1、 第第3 3章章 目目 录录 了解金融资产的概念和分类；了解金融资产的概念和分类；掌握交易性金融资产的内容和划分；掌握交易性金融资产的内容和划分；掌握持有至到期投资的内容及与交易性金融资产的区分；掌握持有至到期投资的内容及与交易性金融资产的区分；掌握应收及预付款项的各项内容；掌握应收及预付款项的各项内容；掌握坏账的确认条件；掌握坏账的确认条件；掌握可供出售金融资产的内容。掌握可供出售金融资产的内容。第第3 3章章 金融资产金融资产 能正确界定交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金能正确界定交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产；融资产；能正确进行交易性金融资产的会计处理；能正确进
2、行交易性金融资产的会计处理；能正确进行持有至到期投资的会计处理；能正确进行持有至到期投资的会计处理；能正确进行应收及预付款项的会计处理；能正确进行应收及预付款项的会计处理；能正确计算计提的坏账准备并进行会计处理；能正确计算计提的坏账准备并进行会计处理；能正确进行可供出售金融资产的会计处理。能正确进行可供出售金融资产的会计处理。第第3 3章章 金融资产金融资产 金融资产通常指企业的下列资产：库存现金、银行存款、金融资产通常指企业的下列资产：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、
3、衍生金融资产等。债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。企业应当按照会计准则的规定，结合自身业务和风险管理企业应当按照会计准则的规定，结合自身业务和风险管理的特点，将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类：的特点，将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；贷款和应收款项；贷款和应收款项；持有至到期投资；持有至到期投资；123可供出售的金融资产。可供出售的金融资产。4分类一经确分类一经确定不得随意定不得随意变更。变更。交易性金融资产交易性金融资产直接指定为以公允价直接指定为以公允价值计量且其变动计入
4、值计量且其变动计入当期损益的金融资产当期损益的金融资产 交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。股票、债券、基金等。（一）交易性金融资产的概念（一）交易性金融资产的概念（二）交易性金融资产的特征（二）交易性金融资产的特征 满足下列条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融满足下列条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：资产：属于衍生工具。属于衍生工具。取得的该金融资产的目的，主要是为了取得的该金融资产的目的，主要是为
5、了近期内出售。例如企业以赚取差价为目的从近期内出售。例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等。二级市场购入的股票、债券和基金等。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。1.1.2.2.3.3.为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利
6、息、处置等业务，企业应当设置处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值公允价值变动损益变动损益”、“投资收益投资收益”等科目。等科目。(一一)“)“交易性金融资产交易性金融资产”科目科目 “交易性金融资产交易性金融资产”科目核算企业为交易目的所持有的债科目核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产也在的金融资产也在“交易性金融资产交易性金融资产”科目核算。科目
7、核算。借方借方 交易性金融资产交易性金融资产贷方贷方 期初余额：期初余额：资产负债表日其公允价值高于账资产负债表日其公允价值高于账面余额的差额面余额的差额出售交易性金融资产时结转的该出售交易性金融资产时结转的该明细科目的贷方账面余额明细科目的贷方账面余额资产负债表日其公允价值低资产负债表日其公允价值低于账面余额的差额于账面余额的差额企业出售交易性金融资产时企业出售交易性金融资产时结转的该明细科目的借方账结转的该明细科目的借方账面余额面余额期末余额：反映企业持有的期末余额：反映企业持有的交易性金融资产的公允价值交易性金融资产的公允价值 企业应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置企业应当按照
8、交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本成本”、“公允价值变动公允价值变动”等明细科目进行核算。等明细科目进行核算。“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目核算企业交易性金融资产等科目核算企业交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失。公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失。借方借方 公允价值变动损益公允价值变动损益贷方贷方 资产负债日企业持有的交资产负债日企业持有的交易性金融资产等的公允价易性金融资产等的公允价值低于账面余额的差额值低于账面余额的差额资产负债表日企业持有的交资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值易性金融资产等的公允价值高于账面余额的差额
