工时直接人工标准工时直接人工标准工资率直接人工标准工资率 固定制造费用固定制造费用标准成本标准成本=标准工时标准工时固定固定制造费用标准分配率制造费用标准分配率 变动制造费用变动制造费用标准成本标准成本=标准工时标准工时变动变动制造费用标准分配率制造费用标准分配率 单位产品单位产品标准成本标准成本=直接材料标准成本直接材料标准成本直接人工标准成本制造费用标准成本直接人工标准成本制造费
8、用标准成本三、成本差异的计算与分析三、成本差异的计算与分析 （一）成本差异概念（一）成本差异概念 成本差异是指实际成本与标准成本成本差异是指实际成本与标准成本之间的差额。之间的差额。 成本差异成本差异= =实际数量实际数量实际价格实际价格标标准数量准数量标准价格标准价格 如果如果实际成本大于实际成本大于标准成本所形成的差异叫标准成本所形成的差异叫做做不利差异、逆差或超支不利差异、逆差或超支； 如果如果实际成本小于实际成本小于标准成本所形成的差异，标准成本所形成的差异，叫做叫做有利差异、顺差或节约有利差异、顺差或节约。 （二）成本差异种类（二）成本差异种类 数量差异和价格差异数量差异和价格差异
9、成本差异成本差异= =实际数量实际数量实际价格实际价格标准数标准数量量标准价格标准价格=数量差异数量差异+ +价格差异价格差异 = =实际数量实际数量实际价格实际价格标准数量标准数量标准价格标准价格 +实际数量实际数量标准价格标准价格实际数量实际数量标准价格标准价格 =（实际价格（实际价格标准价格）标准价格）实际数量实际数量 +（实际数量实际数量标准数量）标准数量） 标准价格标准价格直接材料直接材料：包括包括直接材料用量差异和直接材料直接材料用量差异和直接材料价格差异价格差异直接人工直接人工：包括直接人工效率（工时）差异和：包括直接人工效率（工时）差异和直接人工工资率差异直接人工工资率差异固定
10、制造费用固定制造费用：包括固定制造费用效率（工时）：包括固定制造费用效率（工时）差异和固定制造费用开支差异和固定制造费用开支（分配率）差异（分配率）差异变动制造费用变动制造费用：包括变动制造费用效率（工时）：包括变动制造费用效率（工时）差异和变动制造费用开支差异和变动制造费用开支（分配率）差异（分配率）差异（三）各种成本差异的计算分析（三）各种成本差异的计算分析 1.直接材料成本差异的计算分析直接材料成本差异的计算分析 直接材料成本差异直接材料成本差异=材料实际成本材料标准成材料实际成本材料标准成本本 =实际数量实际数量乘以实际价格标准数量乘以实际价格标准数量标准价标准价格格 材料数量差异材料
11、数量差异=（实际数量标准数量）（实际数量标准数量）标准标准价格价格 材料价格差异材料价格差异=（实际价格标准价格）（实际价格标准价格）实际实际数量数量 例，某产品生产过程耗用例，某产品生产过程耗用A材料，材料，A材料的材料的标准消耗量为标准消耗量为600千克，标准单价为千克，标准单价为8元，实际消元，实际消耗量为耗量为700千克，实际单价为千克，实际单价为7.57.5元。则元。则A A材料成本材料成本差异计算如下：差异计算如下： A A材料成本差异材料成本差异=700=7007.57.56006008=4508=450（元）（元） 其中数量差异其中数量差异= =（700700600600）8=
12、8008=800（元）（元） （不利差异）（不利差异） 价格差异价格差异= =（7.57.58 8）700=-350700=-350（元）（元） （有利差异）（有利差异） 分析：该产品生产耗用分析：该产品生产耗用A A材料超支材料超支450450元，元，其中由于增加了材料的消耗量引起成本超支其中由于增加了材料的消耗量引起成本超支800800元，而由于降低了采购成本引起成本节约元，而由于降低了采购成本引起成本节约了了350350元。因此，企业要降低材料成本和在控元。因此，企业要降低材料成本和在控制采购成本的基础上，有效控制生产部门消制采购成本的基础上，有效控制生产部门消耗量，减少浪费。耗量，减少
