1、学习情境三学习情境三 实施风险评估程序实施风险评估程序【职业能力目标】通过本情境的学习，熟悉风险评估的常用程序；能够合理通过本情境的学习，熟悉风险评估的常用程序；能够合理和正确使用询问管理层和内部其他人员、观察和检查、分和正确使用询问管理层和内部其他人员、观察和检查、分析等程序，从六大方面入手了解被审计单位及其环境；能析等程序，从六大方面入手了解被审计单位及其环境；能够恰当地评估被审计单位报表层次和认定层次的重大错报够恰当地评估被审计单位报表层次和认定层次的重大错报风险；能够根据所评估地风险分别制定总体应对措施和设风险；能够根据所评估地风险分别制定总体应对措施和设计、实施进一步审计程序以应对评
2、估的重大错报风险。计、实施进一步审计程序以应对评估的重大错报风险。【典型工作任务】1.1.选择风险评估程序获取审计风险相关信息。选择风险评估程序获取审计风险相关信息。2.2.多方位了解被审计单位及环境，特别关注被审计单位多方位了解被审计单位及环境，特别关注被审计单位 内部控制。内部控制。3.3.合理评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险，合理评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险，特别关注被审计单位特别关注被审计单位“特别风险特别风险”，对风险评估进行修正。，对风险评估进行修正。4.4.根据评估风险制定总体应对措施并设计进一步审计程根据评估风险制定总体应对措施并设计进一步审计程序。序。学习
3、子情境学习子情境3.1 3.1 评估重大错报风险评估重大错报风险一、一、风险评估的总体要求风险评估的总体要求 注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以充分识注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以充分识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。程序。1.风险评估是必要程序和规定动作;风险导向审计的基本理念。2.风险评估是一个连续和动态收集、更新和分析信息的过程。风险评估贯穿于整个审计过程的始终风险评估贯穿于整个审计过程的始终。被审计单位的性质被审计单位的性质被审计单位对会计政策被审计单位对会计政策的选择和运用的选择和运用目标、战略
4、与相关目标、战略与相关经营风险经营风险财务业绩的衡量与评价财务业绩的衡量与评价风险风险评估评估实施实施进一进一步审步审计程计程序序识识别别通通过过风风险险评评估估程程序序行业状况、法律与监管行业状况、法律与监管环境以及其他外部因素环境以及其他外部因素了解被审计单位了解被审计单位及其环境及其环境内部控制内部控制评估评估1风险评估程序的含义风险评估程序的含义 注册会计师为了解被审计单位及其注册会计师为了解被审计单位及其环境而实施的程序称为环境而实施的程序称为“风险评估程风险评估程序序”。2实施风险评估程序的目的实施风险评估程序的目的 注册会计师实施风险评估程序目的是注册会计师实施风险评估程序目的是
5、为了为了识别和评估识别和评估财务报表重大错报风财务报表重大错报风险险。二、选择适宜的风险评估程序二、选择适宜的风险评估程序 3可供选择的风险评估程序可供选择的风险评估程序 注册会计师通过实施下列风险评估程注册会计师通过实施下列风险评估程序以了解被审计单位及其环境：序以了解被审计单位及其环境：(1)询问询问被审计单位管理层和内部其他被审计单位管理层和内部其他相关人员；相关人员；(2)分析程序分析程序；(3)观察和检查观察和检查；(4)其他审计程序和信息来源其他审计程序和信息来源（1 1）询问）询问询问对象询问对象询问事项及其作用询问事项及其作用治理层治理层询问治理结构等，了解编制财务报表的环境。
6、询问治理结构等，了解编制财务报表的环境。询问内部控制及审计程序等，了解本年度针询问内部控制及审计程序等，了解本年度针对被审计单位内部控制设计和运行有效性而对被审计单位内部控制设计和运行有效性而实施的内部审计程序，以及管理层是否对实实施的内部审计程序，以及管理层是否对实施这些程序的结果采取了适当的应对措施。施这些程序的结果采取了适当的应对措施。询问复杂或异常交易的处理及记录状况等，询问复杂或异常交易的处理及记录状况等，评价被审计单位选择和运用其会计政策的恰评价被审计单位选择和运用其会计政策的恰当性当性。内部审计人员内部审计人员参与生成、处理参与生成、处理或记录复杂或异或记录复杂或异常交易的员工常
