1、1第一节 税收制度、税制类型和税制结构一、税收制度二、税制类型三、税制结构2一、税收制度v 随着政府活动范围的不断扩大，政府需要的财力 不断增加，这就需要有一个稳固的公共收入来源 渠道。与此同时，国家的政治、法律制度相继创 立，并把它与税收相结合，对税收的自然制度加 以法制化，使税收这一经济行为制度化、法制化、规范化和长期化，从而形成了税收制度的人为属 性，即税收的人为制度。v 从人类社会的发展来看，无论哪一国家的税收制 度都是从税收的自然制度到与税收的人为制度相 结合的产物。v 税收制度既具有自然属性，又具有人为属性。3二、税制类型（一）单一税制（二）复合税制一国征收一种税还是多种税4（一）
2、单一税制主张1.单一土地税。最早在18世纪，由法国重农学派经济学家魁奈提出，他认为只有土地生产剩余产品，对其它物品的征税最终还是要由土地的纯收益负担。19世纪中叶的美国经济学家亨利乔治也主张单一的土地税，每年对土地所有者获得的经济租金征收100%或接近100%的税。他认为经济租金是一种不劳而获的剩余，这种剩余不应归土地所有者而应交给国家。而且单一的土地税有利于经济发展，因为它取消了对资本和劳动力的税收，从而促进这些生产要素的发展。52.单一消费税。在17世纪，霍布斯主张税收的利益交换说，因此提出单一消费税。他认为，消费税可以很好地反映人民得自国家的利益。19世纪中叶德国经济学家普费菲也主张也个
3、人支出为课征标准，从税收的社会原则出发，主张税收应以个人支出为课征标准，认为只有消费税能普及于全体公民，人人消费，则人人纳税，符合税收的普遍原则。同时认为，消费是纳税人的纳税能力的体现，消费多者，负税能力强；消费少者，负税能力弱，故符合税收的平等原则。63.单一财产税。单一资本税的代表人物是法国人计拉丹和门尼埃。单一资本税论主张以资本的价值为标准征税。这里所说资本是指不产生收益的财产。对资本课税既可以刺激资本用于生产，又可以促使资本的产生，并能捕捉所得税无法课及的税源。这一学说又分为两种观点，一是以美国学者为代表所主张的以资本为课税标准，但资本仅以不动产为限；另一种则是以法国学者为代表所主张的
4、应以一切有形的资本为课税对象。74.单一所得税。早在16世纪，法国人波丹曾经讨论过单一所得税。18世纪初叶，法国人福班主张单一所得税。19世纪下半叶，单一所得税盛行于德国，特别是拉萨尔等人基于改造私有制的主张采取高度累进的所得税以平衡社会财富。他们认为消费税是对多数贫农的课税，而所得税则是对少数富有者的课税，因而提倡单一所得税制。单一税的利弊：好处在于仅征一种税，不可能造成重复征税，税收的缴纳和征收都比较明确；但弊端在于，仅对某一种课税对象征税，必然造成严重的经济扭曲，而且很难保证财政收入充足，课税范围狭窄，不普遍，有失公平。8（二）复合税制v 复合税制是指在一个税收管辖权范围内，同时课征两种
5、以上税种的税制。v 复合税制是一种比较科学的税收制度。税收制度要具备一定的功能，而具备一定的功能必须符合各项税收原则的要求，一个税种不可能合乎一切税收原则的要求，只有复合税制才能做到。复合税制的优点体现在：就财政收入而言，税源广且普遍，伸缩性大，弹性充分，收入充足；就社会政策而言，具有平均社会财富，稳定国民经济的功能；就税收负担而言，从多方面捕捉税源，可以减少逃漏。9v 为了保持复合税制应有的优势，要慎重选择税种和税源。一般认为，税种的选择首先要考虑到各税种能否符合税制原则的要求，也就是要从财政收入、经济发展、社会政策等方面考虑各种税的可行性。其次，还要考虑各种税之间的关系，使其各自有自己的税
6、源，达到既不影响政府收入又不增加人民负担的目的。税源的选择首先是不能侵蚀税本。v 理论上，对复合税制结构的分类多种多样。以存续性划分，分为经常税和临时税；以课征对象划分，分为对人税、对物税和对行为税；以缴纳方式划分，分为实物税、货币税和劳役税；以课税目的划分，分为一般税和特别税，以课税对象划分，分为所得税、商品税和财产税，等等。但最普遍的分类方式是以税收负担为标准，划分为直接税和间接税。10三、税制结构v 税制结构是指一国各税种的总体安排。v 需要说明的两点：1.税收结构是在具体的税制类型条件下 产生的。2.在税制结构中，不同税种的相对重要 性差异很大，形成了不同的税制模式。11税制结构的演变