13、浪费。 材料的材料的价格差异一般应由采购部门价格差异一般应由采购部门负负责，例如材料采购的批量、交货方式、运责，例如材料采购的批量、交货方式、运输工具、材料的品质等，不论这些因素的输工具、材料的品质等，不论这些因素的任何一个脱离预先确定的标准，都可能形任何一个脱离预先确定的标准，都可能形成材料价格的差异。成材料价格的差异。但如为满足生产上的但如为满足生产上的需要需要，可能对某种材料进行小批量订货，可能对某种材料进行小批量订货，或运输方式发生改变等所形成的材料价格或运输方式发生改变等所形成的材料价格的不利差异，则不应由采购部门负责，而的不利差异，则不应由采购部门负责，而应由应由生产部门生产部门负
14、责。负责。 材料材料用量差异用量差异由生产部门负责。由生产部门负责。2.直接人工成本差异的计算与分析直接人工成本差异的计算与分析 直接人工成本差异直接人工成本差异=实际工时实际工时实际工资率实际工资率 标准工时标准工时标准工资率标准工资率 直接人工效率差异直接人工效率差异=（实际工时标准工时）（实际工时标准工时）标标准工资率准工资率 直接人工工资率差异直接人工工资率差异=（实际工资率标准工资率）（实际工资率标准工资率）实际工时实际工时 例：例：生产甲产品生产甲产品200件，单位产品消耗的标准件，单位产品消耗的标准工时为工时为5 5小时，标准工资率为小时，标准工资率为2.52.5元元/ /小时，
15、实际消小时，实际消耗的工时为耗的工时为12001200小时，实际支付工资小时，实际支付工资28802880元。则元。则该产品的直接人工成本差异计算如下：该产品的直接人工成本差异计算如下： 直接人工成本差异直接人工成本差异=2880=2880200 200 5 52.5=3802.5=380（元）（元） 其中效率差异其中效率差异= =（120012002002005 5）2.5=5002.5=500（元）（元） （不利差异）（不利差异） 工资率差异工资率差异= =（2.42.42.52.5）1200=-1201200=-120（元）（元） （有利差异）（有利差异） 分析：分析：甲产品的直接人工成
16、本超支甲产品的直接人工成本超支380380元，元，其中，由于生产效率降低导致成本增加了其中，由于生产效率降低导致成本增加了500500元，元，工资率降低只使得成本降低了工资率降低只使得成本降低了120120元。因此，要元。因此，要降低直接人工成本，在工资水平不断提高的前降低直接人工成本，在工资水平不断提高的前提下，必须改进生产提下，必须改进生产工艺，提高劳动熟练程度，工艺，提高劳动熟练程度，以提高劳动生产率。以提高劳动生产率。 人工效率差异产生的人工效率差异产生的原因原因主要有材料或零主要有材料或零件的传递方式不正确、工人技术的熟练程度和件的传递方式不正确、工人技术的熟练程度和责任感、机器设备
17、运转不正常、作业计划安排责任感、机器设备运转不正常、作业计划安排不周密、动力供应情况不良等。这些原因产生不周密、动力供应情况不良等。这些原因产生的差异一般应由的差异一般应由生产部门生产部门负责；但也可能有一负责；但也可能有一部分应由部分应由其他部门其他部门负责，负责，例如例如，采购部门购入，采购部门购入质量低劣的材料，或由于生产工艺流程发生改质量低劣的材料，或由于生产工艺流程发生改变等，则是由非生产部门控制和负责的。变等，则是由非生产部门控制和负责的。 3.变动制造费用差异的计算与分析变动制造费用差异的计算与分析 变动制造费用差异变动制造费用差异=实际变动费用标准工时实际变动费用标准工时标标
