1、第十章 财税行政法案例分析财税行政法案例分析一、这辆汽车能不能扣？一、这辆汽车能不能扣？n一、基本案情n某市地税局稽查局于2002年2月20日，对该市一家宾馆2001年度纳税情况进行检查，发现该宾馆欠缴地方各税12万多元，宾馆对上述事实及证据没有异议。稽查局据此作出税务处理决定书，并送达当事人，该宾馆有关人员在送达回证上签了字。稽查局于2002年2月23日对该宾馆下达了催缴税款通知书，限其于2002年2月28日前缴清税款，期满后宾馆仍未缴纳税款。n2002年3月2日，稽查局税务人员在依法办理税务强制执行手续后，采取税收强制执行措施，依法扣押了该宾馆一辆价值近13万元的小汽车，车辆价值经过合法的
2、拍卖机构评估，并开具了扣押商品、货物、财产专用收据，注明了数量、单价和金额，并将小汽车开至稽查局保管。n 当日下午，某宾馆和市工商银行的有关人员来到稽查局，要求稽查局解除对这辆小汽车的扣押。其理由是：宾馆已经将该汽车做抵押，从工商银行取得贷款10万元，虽然宾馆没有转移对抵押汽车的占有，但将充当抵押品汽车的所有权暂时让渡给了市工商银行。因此，在宾馆未按期归还银行贷款本息之前，这辆汽车的所有权属于市工商银行，而不属于宾馆。现在宾馆并未归还贷款本息，因此汽车属于市工商银行所有，稽查局不应该扣押这辆汽车。n 稽查局通过调查得知，这辆汽车是2002年1月16日才抵押给市工商银行的，因此要求宾馆另外提供可
3、供扣押的价值相当于应纳税款式财产，但是宾馆已没有其他可供扣押的财产。在此情况下，稽查局决定不予解除扣押。n二、复议决定n 该宾馆向稽查局上一级税务机关申请复议，市工商银行作为第三人参加了行政复议。复议机关审查后决定受理，经过依法审理作出行政复议决定：维持原税务行政强制执行决定。n三、案例评析n 那么，这辆汽车到底能不能扣押，税务机关作出的复议决定是否正确呢？这只能从法律中寻找答案。n 在现实生活中，纳税人出于生产经营的需要，可能会以自己的财产设定抵押、质押或留置，为自己的一些经营活动提供担保。然而，纳税人需要设置担保时，其财产往往是有限的，其用以设置担保的财产，可能不完全是自己的财产，这些财产
4、或者与他人的债权相联系，或者与欠税相联系。如果纳税人在用财产设定抵押之前，欠有国家税收，那么其用于设置抵押的财产中包括国家的税收利益，国家同时也对该财产拥有所有权。以国家税收利益设置抵押显然是不合理的，为了确保国家的税收利益不受损害，新税收征管法第四十五条第一款规定：“税务机关征收税款，税款优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定的抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”n这一条款明确提出了税款优先的原则。所谓税款优先原则，就是税款的征收较其他一般债权优先组织入库，这体现了国家税收权力的一种优先权，对于保障国家税收安
5、全，保证税款及时足额入库，具有重大现实意义。n 本案中，稽查局查出的欠税是2001年度的税款，而宾馆的汽车是2002年1月16日才设定抵押的，欠缴税款的行为发生在用汽车设定抵押行为之前，因此设定抵押的汽车中包括了国家的税收利益。根据新税收征管法第四十五条第一款规定，宾馆的汽车虽然设定了抵押，但欠税只要发生在抵押之前，税款也应优先执行。宾馆在不能另外提供可以扣押的、价值相当于应纳税款的财产时，说明宾馆的财产不足以清偿税收和有关债务。在这种情况下，税收应优先于抵押权，也就是说稽查局扣押汽车，并通过合法程序和合法机构变现后，应优先用来缴纳税款，有余额的才可用来偿付金融机构相应的债务。n所以说，稽查局
6、所采取的税务行政强制措施是合法的，复议机关维持原税务行政强制执行决定是正确的。二：复议申请该不该受理？二：复议申请该不该受理？n一、基本案情： 1999年11月，经A市国家税务局稽查局查实，B生产企业在1999年1月至6月期间，少缴增值税67200元。A市国家税务局稽查局对B企业的行为作出税务处理决定（A国税稽200012号）,限B 2000年2月15日，企业自接到税务处理决定书之日起15日内补缴增值税67200元。 A市国家税务局稽查局于2000年2月18日将税务处理决定书送达B企业，B企业于2000年3月12日将税款缴交入库并于2000年4月18日向A市国家税务局申请行政复议。A市国家税务