7、交易的员工询问对象询问对象询问事项及其作用询问事项及其作用内部法律顾问内部法律顾问 询问与被审计单位相关的法律事项，了解有询问与被审计单位相关的法律事项，了解有关诉讼、遵守法律法规的情况，影响被审计关诉讼、遵守法律法规的情况，影响被审计单位的舞弊或舞弊嫌疑、产品保证、售后责单位的舞弊或舞弊嫌疑、产品保证、售后责任、与业务合作伙伴的安排（如合营企业）任、与业务合作伙伴的安排（如合营企业）和合同条款的含义等。和合同条款的含义等。询问销售政策、销售状况等，了解被审计单询问销售政策、销售状况等，了解被审计单位营销策略的变化、销售趋势或与客户的合位营销策略的变化、销售趋势或与客户的合同安排。同安排。询问
8、采购和生产情况，了解原材料采购和生询问采购和生产情况，了解原材料采购和生产数量及管理相关情况。产数量及管理相关情况。营销或销售人员营销或销售人员 采购和生产人员采购和生产人员 库管人员库管人员 询问仓库管理及库存情况，了解存货的收发、询问仓库管理及库存情况，了解存货的收发、保管及盘点保管及盘点（1 1）询问）询问分析程序分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息做出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关做出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相
9、关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。分析程序既可用于风险评估程序也可用于实质性程序分析程序既可用于风险评估程序也可用于实质性程序和财务报表的总体复核。和财务报表的总体复核。（2 2）分析程序）分析程序【工作实例3-1】四川恒信会计师事务注册会计师周华在审计蓝枫机械有限责任公司蓝枫机械有限责任公司过程中获取了该公司流动资产相关的数据如下：已知蓝枫机械有限责任公司2011年经营稳定，业绩年经营稳定，业绩没有明显的增长没有明显的增长。请你帮助周华运用分析程序查找蓝枫机械有限责任公司存货中可能存在的风险可能存在的风险。蓝枫机械有限责任公司流动资产简
10、表蓝枫机械有限责任公司流动资产简表 （单位：万元）（单位：万元）项目项目20102010年年20112011年年货币资金货币资金80807878应收账款应收账款320320500500存货存货1 1001 100900900流动资产合计流动资产合计1 5001 5001 4781 478【实例解析】步骤一：根据上述数据编制蓝枫机械有限公司流动资产分析表蓝枫机械有限公司流动资产分析表步骤二：对分析表实施分析程序，关注其中异常变化。在分析表中，可以看到蓝枫公司在分析表中，可以看到蓝枫公司20112011年年流动资产流动资产总额与总额与20102010年相比年相比没没有明显的变化有明显的变化，但是，
11、但是应收账款占流动资产的比重提高了应收账款占流动资产的比重提高了12.512.5个百分点，个百分点，存货占流动资产的比重降低了存货占流动资产的比重降低了12.4512.45个百分点个百分点。应收账款的大幅度增加应收账款的大幅度增加说明企业可能放宽了信用政策，可能伴随更高的坏账风险，而同时对说明企业可能放宽了信用政策，可能伴随更高的坏账风险，而同时对应的存货减少则说明被审计单位可能存在跨期记账的问题应的存货减少则说明被审计单位可能存在跨期记账的问题。（单位：万元）（单位：万元）项目项目20102010年年20112011年年20112011年较年较20102010年增长年增长金额金额百分比百分比
12、金额金额百分比百分比金额金额百分比百分比货币资金货币资金80805.33%5.33%78785.28%5.28%-2-2-0.05%-0.05%应收账款应收账款32032021.33%21.33%50050033.83%33.83%18018012.5%12.5%存货存货1 1001 10073.34%73.34%90090060.89%60.89%-200-200-12.45%-12.45%流动资产合计流动资产合计1 5001 500100%100%1 4781 478100%100%-22-22-具体程序具体程序应起的作用应起的作用观察生产经营活动观察生产经营活动增加对被审计单位人员如何进