18、准变动制造费用分配率准变动制造费用分配率 效率差异效率差异=（实际工时标准工时）（实际工时标准工时）标准变动制标准变动制造费用分配率造费用分配率 分配率差异分配率差异=（实际变动制造费用分配率标准变（实际变动制造费用分配率标准变动制造费用分配率）动制造费用分配率）实际工时实际工时 例：例：某车间本月变动制造费用实际发生某车间本月变动制造费用实际发生额为额为2680元，实际消耗工时为元，实际消耗工时为1 500小时。小时。标准工时为标准工时为1400小时，变动制造费用标准分小时，变动制造费用标准分配率为配率为1.8。则变动制造费用成本差异计算如。则变动制造费用成本差异计算如下：下： 变动制造费用
19、成本差异变动制造费用成本差异 =268014001.8=1601.8=160（元）（元） 其中其中效率差异效率差异= =（1500150014001400）1.8=1801.8=180（元）（元） （不利差异）（不利差异） 分配率差异分配率差异= =（2 680 15002 680 15001.81.8） 1500 1500 =-20=-20（元（元）（有利差异）（有利差异） 分析：分析：变动制造费用成本超支变动制造费用成本超支160元，元，由于机器工时的增加使成本增加了由于机器工时的增加使成本增加了180元，元，而分配率的降低使成本降低了而分配率的降低使成本降低了20元。元。 变动制造费用是
20、一个综合性的费用项目。变动制造费用是一个综合性的费用项目。对其差异的分析，应结合变动制造费用具体对其差异的分析，应结合变动制造费用具体明细项目进行深入细致的分析。在实际工作明细项目进行深入细致的分析。在实际工作中，通常情况下是根据预先编制变动制造费中，通常情况下是根据预先编制变动制造费用明细项目的用明细项目的弹性预算弹性预算，并结合同类明细项，并结合同类明细项目的实际发生数，进行对比分析，从而找出目的实际发生数，进行对比分析，从而找出差异发生的原因，落实责任。应当说明的是，差异发生的原因，落实责任。应当说明的是，变动制造费用变动制造费用效率差异实际上效率差异实际上反映的是产品反映的是产品制造过
21、程中的制造过程中的工时利用效率工时利用效率的问题，在差异的问题，在差异分析时应结合分析时应结合直接人工效率差异直接人工效率差异来进行来进行4.固定制造费用差异的计算与分析固定制造费用差异的计算与分析 固定制造费用差异固定制造费用差异=（实际分配率（实际分配率实际工时）实际工时）（标准分配率（标准分配率标准工时）标准工时） = 实际固定制造费用实际固定制造费用标准固定制造费用标准固定制造费用 固定制造费用标准分配率固定制造费用标准分配率=预算固定制造费用预算固定制造费用预算工时预算工时 固定制造费用实际分配率固定制造费用实际分配率=实际固定制造费用实际固定制造费用实际工时实际工时 其中效率差异其
22、中效率差异=（实际工时标准工时）（实际工时标准工时）标准标准固定制造费用分配率固定制造费用分配率 分配率差异分配率差异=（实际变动制造费用分配率标准（实际变动制造费用分配率标准变动制造费用分配率）变动制造费用分配率）实际工时实际工时 例：例：某车间某车间本月生产甲产品本月生产甲产品200件，件，本本月实际耗用工时月实际耗用工时3000个，个，实际固定制造费用实际固定制造费用9600元。元。单位产品标准工时单位产品标准工时20小时。小时。本月固本月固定制造费用分配率为定制造费用分配率为3元元/小时。小时。 标准固定制造费用标准固定制造费用200203=12000（元）（元） 固定制造费用差异固定
23、制造费用差异= 960012000 =-2400（元）（元） 固定制造费用开支差异固定制造费用开支差异（3.2-33.2-3）3000=6003000=600（元）（不利差异）（元）（不利差异） 固定制造费用效率差固定制造费用效率差（3000-2003000-20020203=-30003=-3000（元）（有利差异）（元）（有利差异） 分析：分析：固定制造费用成本降低固定制造费用成本降低2400元，由于机器工时元，由于机器工时的减少使成本降低了的减少使成本降低了3000元，而分配率的提高使成本增加了元，而分配率的提高使成本增加了20元。元。 由于固定制造费用是由许多明细项目组成，总差异不利由