9、高于账面余额的差额 期末转入期末转入“本年利润本年利润”账户，结转后该账户无余额。账户，结转后该账户无余额。(二二)“)“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目科目 “投资收益投资收益”科目核算企业确认的投资收益或投资损失，科目核算企业确认的投资收益或投资损失，如企业持有交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售如企业持有交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产等金融资产期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产等实现的投资收益或投资损失的核算。实现的投资收益或投资损失的核算。期末转入期末转入“本年利润本年利润”账户，结转后该账账户，结转后该账户无余
10、额。户无余额。(三三)“)“投资收益投资收益”科目科目借方借方 投资收益投资收益贷方贷方 企业持有、出售交易企业持有、出售交易性金融资产等实现的性金融资产等实现的投资收益投资收益企业出售交易性金企业出售交易性金融资产等发生的投融资产等发生的投资损失资损失 企业在取得交易性金融资产时，应当按照取得该金融企业在取得交易性金融资产时，应当按照取得该金融资产时的公允价值作为其初始确认金额，记入资产时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金交易性金融资产融资产成本成本”科目。科目。实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的
11、债券利息的，应当单独确认为应或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目，记入收项目，记入“应收股利应收股利”或或“应收利息应收利息”科目。科目。（一）交易性金融资产的取得（一）交易性金融资产的取得 取得和出售交易性金融资产所发生的相关交取得和出售交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益。交易费用是易费用应当在发生时计入投资收益。交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。券商等的手续费和佣金及
12、其他必要支出。2009 2009年年4 4月月1212日，日，A A公司委托某证券公司从上海证公司委托某证券公司从上海证券交易所购入券交易所购入B B上市公司股票上市公司股票200200万股，并将其划分为交易性万股，并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为2 0002 000万元。万元。另支付相关性交易费用金额为另支付相关性交易费用金额为2.52.5万元。万元。A A公司应作如下会计处理：公司应作如下会计处理：（1 1）20092009年年4 4月月1212日，购买日，购买B B上市公司股票时上市公司股票时 借：交易性金融资产借：交
13、易性金融资产成本成本 20 000 00020 000 000 贷：其他货币资金贷：其他货币资金存出投资款存出投资款 20 000 00020 000 000（2 2）支付相关交易费用时：）支付相关交易费用时：借：投资收益借：投资收益 25 00025 000 贷：其他货币资金贷：其他货币资金存出投资款存出投资款 25 00025 000【例【例3.13.1】（二）交易性金融资产的现金股利和利息（二）交易性金融资产的现金股利和利息 企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投现金股利或
14、企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，记入资的票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，记入“应收股利应收股利”或或“应收利息应收利息”科目，并计入投资收益。科目，并计入投资收益。2009 2009年年1 1月月8 8日，日，A A公司购入公司购入B B公司发行的公司债券，公司发行的公司债券，该笔债券于该笔债券于20082008年年7 7月月1 1日发行，面值为日发行，面值为2 0002 000万元，票面利率万元，票面利率为为4 4，债券每年末付息一次，次年的，债券每年末付息一次，次年的2 2月份收到。月份收到。A A公司将其公司将其划分