13、行生产经营活动及实施增加对被审计单位人员如何进行生产经营活动及实施内部控制的了解。内部控制的了解。检查文件、记录和内部检查文件、记录和内部控制手册控制手册了解被审计单位组织结构和内部控制制度的建立和健了解被审计单位组织结构和内部控制制度的建立和健全情况。全情况。阅读由管理层和治理层阅读由管理层和治理层编制的报告编制的报告了解自上一期审计结束至本期审计期间发生的重大事了解自上一期审计结束至本期审计期间发生的重大事项项实地查看生产经营场所实地查看生产经营场所和设备和设备有机会与员工进行交流，增强对经营活动及重大因素有机会与员工进行交流，增强对经营活动及重大因素的了解。的了解。追踪交易在财务报告信追
14、踪交易在财务报告信息系统中的处理过程息系统中的处理过程（穿行测试）（穿行测试）确定交易流程和相关控制是否与之前通过其他程序所确定交易流程和相关控制是否与之前通过其他程序所获得的了解一致，并确定相关控制是否得到执行。获得的了解一致，并确定相关控制是否得到执行。（3 3）观察和检查程序）观察和检查程序（4 4）其他审计程序和信息来源）其他审计程序和信息来源【工作实例工作实例3-23-2】四川恒信会计师事务所注册会计师钱波正在对四川恒信会计师事务所注册会计师钱波正在对长征公司长征公司20112011年财务报表进行审计。在了解长征公司的过程中获取以下信息：长征年财务报表进行审计。在了解长征公司的过程中
15、获取以下信息：长征公司生产某种大型设备，按订单生产，公司成立以来经营一直比较稳定。公司生产某种大型设备，按订单生产，公司成立以来经营一直比较稳定。根据根据20112011年财务报表，账面利润大幅增加。公司目前正在拟建厂房，扩大年财务报表，账面利润大幅增加。公司目前正在拟建厂房，扩大规模，并为引进战略投资者做准备。规模，并为引进战略投资者做准备。经获取经获取20092009年年-2011-2011年报表，有关数据如下表（金额单位：万元）年报表，有关数据如下表（金额单位：万元）项目项目20092009年度年度20102010年度年度20112011年度年度总资产总资产9 3389 3389 403
16、9 4039 6899 689存货存货3 2183 2183 5273 5274 0124 012负债负债9 5719 5719 8589 8589 4249 424所有者权益所有者权益-233-233-455-455265265销售收入销售收入8 1328 1329 9859 9859 9789 978销售成本销售成本6 7126 7128 2108 2106 5126 512营业外收支净额营业外收支净额505040404545净利润净利润-68-68-16-16650650【实例解析】步骤一：步骤一：对所获取报表资料实施对所获取报表资料实施分析程序分析程序。公司。公司20112011年净利
17、润大幅年净利润大幅度增长，在销售收入没有明显增长的情况下扭亏为盈，鉴于度增长，在销售收入没有明显增长的情况下扭亏为盈，鉴于公司营业外收支对公司利润的影响有限，可以考虑对其销售公司营业外收支对公司利润的影响有限，可以考虑对其销售毛利率进行分析；又由于公司毛利率进行分析；又由于公司20112011年资产中流动资产变动幅年资产中流动资产变动幅度较大，可以考虑对其存货周转率进行对比分析。度较大，可以考虑对其存货周转率进行对比分析。如果你是注册会计师钱波你将设计哪些风险评估程序以获如果你是注册会计师钱波你将设计哪些风险评估程序以获取更多与审计相关信息？取更多与审计相关信息？项目项目20092009年度年
18、度20102010年度年度20112011年度年度毛利率毛利率17.46%17.46%17.78%17.78%34.74%34.74%存货周转率存货周转率2.532.532.832.832.492.49通过相关指标的计算可以看到，通过相关指标的计算可以看到，20112011年公司存货周转年公司存货周转率不升反降，可以排除资产周转速度加快对公司净利率不升反降，可以排除资产周转速度加快对公司净利润上升带来的正面影响；因此公司润上升带来的正面影响；因此公司20112011年利润大幅增年利润大幅增长主要是毛利率上升所致。在销售收入没有明显变化长主要是毛利率上升所致。在销售收入没有明显变化的情况下，销售