24、于固定制造费用是由许多明细项目组成，总差异不利于对每个项目进行控制和考核。因此，为了更准确地查明差于对每个项目进行控制和考核。因此，为了更准确地查明差异产生的原因，就必须按固定制造费用各项目的静态预算数异产生的原因，就必须按固定制造费用各项目的静态预算数与其实际发生数进行对比，以便分别具体情况采取适当的措与其实际发生数进行对比，以便分别具体情况采取适当的措施。施。 固定制造费用开支差异的产生主要是由企业内部因素造固定制造费用开支差异的产生主要是由企业内部因素造成的，诸如临时添置固定资产、不按原定计划时用管理人员成的，诸如临时添置固定资产、不按原定计划时用管理人员及辅助生产人员，致使培训费增加等
25、。及辅助生产人员，致使培训费增加等。 生产能力利用差异的产生主要是由于产品产量和销量的生产能力利用差异的产生主要是由于产品产量和销量的变动所引起的。例如经济环境恶劣、产品定价过高，都可能变动所引起的。例如经济环境恶劣、产品定价过高，都可能使产品销路不畅、原材料供应不足等。使产品销路不畅、原材料供应不足等。 至于固定制造费用效率差异产生的原因则与直接人工效至于固定制造费用效率差异产生的原因则与直接人工效率差异形成的原因相同，一般应由人事管理部门负责。率差异形成的原因相同，一般应由人事管理部门负责。四、标准成本法的账务处理四、标准成本法的账务处理 1.标准成本法的账户设置标准成本法的账户设置 标准
26、成本法下设置的标准成本法下设置的“原材料原材料”、“生产成生产成本本”、“库存商品库存商品账户，不论借方还是贷方均登记账户，不论借方还是贷方均登记实际产量的标准成本实际产量的标准成本。为了归集日常计算出来的各。为了归集日常计算出来的各种成本差异，其所使用的账户可按大类的成本项目种成本差异，其所使用的账户可按大类的成本项目进行设置，也可按具体成本差异的内容来设置：进行设置，也可按具体成本差异的内容来设置： （1）按大类的成本项目设置的计算成本差异）按大类的成本项目设置的计算成本差异账户主要包括：账户主要包括：“直接材料成本差异直接材料成本差异”、“直接人直接人工成本差异工成本差异”、“变动制造费
27、用成本差异变动制造费用成本差异”和和“固固定制造费用成本差异定制造费用成本差异”，在每个账户下再按各成本，在每个账户下再按各成本差异产生的原因设置明细账户。差异产生的原因设置明细账户。 （2）按具体成本差异的内容设置账户主要）按具体成本差异的内容设置账户主要包括：包括：“材料用量差异材料用量差异”、“材料价格差异材料价格差异”、“直接人工效率差异直接人工效率差异”、“直接人工工资率差直接人工工资率差异异”、“变动制造费用效率差异变动制造费用效率差异”、“变动制造变动制造费用开支差异费用开支差异”、 “固定制造费用开支差异固定制造费用开支差异”和和“固定制造费用效率差异固定制造费用效率差异”等八
28、个差异账户。等八个差异账户。 各种不利差异，应分别记入有关差异账户的各种不利差异，应分别记入有关差异账户的借方；各种有利差异，应分别记有关差异账户的借方；各种有利差异，应分别记有关差异账户的贷方。贷方。 2.会计期未对成本差异进行的处理会计期未对成本差异进行的处理 在会计期末分析计算出各种成本差异后，企业会在会计期末分析计算出各种成本差异后，企业会计人员要及时对其进行处理。计人员要及时对其进行处理。通常的做法通常的做法是：是： （1 1）在期末要将各项成本差异账户予以结清，如在期末要将各项成本差异账户予以结清，如果差异较小，则全部计入本期产品销售成本，作为销果差异较小，则全部计入本期产品销售成
