1、11.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式n企业合并指将两个或两个以上的企业合企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个并形成一个报告主体报告主体的交易或事项的交易或事项n报告主体报告主体 个别报表个别报表 合并报表合并报表 n控制自非控制至控制为企业合并控制自非控制至控制为企业合并第1页/共111页21.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式n根据参与合并的企业在合并前后是否受根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一方或相同的多方最终控
2、制，分为同同一控制下的企业合并一控制下的企业合并与与非同一控制下的非同一控制下的企业合并企业合并n国际准则：国际准则：仅规范独立企业之间的购并仅规范独立企业之间的购并第2页/共111页31.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式同一控制下的企业合并：参与合并的各方同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的控制，且该控制并非暂时性的n同一方：同一方：母公司或有关主管单位母公司或有关主管单位n相同的多方：根据投资者的合同或协议相同的多方：根据投资
3、者的合同或协议n暂时性：暂时性：合并前（合并前（1年）年）合并后（合并后（1年）年）第3页/共111页41.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并同一控制下的企业合并：同一控制下的企业合并：企业合并前企业合并前 企业合并后企业合并后母公司P子公司A子公司B孙公司B1母公司P子公司A子公司B孙公司B1第4页/共111页51.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式同一控制下企业合并的特点：同一控制下企业合并的特点：n不属于交易，资产、负债的重新组合不属于交易，资产、负债的重新组合n交易作价往往不公允交易作价往往不公允第5页/共111页
4、61.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并：参与合并的各：参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并最终控制的情况下进行的合并特点：特点：n非关联的企业之间进行的合并非关联的企业之间进行的合并n以市价为基础，交易作价相对公平合理以市价为基础，交易作价相对公平合理第6页/共111页71.企业合并企业合并合并方式合并方式 购买方购买方 被购买方被购买方 （合并方）（合并方）（被合并方）（被合并方）吸收合并吸收合并 取得对方资
5、产取得对方资产 解散解散 并承担负债并承担负债 新设合并新设合并 由新成立企业由新成立企业 参与合并各参与合并各 持有参与合并持有参与合并 方均解散方均解散 各方资产负债各方资产负债 控股合并控股合并 取得控制权取得控制权 保持独立保持独立 体现为长期股权体现为长期股权 成为子公司成为子公司 投资投资第7页/共111页81.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、企业合并的界定、类型及方式二、企业合并的界定、类型及方式会计上的企业合并与法律意义合并的关系会计上的企业合并与法律意义合并的关系n会计会计：控股合并、吸收合并、新设合并：控股合并、吸收合并、新设合并n公司法公司法：吸收合并、新设合
6、并：吸收合并、新设合并第8页/共111页91.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理从最终控制方角度确定相应的处理原则从最终控制方角度确定相应的处理原则原则：原则：n不按公允价值调整不按公允价值调整n合并中不产生新的资产和负债、不形成合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉商誉第9页/共111页101.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理同一控制下控股合并同一控制下控股合并1.长期股权投资的成本确定长期股权投资的成本确定n以支付现金、非现金资产作为合并对价以支付现金、非现金资产作
7、为合并对价的，以所取得的对方账面净资产份额作的，以所取得的对方账面净资产份额作为长期股权投资成本，差额调整资本公为长期股权投资成本，差额调整资本公积和留存收益积和留存收益第10页/共111页111.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理例例1：某集团内一子公司以账面价值为：某集团内一子公司以账面价值为1000万、万、公允价值为公允价值为1600万元的若干项资产作为对价，取万元的若干项资产作为对价，取得同一集团内另外一家企业得同一集团内另外一家企业60的股权。合并日的股权。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为被合并企业的账面所有者权益总