19、毛利率的上升主要源于销售成本的大的情况下，销售毛利率的上升主要源于销售成本的大幅度下降。幅度下降。步骤二：步骤二：针对所发现的问题实施针对所发现的问题实施询问程序询问程序。钱波首先询问了该公司管。钱波首先询问了该公司管理层，管理层回答公司今年引进了一条新生产线，有效的降低理层，管理层回答公司今年引进了一条新生产线，有效的降低了人工成本；此外公司以前在成本控制上比较欠缺，今年新领了人工成本；此外公司以前在成本控制上比较欠缺，今年新领导层上任后严抓管理、加强成本控制，也降低了成本。仅此，导层上任后严抓管理、加强成本控制，也降低了成本。仅此，在公司经营稳定的情况下，钱波可以对长征公司管理层的置换在公
20、司经营稳定的情况下，钱波可以对长征公司管理层的置换原因以及新生产线在降低人工成本以及生产成本方面的有效性原因以及新生产线在降低人工成本以及生产成本方面的有效性提出质疑。钱波还可以询问财务经理及相关内部审计人员，了提出质疑。钱波还可以询问财务经理及相关内部审计人员，了解被审计单位在账务处理上的错误和缺陷。解被审计单位在账务处理上的错误和缺陷。步骤三：步骤三：实施实施观察和检查程序观察和检查程序。结合公司目前正在拟建厂房，扩大规。结合公司目前正在拟建厂房，扩大规模，并为引进战略投资者做准备的情况，检查公司相关文件和模，并为引进战略投资者做准备的情况，检查公司相关文件和会议记录，考虑公司可能存在为引
21、进投资者舞弊的嫌疑。注册会议记录，考虑公司可能存在为引进投资者舞弊的嫌疑。注册会计师钱波还可以通过实地查看存货等了解被审计单位存货的会计师钱波还可以通过实地查看存货等了解被审计单位存货的周转情况和保管情况，通过检查销售合同和执行穿行测试对销周转情况和保管情况，通过检查销售合同和执行穿行测试对销售的真实性和记账期间的正确性进行核实。售的真实性和记账期间的正确性进行核实。4.重视项目组内部的讨论重视项目组内部的讨论（1 1）讨论的讨论的目标目标 为项目组成员提供了交流信息和分享见解的机会。（2 2）讨论的）讨论的内容内容 项目组应当讨论被审计单位面临的经营风险、财务报表容易发生错报的领域以及发生错
22、报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。（3 3）参与讨论的参与讨论的成员成员：项目组的关键成员及相关专家 （4 4）讨论的）讨论的时间和方式时间和方式 项目组应当根据审计的具体情况，在整个审计过程中持续交换持续交换有关财务报表发生重大错报可能性的信息。三三、了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境 （一）（一）了解被审计单位的行业状况、法律环境、监管环境及其他外部因素 l行业状况l法律环境及监管环境l其他外部因素l了解的重点和程度 小提示小提示 注册会计师对行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素了解的范围和程度会因被审计单位所处行业、规模以及其他因素的不同而不同。（二）（二）
23、了解被审计单位的性质经营经营活动活动所有所有权结权结构构筹资筹资方式方式组织组织结构结构治理治理结构结构投资投资类型类型（三）了解被审计单位对会计政策的选择和运用（三）了解被审计单位对会计政策的选择和运用 注册会计师应当关注下列重要事项：（1）重大和异常交易的会计处理方法（2）在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，采用重要会计政策产生的影响（3）会计政策的变更（4）被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度（5）重要项目的会计政策和行业惯例 （四）了解被审计单位经营风险（四）了解被审计单位经营风险 （1）行业发展；（2）开发新产品或提供新服务；（3）业务扩张；（4）新的会计要