29、本，作为销售毛利的调整项目；如果差异较大，可在期末在产品、售毛利的调整项目；如果差异较大，可在期末在产品、库存产成品和本期已售产品之间进行分配，资产负债库存产成品和本期已售产品之间进行分配，资产负债表中的在产品项目和产成品项目以及损益表中的本期表中的在产品项目和产成品项目以及损益表中的本期已售产品成本反映的都是产品的实际成本。已售产品成本反映的都是产品的实际成本。 （2 2）期末根据各成本差异账户的借贷方余额编制）期末根据各成本差异账户的借贷方余额编制“成本差异汇总表成本差异汇总表”。将产品的各种有利成本差异和。将产品的各种有利成本差异和不利差异相互抵消后的净额作为销售成本的调整项目。不利差异
30、相互抵消后的净额作为销售成本的调整项目。 五、标准成本法与定额法的比较五、标准成本法与定额法的比较 标准成本法是西方国家企业所广泛采用的一种包标准成本法是西方国家企业所广泛采用的一种包括制定标准成本、计算和分析成本差异以及处理成本括制定标准成本、计算和分析成本差异以及处理成本差异差异三个环节三个环节，将成本计算与成本控制，将成本计算与成本控制结合结合在一起的在一起的成本计算方法。成本计算方法。 1.标准成本法区别于定额法以及其他成本计算标准成本法区别于定额法以及其他成本计算方法的根本之处在于，采用定额法计算的是产品的实方法的根本之处在于，采用定额法计算的是产品的实际成本，而在标准成本法下，一般
31、只计算产品的标准际成本，而在标准成本法下，一般只计算产品的标准成本，不需要计算产品的实际成本。成本，不需要计算产品的实际成本。 2.在定额法下，对成本差异的核算较为简单，在定额法下，对成本差异的核算较为简单，只核算各成本项目的成本差异，且不需要设置单独的只核算各成本项目的成本差异，且不需要设置单独的成本差异会计科目，与定额成本在同一个成本明细账成本差异会计科目，与定额成本在同一个成本明细账中进行核算。而在标准成本法下，要设置各种总账科中进行核算。而在标准成本法下，要设置各种总账科目对成本差异进行核算，并在利润表中详细列示。目对成本差异进行核算，并在利润表中详细列示。 3.在定额法下，在期末要将
32、成本差异在各在定额法下，在期末要将成本差异在各种产品之间、完工产品与在产品之间进行分配；种产品之间、完工产品与在产品之间进行分配；在标准成本法下，企业一般是将各种成本差异全在标准成本法下，企业一般是将各种成本差异全部作为当期损益来进行处理的。部作为当期损益来进行处理的。 4.在定额法下，可以根据现成的定额成本在定额法下，可以根据现成的定额成本来进行成本差异的计算和分析成本差异；而在标来进行成本差异的计算和分析成本差异；而在标准成本法下，计算和分析成本差异所依据的标准准成本法下，计算和分析成本差异所依据的标准成本则是多种多样的，如基本标准成本、正常标成本则是多种多样的，如基本标准成本、正常标准成
33、本和理想标准成本等。准成本和理想标准成本等。第二节第二节 作业成本法作业成本法 一、作业成本法产生的社会背景一、作业成本法产生的社会背景 作业成本法是英文作业成本法是英文ActivityBased Costing或或ActivityBased Costing System的中文译名，简称的中文译名，简称ABC法。它是以作业为基础，法。它是以作业为基础，通过对作业成本的确认、计量而计算产品成本通过对作业成本的确认、计量而计算产品成本的一种方法。的一种方法。 其基本思想最早由美国会计学者科勒在其基本思想最早由美国会计学者科勒在20世纪世纪30年代末年代末40年代初提出，年代初提出，20世纪世纪80
34、年代初期年代初期和中期，西方会计学者开始对它进行全面反思，和中期，西方会计学者开始对它进行全面反思，加快了对作业成本法的全面研究，加快了对作业成本法的全面研究，80年代后期年代后期开始在企业实际中应用。它是对传统的成本计开始在企业实际中应用。它是对传统的成本计算方法的创新。算方法的创新。 作业成本法的产生和应用与新制造环境下的成作业成本法的产生和应用与新制造环境下的成本构成内容的变化密切相关。由于传统的成本计算本构成内容的变化密切相关。由于传统的成本计算方法通常是以某一总量为基础，计算统一的间接费方法通常是以某一总量为基础，计算统一的间接费用率来分配间接费用的，所以在间接费用较少、间用率来分配
