1、 9.1 9.1 非流动负债概述非流动负债概述 9.2 9.2 长期借款长期借款 9.3 9.3 应付债券应付债券 9.4 9.4 可转换债券可转换债券 9.5 9.5 长期应付款长期应付款 9.6 9.6 预计负债预计负债 9.7 9.7 借款费用资本化借款费用资本化 9.1.1 非流动负债的性质与种类非流动负债的性质与种类 9.1.2 与非流动负债有关的借款费用与非流动负债有关的借款费用 非流动负债是流动负债以外的负债，通常非流动负债是流动负债以外的负债，通常是指偿还期限在是指偿还期限在1年以上的债务。年以上的债务。非流动负债具有偿还期限较长、金额较大非流动负债具有偿还期限较长、金额较大的
2、特点。的特点。常见的非流动负债主要有长期借款、应付常见的非流动负债主要有长期借款、应付债券、长期应付款等。债券、长期应付款等。借款费用是指企业因借款而发生的利息、借款费用是指企业因借款而发生的利息、利息调整的摊销利息调整的摊销，以及因外币借款而发生，以及因外币借款而发生的汇兑差额等。的汇兑差额等。1、非流动负债利息的计算、非流动负债利息的计算（1）单利）单利 单利利息单利利息=本金本金 利率利率 计息期数计息期数 本利和本利和=本金本金（1+利率利率计息期数）计息期数）例例9-1 某企业向银行借入某企业向银行借入3年期借款年期借款100000元，元，年利率年利率8%，按单利计算，到期一次还本付
3、，按单利计算，到期一次还本付息。息。每年的利息每年的利息=1000008%=8000 3年利息总额年利息总额=100000 8%3=24000 本利和本利和=100000 （1+8%3）=124000 2)复利复利 若用若用R表示本利和，表示本利和，P表示本金，表示本金，i表示利率，表示利率，n表示期数，则有表示期数，则有 各年的应付利息可分别计算如下：各年的应付利息可分别计算如下：现值和终值是两个重要的概念。现值和终值是两个重要的概念。现值现值是现是现在付款或收款的金额。在付款或收款的金额。终值终值是未来某个试是未来某个试点付款或收款的金额，也就是本利和。点付款或收款的金额，也就是本利和。式
4、中，式中，i为利率；为利率；n为期数；为期数；称为称为复利终复利终值系数值系数，可记为，可记为 ，称为称为复利复利现值系数或贴现系数现值系数或贴现系数，可记为，可记为 3）年金）年金 在若干期内每期等额付款或收款，称为在若干期内每期等额付款或收款，称为年年金金。每期等额付款或收款的终值称为。每期等额付款或收款的终值称为年金年金终值终值；每期等额付款或收款的现值，称为；每期等额付款或收款的现值，称为年金现值年金现值。R为每期付款或收款额为每期付款或收款额 2、与非流动负债有关的借款费用的会计处、与非流动负债有关的借款费用的会计处理理 借款费用的会计处理，借款费用的会计处理，首要的问题首要的问题是
5、确定借是确定借款费用是费用化处理还是资本化处理。款费用是费用化处理还是资本化处理。我国我国企业会计准则第企业会计准则第17号号借款费用借款费用规定，企业发生的借款费用，可直接归属于规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应予以资本化，计入相关资产的成本；其他应予以资本化，计入相关资产的成本；其他借款费用应当在发生时根据其发生额确认为借款费用应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。费用，计入当期损益。9.2.1 长期借款的性质与核算内容长期借款的性质与核算内容 9.2.2 长期借款的账务处理长期借款的账务处理 长
6、期借款是企业从银行或其他金融机构借入的期长期借款是企业从银行或其他金融机构借入的期限在限在1年以上的款项。年以上的款项。会计处理：会计处理：企业应设置企业应设置“长期借款长期借款”科目，取得时，贷记长科目，取得时，贷记长期借款，期借款，偿还时，借记长期借款；偿还时，借记长期借款；到期一次支付利息的长期借款，分期确认利息时，到期一次支付利息的长期借款，分期确认利息时，贷记长期借款，贷记长期借款，根据借款用途等情况，确定费用化还是资本化，根据借款用途等情况，确定费用化还是资本化，借记财务费用或在建工程等科目借记财务费用或在建工程等科目 例例9-3 甲企业从银行取得长期借款甲企业从银行取得长期借款3
7、00000元，用元，用于企业的经营周转，期限为于企业的经营周转，期限为3年，年利率为年，年利率为10%，按复利计息，每年计息一次，到期，按复利计息，每年计息一次，到期一次归还本息。借款已存入开户银行。一次归还本息。借款已存入开户银行。由于该项借款用于企业的经营周转，因而由于该项借款用于企业的经营周转，因而按期确认的借款利息应当费用化，计入财按期确认的借款利息应当费用化，计入财务费用。务费用。1、取得借款时、取得借款时 借：银行存款借：银行存款 300000 贷：长期借款贷：长期借款 300000 2、第一年计息时、第一年计息时 第第1年的利息年的利息=300000 10%=30000（元）（元