15、为交易性金融资产，支付价款为划分为交易性金融资产，支付价款为2 1002 100万元（其中包括已万元（其中包括已到付息期尚未领取的债券利息到付息期尚未领取的债券利息4040万元），另支付交易费用万元），另支付交易费用3030万万元。元。20092009年年2 2月月5 5日，日，A A公司收到该笔债券利息公司收到该笔债券利息4040万元。万元。20102010年年2 2月月1010日，日，A A公司收到债券利息公司收到债券利息8080万元。万元。A A公司应作如下会计处理：公司应作如下会计处理：【例【例3.23.2】（1 1）20092009年年1 1月月8 8日，购入日，购入B B公司债券时
16、：公司债券时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 20 600 00020 600 000 应收利息应收利息 400 000400 000 投资收益投资收益 300 000300 000 贷：银行存款贷：银行存款 21 300 00021 300 000（2 2）20092009年年2 2月月5 5日，收到购买价款中包含的已到付息期尚未日，收到购买价款中包含的已到付息期尚未领取的债券利息时：领取的债券利息时：借：银行存款借：银行存款 400 000400 000 贷：应收利息贷：应收利息 400 000400 000（3 3）20092009年年1212月月3131日，确认日，确认B
17、 B公司的公司债券利息收入时：公司的公司债券利息收入时：借：应收利息借：应收利息 800 000800 000 贷：投资收益贷：投资收益 800 000800 000（4 4）20102010年年2 2月月1010日，收到持有日，收到持有B B公司的公司债券利息时：公司的公司债券利息时：借：银行存款借：银行存款 800 000800 000 贷：应收利息贷：应收利息 800 000800 000 在本例中，取得交易性金融资产所支付价款中包含了已到付息期尚未领取在本例中，取得交易性金融资产所支付价款中包含了已到付息期尚未领取的债券利息的债券利息400 000400 000元，应当记入元，应当记入
18、“应收利息应收利息”科目，不记入科目，不记入“交易性金融资交易性金融资产产”科目。科目。（三）交易性金融资产的期末计量（三）交易性金融资产的期末计量 资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。企业应当在资公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。企业应当在资产负债表日按照交易性金融资产公允价值与其账面余额的差额，产负债表日按照交易性金融资产公允价值与其账面余额的差额，借记或贷记借记或贷记“交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动”科目，贷记或科目，贷记或借记借记“公允价值变动损益公允
19、价值变动损益”科目。科目。假定假定20092009年年1212月月3131日，日，A A公司购公司购买的该笔债券的市价为买的该笔债券的市价为2 0802 080万元。万元。A A公司应作如下会计处理：公司应作如下会计处理：20092009年年1212月月3131日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 200 000200 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 200 000200 000 在本例中，在本例中，20092009年年1212月月3131日，该笔债券的公允价值为日，该笔债券的
20、公允价值为2 2 080080万元，账面余额为万元，账面余额为2 0602 060万元，公允价值大于账面余额万元，公允价值大于账面余额2020万万元，应记入元，应记入“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目的贷方。科目的贷方。承承【例【例3.33.3】【例【例3.23.2】（四）交易性金融资产的处置（四）交易性金融资产的处置 出售交易性金融资产时，应将该金融资产出售时的公允出售交易性金融资产时，应将该金融资产出售时的公允价值与其账面余额之间的差额确认为投资收益，同时调整公价值与其账面余额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。允价值变动损益。借：银行存款借：银行存款按实际应收到的金
21、额按实际应收到的金额 投资收益投资收益实际应收到的金额小于其账面余额的差额实际应收到的金额小于其账面余额的差额 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产按该金融资产的账面余额按该金融资产的账面余额 投资收益投资收益实际应收到的金额大于其账面余额的差额实际应收到的金额大于其账面余额的差额同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出。实现投资收益实现投资收益 借借：公允价值变动损益公允价值变动损益 贷贷：投资收益投资收益发生投资损失发生投资损失 借借：投资收益投资收益 贷贷：公允价值变动损益公允价值变动损益 借：银行存款借：银行存款 20 850 00020
22、850 000 公允价值变动损益公允价值变动损益 200 000200 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 20 600 00020 600 000 公允价值变动公允价值变动 200 000200 000 投资收益投资收益 250 000250 000 假定假定20102010年年2 2月月2525日，日，A A公司出售了公司出售了所持有的所持有的B B公司发行的公司债券，售价为公司发行的公司债券，售价为2 0852 085万元。万元。A A公司应作如下会计处理：公司应作如下会计处理：承承【例【例3.43.4】【例【例3.33.3】（二）持有至到期投资的特征（二）持有至到期投