24、求；（5）监管要求；（6）本期及未来的融资条件；（7）信息技术的运用；（8）实施战略的影响，特别是由此产生的需要运用新的会计要求的影响。（五）了解被审计单位财务业绩的衡量和评价（五）了解被审计单位财务业绩的衡量和评价 注册会计师应当关注下列信息：应当关注被审计单位内部财务业绩衡量所显示的未预期到的结果或趋势、管理层的调查结果和纠正措施，以及相关信息是否显示财务报表可能存在重大错报。【工作实例3-3】注册会计师黎平在对黄河文具有限责任公司2011年财务报表审计过程中获取以下信息：1.黄河文具有限责任公司利润表（摘要）：（单位：万元）营业收入2 000营业成本1 500毛利500毛利率（%）25净
25、利润600净利率（%）302.由于新型文具的不断出现，黄河文具有限责任公司生产的传统钢笔和铅笔滞销严重滞销严重。3.黄河文具有限责任公司的控股股东是长江文具有限责任公司，其董事会成员有一半由长江文具有限责任公司委派其董事会成员有一半由长江文具有限责任公司委派。4.黄河文具有限责任公司管理章程规定，公司每年利润的每年利润的20%20%将用于对公司高层管理人员的奖励将用于对公司高层管理人员的奖励。要求：如果你是黎平将会做怎样的分析。要求：如果你是黎平将会做怎样的分析。【实例解析】步骤一：关注被审计单位对财务业绩的衡量和评价。步骤一：关注被审计单位对财务业绩的衡量和评价。1.同行业同年毛利率平均水平
26、为15%，并且被审计单位上年预算本年毛利率为18%，被审计单位报表毛利率被审计单位报表毛利率25%25%有虚高嫌疑有虚高嫌疑；2.由于新型文具不断出现，传统钢笔和铅笔滞销严重，黄河公司已全面调低商品价格，同时由于原材料成本上涨，黄河文具黄河文具毛利率不太可能比上年高毛利率不太可能比上年高；3.被审计单位净利率高于毛利率，营业外收支应该作为审计重点，结合公司奖励政策，不排除营业外收入有虚高嫌疑不排除营业外收入有虚高嫌疑。步骤三：了解被审计单位的性质步骤三：了解被审计单位的性质 黄河文具有限公司控股股东长江文具有限责任公司与其所处行业一样，地域相近，并且黄河文具公司董事会成员有一半由长江文具公司委
27、派，应该重点关注该关联关系对公司利润的重点关注该关联关系对公司利润的影响影响。步骤二：了解被审计单位所处环境步骤二：了解被审计单位所处环境 黄河文具所处市场是一个传统文具正在被淘汰的市场，公司面临很大的竞争，这种情况下需要对公司的良好盈利能力持谨对公司的良好盈利能力持谨慎态度慎态度。（六）了解被审计单位的内部控制（六）了解被审计单位的内部控制内部控制内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和政策和程序程序。1、内部控制的含义2、内部控制的要素(1)控制环境(2)风险评估 企业必须设立可辨认、分析和管理相关
28、风险的机制，以了解自身所面临的风险，并适时加以处理。(3)信息系统与沟通 自上而下的传递；自下而上的反馈；相互间的沟通。(4)控制活动(5)对控制的监督 整个内控的过程必须以恰当的监督，通过监督活动在必要时对其加以修正。企业可以通过内部审计及控制自我评估等方式实现对内部控制过程的监督。【工作实例3-4】四川恒信会计师事务所注册会计师赵静和孙斌正在对南方公司进行审计，审计过程中与其内部审计机构人员张方进行了沟通，张方提到了在进行内部审计时发现的一些情况：（1）内部审计部门设在财务部门由财务经理统管；（2）公司按销售收入一定比例给业务员赊销限额，并将每月赊销发生额、余额作为考核指标，实际执行时由业
29、务员全权处理。问题：（1）执行审计业务时与内部审计部门沟通是否必要？（2）简要分析该公司的内部控制制度。【实例解析】步骤一：步骤一：被审计单位内部审计部门是其内部控制的重要组成部分，是对被审计单位内部控制及会计信息的再监督。与内部审计部门沟通非常必要，有助于注册会计师更好的了解被审计单位内部控制的设计和运行以及管理层是否对实施这些程序的结果采取了适当的应对措施，从而有助于对财务报表重大错报风险的评估。步骤二：步骤二：公司的内部控制制度存在下列缺陷：内部审计部门设在财务部门，独立性较差，容易受到管理层干涉；以赊销发生额、余额作为考核业务员的指标，实际执行时又由其全权处理，对赊销权限和考核没有严格