7、局对B企业的行政复议申请进行了审查，作出了不予受理的决定。 B企业对此十分不解，向人民法院提起行政诉讼，请求撤销A市国家税务局不予受理行政复议的决定。人民法院受理此案后，经审理，认定A市国家税务局不予受理行政复议的决定是合法的，驳回了B企业的诉讼请求，判决A市国家税务局胜诉。n 二、案例评析： 本案中，B企业的行政复议申请不符合税务行政复议申请受理的有关规定。1993年实施的中华人民共和国税收征收管理法第五十六条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照法律、行政法规的规定缴纳或者解缴税款及滞纳金，然后可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起六十日内向上
8、一级税务机关申请复议。上一级税务机关应当自收到复议申请之日起六十日内作出复议决定。对复议决定不服的，可以在接到复议决定之日起十五日内向人民法院起诉。”n 国家税务总局制定的税务行政复议规定（试行）第十三条规定：“纳税人及其他税务当事人对税务机关作出的征税行为不服，应当先向复议机关申请行政复议，对复议决定不服，再向人民法院起诉。”申请人按前款规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限缴纳或者解缴税款及滞纳金，然后可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内提出行政复议申请。n B企业未能在税务机关根据法律、行政法规确定的期限内缴纳税款（B企业最迟应于2000年3月
9、3日前缴纳税款），不符合税务行政复议受理的条件，所以，A市国家税务局作出不予受理的决定是正确的。 新修订的中华人民共和国税收征收管理法（2001年5月1日起实施）从完善行政救济制度，进一步保护纳税人的合法权益出发，放宽了税务行政复议的前置条件。第八十八条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”也就是说，纳税人除了可以先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金外，还可以提供相应的担保，根据中华人民共和国担保法规定
10、，担保的方式可以考虑保证、抵押、质押，纳税人只要在税务机关规定缴纳税款的期限之前能够提供相应的担保，并经税务机关认可，同样可以申请税务行政复议。三、三、 同一事实和理由多次申请同一事实和理由多次申请税务行政复议案税务行政复议案n一、基本案情n某市某有限公司是1987年依法设立的中外合作经营企业，具有中国法人资格，其合作方分别为中方的某县城市建设发展总公司和日方的某开发株式会社。合作公司的董事长（法定代表人）由中方出任，总经理由日方出任，合作期限为20年，期满后合作企业的全部资产不作价归中方所有。1992年6月13日，该公司正式营业，但实际上从1987年9月起，日方合作人即开始在境外以公司名义从
11、事业务活动。1990年7月19日，公司董事会做出决定，对日方在境外的活动，中方不作任何形式的参与。1993年2月，在对该公司作税务检查过程中，发现其境外收入不入公司账务，也不进行纳税申报，于是税务机关开始查处。该税务机关根据中华人民共和国工商统一税条例、中华人民共和国外国企业所得税法及其实施细则、中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则、财政部（86）财税字第143号文、（86）财税外字第170号文之规定，决定追补税款70625790.70元，罚款24681959.81元。n1996年9月23日，该市地方税务局同时接到该公司及公司日方合作人就稽查分局做出的关于该公司税务违章问题的处
12、理决定向市局提出的税务行政复议申请，要求撤销稽查分局做出的处理决定，并将纳税主体由该公司变更为公司日方。之后，该市地税局又收到该公司声明函件，声明以该公司名义向地税局申请复议，是没有经过中方同意的，也没有经过董事会同意，是日方的单方面行为。9月24日下午，市地税局行政复议委员会审查了该公司及日方提出的复议申请，由于该公司日方不是本案的纳税主体，没有申请复议的资格，因此对日方提出的复议裁定不予受理，对于该公司由于没有按照市地税局稽查分局地税稽发1996092号文中确定的税额缴纳税款，不符合税务行政复议案件受理条件，依法裁定不予受理。n由于该公司对税务机关的处理决定及多次催缴置之不理，税务机关于1
13、997年4月依法对该公司采取了第一步税务强制执行措施，冻结该公司12个存款账户，冻结存款合计人民币1300多万元，强行划入国库；扣押、拍卖了该公司10部汽车，以拍卖所得抵缴了部分税款。1997年7月，税务机关采取了进一步税务强制执行措施，扣押、查封并拍卖了该公司的另一部分财产，以拍卖所得抵缴税款。n二、案例评析n本案涉及的主要法律内容为：（1）税务行政复议案件的受理；（2）税务行政强制执行。下面就税务行政复议案件的受理问题作进一步的分析。n1、关于纳税人对税款征收问题不服而申请复议的条件。中华人民共和国税收征管法第56条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须依照