23、资的特征 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资 产。产。（一）持有至到期投资的概念（一）持有至到期投资的概念 由于要求由于要求到期日固定，到期日固定，从而权益工具从而权益工具投资不能划分投资不能划分为持有至到期为持有至到期投资。投资。1.1.到期日固定、到期日固定、回收金额固定回收金额固定或可确定或可确定2.2.有明确意图有明确意图持有至到期持有至到期(1)(1)(2)(2)(3)(3)(4)(4)持有该金融资产的期限持有该金融资产
24、的期限不确定。不确定。有存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将有存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资至到期：金融资产投资至到期：发生市场利率变化、流动性需发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。金融资产。但是，无法控制、预期不会但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。事项引起的金融资产出售除外。该金融资产的发行方可以该金融资产的发行
25、方可以按照明显低于其摊余成本的金按照明显低于其摊余成本的金额清偿。额清偿。其他表明企业没有明确意其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的图将该金融资产持有至到期的情况。情况。存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融投资持有至到期：限的金融投资持有至到期：（1 1）（2 2）（3 3）有能力持有至到期，是指企业有足够的财务资源，并不受有能力持有至到期，是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。外部因素影响将投资持有至到期。3.3.有能力持有至到期有能力持有至到期（三）持有至到期投资的提前处置或重分类（三）
26、持有至到期投资的提前处置或重分类 企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。为了核算企业持有至到期投资的价值的增减变动情况，为了核算企业持有至到期投资的价值的增减变动情况，应设置应设置“持有至到期投资持有至到期投资”科目。科目。“持有至到期投资持有至到期投资”科目核算企业持有至到期投资的摊科目核算企业持有至到期投资的摊余成本。余成本。该科目应当按照持有至到期投资的类别和品种，分别按该科目应当按照持有至到期投资的类别和品种，分别按“成本成本”、“利息调整利息调整”、“
27、应计利息应计利息”设置明细科目进行设置明细科目进行明细分类核算。明细分类核算。到期时收回的投资的面值到期时收回的投资的面值及出售时转出的面值及出售时转出的面值借方借方 持有至到期投资持有至到期投资成本成本贷方贷方 取得的持有至到期投取得的持有至到期投资的面值资的面值取得的持有至到期投资的实际取得的持有至到期投资的实际支付的价款低于面值的差额以支付的价款低于面值的差额以及以后摊销的购入时实际支付及以后摊销的购入时实际支付的价款高于面值的差额的价款高于面值的差额借方借方 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整贷方贷方 取得的持有至到期投资的实际取得的持有至到期投资的实际支付的价款高于面值的差
28、额以支付的价款高于面值的差额以及以后摊销的购入时实际支付及以后摊销的购入时实际支付的价款低于面值的差额的价款低于面值的差额到期时实际收到利息或到期时实际收到利息或出售时转出的应收未收出售时转出的应收未收的利息的利息借方借方 持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息贷方贷方 到期一次还本付息的持有至到期一次还本付息的持有至到期投资应于资产负债表日到期投资应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收按票面利率计算确定的应收未收利息未收利息（一）持有至到期投资的取得（一）持有至到期投资的取得 企业初始取得持有至到期投资时，应按公允价值进行初企业初始取得持有至到期投资时，应按公允价值进行初始计量。发生
29、的交易费用也应当计入初始确认金额。始计量。发生的交易费用也应当计入初始确认金额。企业取得的持有至到期投资 借：持有至到期投资成本（按该债券的面值）应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款（按实际支付的金额）持有至到期投资利息调整（按其差额借记或贷记）持有至到期投资的核算，着重于该金融资产的持有者打持有至到期投资的核算，着重于该金融资产的持有者打算算“持有至到期持有至到期”，未到期前通常不会出售或重分类。因此，未到期前通常不会出售或重分类。因此，持有至到期投资的核算主要应解决该金融资产实际利率的计持有至到期投资的核算主要应解决该金融资产实际利率的计算、摊余成本的确定