8、额为1500万万长期股权投资的成本为长期股权投资的成本为900万万差额差额100万调整资本公积和留存收益万调整资本公积和留存收益第11页/共111页121.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理借：长期股权投资借：长期股权投资 9000000 资本公积资本公积 1000000 贷：有关资产贷：有关资产 10000000如资本公积不足冲减，冲减留存收益如资本公积不足冲减，冲减留存收益第12页/共111页131.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理同一控制下控股合并同一控制下控股合
9、并1.长期股权投资的成本确定长期股权投资的成本确定n合并方以发行权益性证券作为对价的，合并方以发行权益性证券作为对价的，应按所取得的应按所取得的被合并方账面净资产的份被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本额作为长期股权投资的成本，该成本与，该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益本公积和留存收益第13页/共111页141.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理同一控制下控股合并同一控制下控股合并例例2：甲企业发行：甲企业发行600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元）作
10、为对价取得乙企业元）作为对价取得乙企业60的股权，合并日乙的股权，合并日乙企业账面净资产总额为企业账面净资产总额为1300万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资 7800000 贷：股本贷：股本 6000000 资本公积资本公积 1800000第14页/共111页151.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理同一控制下吸收合并和新设合并：同一控制下吸收合并和新设合并：n取得的资产和负债应按其在被合并方的取得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价值入账原账面价值入账n会计政策调整会计政策调整n所确认资产账面价值与合并对价的差额，所确
11、认资产账面价值与合并对价的差额，调整资本公积、留存收益调整资本公积、留存收益第15页/共111页161.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并例例3：A A公司于公司于20062006年年3 3月月1010日对同一集团内日对同一集团内某全资某全资B B公司进行了吸收合并，为进行该项公司进行了吸收合并，为进行该项企业合并，企业合并，A A公司发行了公司发行了600600万股普通股万股普通股（每股面值（每股面值1 1元）作为对价。合并日，元）作为对价。合并日，A A公公司及司及B B公司的所有者权益构成如下：公司的所有者权益构成如下：第16页/共111页171.企业会计准则企业合并企业会计准则企
12、业合并 A公司公司 B公司公司股本股本 3600万万 股本股本 600万万资本公积资本公积 1000万万 资本公积资本公积 200万万盈余公积盈余公积 800万万 盈余公积盈余公积 400万万未分配利润未分配利润 2000万万 未分配利润未分配利润 800万万合计合计 7400万万 合计合计 2000万万第17页/共111页181.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并A公司应进行会计处理：公司应进行会计处理：借：净资产借：净资产 20000000 贷：股本贷：股本 6000000 资本公积资本公积 14000000将将B公司在合并前实现的留存收益公司在合并前实现的留存收益1200万元自资万
13、元自资本公积转入留存收益本公积转入留存收益借：资本公积借：资本公积 12000000 贷：盈余公积贷：盈余公积 4000000 利润分配未分配利润利润分配未分配利润 8000000第18页/共111页191.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理同一控制下企业合并：同一控制下企业合并：n合并过程中发生的相关费用应计入当期合并过程中发生的相关费用应计入当期损益，包括与企业合并直接相关的会计损益，包括与企业合并直接相关的会计审计费用、法律咨询服务费用、评估费审计费用、法律咨询服务费用、评估费用等用等第19页/共111页201.企业会计准则企
14、业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理合并财务报表的编制：合并财务报表的编制：n控股合并情况下：控股合并情况下：形成母子公司关系，应编制合并财务报形成母子公司关系，应编制合并财务报表表 包括合并资产负债表、合并利润表及合包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表并现金流量表第20页/共111页211.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理合并财务报表的编制：合并财务报表的编制：原则：原则：视同被合并方在合并以前期间一直视同被合并方在合并以前期间一直在合并范围之内，对比较报表也应进行相在合并