7、过程：（一）简单（或传统）的直接税制。农业经济时代，社会剩余产品基本都由农业所产生，土地成为社会纯收益的来源，因此主要是以土地和其它不动产的多少作为测度纳税能力强弱的依据。因此税收主要以土地收益税为核心，辅以少量市场税和入市税。12（二）从简单的直接税制发展到间接税制。工业生产逐渐发展的农工经济时代，社会纯收益的分配比较分散，而商品流通环节大量增加。只有对货物和交易等课征间接税才能保证财政收入。由于间接税容易转嫁，新兴的资产阶级更是大力推动间接税取代直接税。一方面，税负可以转嫁给消费者，不会对自己造成太大负担；另一方面，由于高档工业品的主要消费者是贵族和大地主，这也有利于资产阶级势力与封建势力
8、的力量消长。13（三）从间接税制发展到现代直接税制。间接税有容易重复课征的弊病，会加重商品生产者的负担。与此同时，随着经济的发展，政府活动范围越来越大，财政收入需要越来越膨胀，间接税已不能完全满足需要。因此直接税渐渐取得了主导地位。在提供充裕税源的同时，也有助于抑制分配不公。上述三个阶段在日本表现得很明显，其直接税-间接税比例，1888年为1.5，1908年为0.4，1941年为1.7。（四）税制结构发展的新趋势。近半个世纪以来，所得税已成为大多数发达国家的主体税。但所得税也存在对所得重复征税之嫌，抑制了劳动供给和私人储蓄，不利于经济增长。因此在理论界中，又掀起了重构税制，削弱所得税的讨论。1
9、4第二节 税种设置理论与实践一、税种设置理论二、税种设置现状15一、税种设置理论（一）按税源划分税制结构亚当斯密将资本主义社会分为三个基本阶级，即工人阶级、资本家阶级和地主阶级，三个阶级分别获得三种收入，即工资、利润和地租。这三种收入都是在国家保护下取得的，因此就应当按照收入比例缴纳赋税，维持政府生存。据此斯密设计了三大税系，即地租税系（土地税、土地收益税、土地产权转移所征收的印花税等）、利润税系（资本税、营业利润税和利息税）和工资税系（劳动工资税、薪给报酬税等）。16（二）按课税对象性质划分税制结构瓦格纳认为资本主义社会的两大弊端是所谓的“巨富和赤贫”，需要建立起以“强制共同经济”为核心内容
10、的财政，纠正个人收入分配中的不公正现象。他从土地、资本和劳动创造价值的理论出发，认为凡是由土地和资本这两个生产要素带来的收入，由于具有永续性和持久性，所以负担税收的能力强，而劳动力由于经常受疾病的侵害和失业的威胁，收入具有不稳定性，负税的能力弱。换句话说，收入分配不公平是由于不同生产要素本身创造价值的能力大小不同造成的，因此要纠正分配不均，就要依据课税对象，对来自土地和资本这两个生产要素的收入多征税，对来自劳动这一生产要素的收入少征税，由此划分出收益税系和所得税系。17n此外，瓦格纳还设置了一个消费税系，其中即将一些人们共同消费的商品（如盐）立为税种，以实现普遍征收，另一方面选择一些高收入者所
11、消费的物品（如酒）立为税种，是实现按支付能力征收。n据此，瓦格纳把税制划分为收益税系（土地增值税、土地收益税、房屋税、资本收益税、营业收益税和财产收益税）、所得税系（薪金工资税、自由职业收入税）和消费税系（盐税、烟税、酒税、糖税）。18（三）按负担能力划分税制结构日本财政学家小川乡太郎认为，国家征税既要注意国家资金的需要，也要考虑纳税人的负担能力，而且不能使一个有纳税能力的义务人漏掉。他主张负担能力应从纳税人的收入和支出两方面考察。收入分为经常性收入和非经常性收入。经常性收入包括所得和收益，通过所得税对其进行征税。非经常性收入则是指纳税义务人在经济流通方面获得的收入，通过流通税进行征收。支出方
