1、第九章第九章 作业成本法作业成本法（Activity-based costingActivity-based costing）n第一节第一节 作业成本法概述作业成本法概述n第二节第二节 作业成本法的基本理论作业成本法的基本理论n第三节第三节 作业成本计算作业成本计算n重点：重点：作业成本的基本理论作业成本的基本理论n难点：难点：作业成本的计算作业成本的计算第一节第一节 作业成本法概述作业成本法概述20世纪世纪70年代年代社会化大生产社会化大生产劳动效率劳动效率买方市场买方市场作业观念引作业观念引起管理上重起管理上重视视间接费用的间接费用的比重和结构比重和结构发生很大变化发生很大变化作业作业成本
2、法成本法n美国，目前评定并采用作业成本管理的企业比美国，目前评定并采用作业成本管理的企业比例已超过例已超过80%。n香港香港19991999年调查显示，年调查显示，11 11的企业已经采用作的企业已经采用作业成本法。业成本法。n近期，英国采用作业成本法的公司占近期，英国采用作业成本法的公司占20%20%。nABCABC作业成本法起源于美国。作业成本法起源于美国。n19411941，美国，美国，教授，教授，会计论坛会计论坛杂志发表论文，杂志发表论文，首次对作业、作业账户设置首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论。主要来等问题进行了讨论。主要来自于对自于对2020世纪世纪3030年代的水力年代的
3、水力发电活动的思考。发电活动的思考。nABCABC的萌芽。的萌芽。，19541954年的年的收益收益的会计概念的会计概念、19711971年的年的作作业成本计算和投入产出会计业成本计算和投入产出会计和和19881988年的年的服务与决策的作服务与决策的作业成本计算业成本计算-决策有用框架中决策有用框架中的成本会计的成本会计。，理论要点有：，理论要点有：a a）作业会计是一个与决策有用性目标相联）作业会计是一个与决策有用性目标相联系的会计，研究作业会计首先应该明确其系的会计，研究作业会计首先应该明确其基本概念。基本概念。b b）报表目标是为投资决策提供信心，减少）报表目标是为投资决策提供信心，减
4、少不确定性，报表中的收益和利润，与成本不确定性，报表中的收益和利润，与成本密切相关；密切相关；ABCABC揭示的成本是流量。揭示的成本是流量。c c）成本计算的对象就应该是作业成本计算的对象就应该是作业。成本应该。成本应该根据资源的投入量和消耗额，计算消耗的根据资源的投入量和消耗额，计算消耗的每种资源的每种资源的“完全消耗成本完全消耗成本”。关注的核。关注的核心应该是从资源到完工产品的各个作业和心应该是从资源到完工产品的各个作业和生产过程中，资源是如何被一步步消耗的。生产过程中，资源是如何被一步步消耗的。引发了引发了2020世纪世纪8080年代以后西方会计学者对传年代以后西方会计学者对传统的成
5、本会计系统的全面反思。统的成本会计系统的全面反思。n19881988年，哈佛大学，年，哈佛大学，连续发表了连续发表了一论一论ABCABC的兴起：什么是的兴起：什么是ABCABC系统？系统？、二论二论ABCABC的兴起：何时需要的兴起：何时需要ABCABC系统？系统？、三论三论ABCABC的兴的兴起：需要多少成本动因并如何起：需要多少成本动因并如何选择？选择？和和四论四论ABCABC的兴起：的兴起：ABCABC系统看起来到底象什系统看起来到底象什么？么？。他与。他与RobertRobertS SKaplanKaplan一起奠定了作业成本法研究的一起奠定了作业成本法研究的基石。基石。n2020世纪
6、末世纪末ABCABC研究的全面兴起。研究的全面兴起。n间接成本相对增加，明显突破了传统成本间接成本相对增加，明显突破了传统成本法中法中“直接成本比例较大直接成本比例较大”的假定。另外的假定。另外传统管理会计的分析，重要的立足点是建传统管理会计的分析，重要的立足点是建立在传统成本核算基础上的，因而其得出立在传统成本核算基础上的，因而其得出的信息，对实践的反映和指导意义不大，的信息，对实践的反映和指导意义不大，相关性大大减弱。相关性大大减弱。n哈佛大学，哈佛大学，著作著作管理会计相关性消失管理会计相关性消失，传统管理会计的相关性和可行传统管理会计的相关性和可行性下降，应有一个全新的思路性下降，应有