35、间接费用的，所以在间接费用较少、间接费用在总成本中所占比重较少、对成本的管理要接费用在总成本中所占比重较少、对成本的管理要求不高的情况下是可行的。但自求不高的情况下是可行的。但自20世纪世纪70年代以来，年代以来，高科技在生产领域的广泛应用，加快了社会生产的高科技在生产领域的广泛应用，加快了社会生产的发展，日本、美国等一些发达国家纷纷实行自动化发展，日本、美国等一些发达国家纷纷实行自动化生产、电脑辅助设计、电脑辅助制造弹性制造系统生产、电脑辅助设计、电脑辅助制造弹性制造系统（FMS）的丰硕成果。这就为生产经营的革命性变）的丰硕成果。这就为生产经营的革命性变革提出了要求，同时也为它提供了技术上的
36、可能。革提出了要求，同时也为它提供了技术上的可能。这就使得直接人工费用在成本中的比例越来越小，这就使得直接人工费用在成本中的比例越来越小，间接费用的比例大幅度上升。间接费用的比例大幅度上升。 如如20世纪世纪80年代间接费用在产品生产年代间接费用在产品生产成本中所占的比重，美国为成本中所占的比重，美国为35，日本为，日本为26；就美日的电子和机器制造业看，这；就美日的电子和机器制造业看，这一比重在日本高达一比重在日本高达5060，在美国高，在美国高达达75。同时，产品的多样化，也会使各。同时，产品的多样化，也会使各种产品在技术层次上（精密程度）相差较种产品在技术层次上（精密程度）相差较大。在这
37、种成本构成内容发生变化的情况大。在这种成本构成内容发生变化的情况下，为了正确计算产品成本，提供更为广下，为了正确计算产品成本，提供更为广泛和相关的成本信息，以满足企业经营管泛和相关的成本信息，以满足企业经营管理的需要，客观上要求把成本控制的重点理的需要，客观上要求把成本控制的重点由直接材料、直接人工逐步向制造费用转由直接材料、直接人工逐步向制造费用转移。移。 从另一方面来看，在电子技术革命的基础上，从另一方面来看，在电子技术革命的基础上，既产生了高度电脑化、自动化的先进制造企业，既产生了高度电脑化、自动化的先进制造企业，同时也带来了管理观念和管理技术的重大变革，同时也带来了管理观念和管理技术的
38、重大变革，形成了以高科技为基础的新的企业观。所谓新的形成了以高科技为基础的新的企业观。所谓新的企业观，就是把企业看作是为最终满足顾客需要企业观，就是把企业看作是为最终满足顾客需要而设计的而设计的“一系列作业一系列作业”的集合体，形成一个由的集合体，形成一个由此及彼、由内到外的作业链。如要完成一项工作此及彼、由内到外的作业链。如要完成一项工作就要消耗一定的资源，而作业的产出又形成一定就要消耗一定的资源，而作业的产出又形成一定的价值，转移到下一个作业，依此类推，直到最的价值，转移到下一个作业，依此类推，直到最终把产品提供给企业外部的顾客，以满足他们的终把产品提供给企业外部的顾客，以满足他们的需要。
39、这里所说的作业是指基于一定目的、以人需要。这里所说的作业是指基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内的某种活动为主体、消耗一定资源的特定范围内的某种活动或事项。或事项。 作业的转移同时伴随着价值的转移，作业的转移同时伴随着价值的转移，最终产品是全部作业的集合，同时也表现最终产品是全部作业的集合，同时也表现为全部作业的价值集合。因此作业链的形为全部作业的价值集合。因此作业链的形成过程，也就是价值链的形成过程。作业成过程，也就是价值链的形成过程。作业形成价值，但并不是所有的作业都增加转形成价值，但并不是所有的作业都增加转移给顾客的价值，可以增加转移给顾客价移给顾客的价值，可以增加转移给顾