15、范围之内，对比较报表也应进行相关调整关调整第21页/共111页221.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理合并报表的编制：合并报表的编制：n合并资产负债表合并资产负债表包括被合并方相关资产、包括被合并方相关资产、负债的账面价值负债的账面价值 统一会计政策统一会计政策 借：被合并方所有者权益借：被合并方所有者权益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 少数股东权益少数股东权益第22页/共111页231.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理留存收益的调整：留存收益的调整：例例4：如果
16、被合并方在合并前实现的留存收益：如果被合并方在合并前实现的留存收益为为300万元，甲公司按持股比例万元，甲公司按持股比例60计算应享有计算应享有180万元。万元。合并资产负债表中：合并资产负债表中：借：资本公积借：资本公积 1800000 贷：盈余公积、未分配利润贷：盈余公积、未分配利润 1800000有关调整应以资本公积的账面余额减记至零为限有关调整应以资本公积的账面余额减记至零为限第23页/共111页241.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并二、同一控制下企业合并的处理二、同一控制下企业合并的处理n合并利润表合并利润表中包括被合并方在合并前及中包括被合并方在合并前及合并后的收入、费用
17、和利润合并后的收入、费用和利润 合并当期期初合并当期期初 合并日合并日 合并日合并日 期末期末 被合并方于合并前实现净利润在合并利润表中被合并方于合并前实现净利润在合并利润表中单列项目反映单列项目反映 净利润净利润 其中：合并方在合并前实现的净利润其中：合并方在合并前实现的净利润第24页/共111页251.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理总原则：总原则：购买法购买法n确定购买方确定购买方n确定购买日确定购买日n确定企业合并成本确定企业合并成本n将合并成本在所取得的资产和负债间分配将合并成本在所取得的资产和负债间分配n合并差额的
18、处理合并差额的处理第25页/共111页261.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（一）购买日的确定（一）购买日的确定n取得对被购买方控制权的日期取得对被购买方控制权的日期n参考有关条件确定：参考有关条件确定：购买协议是否经股东大会批准购买协议是否经股东大会批准 有关资产的划转手续有关资产的划转手续 购买价款的支付购买价款的支付 控制权的转移等控制权的转移等第26页/共111页271.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（二）企业合并成本的确定（二）企业合并成本的确定
19、n所放弃的资产、发生或承担的负债及发所放弃的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值计量行的权益性证券的公允价值计量n付出资产公允价值与账面价值的差额计付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益入合并当期损益第27页/共111页281.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理例例5：甲企业以所持有的部分非流动资产为对：甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业价，自乙企业的控股股东处购入乙企业70的股的股权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为7800万
20、元，其目前市场价格为万元，其目前市场价格为12000万元。万元。n4200万元计入合并当期损益万元计入合并当期损益n企业合并成本为企业合并成本为12000万元万元第28页/共111页291.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（三）企业合并成本的确定（三）企业合并成本的确定n合并成本的调整合并成本的调整 调整很可能发生调整很可能发生 金额能够可靠计量金额能够可靠计量如：合并协议中约定，被购买方如果在合并后如：合并协议中约定，被购买方如果在合并后两年内年均实现净利润超过两年内年均实现净利润超过1000万元，购买方应万元，购买方应在原
21、购买出价的基础上另付在原购买出价的基础上另付10的价款。的价款。第29页/共111页301.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（三）企业合并成本的确定（三）企业合并成本的确定合并中发生的相关费用计入企业合并合并中发生的相关费用计入企业合并成本，以下情况除外：成本，以下情况除外：n与与发行债券或承担其他债务发行债券或承担其他债务相关的手续费相关的手续费计入发行债务的初始计量金额计入发行债务的初始计量金额n与与发行权益性证券发行权益性证券相关的费用抵减发相关的费用抵减发行收入行收入第30页/共111页311.企业会计准则企业合并企业
22、会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（四）企业合并成本的分配（四）企业合并成本的分配n可辨认资产和负债可辨认资产和负债，原则上按公允价值，原则上按公允价值确认，相关的确认条件确认，相关的确认条件（经济利益很可能（经济利益很可能流入、公允价值能够可靠计量）流入、公允价值能够可靠计量）n无形资产和或有负债无形资产和或有负债（公允价值能够可靠（公允价值能够可靠计量）计量）第31页/共111页321.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（五）商誉及应计入损益的金额（五）商誉及应计入损益的金额n合并成