8、）借：财务费用借：财务费用 30000 贷：长期借款贷：长期借款 30000 3 3、第、第2 2年末计息时年末计息时 第二年度利息第二年度利息=（300000+30000）10%=33000 借：财务费用借：财务费用 33000 贷：长期借款贷：长期借款 33000 4 4、第、第3 3年末计息时年末计息时 第第3年的利息年的利息=（330000+33000）10%=36300 借：财务费用借：财务费用 36300 贷：长期借款贷：长期借款 36300 5 5、到期偿还本息时、到期偿还本息时 3年累计利息年累计利息=30000+33000-36300 =99300（元）（元）应归还本利和应归
9、还本利和=300000+99300 =399300（元）（元）借：长期借款借：长期借款 399300 贷：银行存款贷：银行存款 399300例题例题 某企业为建造一幢厂房，某企业为建造一幢厂房，207年年1月月1日借入期日借入期限为两年的长期专门借款限为两年的长期专门借款1 000 000元，款项已存元，款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为入银行。借款利率按市场利率确定为9，每年，每年付息一次，期满后一次还清本金。付息一次，期满后一次还清本金。207年初，年初，以银行存款支付工程价款共计以银行存款支付工程价款共计600 000元，元，208年初又以银行存款支付工程费用年初又以银行存款支付工
10、程费用400 000元。该元。该厂房于厂房于208年年8月底完工，达到预定可使用状态月底完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。根据上述业务，企业应作出怎样或者投资收益。根据上述业务，企业应作出怎样的账务处理。的账务处理。答案答案(1)207年年1月月1日，取得借款时：日，取得借款时：借：银行存款借：银行存款 1 000 000 贷：长期借款贷：长期借款 1 000 000 (2)207年初，支付工程款时：年初，支付工程款时：借：在建工程借：在建工程 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 600 000 答案
11、答案(3)207年年12月月31日，计算日，计算20 x 7年应计入年应计入工程成本的利息时：工程成本的利息时：借款利息借款利息=1 000 0009=90 000(元元)借：在建工程借：在建工程 90 000 贷：应付利息贷：应付利息 90 000 (4)207年年12月月31日支付借款利息时：日支付借款利息时：借：应付利息借：应付利息 90 000 贷：银行存款贷：银行存款 90 000答案答案 (5)208年初支付工程款时：年初支付工程款时：借：在建工程借：在建工程 400 000 贷：银行存款贷：银行存款 400 000 (6)208年年8月底，达到预定可使用状态，该期应计人工月底，达
12、到预定可使用状态，该期应计人工程成本的利息程成本的利息=(1 000 000912)8=60 000(元元)借：在建工程借：在建工程 60 000 贷：应付利息贷：应付利息 60 000 同时：同时：借：固定资产借：固定资产 1 150 000 贷：在建工程贷：在建工程 l 150 000答案答案(7)208年年12月月31日，计算日，计算208年年912月应计入财务月应计入财务费用的利息费用的利息=(1 000 000912)4=30 000(元元)借：财务费用借：财务费用 30 000 贷：应付利息贷：应付利息 30 000(8)208年年12月月31日支付利息时：日支付利息时：借：应付利
13、息借：应付利息 90 000 贷：银行存款贷：银行存款 90 000(9)209年年1月月1日到期还本时：日到期还本时：借：长期借款借：长期借款 l 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 l 000 000 9.3.1 应付债券的性质与分类应付债券的性质与分类 9.3.2 分期付息债券的发行分期付息债券的发行 9.3.3 应付债券的摊余成本与利息费用的确应付债券的摊余成本与利息费用的确定定 9.3.4 应付债券的偿还应付债券的偿还 1、应付债券的性质、应付债券的性质 应付债券是企业因发行债券筹措资金而形应付债券是企业因发行债券筹措资金而形成的一种非流动负债成的一种非流动负债 票面上载有：（