40、客价值的作业叫做增加价值的作业；不能增加值的作业叫做增加价值的作业；不能增加转移给顾客的价值的作业叫做不增加价值转移给顾客的价值的作业叫做不增加价值的作业或浪费作业。企业管理就是要以作的作业或浪费作业。企业管理就是要以作业管理为核心，尽最大努力消除不增加价业管理为核心，尽最大努力消除不增加价值的作业，尽可能提高增加价值的作业的值的作业，尽可能提高增加价值的作业的运作效率，减少其资源消耗。运作效率，减少其资源消耗。 成本核算的根本性要求就是满足企业经营管成本核算的根本性要求就是满足企业经营管理的需求。新技术革命和日趋剧烈的市场竞争使理的需求。新技术革命和日趋剧烈的市场竞争使企业的经营管理方式的变
41、化，对传统的成本计算企业的经营管理方式的变化，对传统的成本计算方法产生前所未有的冲击，它要求成本核算工作方法产生前所未有的冲击，它要求成本核算工作由以由以“产品产品”为中心转移到以作业为中心，建立为中心转移到以作业为中心，建立起一个以作业为基本对象的科学的成本信息系统，起一个以作业为基本对象的科学的成本信息系统，使之贯穿于作业管理的全过程，以便通过它对所使之贯穿于作业管理的全过程，以便通过它对所有作业活动进行追踪，进行动态反映，提供更为有作业活动进行追踪，进行动态反映，提供更为相关精细的信息，并在此基础上建立起更为科学、相关精细的信息，并在此基础上建立起更为科学、有效的决策、计划、控制、分析和
42、考评机制，以有效的决策、计划、控制、分析和考评机制，以促进企业作业管理水平的提高。于是就产生了以促进企业作业管理水平的提高。于是就产生了以作业量为成本分配基础，以作业为成本计算的基作业量为成本分配基础，以作业为成本计算的基本对象，旨在为企业作业管理提供更为相关、相本对象，旨在为企业作业管理提供更为相关、相对准确的成本信息的成本计算方法对准确的成本信息的成本计算方法作业成本作业成本计算法计算法。二、作业成本法的基本特征二、作业成本法的基本特征 作业成本计算的核心是在计算产品成本时作业成本计算的核心是在计算产品成本时,先先将制造费用归集于每一作业，然后再由每一作业成将制造费用归集于每一作业，然后再
43、由每一作业成本分摊到产品成本。因此，进行作业成本的计算，本分摊到产品成本。因此，进行作业成本的计算，必须明确作业成本计算的几个基本特征：必须明确作业成本计算的几个基本特征： 1.作业。作业是作业成本法下的最基本的概作业。作业是作业成本法下的最基本的概念，是进行作业成本计算的核心和基础。一般认为，念，是进行作业成本计算的核心和基础。一般认为，作业是企业为了提供一定产量的产品或劳务所消耗作业是企业为了提供一定产量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体。通的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体。通俗地讲，作业也就是基于一定目的、以人为主体、俗地讲，作业也就是基于一定目的、以人为
44、主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。不同企业的作消耗一定资源的特定范围内的工作。不同企业的作业在分类上具有较大的差别。通常情况下，制造类业在分类上具有较大的差别。通常情况下，制造类企业的作业可以分为五个基本的类别：企业的作业可以分为五个基本的类别： （1）进货作业，即与采购业务密切相关的）进货作业，即与采购业务密切相关的各项作业，如外购原材料的搬运、分类整理、各项作业，如外购原材料的搬运、分类整理、储存等。储存等。 （2）生产作业，即与生产过程密切相关的）生产作业，即与生产过程密切相关的作业，如加工、组装、检验、包装、储存等。作业，如加工、组装、检验、包装、储存等。 （3）营销作业，即与推销