23、本所取得的净资产公允价值，合并成本所取得的净资产公允价值，确认为商誉，并按规定进行减值测试确认为商誉，并按规定进行减值测试n合并成本所取得的净资产公允价值，合并成本所取得的净资产公允价值，计入合并当期损益计入合并当期损益第32页/共111页331.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理例例6：甲企业以公允价值为：甲企业以公允价值为14000万元、账万元、账面价值为面价值为10000万元的资产作为对价对乙万元的资产作为对价对乙企企业进行吸收合并，购买日乙企业持有资产业进行吸收合并，购买日乙企业持有资产的情况如下：的情况如下：第33页/
24、共111页341.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理 账面价值账面价值 公允价值公允价值固定资产固定资产 6000 8000长期投资长期投资 4000 6000长期借款长期借款 3000 3000净资产净资产 7000 11000 第34页/共111页351.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理甲企业应进行的账务处理为：甲企业应进行的账务处理为：借：固定资产借：固定资产 8000 长期投资长期投资 6000 商誉商誉 3000 贷：长期借款贷：长期借款 3000 相
25、关资产相关资产 10000 资产处置收益资产处置收益 4000第35页/共111页361.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（六）通过多次交易实现的企业合并（六）通过多次交易实现的企业合并n 购买日的确定控制权转移日购买日的确定控制权转移日n 企业合并成本为每一单项交易的成本之和企业合并成本为每一单项交易的成本之和 第一次购买第一次购买20股权支付股权支付3000万万 第二次购买第二次购买50股权支付股权支付8000万万 企业合并成本：企业合并成本：11000万万第36页/共111页371.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合
26、并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理n例例7 7：甲公司于：甲公司于20204 4年年3 3月取得乙公司月取得乙公司2020的股份，的股份，成本为成本为1000010000万元，当日乙公司可辨认净资产公允价万元，当日乙公司可辨认净资产公允价值为值为4000040000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策。的生产经营决策。20204 4年确认投资收益年确认投资收益800800万元，万元，在此期间，乙公司未宣告发放现金股利或利润，不在此期间，乙公司未宣告发放现金股利或利润，不考虑相关税费影响。考虑相关税费影响。第37页/共
27、111页381.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理n20205 5年年2 2月，甲公司以月，甲公司以3000030000万元的价格进一步购入万元的价格进一步购入乙公司乙公司4040的股份，购买日乙公司可辨认净资产的的股份，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为公允价值为7000070000万元。万元。1 1对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整（假定甲公司按净利润的整（假定甲公司按净利润的1010提取盈余公积）提取盈余公积）借：盈余公积借：盈余公积 800000800000 利润分配
28、利润分配未分配利润未分配利润 72000007200000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 80000008000000第38页/共111页391.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理2 2确认购买日进一步取得的股份确认购买日进一步取得的股份 借：长期股权投资借：长期股权投资 300000000300000000 贷：银行存款贷：银行存款 3000000003000000003.3.商誉的计算商誉的计算（1 1）取 得）取 得 2 02 0 股 份 时 应 确 认 的 商 誉 股 份 时 应 确 认 的 商 誉 1 0 0 0
29、0 0 0 0 01 0 0 0 0 0 0 0 0 40000000040000000020202000000020000000元元（2 2）进一步取得）进一步取得4040股份时应确认的商誉股份时应确认的商誉30000000030000000070000000070000000040402000000020000000元元（3 3）购买日合并财务报表中应确认的商誉金额）购买日合并财务报表中应确认的商誉金额200000002000000020000000200000004000000040000000元元第39页/共111页401.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合