7、一个全新的思路来研究成本，即作业成本法。来研究成本，即作业成本法。nABC的集大成者。的集大成者。n理论观点有：理论观点有：a）产品成本是制造和运输产品所需全部作）产品成本是制造和运输产品所需全部作业的成本总和，成本计算的最基本对象业的成本总和，成本计算的最基本对象是作业，是作业，ABC的基础是的基础是产品耗用作业，产品耗用作业，作业耗用资源作业耗用资源。即：对价值的研究着眼。即：对价值的研究着眼于于“资源资源作业作业产品产品”的过程，而不的过程，而不是传统的是传统的“资源资源产品产品”的过程。的过程。b）ABC的本质就是以作业作为确定分配间的本质就是以作业作为确定分配间接费用的基础，引导管理
8、人员将注意力接费用的基础，引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因及成本动因上，集中在成本发生的原因及成本动因上，克服传统成本法中间接费用责任不清的克服传统成本法中间接费用责任不清的缺点，并且使以往一些不可控的间接费缺点，并且使以往一些不可控的间接费用变为可控。用变为可控。ABC自从自从1988年美国第一家企业推行之后，年美国第一家企业推行之后，在英美等国家在英美等国家ABC日益兴起。日益兴起。将间接费用计入最终产将间接费用计入最终产品或服务采用单一标准品或服务采用单一标准假定间接费用随产假定间接费用随产量的变动而变动量的变动而变动确定系统化确定系统化考核指标考核指标传统成本计算方法使成本信息
9、丧失决策传统成本计算方法使成本信息丧失决策第二节第二节 作业成本法的基本理论作业成本法的基本理论作业成本法作业成本法把企业消耗的资源按把企业消耗的资源按分配到作业以及把作业收集的分配到作业以及把作业收集的作业成本按作业成本按分配到成分配到成本对象的核算方法本对象的核算方法原理：（原理：（1 1）消耗消耗，消耗消耗；（2 2）生产导致作业的产生，作业导致）生产导致作业的产生，作业导致成本的发生。成本的发生。作业成本法作业成本法 ABC的的目标目标消除低增值消除低增值成本或使之成本或使之达到最小达到最小引入效率和引入效率和效果，使增效果，使增值活动衔接值活动衔接流畅流畅发现造成问发现造成问题的根源
10、，题的根源，并加以改正并加以改正根除由不合根除由不合理假设和错理假设和错误成本分配误成本分配造成的扭曲造成的扭曲企业是一个企业是一个职能价值链职能价值链，是由产品研发、产品、，是由产品研发、产品、服务或生产过程的设计、生产、营销、配送、客服务或生产过程的设计、生产、营销、配送、客户服务一系列企业职能组成，企业通过这些职能户服务一系列企业职能组成，企业通过这些职能逐步使其产品或劳务具有有用性。逐步使其产品或劳务具有有用性。更好地进行产品、更好地进行产品、服务的定价服务的定价更好地选择更好地选择产品组合产品组合传统成本计算法传统成本计算法:成本的经济实质：成本的经济实质：c+vc+vABC:ABC
11、:成本的经济实质：成本的经济实质：作业链作业链/价值链价值链n产品成本：制造成本产品成本：制造成本n管理组织生产的费用：管理组织生产的费用：期间费用期间费用n产品成本按经济用途产品成本按经济用途设置成本项目设置成本项目传统成本计算法传统成本计算法n产品成本：完全成本产品成本：完全成本n无效资源消耗、非增无效资源消耗、非增值作业：期间费用值作业：期间费用n按作业类别设置成本按作业类别设置成本项目项目ABC成本的计算对象成本的计算对象作业作业中心中心作业作业中心中心作业作业中心中心资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源作业作业作业作业作业作业作业作业作业作业作业作