14、法律、行政法规的规定缴纳税款及滞纳金，然后要在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内向上一级税务行政机关申请复议。税收征管法实施细则第67条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额缴纳税款及滞纳金。税务行政复议规则第36条第6款规定，按本规则第31条申请复议的，在提出复议申请前已经依照税务机关确定的税额缴纳税款及滞纳金的，方得以提出税务行政复议申请。对于上述规定的正确理解应当是：纳税人必须按照税务机关规定的期限全额缴纳税款后，才可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内向上一级税务行政机关申请复议。n2、关于纳税人以
15、同一事实和理由多次申请税务行政复议的处理。这个问题的处理方式在行政复议法中没有明确的规定。本案中，自该市地税局稽查分局1996年5月29日依法做出了关于该公司税务违章行为的处理决定（某市）地稽发1996092之后，该公司曾先后几次就该处理决定向该市地方税务局提出行政复议，1996年9月23日，该公司提出行政复议申请，经过审查，税务机关认为该公司没有按照税务机关的规定缴清税款，不符合税务行政复议规则第36条第6款的规定，依法做出了不予受理裁定书。1997年4月24日，该公司又以同一事实和理由再次提出行政复议申请。根据原行政复议条例第34条和税务行政复议规则第38条的规定，税务行政复议机关应当自收
16、到复议申请书之日起10日内，对复议申请分别作出受理复议、裁决不予受理及书面通知限期补正等处理。如果按照这一规定，势必出现对于已经作出不予受理裁决书后，纳税人又以同一事实和理由再次提出行政复议，税务机关自收到复议申请书之日起10日内对复议申请应当再次作出不予受理裁决书的情况，同时，在每次作出的不予受理裁决书中还都应告知当事人对不予受理裁决本身不服的，可以在收到本裁决书之日起15天内向人民法院起诉。这意味着当事人对于税务机关作出的不予受理裁决书享有无限期的诉权。n行政复议法第19条规定：“法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的，行政机关决定不予
17、受理或者受理后超过行政复议期限不做答复的，公民、法人或者其他组织可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起15日内，依法向人民法院提起行政诉讼。”我们领会立法的本意，在行政机关作出不予受理行政复议决定书并送达之后，当事人不得再以同一事实和理由提出行政复议申请，而只能依法向人民法院提起行政诉讼以寻求救济。这一理解在实务工作中较为重要。理解该法条的规定时，还要注意到，在行政复议机关认为不应受理当事人的复议申请时，原行政复议条例中规定行政机关应制作不予受理裁决书，而行政复议法中规定行政机关应制作的是不予受理决定书，二者是有差别的，此不赘述。四、关于四、关于“复议通知复议通知”改为改为“复查
18、通知复查通知”的税务行政诉讼的税务行政诉讼案案n一、基本案情n1995年6月11日某县税务局认定该县某村村民孙某、路某相互勾结，在1993年12月至1995年3月间，倒买倒卖涤纶丝，营业额计人民币4598878.17元，在经营期间未办纳税登记和纳税申报，严重偷漏国家税款，根据税收征收管理法之规定，对两人作出了处理决定：追补已偷漏营业税137686.34元，所得税45897.79元，计应补缴偷漏税款183584.12元，两人不服行政处理决定，提出申诉。n某市税务局收到申诉书及接待当事人上访时，均告知两人应先纳税后“打官司”，鉴于某县税务局对当事人的处理决定在计算税款上有所失误，某市税务局决定进行审查，并于1997年11月15日作出了“复议通知”，认定两人偷漏营业税58704.51元，城建税587.05元，个人所得税84440.56元，应补计143732.12元。根据营业税条例第16条、个人所得税法第13条之规定，责令两人按复议通知缴纳应追缴税款，由原处理决定的税务机关执行。n两人对某市税务局的“复议通知”不服，向人民法院起诉。在两原告提起诉讼后，某市税务局于1997年12月22日作出了对原“复议通知”更正的决定：原“复议通知”应为“复查通知”，不是法定的程序的复议答复，而是主动纠正下级税务机关部分失误行为的复查通知。