30、并的处理三、非同一控制下企业合并的处理4.4.合并财务报表中对与原持有股份相对应的被投资单合并财务报表中对与原持有股份相对应的被投资单位可辨认净资产增值份额的处理位可辨认净资产增值份额的处理n在编制购买日的合并财务报表时，对于购买方原已在编制购买日的合并财务报表时，对于购买方原已持有的持有的2020股份在原投资日至购买日之间的价值变股份在原投资日至购买日之间的价值变化化60006000万元万元（700000000700000000400000000400000000）20%,20%,应应相应增加合并财务报表中的留存收益和资本公积相应增加合并财务报表中的留存收益和资本公积第40页/共111页41
31、1.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（七）合并财务报表的编制（七）合并财务报表的编制总原则：控股合并情况下，自购买日起合总原则：控股合并情况下，自购买日起合并并购买日购买日 合并当期期末合并当期期末第41页/共111页421.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并三、非同一控制下企业合并的处理三、非同一控制下企业合并的处理（七）合并财务报表的编制（七）合并财务报表的编制购买日：购买日：n一般仅需编制合并资产负债表一般仅需编制合并资产负债表n设置备查簿，登记被购买方各项资产、设置备查簿，登记被购买方各项资产、负债在购买日的公允
32、价值负债在购买日的公允价值 如：如：FV CA 固定资产固定资产 1000万万 600万万第42页/共111页431.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并四、业务合并的处理四、业务合并的处理业务：一般指企业内部某些生产经营活动业务：一般指企业内部某些生产经营活动或资产的组合，具有独立的投入、加工处或资产的组合，具有独立的投入、加工处理过程，能够计算其成本费用支出或收入理过程，能够计算其成本费用支出或收入等等如企业的分公司、独立的生产车间等如企业的分公司、独立的生产车间等第43页/共111页441.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并四、业务合并的处理四、业务合并的处理多项资产购置：多项
33、资产购置：所购置的资产之间没有内在的所购置的资产之间没有内在的联系，不构成单独的生产过程，仅是单项资产的联系，不构成单独的生产过程，仅是单项资产的打包购买打包购买会计处理会计处理：购买成本按照各单项资产公允价值购买成本按照各单项资产公允价值占所购入全部资产公允价值总额的比例进行分配占所购入全部资产公允价值总额的比例进行分配第44页/共111页451.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并五、两种处理方法的比较：五、两种处理方法的比较：（一）资产规模的差异（一）资产规模的差异 账面价值账面价值VS公允价值公允价值（二）合并净损益的差异（二）合并净损益的差异 留存收益及合并当期净损益、负商誉的影
34、响留存收益及合并当期净损益、负商誉的影响（三）对未来期间的影响（三）对未来期间的影响 长期资产的摊销价值长期资产的摊销价值 商誉的减值商誉的减值第45页/共111页461.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合并 六、企业合并衔接六、企业合并衔接 原则上不追溯，对于以前期间发生的企业合并原则上不追溯，对于以前期间发生的企业合并:1.按照现行标准判断按照现行标准判断,如属于同一控制下的如属于同一控制下的,冲减冲减原产生商誉原产生商誉,同时调整留存收益同时调整留存收益 借借:盈余公积、未分配利润盈余公积、未分配利润 贷：商誉贷：商誉第46页/共111页471.企业会计准则企业合并企业会计准则企业合
35、并 六、企业合并衔接六、企业合并衔接 2.按照现行标准判断按照现行标准判断,如属于非同一控制下的如属于非同一控制下的,原原产生商誉不再摊销，未来期间进行减值测试产生商誉不再摊销，未来期间进行减值测试 首次执行日商誉发生减值的首次执行日商誉发生减值的,应冲减留存收益应冲减留存收益 借借:盈余公积、未分配利润盈余公积、未分配利润 贷：商誉贷：商誉第47页/共111页482.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资一、规范范围一、规范范围二、长期股权投资初始投资成本的确定二、长期股权投资初始投资成本的确定三、成本法、权益法核算范围三、成本法、权益法核算范围四、权益法核算的有关问题四、权益法核
36、算的有关问题五、衔接规定五、衔接规定第48页/共111页49 2.2.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资 一、规范范围一、规范范围（一）对子公司、联营企业和合营企业的投资（一）对子公司、联营企业和合营企业的投资（二）重大影响以下、在活跃市场中没有报价（二）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资、公允价值无法可靠计量的权益性投资 第49页/共111页502.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资二、长期股权投资初始投资成本的确定二、长期股权投资初始投资成本的确定（一）投资者投入的长期股权投资（一）投资者投入的长期股权投资按照投资合同或协议约定