12、面则由消费来考察，政府可以为此设置消费税。小川乡太郎认为由所得税系、流通税系和消费税系组成的税制体系能够全面捕捉税源。所得税课税面广，但对于临时性收入难于控制，不过临时性收入也构成支出的一部分，因此对消费课税可以进行弥补，而在生产过程中发生的消费，消费税和所得税都课征不到，但由于其构成了价格的一部分，因此流通税能够捕捉的到。19（四）按社会再生产过程中的资金运动划分税制结构家庭要素市场资本市场资本品市场企业消费品市场（1 1）家家庭庭收收入入（3 3）家家庭庭储储蓄蓄（2 2）消消费费（7 7）毛毛收收入入总总额额（4 4）企企业业收收入入（6 6）企企业业收收入入（5 5）投投资资（8 8）
13、使使用用（9 9）折折旧旧（1 10 0）折折旧旧外外部部分分（1 11 1）工工资资（1 12 2）利利润润和和利利息息（1 13 3）工工资资（1 14 4）股股息息等等（1 15 5）保保留留利利润润（1 16 6）企企业业储储蓄蓄20v 马斯格雷夫夫妇指出，在上图中的不同课税点征税，将形成不同税种。对家庭来说，（1）为个人综合所得税，（13）（14）为分类所得税，（2）为消费税。对企业来说，（4）为零售税，（7）为营业税，（10）是对扣除折旧后的营业收入征税，若再扣除购入的原材料费用，就是收入型增值税，（11）为雇主缴纳的工资税或社会保险税，（12）是公司所得税，（15）是保留利润税。
14、v 税制划分：（1）各种税主要是在商品市场和要素市场上课征，相应地形成商品课税体系和所得课税体系。（2）对资金存量或过去财富课税的税种主要有土地税、房屋税、遗产税、继承税、赠与税等。21二、税种设置现状v 现实中常用的税收分类标准：（1）以税种的税收负担是否能转嫁为标准，将税种划分为直接税和间接税；（2）以课税对象的性质为标准，将税种划分为所得课税、商品和服务课税以及财富和财产课税。v 我国同其他国家一样，目前征收很多不同类型的 税种，各税种既互相区别又密切相关。我国现行 税制是在1994年税制改革之后形成的，共有7大 类25个税种。22中国税制体系流转税类所得税类资源税类特定目的税类行为税类
15、财产税类农业税类消费税营业税关税企业所得税外商投资企业和外国企业所得税个人所得税城镇土地使用税固定资产投资方向调节税耕地占用税土地增值税房产税城市房地产税印花税契税证券交易税屠宰税车船使用税筵席税农业税牧业税增值税资源税城市维护建设税遗产税车船使用牌照税23第三节 各税系概况一、所得税制二、商品税制三、财产税制24一、所得税制（一）所得税的性质。财政学中的“所得”，一般指的是在一定时期内，个人消费能力净增加部分的货币价值，等于实际消费额加上财富的净增加额。所以，所得不仅包括工薪收入、营业利润、租金、版权收入、利息和股息收入，而且包括资本利得、实物所得、各种转移支付款项等等。它的性质有以下几个：
16、1、是对人税，对纳税人在一定时期内的各种所得进行课征。2、是直接税，税负无法转嫁。3、是累进税，一般实行超额累进。4、是综合税，所得来源渠道繁多、性质不一。25（二）所得税的优缺点1、从财政方面看：收入充足，作为课税基础的所得源于国家的经济资源和个人的经济活动，有所得就可以课征，而且所得税收入会随着经济发展自然增长。2、从国民经济看：（1）所得税能稳定经济运行，是增减总需求的有效手段；（2）不会打击人们的生产积极性，因为它的计税依据是扣除合理费用后的净所得，不会侵蚀资本和减少纳税人的财产。3、从社会政策方面看：课征普遍，相对比较公平，通过规定免征额和各项扣除，可以照顾低收入者，而级距累进有助于
17、抑制巨额财富。4、缺点在于（1）计征管理复杂，税务管理水平不够的话，容易发生逃税现象，（2）所得税的累进征收有可能抑制工作积极性，（3）所得税有可能泄露私人经营上的秘密。26（三）所得税的类型1、分类所得税。对纳税人的各种应纳税所得分为不同的类别，适用不同的税率，分别课征所得税。一般采用比例税率，以课源法征收。优点是征收简便，税源易控，缺点是不符合按纳税能力征收的原则。2、综合所得税。对纳税人的各种应税所得综合征收，多采用累进税率，并以申报法征收。优点是能够量能课税，公平税负，但对征管的要求较高。3、分类综合所得税。即先按分类所得税课征，然后再对个人全年总所得超过规定数额以上的部分进行综合加总