12、业作业作业作业作业作业作业制造制造中心中心产品产品：指支持作业的成本、费用来源，包括货币资：指支持作业的成本、费用来源，包括货币资源、材料资源（对象资源）、人力资源、动力资源源、材料资源（对象资源）、人力资源、动力资源（手段资源）（手段资源）。：衡量资源消耗量与作业之间关系的某种：衡量资源消耗量与作业之间关系的某种计量标准，它反映了消耗资源的动因，是资源费用计量标准，它反映了消耗资源的动因，是资源费用归集到作业的依据归集到作业的依据n有用消耗的资源分配到作业，无用消耗的价值汇集有用消耗的资源分配到作业，无用消耗的价值汇集到不增值作业价值（到不增值作业价值（期间费用期间费用）；）；n价值链需要不
13、断的优化组合，如努力减少各环节的价值链需要不断的优化组合，如努力减少各环节的不增值作业，使之逼近于零；在各环节增值作业中，不增值作业，使之逼近于零；在各环节增值作业中，提高其产出比例等提高其产出比例等。n找资源动因，以分配到作业找资源动因，以分配到作业.资源资源作业作业作业中心作业中心制造中心制造中心作业（作业（activityactivity），），指企业为了达到其生产经营的目标指企业为了达到其生产经营的目标所进行的与产品相关或对产品有影响的各项具体活所进行的与产品相关或对产品有影响的各项具体活动。动。特征：特征：n以人为主体；以人为主体；n作业消耗一定的资源；作业消耗一定的资源；n区分不同
14、作业的标志是作业目的；区分不同作业的标志是作业目的；n作业可以分为增值作业和非增值作业（对制造产品作业可以分为增值作业和非增值作业（对制造产品并不作出贡献）；并不作出贡献）；n作业范围可以被限定。作业范围可以被限定。资源资源作业作业作业中心作业中心制造中心制造中心n成本动因成本动因（costcost driversdrivers）：对导致成本发生及增加的、）：对导致成本发生及增加的、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量，是具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量，是对作业的量化表现。通常选择作业活动耗用的资源对作业的量化表现。通常选择作业活动耗用的资源的计量标准来进行度量，如质量检查次数、
15、用电度的计量标准来进行度量，如质量检查次数、用电度数等。数等。选择合理的成本动因最好由成本会计师、生产工艺选择合理的成本动因最好由成本会计师、生产工艺工程师、工程师、ABCABC专家共同组成专门小组来做选择。专家共同组成专门小组来做选择。（1 1）主要以）主要以资源消耗数量资源消耗数量作为基础的动因：大多既与作为基础的动因：大多既与作业量有关，又与产量有关，接近于传统的变动成作业量有关，又与产量有关，接近于传统的变动成本处理方法，比如机器运转时间、加料重量、工时。本处理方法，比如机器运转时间、加料重量、工时。（2 2）主要以）主要以作业量作业量（可以看作工作量，但不是产量）（可以看作工作量，但
16、不是产量）为基础的成本动因：如检验、维修等部门作业，是为基础的成本动因：如检验、维修等部门作业，是分配长期变动成本分配长期变动成本(比如产品质量检验费比如产品质量检验费)的依据。的依据。表表 制造企业的部分成本动因及各自驱动的成本制造企业的部分成本动因及各自驱动的成本 成本动因成本动因 驱动的成本驱动的成本生产批次生产批次 生产、调度部门的相关成本生产、调度部门的相关成本进料定单数量进料定单数量材料采购部门的相关成本材料采购部门的相关成本验收次数验收次数验收部门的相关成本验收部门的相关成本发货单数量发货单数量发货部门的相关成本发货部门的相关成本维修次数维修次数维修部门的相关成本维修部门的相关成
17、本检验次数检验次数质量管理部门的相关成本质量管理部门的相关成本生产调整和投产准备次数生产调整和投产准备次数 生产调整部门的相关成本生产调整部门的相关成本是负责完成某一项特定产品制造是负责完成某一项特定产品制造功能的一系列作业的集合。功能的一系列作业的集合。n作业中心既是成本汇集中心，又是责任考作业中心既是成本汇集中心，又是责任考核中心。核中心。n作业中心并不简单分为材料采购、产品生作业中心并不简单分为材料采购、产品生产、产品销售三个作业中心。产、产品销售三个作业中心。n作业中心有利于汇集资源消耗。作业中心有利于汇集资源消耗。资源资源作业作业作业中心作业中心制造中心制造中心，由相同性质的成本归为