45、介绍企业产品相）营销作业，即与推销介绍企业产品相关的作业，如建立销货渠道、广告、促销等。关的作业，如建立销货渠道、广告、促销等。 （4）发货作业，即与产品销售发出相关的）发货作业，即与产品销售发出相关的作业，如产品入库、发运、订单处理等。作业，如产品入库、发运、订单处理等。 （5）服务作业，指为主要经营活动提供服）服务作业，指为主要经营活动提供服务的各项作业，如安装、修理、设备调整等。务的各项作业，如安装、修理、设备调整等。 对生产作业可以进一步划分为：对生产作业可以进一步划分为： 单位作业，即使每一单位产品都直接受益的作业，单位作业，即使每一单位产品都直接受益的作业，如直接材料、直接人工。如
46、直接材料、直接人工。此类作业是重复性的，此类作业是重复性的，每生产一单位产品即需要作业一次，所耗成本将每生产一单位产品即需要作业一次，所耗成本将随产品数量而变动，与产品产量成比例变动。随产品数量而变动，与产品产量成比例变动。 批别作业，即与产品批此相关的作业，批别作业，即与产品批此相关的作业，如对每批如对每批产品的检验、机器准备、订单处理等。这类作业产品的检验、机器准备、订单处理等。这类作业与批次相关但与批量无关。与批次相关但与批量无关。 产品作业，为生产特定产品而进行的作业，如对产品作业，为生产特定产品而进行的作业，如对每一种产品编制数控规划、材料清单等。这类作每一种产品编制数控规划、材料清
47、单等。这类作业的成本与产品产量及批数无关，但与产品项目业的成本与产品产量及批数无关，但与产品项目成比例变动。成比例变动。 维持作业，为使各项生产条件保持正常工作状维持作业，为使各项生产条件保持正常工作状态而发生的作业。如设备的日常维护、保养等，态而发生的作业。如设备的日常维护、保养等，这类作业与产品的种类和产品的产量无关这类作业与产品的种类和产品的产量无关。 2.作业成本的会计处理。与传统成本会计处作业成本的会计处理。与传统成本会计处理不同。在作业成本制度中，成本的发生首先按理不同。在作业成本制度中，成本的发生首先按其性质记载，再将有关成本按各作业进行归类。其性质记载，再将有关成本按各作业进行
48、归类。 3.成本动因。指作业成本与产品之间的相关成本动因。指作业成本与产品之间的相关性。当作业选定，且作业的成本一归集后，就应性。当作业选定，且作业的成本一归集后，就应将作业的成本根据相关性的要求分配到产品中去。将作业的成本根据相关性的要求分配到产品中去。假如某一作业的成本与产品产量相关，则以产量假如某一作业的成本与产品产量相关，则以产量作为作业成本与产品之间的动因；假如某一作业作为作业成本与产品之间的动因；假如某一作业的成本与产品消耗的机器小时直接相关，则可选的成本与产品消耗的机器小时直接相关，则可选择机器小时作为作业成本与产品之间的动因。择机器小时作为作业成本与产品之间的动因。 4.增加直
49、接成本。在传统成本制度下，只有直增加直接成本。在传统成本制度下，只有直接材料和直接人工属于直接成本，其他各项则属接材料和直接人工属于直接成本，其他各项则属于间接成本。在作业成本制度下，则尽可能将各于间接成本。在作业成本制度下，则尽可能将各类成本归为直接成本。类成本归为直接成本。三、作业成本法核算的基本程序三、作业成本法核算的基本程序 作业成本法的基本步骤较多，内容较广泛。但作业成本法的基本步骤较多，内容较广泛。但一般包括以下一般包括以下六个步骤六个步骤。 1.选择成本基础选择成本基础 选择成本基础，就是将与企业间接费的发生有选择成本基础，就是将与企业间接费的发生有关的作业活动进行分类。不同类型
50、的企业，不同的关的作业活动进行分类。不同类型的企业，不同的生产，其作业活动的领域不同，其选择的成本基础生产，其作业活动的领域不同，其选择的成本基础也就不尽相同。同时企业生产经营过程中的作业千也就不尽相同。同时企业生产经营过程中的作业千差万别，例如有的企业可以将作业活动划分为原材差万别，例如有的企业可以将作业活动划分为原材料处理、制订生产计划、设备维护、调整与准备、料处理、制订生产计划、设备维护、调整与准备、检验、物料消耗、电力消耗等；有的企业则把作业检验、物料消耗、电力消耗等；有的企业则把作业活动分为采购、设计、规划、组织订货、制造、仓活动分为采购、设计、规划、组织订货、制造、仓储与发运、售后