30、控制，可能导致业务员虚增业绩或乱发赊销增加坏账风险。基于上述内部控制的重大缺陷，注册会计师可以认定基于上述内部控制的重大缺陷，注册会计师可以认定被审计单位被审计单位内部控制设计较差内部控制设计较差。（七）评估重大错报风险（七）评估重大错报风险 评估重大错报风险是风险评估阶段的最后一个评估重大错报风险是风险评估阶段的最后一个步骤步骤。通过实施风险评估程序获取的关于风险因素和抵消控制风险的信息，将全部用于评估财务报表财务报表层次层次以及各类交易、账户余额和披露认定层次认定层次重大错报风险，编制重大错报风险汇总表。小提示小提示 评估重大错报风险与了解被审计单位及其环境一样，是一个连续和动态连续和动态
31、的收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终贯穿于整个审计过程的始终。【工作实例3-5】北方公司主要从事小型电子消费品的生产和销售。周华和孙斌注册会计师负责审计北方公司2011年度财务报表。资料一：资料一：周华注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的北方公司情况及其环境，部分内容摘录如下：（1）2011年初，北方公司董事会决定将每月薪酬发放日由当月最后1日推迟到次月5日，同时将员工薪酬水平平均上调10%。北方公司2011年员工队伍基本稳定。（2）2011年下半年，受金融衍生品投资失败的影响，北方公司主要竞争对手之一的南海公司（非北方公司的关联公司）及其下属全资子公司南湖公司均陷入财务
32、困境。为取得南湖公司的机器设备，北方公司于2011年8月31日与南海公司签订协议，以1亿元购入其所持南湖公司的全部股权。按照协议约定，南湖公司于2011年9月30日遣散了全部员工，并向北方公司移交了全部资产和负债。北方公司于2011年10月将南湖公司的全部机器设备和存货转移到北方公司下属生产基地，并对设备进行了重新组合安装，同时向南湖公司派出新的管理团队和员工，南湖公司转而负责北方公司部分产品的销售。（3）2011年9月1日，北方公司与向荣公司签订协议，自当月起，由向荣公司为北方公司于2011年第4季度投放市场的一款新产品A产品提供为期12个月的广告服务。北方公司于2011年9月1日向向荣公司
33、预付6个月基本广告服务费，每月10万元。别外，按照协议约定，北方公司于每月末按当月该产品销售收入的5%向荣公司另行支付追加广告服务费。（4）自2011年11月起，北方公司将主要产品交货方式由在北方公司仓库交货，改为运至客户指定交货地点交客户签收，但客户需承担北方公司因此而发生运费的80%。（5）2011年末，有网民称北方公司B产品含有较高的有害化学成分，会对消费者健康造成不良影响，北方公司随即发表声明，表示B产品有害化学成分含量没有超出现行安全标准，并公布了国家有关部门的检测报告。但大部分网络调查显示，仍有超过半数的网民对B产品安全性表示忧虑。资料二：资料二：周华注册会计师在审计工作底搞中记录
34、了所获取的北方公司合并财务数据，部分内容摘录如下：针对资料一（1）至（5）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，请逐项指出资料一所列事项是否可能存在重大错报风险。如果存在，请简要说明理由，并分别说明该风险所涉及的财务报表项目名称和相关认定。请将分析结果填列于下表。事项事项序号序号是否存在重大错是否存在重大错报风险（是报风险（是/否）否）理由理由财务报表财务报表项目名称项目名称财务报表财务报表项目认定项目认定（1）（2）（3）（4）（5）【实例解析】步骤一：步骤一：结合财务报表上的数据逐项分析每一种情况是否存在重大错报风险：（1）北方公司董事会决定将每月薪酬发放日由当月最后1日推迟到次月5日，同时
35、将员工薪酬水平平均上调10%。北方公司2011年员工队伍基本稳定。考虑到应付职工薪酬在资产负债表日要比年初数多出一个月的金额，且工薪上涨达10%，总体应付职工薪酬年末数应当远远大于年初数。而被审计单位账面仅有少量余额，与上年年末余额很接近，应付职工薪酬账户存在重大错报风险应付职工薪酬账户存在重大错报风险。（2）南海公司、南湖公司均陷入财务困境。北方公司合并南湖公司时，形成商誉的可能性极小，存在重大错报风险形成商誉的可能性极小，存在重大错报风险。（3）按北方公司与向荣公司签订协议，北方公司于2011年9月1日向向荣公司预付6个月广告服务费，每月10万元。基本广告服务费年末余额应为30万元。按照协
