1、第三章第三章 货币资金与应收项目货币资金与应收项目 本章结构本章结构第一节第一节 货币资金货币资金 货币资金与应收项目货币资金与应收项目第二节第二节 应收项目应收项目v 货币资金与应收项目都是企业生产经营活动中不可或缺的流动资产。货币资金是企业资产中最活跃的部分，其流动性最强，可以轻易转化为其他各种资产，即可作为交换与流通的手段，又可当作财富来储藏，但与之相应，货币资金的盈利性很差。应收项目是指企业因提供商品、劳务或让渡资产使用权等而形成的各种货币性债权，包括应收账款、应收票据、预付账款和其他应收款等。应收款项是企业财务核算的重要组成部分和内容，也是企业经营资金回收情况的晴雨表。科学进行应收款
2、项的核算不仅能够提供企业资金周转与资产完整情况的信息，还能为企业信用风险管理、信用政策以及收款政策的制订提供依据。【引导案例引导案例】 v 银行存款，很多CPA认为是非重点审计科目，往往交给实习生或审计助理完成；而一些上市公司出于粉饰现金流量和盈利能力的目的，恰恰利用银行存款大做文章：2004年6月15日以砷化镓为主业的台湾上市公司博达发布消息， 证实该公司账面上63亿（新台币）资金不翼而飞，已被迫向法院声请重整。博达公司掏空案事后经查明发现，博达涉嫌在香港、美国虚设十间以上的人头公司，以假销货的方式，膨胀应收账款高达141亿元，再经由上下游厂商配合，虚增应付账款，掏空博达，博达通过国外人头客
3、户虚灌营收，势必产生巨额应收账款，容易启人疑窦。为了掩盖事实，博达董事长通过海外人头公司向国外银行借款买下这些应收账款或所衍生的应收账款连动证券（CLN）。经由这些交易博达巧妙地将应收账款，转变成账上的现金。然而博达所得到的资金必须存于这些国外银行，并且限制用途（博达不能动用这笔资金）。此举等同要求这些存款要作为海外人头公司借款的抵押，并且当海外人头公司无法还款或者博达发生财务危机时，这些账上存款将和人头公司的借款自动抵销。第一节第一节 货币资金货币资金（一）现金业务的会计处理（二）银行存款业务的会计处理 v 货币资金是企业生产经营过程中直接以货币形态存在的那部分资产。按照其存放地点及使用用途
4、的不同，可分为现金、银行存款和其他货币资金。其中：v 库存现金，简称现金，是指存放于企业财务部门由出纳人员管理的那部分货币资金。v 银行存款，是指企业存放在银行或其他金融机构的那部分货币资金。企业日常生产经营活动所发生的各项经济往来，除国家另有规定者外，都必须通过银行办理转账结算。v 其他货币资金，是指与库存现金和银行存款存放地点及使用用途不同的那部分货币资金，主要包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款和存出投资款等。v 企业内部各部门用于零星支出的周转使用备用金，属于企业内部各部门之间的应收款项，不属于企业的货币资金项目；使用受到限制的存款，也不属于货币资金项
5、目，如存款单（CDs）只能列为短期投资，银行透支只能列为流动负债项目，涉及诉讼被冻结的银行存款只能作为其他资产，根据借款合同在账户上保留的补偿性余额只能作为其他流动或非流动资产；受到限制的支付手段也不能作为货币资金项目，如远期支票（我国尚未运用）只能作为应收票据，被退回或止付的支票只能作为应收账款。v 货币资金有三个特点：流动性强；与企业各项经营业务联系密切。企业的一切生产经营活动都可通过货币资金表现出来，抓住了货币资金管理，就等于抓住了生产经营业务管理的主要方面；管理要求严格。国务院颁布的现金管理暂行条例和中国人民银行发布的人民币银行结算账户管理办法、支付结算办法等法规是企事业单位进行货币资
6、金管理必须遵守的基本行政法规。v 货币资金的会计处理比较简单，重点和难点在于其管理与内部控制。一一 、货币资金的管理货币资金的管理货币资金管理的意义货币资金管理的意义 (一)现金管理与内部控制现金管理与内部控制 (二二)银行存款的管理银行存款的管理 (三)其他货币资金的管理其他货币资金的管理 (四)（一）货币资金管理的意义（一）货币资金管理的意义v 2005年8月11日，南京中北 (000421) 公告称，在进行公司资金使用情况的专项审计时发现，公司有6亿元左右资金被第三大股东南京万众占用。随后，南京中北2005 年年度报告披露，正是由于巨额资金被南京万众违规侵占，导致公司资金周转困难，致使公
