1、第第1 1章章 物价变动会计物价变动会计v问题问题现在1元钱的购买力与10年之前是否相同？如果发生了剧烈的物价变动，传统的财务会计模式能否提供相关、可比的财务信息？如何改进？重点、难点与参考资料重点、难点与参考资料v重点与难点：重点与难点：q物价变动会计的理论与模式q一般物价水平会计q现行成本会计q现行成本与一般物价水平相结合的会计u参考资料：参考资料：qIAS15反映物价变动影响的信息qIAS29恶性通货膨胀经济中的财务报告（以上两项，汇编于国际会计准则2000，财政经济出版社，2000年版）q常勋著财务会计四大难题，立信会计出版社，2002年第一节第一节 物价变动与物价变动会计物价变动与物
2、价变动会计一、物价变动与物价指数一、物价变动与物价指数（一）物价变动（一）物价变动一般物价变动：一般物价变动：通货膨胀、通货紧缩个别物价变动个别物价变动二者兼之二者兼之（二）物价指数（二）物价指数一般物价指数一般物价指数个别物价指数个别物价指数二、物价变动对传统会计的影响二、物价变动对传统会计的影响v传统会计的计量特征：传统会计的计量特征：历史成本/名义货币。q轻微的物价变动没有太大的影响，持续剧烈的物价变动，对传统会计会产生严重的影响：1.它影响计量单位名义货币的稳定性，否定了货币计量假使的附带假设币值不变假使；2.它影响计量基础（属性）历史成本的客观性，动摇了历史成本原则。3.降低了会计信
3、息的可比性、相关性。三、资本保全理论与物价变动三、资本保全理论与物价变动q购买力损益和资产持有利得的处理，是计入损益还是作为资本保全调整计如所有者权益，取决于资本保全理论。（一）资本（一）资本1.1.财务资本：财务资本：资本视同投入的货币或投入的购买力，是企业净资产或权益的同义语。（1 1）以名义货币表达的财务资本）以名义货币表达的财务资本，即业主原来投入的名义货币额。（2 2）以购买力表达的财务资本）以购买力表达的财务资本，即业主原来投入的资本的购买力。2.2.实物资本（实体资本）：实物资本（实体资本）：资本视同营运能力，被看作以每日产出等为基础的企业的生产能力。（二）资本保全（二）资本保全
4、q资本保全：资本保全：企业应在保持资本完整无损的前提下确认净收益。资本保全概念资本保全概念要保全的资本要保全的资本计量的要求计量的要求 1.1.财务财务资本资本保全保全名义货币资本保全业主原来投入的名义货币资本对计量基础无特定要求，计量单位是名义货币。固定购买力资本保全业主原来投入的资本的购买力。对计量基础无特定要求，计量单位是稳值货币。2.2.实物资本保全实物资本保全企业原有的生产能力或经营能力对计量单位没有严格限制，但其计量基础必须是现行成本。（三）资本保全与利润确定（三）资本保全与利润确定1.1.利润确定利润确定（1 1）利润确定方法）利润确定方法收入费用观收入费用观利润=收入-费用资产
5、负债观资产负债观利润期末净资产期初净资产业主本期净投入（2 2）资本保全概念与利润确定的关系）资本保全概念与利润确定的关系选择的资本概念表明了在确定利润时所要达到的目标，提供了计量利润的参照点。即资本保全概念的选择决定了利润计算公式中的有关要素的计量模式。2.2.财务资本保全下的利润确定财务资本保全下的利润确定（1 1）名义货币资本保全：）名义货币资本保全：利润为本期内按名义货币计量的净资产的增加（扣除业主本期净投入）。持有利得在概念上是利润，但在资产处置之前不能确认为利润。（2 2）固定购买力资本保全：）固定购买力资本保全：利润为本期内以不变购买力计量的净资产的增加（扣除业主本期净投入）。本