18、，另按累进税率计税。27（四）所得税的课征1、课税范围。税收管辖权有两种，属地原则指的是根据纳税人的收入来源地确定税收管辖权，属人原则指的是以纳税人的国籍或居住地确定税收管辖权。所得税一般对居民采用属人原则，对非居民采用属地原则。2、课征方法。（1）源泉课征法，就是所得在哪里发生就在哪里征税，不是直接课征于纳税人，而是间接对支付者课征。（2）申报法，纳税人自行估定所得额和应纳税额，由税务机关调查核实后，由纳税人一次或分次缴纳。28二、商品税制（一）商品课税的性质（二）商品税的优缺点（三）商品课税的类型（四）商品税的课征方法29（一）商品税的性质1.商品税以商品价值的流转额为课税基础。商品税课征
19、于产品交易的双方；而所得税课征于生产要素交易的卖方。2.商品税是对物税，对销售（营业）额征税，适用比例税率。3.商品课税要确定课征环节。在商品流通过程中，要经过生产、批发、零售等多个环节。在不同的阶段征税，税收收入和对商品生产与流通的影响也不同。4.重复征税。由于课征环节多，往往形成重复纳税5.存在税负转嫁现象，商品价格变动为税负转嫁创造了条件。30（二）商品税的优缺点优点：1.负担普遍，社会各阶层，只要消费，就要纳税。2.课税容易，商品价格数量明显，征收方便简单。3.收入充裕，课征范围广，有销售收入就要纳税。4.抑制特定消费品的消费，对有害健康和社会利益的消费品课以高税率，即可增加财政收入，
20、又可抑制这种消费行为。5.纳税人不感觉痛苦，商品税额含在物价中，负担不知不觉，不会发生抵触情绪。31缺点：1.不符合纳税能力原则，纳税人的所得未必和消费成正比，可能出现纳税能力越强，税收负担越小的情况。2.违反税负公平原则，在社会贫富不均的情况下，商品课税不区别纳税人的经济状况、负担能力，一律按消费量的多寡承担税收，使税收具有明显的累退性。3.商品税缺乏弹性，商品税一般采用比例税率，有的甚至实行定额税率，造成商品税缺乏收入弹性。32（三）商品课税的类型阶段税 基消费品消费品与资本品全部交易额一般型选择型单一阶段零售批发产制多阶段增值额流转额（1）（2）（3）（4）（5）（6）（7）（8）（9）
21、（10）（11）（12）（13）33n马斯格雷夫夫妇根据上图，将商品课税分别为13种形式。n横向上是各种税的不同课税基础，第一栏为全部消费品，第二栏是选择某些消费品，第三栏是以消费品和资本品两者为课税基础。纵向看，单一阶段征税中，可选择产制、批发与零售环节中的一个；多阶段的课税中，有增值税和周转税（或营业税）。34n商品课税可以采取多种形式。n既可以单一阶段征收，也可以多阶段征收，有些国家（如美国）只采用单一阶段的销售税，还有许多国家采用多阶段销售税。西欧国家一度十分流行营业税，这种税用较低的税率就可以获得大量的收入，但由于对全部交易额征税，对于需经许多阶段才能到达消费者手中的产品特别不利，因
22、此许多国家都改用了增值税。n课税范围可宽可窄，但一般不对资本品征税。n可以从量征收，也可以从价征收。前者与产量和销售量相关，后者则与价格相关。35（四）商品税的课征方法v 从生产过程的阶段性来看商品税的课征方法1.许可课税法，指对货物的制造者或销售者课征一定的税额，纳税后即可营业。它不分营业规模大小，一律课以同样的税额，对盈利大者有利。2.生产课税法，一般按照生产（营业）价值额的多寡，课以比例税率。3.转移课税法，对商品在生产、流通、消费三个阶段的转移征税，分为三种，第一种是出厂税；第二种是贩卖税；第三种是入市税，即在来往交通要道设卡，对通过货物征税。36v 从计税依据角度来看课税方法1.流转
23、额课税法，以生产经营单位的全部销售收入或营业收入为课税标准，按比例课征。课征环节可定在产制、批发或零售阶段，是较普遍的一种征收方法，但容易重复征税。2.增值额课税法，以生产经营单位的新增价值作为课税标准，按比例税率课征，统称增值税（value-added tax）。增值额等于生产经营单位的销售收入额或营业额减去外购商品或服务的支付额。37n增值税分为生产型、收入型和消费型三类。n生产型增值税，增值额中不准抵扣任何购进固定资产价款，就国民经济整体而言，计税依据相当于国民生产总值的增值税。n收入型增值税，增值额中只准许抵扣当期应计入产品成本的折旧部分，就国民经济整体而言，计税依据相当于国民收入的增