14、票面上载有：（1）企业的名称）企业的名称；（；（2）债）债券面值券面值；（；（3）票面利率；）票面利率；（4）还本期限）还本期限和还本方式；（和还本方式；（5）利息的支付方式；（）利息的支付方式；（6）债券的发行日期等债券的发行日期等债券票样债券票样 应付债券的分类应付债券的分类 1、按偿还本金的方式分类、按偿还本金的方式分类 （1）一次还本债券）一次还本债券 （2）分期还本债券）分期还本债券 2、按支付利息的方式分类、按支付利息的方式分类 （1）到期一次付息债券）到期一次付息债券 （2）分期付息债券）分期付息债券 3、按可否转换为发行企业股票分类、按可否转换为发行企业股票分类 （1）可转换债
15、券）可转换债券 （2）不可转换债券）不可转换债券 4 4、按有无担保品分类、按有无担保品分类（1）抵押债券）抵押债券（2）信用债券）信用债券 5 5、按是否记名分类、按是否记名分类（1）记名债券）记名债券（2）不记名债券）不记名债券 1、债券的发行价格、市场利率与实际利率、债券的发行价格、市场利率与实际利率 债券的发行价格，是债券发行企业在发行债券的发行价格，是债券发行企业在发行债券时，向债券投资者收取的全部现金或债券时，向债券投资者收取的全部现金或现金等价物。现金等价物。市场利率，是指债券发行时发行企业与债市场利率，是指债券发行时发行企业与债券投资者双方均能接受的利率。券投资者双方均能接受的
16、利率。债券的市场利率与发行价格紧密相连，其债券的市场利率与发行价格紧密相连，其关系可表示为：关系可表示为：实际利率是指将债券在预期存续期间内的实际利率是指将债券在预期存续期间内的未来现金流量折算为该债券当前未来现金流量折算为该债券当前账面价值账面价值所使用的利率（折现率）。所使用的利率（折现率）。债券的实际利率与市场利率之间的关系取债券的实际利率与市场利率之间的关系取决于债券发行时决于债券发行时交易费用交易费用的会计处理方法的会计处理方法 1、方法一：交易费用不计入债券的初始确、方法一：交易费用不计入债券的初始确认金额，而是计入当期损益或相关资产的认金额，而是计入当期损益或相关资产的构建成本，
17、债券的实际利率等于市场利率。构建成本，债券的实际利率等于市场利率。2、方法二：交易费用计入债券的初始确认、方法二：交易费用计入债券的初始确认金额，债券的实际利率不等于市场利率，金额，债券的实际利率不等于市场利率，相互之间的关系如下：相互之间的关系如下：我国现行会计准则要求对应付债券（不属我国现行会计准则要求对应付债券（不属于以公允价值计量且公允价值变动计入当于以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的债券）的交易费用采用第二种会期损益的债券）的交易费用采用第二种会计处理方法。计处理方法。应付债券入账金额的确定取决于与债券发应付债券入账金额的确定取决于与债券发行相关的交易费用如何处理。行相关的交
18、易费用如何处理。（1）将交易费用计入当期损益或购建资产的）将交易费用计入当期损益或购建资产的成本。成本。（2）将交易费用计入应付债券的初始确认金）将交易费用计入应付债券的初始确认金额。额。3、应付债券账务处理的设计、应付债券账务处理的设计 面值与入账金额之间的差额称为利息调整。面值与入账金额之间的差额称为利息调整。利息调整利息调整=面值入账金额面值入账金额 =面值（发行价格交易费用）面值（发行价格交易费用）利息调整为正，则是利息调整借差；若为负，则是利息调利息调整为正，则是利息调整借差；若为负，则是利息调整贷差。整贷差。企业发行债券时，按照发行债券的面值，贷记企业发行债券时，按照发行债券的面值
19、，贷记“应付债应付债券券面值面值”科目；按照实际收到的全部价款扣除面值以科目；按照实际收到的全部价款扣除面值以后的差额，借记或贷记后的差额，借记或贷记“应付债券应付债券利息调整利息调整”科目；科目；按照实际收到的全部价款，借记按照实际收到的全部价款，借记“银行存款银行存款”等科目。等科目。到期一次付息债券的利息由于不需要在一年内支付，确认到期一次付息债券的利息由于不需要在一年内支付，确认利息时，贷记利息时，贷记“应付债券应付债券应计利息应计利息”科目；分期付息科目；分期付息债券的利息一般在一年内支付，确认利息时，贷记债券的利息一般在一年内支付，确认利息时，贷记“应付应付利息利息”科目。科目。例
20、例9-49-4 丙公司于丙公司于201年年1月月1日以日以781302元的价元的价格发行总面值为格发行总面值为800000元、票面利率为年元、票面利率为年利率利率5%、5年期的债券，用于公司的经营年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息于每年周转。债券利息于每年12月月31日支付。发日支付。发行该债券的交易费用行该债券的交易费用15000元，从发行债券元，从发行债券所收到款项中扣除。所收到款项中扣除。应付债券的入账金额应付债券的入账金额=781302 15000 =766302（元）（元）应确认的利息调整借差应确认的利息调整借差=800000766302 =33698（元）（元）借：银行存款借