6、期持有资产的价格提高中，只有大于一般物价水平增加的那一部分才能作为利润，其余部分只能作为资本保全调整（权益的一部分）。特点：特点：无视物价变动的影响，或将物价变动的影响的一部分或全部处理为利得或损失。2.2.实物资本保全下的利润确定实物资本保全下的利润确定v利润表示实物资本在本期内的增加，为期末实物生产能力或经营能力超过其期初的部分（扣除业主本期净投入）。所有影响企业资产和负债的价格变动，都应当作为企业实物生产能力计量上的变动，从而都应当作为资本保全调整，而不作为利润。v特点：特点：物价变动的影响不计入当期损益，而全部计入资产负债表（所有者权益）。（四）评价（四）评价优点优点缺点缺点1.1.财
7、务资本保全财务资本保全易于计量难以保全业主最初投入的生产经营能力2.2.实物资本保全实物资本保全能恰当地反映业主最初投入的生产经营能力的保全情况难以计量四、四、物价变动会计物价变动会计（一）概念：（一）概念：利用物价变动有关资料，对传统财务信息进行改动调整，或对会计的计量方式进行改进，从而揭示或消除物价变动对财务报告的影响的会计程序和方法。（二）方法（二）方法1.1.部分调整法：部分调整法：只着眼于某类资产的价格变动，以改变资产计价的方式来抵消物价变动对会计信息的影响。2.2.改变计量模式改变计量模式（三）物价变动会计模式（三）物价变动会计模式1.一般物价水平会计或不变币值会计：历史成本/稳值
8、货币，2.现行成本会计：现行成本/名义货币3.现行成本与一般物价水平相结合会计：现行成本/不变币值第二节一般物价水平会计第二节一般物价水平会计v名称：名称：一般物价水平、不变币值会计、稳定币值会计、现行购买力会计、不变购买力会计等v概念：概念：在历史成本/名义货币财务报表资料的基础上，借助一般物价指数，将财务报表中代表不同时期和时点购买力的名义货币单位改为不变币值货币单位，并揭示购买力损益的会计报告程序。一、一般物价水平会计的特点一、一般物价水平会计的特点（一）（一）以历史成本为计量基础，以稳值货币单位（不变币以历史成本为计量基础，以稳值货币单位（不变币值货币单位）为计量单位。值货币单位）为计
9、量单位。认为历史成本计量基础本身并没有什么缺陷，问题在于需要有一个稳定的、可比的计量单位，应该将不稳定的计量尺度改变为稳定的计量尺度。（二）要计算并揭示货币性项目的购买力损益。（二）要计算并揭示货币性项目的购买力损益。（三）与企业的日常会计处理无关，不需要调整账项，只是（三）与企业的日常会计处理无关，不需要调整账项，只是期末将历史成本期末将历史成本/名义货币会计报表名义货币会计报表，借助于一般物价指数调整（换算）为历史成本调整（换算）为历史成本/不变币值会计报表。不变币值会计报表。二、转换因子二、转换因子q换算和调整会计报表的中介。要解决两个问题：（一）以什么作为转换因子？（一）以什么作为转换
10、因子？1.黄金2.一般物价指数现在以一般物价指数为转换因子。（二）以什么时期或时点上的货币作为不变币值货币？（二）以什么时期或时点上的货币作为不变币值货币？.早期，倾向于以表示基期的期末或平均币值的货币作为不变购买力货币。2.后来，大多以报告期末的货币作为不变币值货币。三、基本程序三、基本程序区分货币性项目与非货币性项目区分货币性项目与非货币性项目换算调整传统财务报表项目换算调整传统财务报表项目计算货币性项目购买力损益计算货币性项目购买力损益编制一般物价水平财务报表编制一般物价水平财务报表（一）区分货币性项目和非货币性项目（一）区分货币性项目和非货币性项目1.1.货币性项目货币性项目2.2.非