37、的价值作为初始投资成按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，合同或协议约定的价值本，合同或协议约定的价值不公允不公允的除外的除外不公允的不公允的：按照长期股权投资的公允价值确认：按照长期股权投资的公允价值确认ABACB第50页/共111页512.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资二、长期股权投资初始投资成本的确定二、长期股权投资初始投资成本的确定（二）同一控制下控股合并中形成长期股权投资（二）同一控制下控股合并中形成长期股权投资成本的确定成本的确定第51页/共111页522.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资三、成本法及权益法核算范围三、成本法及权益法核算范围
38、（一）权益法（一）权益法1.对联营企业投资重大影响对联营企业投资重大影响重大影响的确定：考虑潜在表决权重大影响的确定：考虑潜在表决权2.对合营企业投资共同控制对合营企业投资共同控制第52页/共111页532.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资三、成本法及权益法核算范围三、成本法及权益法核算范围（二）成本法（二）成本法1.对子公司投资控制对子公司投资控制2.对被投资单位的影响力在重大影响以下，对被投资单位的影响力在重大影响以下，且在活跃市场中没有报价、公允价值不且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资能可靠计量的投资第53页/共111页542.企业会计准则长期股权投资企业
39、会计准则长期股权投资三、成本法及权益法核算范围三、成本法及权益法核算范围对子公司采用成本法核算的原因：对子公司采用成本法核算的原因：1.与合并财务报表准则相协调与合并财务报表准则相协调2.与国际财务报告准则相协调与国际财务报告准则相协调n合并财务报表权益法合并财务报表权益法n单独财务报表成本法单独财务报表成本法第54页/共111页552.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题（一）投资成本的调整（一）投资成本的调整1.比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额资产公允价值的份额投资
40、成本大：商誉，不调整投资成本投资成本大：商誉，不调整投资成本投资成本小：差额计入当期损益投资成本小：差额计入当期损益第55页/共111页562.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题例例9：A公司以公司以2000万元取得万元取得B公司公司30的股权，的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值公允价值为为6000万元。如万元。如A公司能够对公司能够对B公司施加重大影公司施加重大影响，则响，则A公司应进行的会计处理为：公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资 20000000 贷：银
41、行存款等贷：银行存款等 20000000第56页/共111页572.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题如投资时如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为公司可辨认净资产的公允价值为7000万万元，则元，则A公司应进行的处理为公司应进行的处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资 20000000 贷：银行存款贷：银行存款 20000000借：长期股权投资借：长期股权投资 1000000 贷：营业外收入贷：营业外收入 1000000第57页/共111页582.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法
42、核算的有关问题与原权益法对投资成本调整的比较：与原权益法对投资成本调整的比较：n比较基础不同：比较基础不同：账面价值账面价值VS公允价值公允价值n投资成本大投资成本大：股权投资差额借方差：股权投资差额借方差VS商誉商誉n投资成本小投资成本小：股权投资差额贷方差：股权投资差额贷方差VS当期当期损益损益第58页/共111页592.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认（二）投资损益的确认1.会计政策和会计期间会计政策和会计期间n 考虑重要性原则考虑重要性原则2.考虑投资时点被投资单位可辨认资产的公允价值，考虑投资时点被投
43、资单位可辨认资产的公允价值，对被投资单位净利润进行调整后确认对被投资单位净利润进行调整后确认第59页/共111页602.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题主要关注两方面调整：主要关注两方面调整：n固定资产、无形资产的折旧额或摊销额固定资产、无形资产的折旧额或摊销额n减值准备金额减值准备金额第60页/共111页612.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题例例10：某投资企业于某投资企业于20206 6年年1 1月月1 1日取得联营企日取得联营企业业3030的股权，取得投资时被