36、议约定，北方公司于每月末按当月产品销售收入的5%向丁公司另行支付追加广告服务费，年末追加广告服务费不应当有余额。预付账款和销售费用账户存在重大错报风险。预付账款和销售费用账户存在重大错报风险。（4）交货地点的改变，只要相应控制完善，没有重大错报风险没有重大错报风险。（5）有网民称北方公司B产品含有较高的有害化学成分，会对消费 者健康造成不良影响，虽然北方公司否认该事项，但大部分网络调查显示，仍有超过半数的网民对B产品安全性表示忧虑，相关产品销售会因此受到影响，存货有减值风险存货有减值风险。步骤二：表格填制如下步骤二：表格填制如下事项事项序号序号是否可能表明是否可能表明存在重大错报存在重大错报风
37、险（是风险（是/否）否）理由理由财务报表财务报表项目名称项目名称财务报表财务报表项目认定项目认定（1）是 北方公司2011年员工队伍基本稳定。在每月薪酬发放日由当月最后1日推迟到次月5日，同时将员工薪酬水平平均上调10%的情况下。总体应付职工薪酬年末数应当远远大于年初数。而被审计单位账面仅有少量余额，与上年年末余额很接近，存在重大错报风险。应付职工薪酬完整性、计价和分摊（2）是南海公司、南湖公司均陷入财务困境。北方公司合并南湖公司时，形成商誉的可能性极小。商誉存在（3）是按北方公司与丁公司签订协议，北方公司于2011年9月1日向向荣公司预付6个月广告服务费，每月10万元。基本广告服务费年末余额
38、应为30万元。按照协议约定，北方公司于每月末按当月产品销售收入的5%向丁公司另行支付追加广告服务费，年末追加广告服务费不应当有余额。预付账款销售费用存在完整性（4）否（5）是超过半数的网民对B产品安全性表示忧虑，相关产品销售会因此受到影响，存货有减值风险。存货计价和分摊学习子情境学习子情境3.2 3.2 应对重大错报风险应对重大错报风险一、针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施一、针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施(一一)总体应对措施总体应对措施1.向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑保持职业怀疑 态度态度的必要性；2.分派更有经验或具有特殊技能更有经验或具有特殊技能
39、的审计人员，或利用专家利用专家的 工作；3.提供更多的督导更多的督导；4.在选择进一步审计程序选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理应当注意使某些程序不被管理 层预见或事先了解层预见或事先了解；5.对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。确定总体应对措施评估的财务报表评估的财务报表层次重大错报风险层次重大错报风险确定总体应对措施确定总体应对措施与财务报表整体广与财务报表整体广泛联系，可能影响泛联系，可能影响多项认定，但难以多项认定，但难以界定属于某类交易、界定属于某类交易、余额、列表的具体余额、列表的具体认定认定1.强调保持职业怀
40、疑态度；强调保持职业怀疑态度；2.分派更有经验或具有特殊技分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的能的审计人员，或利用专家的工作；工作；3.提供更多的督导。提供更多的督导。4.注意使某些程序不被管理层预注意使某些程序不被管理层预见或事先了解。见或事先了解。（核心措施）（核心措施）5.对拟实施审计程序的性质、时对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。间和范围作出总体修改。（二）总体应对措施对拟实施进一步审计程序的总体审计方案的影响（二）总体应对措施对拟实施进一步审计程序的总体审计方案的影响 拟实施进一步审计程序的总体审计方案包括拟实施进一步审计程序的总体审计方案包括实质性方案实
41、质性方案和和综合综合性方案性方案。实质性方案是指注册会计师实施的进一步审计程序以实质性程实质性方案是指注册会计师实施的进一步审计程序以实质性程序为主；序为主；综合性方案是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将控制综合性方案是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将控制测试与实质性程序结合使用。测试与实质性程序结合使用。当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平高风险水平（并相应采取更强调审计程序不可预见性以及重视调整审计程序的性质、时间安排和范围等总体应对措施）时，拟实施进一步审计程序的总体方案往往更倾向于实质性方案更倾向于实质性方案。拟实施进一步审计程拟实施进一步审计程序的总体方案序的总体