11、货币性项目非货币性项目概概念念企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或偿付的负债。资产负债表中货币性项目以外的项目。特特征征一般物价水平变动时，其账面金额或名义货币金额固定但其实际购买力发生变化。因而产生购买力损益。一般物价水平变动时，其账面金额或名义货币金额变动但其内含购买力不变。不产生购买力损益。3 3.区分货币性与非货币性项目的意义区分货币性与非货币性项目的意义（1 1）从企业理财的角度：）从企业理财的角度：在通货膨胀时期应减少货币性资产，在物价下降时期应减少货币性负债。（2 2）从物价变动会计角度：）从物价变动会计角度：一般物价水平会计模式下，对货币性项目要计算购买力损益
12、，对非货币性项目要进行调整。（二）调整（换算）（二）调整（换算）v一般物价水平会计报表是在历史成本报表基础上，将历史币值货币单位表述的财务报表换算为按不变币值货币单位（报告期末的货币购买力单位）表述的财务报表。v某项目是否调整取决于表述该项目的货币单位与所选定的不变币值货币单位是否一致。如不一致，则按下式换算，重新表述：v调整后的金额=调整前的金额年末物价指数/表述该项目的货币单位对应的物价指数1.1.货币性项目货币性项目q货币性项目的期末数不必调整货币性项目的期末数不必调整因为其已经是按照具有年末购买力的货币单位表述的，所以不必调整，也可以理解为按系数（年末物价指数/年末物价指数）进行调整的
13、。q货币性项目的年初数要调整货币性项目的年初数要调整因为其是按照具有年初购买力的货币表述的，因此要按照下列公式进行调整：年初货币性项目调整后的金额=按历史币值表述的货币性项目的年初数年末物价指数/年初物价指数2.2.非货币性项目非货币性项目q非货币性项目是按照具有其取得时的购买力的货币（历史币值）表述的，因此应该按下列调整公式进行调整：q某非项目性项目调整后金额=该项目的历史币值金额年末物价指数该项目取得时的物价指数q关键是确定其取得时的物价指数：v固定资产、无形资产等，应该按其购入时的物价指数进行调整，如果购置的时间不同，应该分别按上述公式计算确定调整后的金额。v存货项目，确定期末存货的的取
14、得时间，既要考虑存货的购入时间，还要考虑到存货的计价方式。v普通股，发行时间。3.3.损益表及利润分配表项目损益表及利润分配表项目（1）营业收入、营业费用（不包括折旧费）、所得税等项目，在年内平均发生的，所以，调整后的金额=调整前的金额年末物价指数年内平均物价指数（2）营业成本调整后的金额=年初存货调整前的金额年末物价指数取得年初存货时的物价指数+年内购入存货的金额年末物价指数年内平均物价指数（假设平均进货）年末存货调整前的金额年末物价指数取得年末存货时的物价指数（3）折旧费调整后的金额=调整前的金额年末物价指数取得该项固定资产时的物价指数（4）利润分配项目调整后的金额=调整前的金额年末物价指
15、数利润分派时的物价指数4.4.留存收益留存收益v要在调整后的资产、负债、和普通股的基础上采用余额法倒算，公式为：留存收益=调整后的资产调整后的负债调整后的普通股v倒算出的留存收益应该与利润分配表的期末留存收益相符。（三）计算货币性项目购买力损益（三）计算货币性项目购买力损益1.年末应该持有的货币性项目净额=年初货币性项目净额年末物价指数年初物价指数货币性项目增加数年末物价指数增加时的物价指数货币性项目减少数年末物价指数减少时的物价指数q如果货币性项目的增加或减少是均衡发生的，则上述增加时或减少时的物价指数就是年内平均物价指数2.年末实际持有的货币性项目净额（不需调整）=年末货币性资产-年末货币