21、：银行存款 766302 应付债券应付债券利息调整利息调整 33698 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 800000 例例9-5 丁公司于丁公司于201年年1月月1日以日以850617元的价元的价格发行总面值为格发行总面值为800000元、票面利率为年元、票面利率为年利率利率5%、5年期的债券，用于公司的经营年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在每年周转。债券利息在每年12月月31日支付。发日支付。发行该债券的交易费用为行该债券的交易费用为15000元，从发行债元，从发行债券所收到款项中扣除。券所收到款项中扣除。应付债券的入账金额应付债券的入账金额=850617-15000 =83561
22、7（元）（元）应确认的利息调整贷差应确认的利息调整贷差=835617-800000 =35617（元）（元）借：银行存款借：银行存款 835617 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 800000 利息调整利息调整 35617 例例9-6 M公司于公司于203年年1月月1日以日以757260的价格发的价格发行总面值为行总面值为800000元、票面利率为年利率元、票面利率为年利率5%、5年期的到期一次付息债券，用于公年期的到期一次付息债券，用于公司的经营周转。债券利息按单利计算，于司的经营周转。债券利息按单利计算，于债券到期一次支付。发行该债券发生的交债券到期一次支付。发行该债券发生的交易费用易费
23、用10000元，从发行债券所收到款项中元，从发行债券所收到款项中扣除。扣除。应付债券的入账金额应付债券的入账金额=75726010000 =747260（元）（元）应确认的利息调整借差应确认的利息调整借差=800000747260 =52740（元）（元）借：银行存款借：银行存款 747260 应付债券应付债券利息调整利息调整 52740 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 800000 应付债券通常按摊余成本进行后续计量，应付债券通常按摊余成本进行后续计量，其确定有两种方法：直线法与实际利率法。其确定有两种方法：直线法与实际利率法。我国现行会计准则要求采用实际利率法确我国现行会计准则要求采用实
24、际利率法确定应付债券的摊余成本。定应付债券的摊余成本。1、按直线法确定摊余成本、按直线法确定摊余成本 按直线法确定摊余成本，就是将应付债券按直线法确定摊余成本，就是将应付债券的初始利息调整总额在债券的存续期内平的初始利息调整总额在债券的存续期内平均分摊到各个会计期间。均分摊到各个会计期间。例例9-79-7 承承9-4。丙公司于。丙公司于201年年1月月1日以日以781302元的价格发行总面值为元的价格发行总面值为800000元、票面利元、票面利率为年利率率为年利率5%、5年期的债券，用于公司年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息于每年的经营周转。债券利息于每年12月月31日支日支付。发行该债
25、券的交易费用付。发行该债券的交易费用15000元，从发元，从发行债券所收到款项中扣除。假定丙公司发行债券所收到款项中扣除。假定丙公司发行债券后采用直线法确定应付债券的摊余行债券后采用直线法确定应付债券的摊余成本。成本。每年每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：1、支付利息、支付利息 借：财务费用借：财务费用 40000 贷：银行存款贷：银行存款 40000 2、摊销利息调整借差、摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 6739.6 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 6739.6 在直线法下，丙公司每年确认额应付债券的利息在直线法下，丙公司每年确认额应付债券的利息费用为
26、：费用为：40000+6739.6=46739.6（元）（元）例例9-8 承例承例9-5，丁公司于，丁公司于201年年1月月1日日以以850 617元的价格发行总面值为元的价格发行总面值为800 000元、票面利率为年利率元、票面利率为年利率5%、5年期的债券，年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在每年用于公司的经营周转。债券利息在每年12月月31日支付。发行该债券的交易费用为日支付。发行该债券的交易费用为15000元，从发行债券所收到款项中扣除。元，从发行债券所收到款项中扣除。假定丁公司发行债券后采用假定丁公司发行债券后采用直线法直线法确定应确定应付债券的摊余成本。付债券的摊余成本。每年