42、方案综合性方案综合性方案控制测试控制测试+实质性程序实质性程序实质性方案实质性方案 实质性程序实质性程序 为主为主二、针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序二、针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序（一）认识进一步审计程序（一）认识进一步审计程序 进一步审计程序进一步审计程序相对风险评估程序而言，是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额和披露认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试控制测试和实质性程序实质性程序。注册会计师应当针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间安排和性质、时间安排和范围范围，并使其与评估的认定层次重大错报风险具备明确的
43、对应关系以提高审计效率和效果。（二）设计进一步审计程序时的考虑因素（二）设计进一步审计程序时的考虑因素（要求）（1）风险的重要性；（2）重大错报发生的可能性；（3）涉及的各类交易、账户余额和列报的特征；（4）被审计单位采用的特定控制的性质；（5）注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性。1.1.进一步审计程序的目的进一步审计程序的目的:通过控制测试以确定内部控制测试以确定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报。2.2.进一步审计程序的类型进一步审计程序的类型:检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。3.3.进一步
44、审计程序的性质的选择进一步审计程序的性质的选择:注册会计师应当根据认定层次重大错报风险的评估结果选择审计程序。（三）确定进一步审计程序的性质（三）确定进一步审计程序的性质（四）确定进一步审计程序的时间安排（四）确定进一步审计程序的时间安排 第一个层面第一个层面是注册会计师选择在是注册会计师选择在何时实施何时实施进一步审进一步审计程序的问题计程序的问题；如何权衡期中与期末实施审计程序的关系。当重大错报风险较高时，应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。第二个层面第二个层面是选择获取什么期间或时点的审计证据获取什么期间或时点的审计证据的问题
45、。（和项目的性质有关）（五）确定进一步审计程序的范围（五）确定进一步审计程序的范围 进一步审计程序进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。确定进一步审计程序的范围时考虑的因素考虑的因素：1、确定的重要性水平。（重要性水平越低、范围越广）2、评估的重大错报风险。（风险越高，范围越广）3、计划获取的保证程度。（保证程度越高，范围越广）本情境按照了解被审计单位及其环境本情境按照了解被审计单位及其环境识别被审计单位财务识别被审计单位财务报表重大错报风险报表重大错报风险应对识别出的重大错报风险应对识别出的重大错报风险设计实施应对方设计实施应对方案的逻辑顺序，对风险评估和应对进行了简单的介绍。学习了本情案的逻辑顺序，对风险评估和应对进行了简单的介绍。学习了本情境，应熟悉从哪些方面、通过什么程序、利用那些信息渠道对被审境，应熟悉从哪些方面、通过什么程序、利用那些信息渠道对被审计单位及其环境进行了解，以有效识别出被审计单位的重大错报风计单位及其环境进行了解，以有效识别出被审计单位的重大错报风险，采取有针对性的应对措施，尽可能减少审计风险。险，采取有针对性的应对措施，尽可能减少审计风险。【情境小结】