16、性负债3.本期货币性项目净额上的购买力损益=年末实际持有的货币性项目净额年末应该持有的货币性项目净额q正数为购买力利得，负数为购买力损失【例【例4 4】1.年末应该持有的货币性项目净额=（100000-80000）165110+500000165150-300000165150=30000+550000-330000250 0002.年末实际持有的货币性项目净额=310000-900002200003.本期货币性项目净额上的购买力损益=220000-250000-30000（购买力损失）结论：结论：在一般物价水平上涨时，持有货币性净资产将产生购买力损失，持有货币性净负债将获得购买力利得。反之，
17、在一般物价水平下降时，持有货币性净资产将产生购买力收益，持有货币性净负债将获得购买力损失。（四）编制调整后的财务报表（四）编制调整后的财务报表【例【例5 5】三、评价三、评价（一）优点（一）优点方法简便、实用易于审计提高了可比性（二）缺点（二）缺点重编的报表不能反映企业实际的财务状况和经营成果，容易导致误解。物价指数的可信性值得怀疑，个别物价指数和一般物价指数可能存在重大差异。对物价变动的揭示不全面，不考虑个别物价变动，不反映非货币性项目的持有损益。第三节第三节 现行成本会计现行成本会计v现行价值会计，以现行会计计量基础，以名义货币为计量单位的会计模式。一、现行成本会计的特点一、现行成本会计的
18、特点（一）以现行成本为计量基础，以名义货币为计量单位；（二）需要确定现行成本变动额（持有损益），但不计算货币购买力损益；（三）需要按现行成本调整账项；（四）可以以现行成本进行日常会计处理，也可以在期末一次性重估现行成本，进而确认现行成本变动额，并重编现行成本财务报表。实务中一般采用后者。二、资产持有损益二、资产持有损益（一）资产持有损益（一）资产持有损益1.1.资产持有损益，资产持有损益，是非货币性资产价格变动产生的损益，包括持有利得与持有损失。企业持有的非货币性资产价格上涨，企业获得持有利得，反之，发生持有损失。【例】企业年初100万元购置的房屋，年末现行成本120万元，则持有利得=120-
19、100=20万元2.2.持有损益与非货币性资产、个别物价变动有关。持有损益与非货币性资产、个别物价变动有关。3.3.持有损益的处理持有损益的处理（1 1）计入收益）计入收益要区分已实现持有损益和未实现持有损益（2 2）作为资本保全调整直接计入所有者权益）作为资本保全调整直接计入所有者权益（二）资产持有损益计入损益（二）资产持有损益计入损益1.1.存货项目持有损益存货项目持有损益已实现持有损益=现行成本销售成本-历史成本销售成本未实现持有损益=期末存货现行成本-期末存货历史成本【例例6 6】2.2.固定资产持有损益固定资产持有损益固定资产持有损益期末重置成本历史成本原值已实现持有损益=现行成本折
20、旧额-历史成本折旧额未实现持有损益=期末现行成本净值-期末历史成本净值 或=现行成本增加额-增补折旧额【例例7 7】（三）资产持有损益直接计入所有者权益资产持有损益直接计入所有者权益v持有损益包括已实现持有损益和未实现持有损益，但不必持有损益包括已实现持有损益和未实现持有损益，但不必区分。全部计入所有者权益。区分。全部计入所有者权益。三、现行成本会计的基本程序三、现行成本会计的基本程序（一）按现行成本调整财务数据（一）按现行成本调整财务数据v是否调整取决于原来的计量基础是否为现行成本。如果原来是按现行成本计量的，不需要调整。如果原来不是按现行成本计量的，则需要调整为现行成本。1.1.资产负债表