27、每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：1、支付利息、支付利息 借：财务费用借：财务费用 40000 贷：银行存款贷：银行存款 400002、摊销利息调整贷差、摊销利息调整贷差 借：应付债券借：应付债券利息调整利息调整 7123.4 贷：财务费用贷：财务费用 7123.4 在在直线法直线法下，丙公司每年确认的应付债券的利息下，丙公司每年确认的应付债券的利息费用为：费用为：40000-7123.4=32876.6 例例9-9 承例承例9-6，M公司于公司于203年年1月月1日以日以757260的价格发行总面值为的价格发行总面值为800000元、元、票面利率为年利率票面利率为年利率5%
28、、5年期的到期一次年期的到期一次付息债券，用于公司的经营周转。债券利付息债券，用于公司的经营周转。债券利息按息按单利单利计算，于债券到期一次支付。发计算，于债券到期一次支付。发行该债券发生的交易费用行该债券发生的交易费用10000元，从发行元，从发行债券所收到款项中扣除。假定债券所收到款项中扣除。假定M公司发行债公司发行债券后采用券后采用直线法直线法确定应付债券的摊余成本。确定应付债券的摊余成本。M公司每年公司每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：1、确认应付利息、确认应付利息 借：财务费用借：财务费用 40000 贷：应付债券贷：应付债券应计利息应计利息 400002、摊销利息
29、调整借差、摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 10548 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 10548 在直线法下，在直线法下，M公司每年确认的应付债券的利息公司每年确认的应付债券的利息费用为：费用为：40000+10548=50548（元）（元）2 2、按实际利率法确定摊余成本、按实际利率法确定摊余成本 实际利率法要求以期初债券的账面价值乘实际利率法要求以期初债券的账面价值乘以债券发行时的实际利率，据以确定当期以债券发行时的实际利率，据以确定当期应确认的利息费用，再将其与当期的票面应确认的利息费用，再将其与当期的票面利息相比较，以两者的差额作为当期应摊利息相比较，以两者的差额
30、作为当期应摊销的利息调整金额。销的利息调整金额。采用实际利率法需要首先确定实际利率，采用实际利率法需要首先确定实际利率，实际利率实际利率是使所发行债券的名义未来现金是使所发行债券的名义未来现金流量的现值等于该债券的入账金额的流量的现值等于该债券的入账金额的折现折现率率。通常采用。通常采用插值法插值法确定债券的实际利率。确定债券的实际利率。依据例依据例9-4的资料，设实际利率为的资料，设实际利率为i，则有，则有 采用插值法确定债券的实际利率采用插值法确定债券的实际利率i为为6%。例例9-10 承承9-4.假定丙公司发行债券后采用实际利率假定丙公司发行债券后采用实际利率法确定应付债券的摊余成本。法
31、确定应付债券的摊余成本。已知所发行债券的实际利率为已知所发行债券的实际利率为6%。为方便。为方便各期的账务处理，可以编制应付债券利息各期的账务处理，可以编制应付债券利息调整借差摊销表。调整借差摊销表。201年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下：（1）支付利息）支付利息 借：财务费用借：财务费用 40 000 贷：银行存款贷：银行存款 40 000（2）摊销利息调整借差）摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 5 978.12 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 5 978.12 同理，第同理，第5年（年（20 5年）年）12月月31日的账务日的账务处理如下：处理如下：（
32、1）支付利息）支付利息 借：财务费用借：财务费用 40 000 贷：银行存款贷：银行存款 40 000（2）摊销利息调整借差）摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 7 546.01 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 7 546.011、分期付息债券的偿还、分期付息债券的偿还 例例9-13 承例承例9-4，丙公司，丙公司201年年1月月1日日发行的债券于发行的债券于206年年1月月1日到期，用银行日到期，用银行存款存款800 000元偿还债券的面值。元偿还债券的面值。借：应付债券借：应付债券面值面值 800 000 贷：银行存款贷：银行存款 800 0002、到期一次付息债券的偿还