30、、持有期间的收益确认及将其处置时损算、摊余成本的确定、持有期间的收益确认及将其处置时损益的处理。益的处理。甲企业甲企业20092009年年1 1月月1 1日购入乙公司同日发行的日购入乙公司同日发行的2 2年年期债券，准备持有至到期，该债券面值为期债券，准备持有至到期，该债券面值为100100万元，票面利万元，票面利率为率为4 4,实际利率为实际利率为5 5，以银行存款实际支付价款，以银行存款实际支付价款981 406981 406元，每年付息一次。元，每年付息一次。购入时，甲企业的会计分录为购入时，甲企业的会计分录为:【例【例3.53.5】借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 00
31、0 0001 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 981 406981 406 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 18 59418 594 A A企业企业20092009年年1 1月月1 1日购入日购入B B公司同日发行的公司同日发行的5 5年期年期债券债券10001000张，准备持有至到期。债券每张面值张，准备持有至到期。债券每张面值1 0001 000元，以元，以每张每张1 0451 045元的价格购入，另支付交易费用元的价格购入，另支付交易费用5 0005 000元，款项均元，款项均以银行存款支付。利息每年年末支付。以银行存款支付。利息每年年末支付。购入时，购入时，A
32、A企业的会计分录为企业的会计分录为:【例【例3.63.6】借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 000 0001 000 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 50 00050 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 050 0001 050 000（二）持有至到期投资的期末计量（二）持有至到期投资的期末计量 资产负债表日，持有至到期投资为分期付息、一次还本资产负债表日，持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，债券投资的，借：应收利息（按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）持有至到期投资利息调整（按
33、其差额借记或贷记）持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于资产持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息 借：持有至到期投资应计利息（按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）持有至到期投资利息调整（按其差额借记或贷记）采用实际利率摊销法，计算采用实际利率摊销法，计算20092009年年1212月月3131日、日、20102010年年1212月月3131日应确认的投资收益的利息收入、日应确认的投资收益的利息收入、摊销金额。摊销金额。2009200
34、9年年1212月月3131日：日：实际利息收入期初摊余成本实际利息收入期初摊余成本实际利率实际利率981 406981 4065 549 070(49 070(元元)应收利息债券面值应收利息债券面值票面利率票面利率1 000 0001 000 0004 440 40 000(000(元元)债券折价摊销债券折价摊销49 07049 07040 00040 0009 070(9 070(元元)借：应收利息借：应收利息 40 00040 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 9 0709 070 贷：投资收益贷：投资收益 49 07049 070承承【例【例3.73.7】【例【例3.
35、53.5】实际收到利息时：实际收到利息时：借：银行存款借：银行存款 40 00040 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 00040 00020102010年年1212月月3131日：日：应收利息债券面值应收利息债券面值票面利率票面利率1 000 0001 000 0004 440 00040 000在计算最后一年摊销金额时应将最后一年剩余的溢价或折价在计算最后一年摊销金额时应将最后一年剩余的溢价或折价摊销完，故债券折价摊销摊销完，故债券折价摊销18 59418 5949 0709 0709 524(9 524(元元)实际利息收入应收利息债券折价摊销实际利息收入应收利息债券折价摊销40 0
36、0040 0009 5249 52449 524(49 524(元元)借：应收利息借：应收利息 40 00040 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 9 5249 524 贷：投资收益贷：投资收益 49 52449 52420112011年年1 1月月1 1日甲企业持有的乙企业的债券到期，收回本金时日甲企业持有的乙企业的债券到期，收回本金时及最后一年的利息：及最后一年的利息：借：银行存款借：银行存款 1 040 0001 040 000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 1 000 0001 000 000 应收利息应收利息 40 00040 000（三）持有至到