7、司迟迟不能实施2004年利润分配方案。据报道，南京中北资金被占用，不是管理层决策的结果，而是相关资金管理部门违反财务制度，私自违规将资金拆借给南京万众。公司已于8月15日向公安机关报案。公安机关于8月18日正式对公司三位高管实行监管，等待他们的将是法律的制裁。v 现金流对于企业，就像血脉对于人体，如同只有血液充足且流动顺畅人体才会健康，稳定充沛的现金流为企业运营的各个环节提供所需的养分，是企业健康成长的保证、赖以生存的根本。企业要保证“血液”在体内循环的畅通就应当重视货币资金管理，既要确保货币资金的有效使用，又要确保货币资金的安全完整。首先，从货币资金的职能与效益的角度看，要保证货币资金存储和
8、流动的合理、有效。一方面为保障企业支付、偿债和潜在投资等生产经营正常运转的资金需要，企业必须保持足够的货币资金存量；另一方面，货币资金是非生产性资产，为企业创造的价值很少（仅存款利息），这样，货币资金存量过多意味着企业资金的潜在效益损失。因此，企业必须对货币资金进行有效的预算管理，安排资金做到“心中有数”，达到节约资金占用，提高资金使用效率和效果的目的。货币资金预算管理属于财务管理等课程的内容，在此不予赘述。其次，从资产的安全与完整性角度看，作为一种普遍接受的支付手段，货币现金易于变现和携带，在企业日常经营中容易被挪用、贪污或盗窃。“南京中北被抽血”事件就是起因管理失控，至于货币资金管理漏洞造
9、成的经济犯罪更是“屡见不鲜”。 （二）现金管理与内部控制（二）现金管理与内部控制v 保证现金的安全、完整，是现金管理的首要目标。体现在会计上，要求做到现金的账面数额与实存数额日日相符。实现目标除了要遵循国家的有关管理规定外，还应该建立健全相应的内部控制方法和程序（现金收入和支出的控制程序图见图表31和32）。具体措施归纳起来有如下几个方面: 1现金收付必须严格遵守国家的相关管理规定。 2现金收支业务中相关职务必须分离。 3必须建立健全的稽核制度。v 企业现金控制方式大体有以下几种形式：（1）现金收支两条线制度；（2）现金支付的备用金制度；（3）现金的内部结算中心制度；（4）现金控制的内部银行制
10、度；（5）现金控制的财务公司制度。这些制度或规则的适用面，因企业规模、组织形式的不同而不同。但万变不离其宗，保证企业现金安全，防止贪污和挪用是最终目的。（三）银行存款的管理（三）银行存款的管理v 企业主要的资金往来都是通过银行收付的，因此，银行存款的管理是否安全有效，直接影响企业的资金周转乃至经营成败。“国家自然科学基金委卞中案”中的卞中便是从基金委银行存款账户中划走几十笔累积高达2.28亿元的基金拨款的。通过设立有效的银行存款内部控制制度，可“防患于未然”，及时发现乃至杜绝挪用资金、贪污等行为。v 与现金管理目标类似，银行存款管理的目标是保证银行存款的安全、完整。从会计技术角度看，要求定期将
11、企业银行存款日记账与银行送来的企业银行存款对账单核对相符。不同规模、不同行业的企业，在银行存款的使用要求上存在差异，银行存款管理措施也就相应不同。但它们都有一些基本要求，包括： 1从事银行存款收付业务的相关人员必须职责分离。在银行存款收付业务中，涉及到出纳、会计、主管及银行相关人员。在企业中，应做到银行存款的审批人同出纳、支票保管人员和记账员相分离；负责调整银行往来账的人员同现金收付、负责应收应付账款的人员的职责要分离 2严格支票管理。所有的空白支票必须连续编号，空白支票要妥善保管，支票存根要按有关规定妥善保存，任何有文字或数字更改的支票应予作废(加盖“作废”戳记)，并且同其它支票存根一起，按
12、顺序编号并保留。每项支票支出，都必须有经过核准的发票或其它必要的凭证作为书面依据，而且必须经过指定的支票签署者的审批并签发。所有已签发的支票，应于当日及时入账，并定期与相关账户核对。 3要定期将企业银行存款日记账与银行送来的企业银行存款对账单核对相符。如不符，应及时查找原因，力图将损失控制在最低水平。（四）其他货币资金的管理（四）其他货币资金的管理v企业对其他货币资金的管理主要表现在：根据业企业对其他货币资金的管理主要表现在：根据业务需要合理选择结算工具；对逾期尚未办理结算务需要合理选择结算工具；对逾期尚未办理结算的银行汇票、银行本票以及已办理的汇票、本票的银行汇票、银行本票以及已办理的汇票、