33、、到期一次付息债券的偿还例例9-14 承例承例9-6，M公司公司202年年1月月1日的日的债券于债券于207年年1月月1日到期，用银行存款日到期，用银行存款1 000 000元偿还债券的面值和全部利息。元偿还债券的面值和全部利息。借：应付债券借：应付债券面值面值 800 000 应计利息应计利息 200 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 000练习题练习题 2007年年12月月31日，甲公司经批准发行日，甲公司经批准发行5年年期一次还本、分期付息的公司债券期一次还本、分期付息的公司债券10 000 000元，债券利息在每年元，债券利息在每年12月月31日支付，日支付，票面利率为年利
34、率票面利率为年利率6。假定债券发行时的。假定债券发行时的市场利率为市场利率为5。计算债券的发行价格计算债券的发行价格 做出从发行债券到偿还债券的会计处理做出从发行债券到偿还债券的会计处理答案答案 甲公司该批债券实际发行价格为：甲公司该批债券实际发行价格为：10 000 0000.7835+10 000 00064.3295=10 432 700(元元)答案答案答案答案(1)2007年年12月月31日发行债券时：日发行债券时：借：银行存款借：银行存款 10 432 700 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 10 000 000 利息调整利息调整 432 700答案答案(2)2008年年12月月3
35、1日计算利息费用时：日计算利息费用时：借：财务费用等借：财务费用等 521 635 应付债券应付债券利息调整利息调整 78 365 贷：应付利息贷：应付利息 600 000 2009年、年、2010年、年、2011年确认利息费用年确认利息费用的会计处理同的会计处理同2008年。年。答案答案(3)2012年年12月月31日归还债券本金及最后一日归还债券本金及最后一期利息费用时：期利息费用时：借：财务费用等借：财务费用等 505 062.94 应付债券应付债券面值面值 10 000 000 利息调整利息调整 94 937.06 贷：银行存款贷：银行存款 10 600 000 9.4.1 可转换债券
36、的性质可转换债券的性质 9.4.2 可转换可转换债债券券的发行的发行 9.4.3 可转换债券的转换可转换债券的转换 9.4.4 可转换债券的偿付可转换债券的偿付 可转换债券是指可以在一定时期之后，按可转换债券是指可以在一定时期之后，按规定的转换比率或转换价格转换为发行企规定的转换比率或转换价格转换为发行企业股票的债券。业股票的债券。可转换债券具有债权性证券与权益性证券可转换债券具有债权性证券与权益性证券的双重性质，因而可称为的双重性质，因而可称为混合型证券混合型证券。可转换债券的发行价格由两部分构成：一可转换债券的发行价格由两部分构成：一是债券面值及票面利息按市场利率折算的是债券面值及票面利息
37、按市场利率折算的现值；二是转换权的价值。现值；二是转换权的价值。我国现行会计准则要求在可转换债券发行我国现行会计准则要求在可转换债券发行时，将转换权的价值单独确认入账，计入时，将转换权的价值单独确认入账，计入资本公积。资本公积。例例9-15 京龙公司于京龙公司于203年年1月月1日发行面日发行面值为值为 300 000元、票面利率为元、票面利率为4%、5年期年期的可转换债券，用于企业经营周转。规定的可转换债券，用于企业经营周转。规定每年每年12月月31日支付利息。发行日支付利息。发行2年后，可按年后，可按每每1000元面值转换为该企业每股面值为元面值转换为该企业每股面值为1元元的普通股的普通股
38、600股。实际发行价格为股。实际发行价格为287 013元，市场利率为元，市场利率为5%。已知不附转换权时，。已知不附转换权时，该债券的发行价格为该债券的发行价格为274 726元，市场利率元，市场利率为为6%。假定没有发生交易费用。该公司采。假定没有发生交易费用。该公司采用用实际利率法实际利率法确定债券的摊余成本。确定债券的摊余成本。转换权价值转换权价值=287 013287 013 274 726274 726 =12 28712 287（元）（元）利息调整借差利息调整借差=300 000300 000 274 726274 726 =25 27425 274（元）（元）（1）203年年1