18、一类而，由相同性质的成本归为一类而构成，如维修车间、检验车间各自对应一个成本库。构成，如维修车间、检验车间各自对应一个成本库。成本库的主要类别有：成本库的主要类别有：（1 1）单位水平作业中心，即生产每一单位产品所发生）单位水平作业中心，即生产每一单位产品所发生的作业量不变，作业总量随产量变动，如原材料耗用的作业量不变，作业总量随产量变动，如原材料耗用中心。中心。（2 2）批次水平作业中心，即生产每一批产品所发生的）批次水平作业中心，即生产每一批产品所发生的作业量不变，作业总量随生产批量呈正比例变动，如作业量不变，作业总量随生产批量呈正比例变动，如生产调度、计提准备、质量检验中心。生产调度、计
19、提准备、质量检验中心。（3 3）产品水平作业中心，即为支付生产每类产品或劳）产品水平作业中心，即为支付生产每类产品或劳务所发生的作业总量随着产品的项目呈正比例变动，务所发生的作业总量随着产品的项目呈正比例变动，如产品测试中心。如产品测试中心。（4 4）维持水平作业中心，为了维持生产环境所发生的）维持水平作业中心，为了维持生产环境所发生的作业，如冬天取暖、夏天降温、车间照明等中心。作业，如冬天取暖、夏天降温、车间照明等中心。作业成本的分配方法为：作业成本的分配方法为：某产品应分配的某类作业成本某产品应分配的某类作业成本 i i =该类作业成本分配率该类作业成本分配率该产该产品消耗的该类作业量品消
20、耗的该类作业量 。n划定制造中心的依据是各制造中心只生产一划定制造中心的依据是各制造中心只生产一种产品或者某个系列多种产品。种产品或者某个系列多种产品。n制造中心生产的产品不一定是企业的最终产制造中心生产的产品不一定是企业的最终产品。品。n根据作业动因分配作业成本到不同产品，再根据作业动因分配作业成本到不同产品，再对特定产品进行作业成本的汇集。对特定产品进行作业成本的汇集。资源资源作业作业作业中心作业中心制造中心制造中心n该产品应分配的全部作业成本该产品应分配的全部作业成本 =某产品应分配的某类作业成本某产品应分配的某类作业成本i i nABCABC的理论基础，是认为生产过程应该描述的理论基础
21、，是认为生产过程应该描述为：为：生产导致作业发生，产品耗用作业，生产导致作业发生，产品耗用作业，作业耗用资源，从而导致成本发生作业耗用资源，从而导致成本发生。这与。这与传统的制造成本法中传统的制造成本法中产品耗用成本产品耗用成本的理念的理念是不同的。是不同的。第三节第三节 作业成本计算作业成本计算1、确认作业中心，、确认作业中心，按资源耗费价值归集按资源耗费价值归集到各作业中心到各作业中心2、确认作业，、确认作业，把作业中心汇把作业中心汇集的资源消耗集的资源消耗分解并分配到分解并分配到作业成本库作业成本库3、把各作业成本库价、把各作业成本库价值分配计入最终成本值分配计入最终成本计算单，计算完工
22、产计算单，计算完工产品成本品成本使用作业成本法的公司的特征：使用作业成本法的公司的特征：A A、成本结构：制造费用相对价值附加成本（直、成本结构：制造费用相对价值附加成本（直接人工十制造费用）很高。接人工十制造费用）很高。B B、现行的会计系统：管理层在考虑实施作业成、现行的会计系统：管理层在考虑实施作业成本法时，通常会考虑是将作业成本法作为一个独立本法时，通常会考虑是将作业成本法作为一个独立的系统还是将该系统和现行的会计系统融合。的系统还是将该系统和现行的会计系统融合。C C、产品的多样性：包括：产品产量的多样性，、产品的多样性：包括：产品产量的多样性，规模的多样性，原材料的多样性和安装的多样性。规模的多样性，原材料的多样性和安装的多样性。使用作业成本法的公司往往产品多样性程度较高。使用作业成本法的公司往往产品多样性程度较高。D D、竞争环境：当会计系统测量成本变低、竞争、竞争环境：当会计系统测量成本变低、竞争变得激烈、产品的多样性增加时，实施作业成本法变得激烈、产品的多样性增加时，实施作业成本法是可行且有利的。是可行且有利的。E E、公司的规模：大公司比小公司对作业成本法、公司的规模：大公司比小公司对作业成本法更感兴趣。更感兴趣。