13、本票结清余额，按规定及时转回等方面。结清余额，按规定及时转回等方面。 二、货币资金的会计处理二、货币资金的会计处理现金业务的会计处理(一)银行存款业务的会计处理(二)其他货币资金的会计处理(三)v 为了全面、系统地反映企业库存现金的收入、支出和结存情况，强化库存现金的管理，企业应同时设置“现金”总分类账和“现金日记账”，一方面总括地反映库存现金的收发存情况，另一方面进行明细分类核算，由企业出纳人员根据收付款凭证，按照业务发生的顺序逐笔登记。每日终了，应当计算当日的现金收入合计额、现金支出合计额和结余额，并将结余额与实际库存额核对，做到账款相符。有外币现金的企业，应当分别人民币和各种外币设置“现
14、金日记账”进行明细核算。 1现金收支业务的会计处理现金收支业务的会计处理v 收入现金时，借记“现金”，贷记相关账户；支出现金时，借记相关账户，贷记“现金”。“现金”科目期末借方余额，反映企业持有的库存现金。（一）现金业务的会计处理（一）现金业务的会计处理 2现金清查和溢缺的会计处理现金清查和溢缺的会计处理v 现金是企业流动性最强的资产，企业应定期或不定期对现金进行清查，清查采用的方法是实地盘点法。现金盘点应当有突击性，要由清查人员和出纳共同负责。盘点之前，出纳应将现金及付款凭证全部登记入账，并结出余额。盘点时，由清查人逐一清点，由出纳监督，如发生盘盈盘亏，由盘点人员和出纳共同核实，同时要关注出
15、纳有无违反现金管理规定的情况。盘点结束后，根据盘点结果编制“库存现金盘点报告表”，由检查人员和出纳共同签章认可。此表是明确经济责任的依据，也是调整账实不符的原始凭证。其格式如图表3-3。v 现金清查的结果不外乎以下三种情况:一是实存数等于账存数，账实相符；二是实存数大于账存数，即盘盈；三是实存数小于账存数，即盘亏。二、三种情况为账实不符，称之为现金溢缺。对现金清查结果的会计处理，也就是对这两种情况进行处理，并做出相应的会计分录。对现金溢缺的处理应通过“待处理财产损溢待处理流动资产损溢”账户进行核算。 3备用金制度及其核算备用金制度及其核算 v 备用金是指财会部门为了满足企业内部各业务部门和职工
16、日常零星开支的需要，而暂付给有关部门和人员使用的备用现金，又称业务周转金。为什么要实行备用金制度呢？是因为在企业日常经营活动中，会发生许多小额零星开支，若根据现金内部控制的要求逐笔审核与支付会非常麻烦，更可能影响业务的进行，遂按照重要性原则，对这些零星开支、零星采购或小额差旅费等需要的现金，建立备用金制度加以控制。 根据备用金的管理制度，备用金的核算分为定额制和非定额制。 （1）定额制。它是指根据使用部门和人员工作的实际需要，先核定其备用金定额并依此拨付备用金，使用后再拨补现金，保持原定额的制度。实行定额备用金制度，使用定额备用金的部门或工作人员应按核定的定额填写借款凭证，一次性领出全部定额现
17、金，用后凭发票等有关凭证报销，出纳员将报销金额补充原定额，从而保证该部门或工作人员经常保持核定的现金定额。只有等到撤销定额备用金或调换经办人时才全部交回备用金。 企业内部周转使用的备用金在“其他应收款”科目或单设“备用金”科目核算，不在“现金”科目核算。“备用金”账户是资产类账户，其借方登记备用金的领用数，贷方登记备用金的核算数。备用金经管人员一般应设置“备用金登记薄”，用以记录各项零星开支。 （2）非定额制。非定额备用金是指单位对非经常使用备用金的内部各部门或工作人员，根据每次业务所需备用金的数额填制借款凭证，向出纳员预借现金，使用后凭发票等原始凭证一次性到财务部门报销，多退少补，一次结清，
18、下次再用时重新办理领借手续。报销时财务部门编制转账凭证，其借方科目与定额备用金报销时相同，其贷方科目则为“其他应收款备用金”科目。对于实际支出额小于预借金额的应编制现金收款凭证，收回多借的现金；对于实际支出大于预借金额的，编制现金付款凭证，补给经办人员垫付的款项。 1.银行存款收付的总分类和明细分类核算v 为了核算存入银行或其他金融机构的各种款项，企业应设置“银行存款”科目。企业应当按照开户银行和其他金融机构名称以及存款种类等，分别设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据收付款凭证，按照业务的发生顺序逐笔登记。每日终了，应结出余额。有外币存款的企业，应当分别人民币和各种外币设置“银行存款日记账”