39、月月1日发行债券时日发行债券时 借：银行存款借：银行存款 287 013 应付债券应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 25 274 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 300 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 12 287（2）203年年12月月31日支付利息时日支付利息时 实际利息实际利息=300 0004%=12 000（元）（元）利息费用利息费用=274 7266%=16 484（元）（元）借：财务费用借：财务费用 16 484 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 4 484 银行存款银行存款
40、12 000 当可转换债券持有人行使转换权时，我国当可转换债券持有人行使转换权时，我国会计准则要求采用会计准则要求采用账面价值法账面价值法处理转换损处理转换损益。其特点为：益。其特点为：将被转换债券的账面价值，作为换发股票将被转换债券的账面价值，作为换发股票的入账价值，不确认转换损益。的入账价值，不确认转换损益。例例9-16 承例承例9-15，假定京龙公司可转换，假定京龙公司可转换债券的持有者于债券的持有者于205年年1月月1日行使转换权，日行使转换权，将该公司于将该公司于203年年1月月1日发行的可转换债日发行的可转换债券的券的80%转换为普通股。转换为普通股。确定转换日债券的账面价值与未摊
41、销利息确定转换日债券的账面价值与未摊销利息调整借差。调整借差。204年年12月月31日，全部债券日，全部债券的账面价值为的账面价值为283 963元，未摊销利息调整元，未摊销利息调整借差总额为借差总额为16 037元。元。转换普通股的股数转换普通股的股数 =300 000/1 00080%600 =144 000（股）（股）应贷记股本的金额应贷记股本的金额 =144 0001=144 000（元）（元）应借记资本公积（其他资本公积）的金额应借记资本公积（其他资本公积）的金额 =12 28780%=9 830（元）（元）应贷记资本公积（股本溢价）的金额应贷记资本公积（股本溢价）的金额 =227
42、170+9 830-144 000 =93 000（元）（元）转换日应编制会计分录如下：转换日应编制会计分录如下：借：应付债券借：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 240 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 9 830 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 12 830 股本股本 144 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 93 0001、提前偿付、提前偿付 由可转换债券的发行企业通知赎回或从证由可转换债券的发行企业通知赎回或从证券市场上提前购回。券市场上提前购回。会计处理：会计处理：（1）债券收回价格与债券面值价值之间的差）债券
43、收回价格与债券面值价值之间的差额，计入当期损益；额，计入当期损益；（2）债券收回价格与债券账面价值的差额，）债券收回价格与债券账面价值的差额，调整资本公积。调整资本公积。例例9-17 承承9-15，假定京龙公司于，假定京龙公司于205年年1月月1日从证券市场上购回本公司于日从证券市场上购回本公司于203年发行的可年发行的可转换债券的转换债券的80%，面值为，面值为240 000元，购买价格元，购买价格为为250 000元。该公司在发行可转换公司债券时元。该公司在发行可转换公司债券时采用采用确认转换权价值确认转换权价值的会计处理方法。的会计处理方法。从例从例9-16的计算可知，购回债券的账面价值
44、为的计算可知，购回债券的账面价值为227 170元，购回债券的未摊销利息调整借差为元，购回债券的未摊销利息调整借差为12 830元，应冲减发行时确认的资本公积元，应冲减发行时确认的资本公积9 830元。元。购回债券损失购回债券损失=250 000=250 000227 170227 1709 8309 830 =13 000=13 000（元）（元）（1）若购回损益计入当期损益：）若购回损益计入当期损益：借：应付债券借：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 240 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 9 830 财务费用财务费用 13 000 贷：应付债券贷：应付债券可转