37、期投资的减值（三）持有至到期投资的减值 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失 发生减值时发生减值时承承【例【例3.83.8】【例【例3.73.7】2009 2009年年1212月月3131日甲企业持有的乙日甲企业持有的乙公司的债权有足够的证据表明发生减值，预计持有的该债券公司的债权有足够的证据表明发生减值，预计持有的该债券未来流量的现值为未来流量的现
38、值为985 000985 000元，而其账面价值为元，而其账面价值为990 476990 476元元（其中成本为（其中成本为10 000 00010 000 000元，利息调整为贷方余额元，利息调整为贷方余额9 5249 524元），减值为元），减值为5 4765 476元。甲企业计提减值准备的会计分录为：元。甲企业计提减值准备的会计分录为：借：资产减值损失借：资产减值损失 5 4765 476 贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备 5 476 5 476（四）持有至到期投资的处置（四）持有至到期投资的处置借：银行存款等 贷：持有至到期投资成本、应计利息（按其账面余额）贷记或借
39、记持有至到期投资利息调整贷记或借记投资收益（贷记或借记“投资收益)已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。中途出售持有至到期投资，应按实际收到的金额中途出售持有至到期投资，应按实际收到的金额 持有至到期投资的处置是指将其出售、转让、到期回持有至到期投资的处置是指将其出售、转让、到期回收等情况。收等情况。企业处置某项持有至到期投资，应当终止确认该持有至企业处置某项持有至到期投资，应当终止确认该持有至到期投资，即将处置所取得的价款与该投资账面价值之间的到期投资，即将处置所取得的价款与该投资账面价值之间的差额，确认为投资收益。差额，确认为投资收益。2010 2
40、010年年2 2月月1 1日，由于资金短缺，日，由于资金短缺，甲企业决定将持有的乙公司的债券的甲企业决定将持有的乙公司的债券的6060出售。当日，该批出售。当日，该批债券整体的公允价值和摊余成本分别为债券整体的公允价值和摊余成本分别为990 000990 000元和元和985 000985 000元。假定出售债券时不考虑交易费用及其他相关因素，甲企元。假定出售债券时不考虑交易费用及其他相关因素，甲企业业20102010年年2 2月月1 1日，出售债券时会计分录为：日，出售债券时会计分录为：承承【例【例3.93.9】【例【例3.83.8】借：银行存款借：银行存款 594 000(990 0005
41、94 000(990 0006060)持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 5 714.405 714.40（9 5249 5246060)持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 3 285.603 285.60（5 4765 4766060)贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 600 000(1 000 000600 000(1 000 0006060)投资收益投资收益 3 0003 000(五五)持有至到期投资的重分类持有至到期投资的重分类 企业持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划企业持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应将其重
42、分类为可供出售金融资产。分为持有至到期投资的，应将其重分类为可供出售金融资产。借：可供出售金融资产 贷：持有至到期投资成本、利息调整、应计利息（按其账面余额）资本公积其他资本公积（按其差额贷记或借记)已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，重分类日按其公允价值，甲企业甲企业20102010年年2 2月月1 1日，将剩余部日，将剩余部分重分类时会计分录：分重分类时会计分录：承承【例【例3.103.10】【例【例3.93.9】借：可供出售金融
43、资产借：可供出售金融资产成本成本 396 000396 000（990 000990 0004040）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 3 809.603 809.60（9 5249 5244040)持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 2 190.402 190.40（5 4765 4764040)贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本400 000(1 000 000400 000(1 000 0004040)资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 2 0002 000 应收及预付款项是指企业在日常生产经营中发生的各项应收及预付款项是指企业在日常生产经营中发生的