21、项目资产负债表项目货币性项目，货币性项目，年初年末均不必进行调整，因为它们已经是按现行成本计量的。非货币性项目，应该按现行成本进行调整非货币性项目，应该按现行成本进行调整v年初：年初：初次实行现行成本会计，按给定的年初现行成本调整；上期末已经调整为现行成本了的，不再调整。v年末：年末：按年末现行成本进行调整。v调整数现行成本历史成本（或上期末现行成本）（3 3）留存收益，采用结余法倒算）留存收益，采用结余法倒算v现行成本留存收益=现行成本资产总额现行成本负债总额普通股历史成本2.2.利润表及利润分配表项目的调整利润表及利润分配表项目的调整通常不予调整的项目通常不予调整的项目v有些项目是按当前的
22、物价水平或接近于当前的物价水平逐渐累积的，其历史成本和现行成本非常接近，所以，根据重要性原则和成本效益原则，通常不予调整。包括：销售收入销售和管理费用（折旧费除外）所得税费用现金股利前期未分配利润本期提取的盈余公积需要调整的项目需要调整的项目销售成本销售成本v调整数额=现行成本销售成本历史成本销售成本v该调整数为存货本期实现的持有损益，调整分录为：借：销售成本 贷：已实现持有损益折旧费用折旧费用v调整数额=现行成本折旧额历史成本折旧额v该调整数为固定资产本期实现的持有损益，调整分录：借：折旧费用 贷：累计折旧借：未实现持有损益 贷：已实现持有损益（二）汇总持有损益（二）汇总持有损益v本期已实现
23、持有损益v本期未实现持有损益（三）编制现行成本财务报表（三）编制现行成本财务报表【例【例8 8】四、评价四、评价（一）优点（一）优点1.能够比较恰当地反映企业的经营业绩2.增强了报表的可比性3.在采用实物资本保全观念的情况下，有利于揭示企业资本的保全情况。（二）缺点（二）缺点1.资料难以取得，主观性强2.工作量大，费时费利3.对物价变动的揭示不全面，不考虑一般物价水平的变化，不反映货币性项目的购买力损益。第四节第四节 现行成本现行成本/一般物价水平会计一般物价水平会计v现行成本/一般物价水平会计，是现行成本与一般物价水平相结合的会计。一、现行成本一、现行成本/一般物价水平会计的特点一般物价水平
24、会计的特点（一）以现行成本为计量基础，以一般购买力（不变币值货币）为计量单位。（二）既要计算货币性项目的购买力损益，也要计算非货币性资产的持有损益，但是，持有损益应该是扣除一般物价水平变动影响后的持有损益。q例：企业年初100万元购置的房屋，年末现行成本120万元，年初物价指数100，年末物价指数110。则扣除一般物价水平变动影响后的持有利得=120-100110100=10万元。（三）先按现行成本法调整账项、编制现行成本报表，再按一般物价水平法调整报表，编制现行成本/不变币值报表。二、基本程序二、基本程序编制现行成本编制现行成本/名义货币财务报表名义货币财务报表编制现行成本编制现行成本/一般
25、物价水平财务报表一般物价水平财务报表（一）编制现行成本（一）编制现行成本/名义货币财务报表名义货币财务报表v按现行成本对历史成本/名义货币财务报表进行调整，编制现行成本/名义货币会计报表。v其方法同现行成本会计。（二）编制现行成本（二）编制现行成本/一般物价水平财务报表一般物价水平财务报表v在现行成本/名义货币会计报表的基础上，再按一般物价水平进行调整，编制现行成本/一般物价水平财务报表1.1.资产负债表的调整资产负债表的调整（1 1）各资产与负债项目）各资产与负债项目v年末数：年末现行成本已经用年末货币单位表述，不必调整。v年初数：年初现行成本是用具有年初购买力的货币表述的，应该按一般物价指