45、换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 12 830 银行存款银行存款 250 000（2）若购回损益调整资本公积：）若购回损益调整资本公积：借：应付债券借：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 240 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 22 830 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 12 830 银行存款银行存款 250 0002、诱导转换、诱导转换 可转换债券的发行企业按照比原规定更为可转换债券的发行企业按照比原规定更为优惠的条件促使债券持有者提前转换。有优惠的条件促使债券持有者提前转换。有三种手段：提高转换比例；发给额外的认三
46、种手段：提高转换比例；发给额外的认股权；转移现金或其他资产。股权；转移现金或其他资产。会计处理：会计处理：账面价值法和市价法账面价值法和市价法 在账面价值法下，应按多付的证券及资产在账面价值法下，应按多付的证券及资产的的公允价值公允价值确认债券转换费用。确认债券转换费用。例例9-18 承承9-15，假定京龙公司于，假定京龙公司于204年年1月月1日诱日诱导转换导转换203年发行的全部可转换债券。具年发行的全部可转换债券。具体措施是：将转换比例提高为面值体措施是：将转换比例提高为面值1 000元元的债券可转换普通股股票的债券可转换普通股股票900股。转换日公股。转换日公司普通股的每股市价为司普通
47、股的每股市价为2.5元。该公司在发元。该公司在发行可转换公司债券时采用行可转换公司债券时采用确认转换权价值确认转换权价值的会计处理方法，在债券转换时采用的会计处理方法，在债券转换时采用账面账面价值法价值法。从表从表9-4可知，转换日的账面价值为可知，转换日的账面价值为279 210元，元，未摊销利息调整借差为未摊销利息调整借差为20 790元元 按原规定需换发股票按原规定需换发股票=300 000/1 000600 =180 000（股）（股）按新条件需换发股票按新条件需换发股票=300 000/1 000900 =270 000（股）（股）诱导转换费用诱导转换费用=（270 000-180
48、000）2.5 =225 000（元）（元）股票的入账价值股票的入账价值=债券的账面价值债券的账面价值+债券发行时确债券发行时确认的资本公积认的资本公积+多发行股票的市价多发行股票的市价 =279 210+12 287+225 000 =516 497（元）（元）应贷记股本的金额应贷记股本的金额=270 0001 =270 000（元）（元）应贷记资本公积的金额应贷记资本公积的金额=516 497270 000 =246 497（元）（元）借：应付债券借：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 300 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 12 287 财务费用财务费用 22
49、5 000 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 20 790 股本股本 270 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 246 497例题例题 甲公司经批准于甲公司经批准于2007年年1月月1日按面值发行日按面值发行5年期年期一次还本、按年付息的可转换公司债券一次还本、按年付息的可转换公司债券200 000 000元，款项已收存银行，债券票面年利率为元，款项已收存银行，债券票面年利率为6。债券发行。债券发行1年后可转换为普通股股票，初始转年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股股价为每股10元，股票面值为每股元，股票面值为每股1元。债券持元。债券持有人若在当
50、期付息前转换股票的，应按债券面值有人若在当期付息前转换股票的，应按债券面值和应计利息之和除以转股价，计算转换的股份数和应计利息之和除以转股价，计算转换的股份数。假定。假定2008年年1月月1日债券持有人将持有的可转换日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为转换权的债券市场利率为9。甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：答案答案(1)2007年年1月月1日发行可转换公司债券时：日发行可转换公司债券时：借：银行存款借：