44、各项债权，包括应收款项和预付款项。债权，包括应收款项和预付款项。应收应收票据票据长期长期应收款应收款应收应收账款账款应收应收股利股利其他其他应收款应收款应收应收利息利息 预付款项是指企业按预付款项是指企业按照合同规定预付的款项，照合同规定预付的款项，如预付账款。如预付账款。(一一)应收票据的概念应收票据的概念 应收票据是指企业因采用商业汇票支付方式销售商品、应收票据是指企业因采用商业汇票支付方式销售商品、产品、提供劳务等而收到的商业汇票。产品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或持
45、票人的票据。件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。(二二)应收票据的分类与计价应收票据的分类与计价1.1.应收票据的分类应收票据的分类 指在票据到指在票据到期时，承兑人必期时，承兑人必须按票面金额须按票面金额(面面值值)加上应计利息加上应计利息向收款人或被背向收款人或被背书人支付票款的书人支付票款的票据。票据。指商业汇票到期时，承指商业汇票到期时，承兑人只按票面金额向收款人兑人只按票面金额向收款人或被背书人支付款项的汇票或被背书人支付款项的汇票2.2.应收票据的计价应收票据的计价不带息商业汇票不带息商业汇票带息商业汇票带息商业汇票银行承兑汇票银行承兑汇票商业承兑汇票商业承兑汇票 企业收到应收
46、票据时，企业收到应收票据时，一般按照票据的面值入账。一般按照票据的面值入账。（三）应收票据的核算（三）应收票据的核算 为了反映和监督应收票据取得、收回和票据贴现等业务，为了反映和监督应收票据取得、收回和票据贴现等业务，企业应设置企业应设置“应收票据应收票据”账户账户到期收回票款或到期前向到期收回票款或到期前向银行贴现的应收票据的票银行贴现的应收票据的票面余额面余额借方借方 应收票据应收票据贷方贷方 取得的应收票据的面值和取得的应收票据的面值和计提的票据利息计提的票据利息企业尚未收回且未申请贴企业尚未收回且未申请贴现的应收票据的面值和应现的应收票据的面值和应计利息计利息 本科目应按照商业汇票的种
47、类设置明细科目，并设置本科目应按照商业汇票的种类设置明细科目，并设置“应收票据备查簿应收票据备查簿”，逐笔登记每一张应收票据的种类、，逐笔登记每一张应收票据的种类、号数、签发日期、票面金额、交易合同号、承兑人、背书号数、签发日期、票面金额、交易合同号、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、贴现日、贴现率、贴现净人的姓名或单位名称、到期日、贴现日、贴现率、贴现净额、收款日期、收款金额等事项。额、收款日期、收款金额等事项。1.1.不带息应收票据的核算不带息应收票据的核算 借：应收票据(按应收票据的面值)贷：主营业务收入（按实现的营业收入）应交税费应交增值税(销项税额)（按专用发票上注明的增值税额
48、)不带息票据的到期值等于其面值。企业销售商品、产品不带息票据的到期值等于其面值。企业销售商品、产品或提供劳务收到开出并承兑的商业汇票时，或提供劳务收到开出并承兑的商业汇票时，借：银行存款(按票面金额)贷：应收票据应收票据到期收回时应收票据到期收回时 A A企业销售一批产品给企业销售一批产品给B B企业，货已发出，货企业，货已发出，货款款20 00020 000元，增值税额为元，增值税额为3 4003 400元。双方商定采用商业汇票元。双方商定采用商业汇票结算。结算。B B企业交给企业交给A A企业一张不带息企业一张不带息3 3个月到期的商业承兑汇个月到期的商业承兑汇票，面额为票，面额为23 4
49、0023 400元。元。A A企业的账务处理为：企业的账务处理为：借：应收票据借：应收票据 23 40023 400 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 20 00020 000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)3 400)3 4003 3个月后，应收票据到期，个月后，应收票据到期，A A企业收回款项企业收回款项23 40023 400元，存入银行。元，存入银行。借：银行存款借：银行存款 23 40023 400 贷：应收票据贷：应收票据 23 40023 400如果该票据到期，如果该票据到期，B B企业无力偿还票款，企业无力偿还票款，A A企业应将到期票据的企业应将到期
50、票据的票面金额转入票面金额转入“应收账款应收账款”科目。科目。A A企业应作如下账务处理：企业应作如下账务处理：借：应收账款借：应收账款 23 40023 400 贷：应收票据贷：应收票据 23 40023 400【例【例3.113.11】2.2.带息应收票据的核算带息应收票据的核算 企业收到的带息应收票据，按应收票据的票面价值和票企业收到的带息应收票据，按应收票据的票面价值和票面利率计算票据的利息，并计算票据的到期值。计算公式为：面利率计算票据的利息，并计算票据的到期值。计算公式为：票票据据的的期期限限应以到期月份中与出票日相同的那一天为到应以到期月份中与出票日相同的那一天为到期日。月末签发