44、投资单位的固定资的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为产公允价值为12001200万元，账面价值为万元，账面价值为600600万元，固万元，固定资产的预计使用年限为定资产的预计使用年限为1010年，净残值为零，按照年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位直线法计提折旧。被投资单位20206 6年度利润表中年度利润表中净利润为净利润为500500万元。万元。第61页/共111页622.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题例：例：被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣
45、除的固定资产折旧费用为产折旧费用为6060万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为计算确定的折旧费用为120120万元，假定不考虑所得税影响，按照万元，假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150150（5005003030）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440440（5005006060）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为为132
46、132（4404403030）万元。）万元。第62页/共111页632.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认（二）投资损益的确认关注：关注：n无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或值或n公允价值与账面价值的差额不具重要性的公允价值与账面价值的差额不具重要性的 可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明但需在会计报表附注中说明第63页/共111页642.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资四
47、、权益法核算的有关问题四、权益法核算的有关问题（三）超额亏损的确认（三）超额亏损的确认1.首先减记长期股权投资的账面价值首先减记长期股权投资的账面价值2.其他实质上构成净投资的长期权益项目其他实质上构成净投资的长期权益项目3.合同或协议约定的其他责任义务合同或协议约定的其他责任义务第64页/共111页652.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资例例11:甲企业持有乙企业甲企业持有乙企业40%的股权的股权,2006年年12月月31日投资的账面价值为日投资的账面价值为2000万元。乙企业万元。乙企业2007年年亏损亏损3000万元。假定取得投资时点被投资单位各万元。假定取得投资时点被投
48、资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。则：策、会计期间相同。则：甲企业甲企业2007年应确认投资损失年应确认投资损失1200万元万元长期股权投资账面价值降至长期股权投资账面价值降至800万元万元第65页/共111页662.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资上述如果乙企业当年度的亏损额为上述如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，万元，当年度甲企业应分担损失当年度甲企业应分担损失2400万元万元长期股权投资账面价值减至长期股权投资账面价值减至0如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款如果甲企业账上有应收乙企业长期应
49、收款800万元，则应进一步确认损失万元，则应进一步确认损失借：投资收益借：投资收益 400 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 400第66页/共111页672.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资（三）超额亏损的确认（三）超额亏损的确认n除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记外损失的，应在账外备查登记n被投资单位以后期间实现盈利的，按上述被投资单位以后期间实现盈利的，按上述相反顺序恢复长期股权投资的账面价值相反顺序恢复长期股权投资的账面价值 借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：投资收益贷：投资收益第67页/共111页68
50、2.企业会计准则长期股权投资企业会计准则长期股权投资五、衔接规定五、衔接规定1.原产生于同一控制下的企业合并中的长期股权投资原产生于同一控制下的企业合并中的长期股权投资,在首次执行日尚未摊销完毕的股权投资差额在首次执行日尚未摊销完毕的股权投资差额,无论借方无论借方还是贷方还是贷方,全额冲销全额冲销,调整留存收益调整留存收益例例12:A企业持有的某项长期股权投资企业持有的某项长期股权投资,原产生于同一控原产生于同一控制下的企业合并制下的企业合并,股权投资差额的借方差为股权投资差额的借方差为600万元万元.借借:盈余公积盈余公积 600000 利润分配利润分配-未分配利润未分配利润 5400000