24、值税。n消费型增值税，准许一次全部抵扣当期购进的用于生产应税产品的固定资产价款，就国民经济整体而言，计税依据相当于只包括全部消费品的增值税。38三、财产税制（一）财产税的性质（二）财产税的类型（三）财产税的优缺点（四）财产税的课征方法39（一）财产税的性质v 财产税对纳税人的财产价值征税，是一种对人税。v 财产税和所得税或收益税相比，根据财产或资本的实际数量或实际价值，即对存量课征，是财产税；根据财产或资本所带来的净收益或所得，即对流量课征的，是收益税或所得税。v 和商品税相比，定期课征的，课征对象是财产，是财产税；仅课征一次的，课征对象是商品，是商品税。40（二）财产税的类型1.就课征方式而
25、言，可分为一般财产税和个别财产税。前者对个人拥有的一切财产综合课征，课征时要考虑到日产生活必需品的免税、一定货币数量以下的财产免税、负债的扣除等因素；后者是对个人所有的土地、房屋、资本或其他财产分别课征。2.就课征对象而言，可分为静态财产税与动态财产税。前者是对一定时期的静态财产，依其数量价值进行课征；后者是对财产的转移变动（如继承、增值）进行课征。也有学者将前者称为财产税，后者视为收益税或流通税。413.按课征标准不同，分为财产价值税与财产增值税。前者按财产的价值征收，后者按财产的增值额课征，不考虑购入和净值等问题。4.就课征时序而言，可分为经常财产税与临时财产税。前者每年都征收，后者只是在
26、非常时期为筹措经费而临时开征。5.就计税依据而言，可分为估价财产税和市价财产税。前者是指对应税财产的估定价值征税，后者则对其市场价值征税。实践中，估定价值一般是市场价值的一定百分比，该比例随财产的用途不同而有差异。如美国曾规定，经营性财产按市场价值的40%估价，住宅性财产按市场价值的20%估价。42（三）财产税的优缺点优点：1.不易转嫁2.对那些不使用的财产课征，可以促使该财产转移到生产过程中，成为一种生产资源，有利于生产发展。3.税收收入比较稳定，财产价值受社会经济变动的影响较小，课征对象相对稳定4.课税比较公平。个人拥有财产的多寡往往可以反映他的纳税能力。43（四）财产税的优缺点缺点：1.
27、财产税的收入少，而且缺乏弹性，不能随着财政需要的多寡缓急提供资金。2.课税难以普遍。对不动产课征较为容易，但对证券票据、贵重物品等价值大者查实困难。3.存在很多管理问题。突出表现在估价难以确定，不免出现舞弊现象。44（四）财产税的课征方法1.土地税的课征方法。（1）依据土地面积课征，这种方法简便易行，但土地的面积与价值不一定成正比。（2）依据土地的肥沃程度课征，这种方法仍以土地面积为基础，但考虑到了肥沃程度的差异，不过如何划分肥沃程度，实践上有难度。（3）依据土地产量课征。一般而言，肥沃的土地产量高，可以把它作为肥沃程度的一个代表，但同一块土地上种植不同的农作物，产量也不同，依据哪种产量就是个
28、问题。45（4）依据土地收益课征，可以是土地生产出的总收益、净收益或土地租赁价格，这种方法的问题在于收益与地租几乎年年有变化，税收收入不稳定。（5）依据土地价格课征，可以根据市场价格或是买卖价格计征，以价格来反映土地的肥沃程度或收益能力。（6）依据土地所得课征，凡是从土地中产生出的收益，即视为所得加以课税，并采用累进税率。这种方法无论是地主还是土地使用人，只要有所得就要纳税，所纳之税与其土地所得成正比，符合负担能力原则。462.遗产税的课征方法（1）总遗产税。是指就遗产总额征累进税，有起征点，但不考虑继承人与遗产人的亲疏关系和继承人的个人情况。在课征时，一是按遗产净值课征，即从总遗产额中减去负债；二是有免税额，小额遗产免税；三是平时要有财产登记，防止财产所有者生前与继承人串通逃税；四是允许分期纳税。（2）继承税或分遗产税。根据继承人所分得的遗产额课以累进税，在适用税率上，有时会考虑继承人与遗产人的亲疏程度、继承人原有财产的多寡以及遗产人子女的多寡等因素。47