26、数进行调整。按一般物价水平调整后的现行成本金额各项目的年初现行成本（在上期已经采用现行成本法的情况下，资产负债表有关项目的年初数就是年初现行成本）年末物价指数年初物价指数（2 2）普通股或实收资本）普通股或实收资本v年初、年末数均要调整，因为在编制现行成本会计报表时，普通股并未按现行成本重新表述，而是按历史成本或混合成本表述的，相应地，其货币单位也是具有发行时的购买力的货币单位。v按一般物价水平调整后的普通股=调整前的普通股年末物价指数发行时的物价指数（3 3）留存收益）留存收益q留存收益采用倒算法，但应该是在按一般物价水平调整后的基础上进行倒算，并应与利润分配表有关项目相符。按一般物价水平表
27、示的留存收益=按现行成本/一般物价水平调整后的资产总额 按现行成本/一般物价水平调整后的负债总额 按一般物价水平调整后的普通股或实收资本=1 300 000-（222 500+150 000）-770 000=157 500计算按一般物价水平调整后的盈余公积和未分配利润盈余公积=80 000154/100+20 000=143 200未分配利润=157 500-123 200=14 300.确定持有损益确定持有损益v现行成本一般物价水平会计模式下的资产持有损益，是剔除了一般物价水平变动影响后的持有损益。也就是说，计算持有损益的现行成本与历史成本都应该先根据一般物价指数进行换算。（1 1）存货项
28、目的持有损益）存货项目的持有损益v年末存货未实现持有损益=年末存货现行成本年末存货历史成本年末物价指数取得时的物价指数v存货已实现持有损益=现行成本销售成本年末物价指数年内平均物价指数按一般物价水平调整的历史成本销售成本（在一般物价水平会计中倒算出的销售成本）（2 2）固定资产项目的持有损益）固定资产项目的持有损益v年末固定资产未实现持有损益=年末固定资产现行成本净值年末固定资产历史成本净值年末物价指数取得时的物价指数v本年固定资产已实现持有损益=按现行成本计提的折旧年末物价指数年末物价指数按历史成本计提的折旧年末物价指数固定资产取得时的物价指数（按一般物价水平调整后历史成本折旧额）（3 3）
29、汇总持有损益）汇总持有损益v已实现持有损益v未实现持有损益3.3.确定货币性项目的购买力损益确定货币性项目的购买力损益v因为在现行成本/一般物价水平会计模式下，将货币性项目的年初年末数都视为现行成本，所以，现行成本/一般物价水平会计模式下的货币性项目净额上的购买力损益的计算方法和结果，与历史成本/一般物价水平会计模式下的完全相同。4.4.利润及利润分配表其他项目的确定利润及利润分配表其他项目的确定需要调整的项目需要调整的项目v凡不是以年末货币表述的项目，都要根据一般物价水平的变化予以调整。营业收入、营业成本、营业费用、所得税等，为年内均衡发生的项目，可理解为是用平均币值表述的，要调整到具有年末
30、购买力的货币单位上来：v调整后的金额=调整前的金额年末物价指数年内平均物价指数前期未分配利润前期未分配利润，是以其实现时的货币单位表述的，要调整到年末货币的购买力上来：v调整后的金额=调整前的金额年末物价指数实现时的物价指数不需调整的项目不需调整的项目现行成本折旧费对于在年末发生的项目，如年末提取的盈余公积、分配的利润v无论是现行成本折旧费，还是年末发生的项目，都已经按具有年末购买力的货币单位表述，所以不需要调整。v如果所得税是在年末发生的，也不需要调整。5.5.编制现行成本编制现行成本/一般物价水平会计模式下一般物价水平会计模式下的财务报表的财务报表v【例】【例】三、评价三、评价（一）优点（一）优点1.基本保持了一般物价水平会计和现行成本会计的优点；2.既能稳定会计的计量单位，又能在现行成本的基础上提供更为可比的信息；3.能够同时揭示一般物价水平变动和个别物价变动的影响。（二）缺点（二）缺点1.具备了一般物价水平会计和现行成本会计的缺点；2.成本高，不一定符合成本效益原则；3.过于复杂，能够正确理解的人不多，很可能引起误解。q国际上尚没有全面实行这一模式的