19、进行明细核算。v 企业将款项存入银行等金融机构时，借记“银行存款”科目，贷记“现金”等有关科目；提取或支付在银行等金融机构中的存款时，借记“现金”等有关科目，贷记“银行存款”科目。“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。期末，企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调节相符。v 企业在银行的其他存款，如外埠存款，银行本票存款、银行汇票存款，在途货币资金，信用证存款等，在“其他货币资金”科目核算，不通过“银行存款”科目进行会计处理。 （二）银行存款业务的会计处理（二）银行存款业务的会计处理 2银行存款的核对v 银行存款的核对，是指查明
20、银行存款收付及余额是否正确，包括三方面：一是银行存款日记账与银行存款收付款凭证及现金收付款凭证要相互核对，即保证账证相符；二是银行存款日记账与银行存款总账要定期核对，即保证账账相符；三是银行存款日记账与开户银行传来的对账单要定期核对，即保证账实相符。如果同一时点的企业银行存款日记账余额与银行对账单余额不符，既可能是企业和银行任何一方或双方记账错误造成的，也可能是由于企业与银行之间记账时间存在差异，即出现未达账项。一般地，查找银行与企业账目不相符的原因，首先查看双方是否有未达账项，如有则编制“银行存款余额调节表”进行调节，以消除未达账项的影响，再核对是否相符；如无未达账项或编制余额调节表后仍不相
21、符，则属不正常现象，要查明记账错误原因并明确相关责任人的责任。v 银行存款余额调节表的编制方法一般是在双方账面余额的基础中，分别补记对方已记而本方尚未记账的账项金额，然后验证调节后双方是否相符。未达账项调节方法： (1)企业调至正确余额，银行亦调至正确余额： 公司 正确余额 银行 (2)企业余额调至银行余额； (3)银行余额调至企业余额。v “银行存款余额调节表”应由与现金无关的人员来编制。调节后的余额反映了企业在编表日可以动用的银行存款实有数额。 v 注意的是，未达账项不是错账、漏账，因此，不能根据银行存款余额调节表作任何账务处理。当然，如果是由于记账错误或漏记账，就应当及时进行必要的账务处
22、理。 3银行存款损失 v企业应当加强对银行存款的管理，定期对银行存款进行检查，对于存在银行或其他金融机构的款项已经部分不能收回或者全部不能收回的，应当查明原因进行处理，有确凿证据表明无法收回的，应当根据企业管理权限报经批准后，将无法收回的部分作为当期损失计入营业外支出，冲减银行存款，编制的会计分录如下：v借：营业外支出v 贷：银行存款v 其他货币资金不同于库存现金和银行存款，它是一种企业所持有的承诺了专门用途的货币资金，不能像结算户存款那样可以随意安排使用。因此，要设置专门账户“其他货币资金”对其进行核算，该科目应按照其他货币资金的种类设置明细科目：“外埠存款”、“银行汇票”、“银行本票”、“
23、信用卡”、“信用证保证金”、“存出投资款”等。 1外埠存款，是指企业到外地进行临时或零星采购，汇往采购地银行开立采购专户的款项。企业汇出款项时，须填写汇款委托书，加盖“采购资金”字样；汇入银行对于汇入的采购款项，按汇款单位开设采购专户。采购专户存款只付不收，付完清户。采购资金存款不计利息，除采购员差旅费可以支取少量现金外，一律转账。（三）其他货币资金的会计处理 2银行本票存款，是指企业为取得银行本票按规定存入银行的款项。 3银行汇票存款，是指企业为取得银行汇票，按照规定存入银行的款项。v 银行汇票使用完毕，根据开户行转来的银行汇票第四联（多余款收款通知），转销“其他货币资金银行汇票存款”科目余
24、额480元， 编制会计分录如下：借：银行存款 480 贷：其他货币资金银行汇票存款 480v 如果该7500元汇票因超过付款期限或其他原因未曾使用而退回，同样根据开户行转来的银行汇票第四联（多余款收款通知），编制会计分录如下： 借：银行存款 7500 贷：其他货币资金银行汇票存款 7500 4信用卡存款，是指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的款项。企业按规定填制申请表，连同支票和有关资料一并送交银行审核。核算内容包括： （1）取得信用卡时，根据开户银行盖章退回的进账单第一联，借记“其他货币资金信用卡存款”科目，贷记“银行存款”科目； （2）企业使用信用卡购货或支付有关费用时，借记“物资采购
25、”、“应交税费应交增值税（进项税额）”、“管理费用”等科目，贷记本科目； （3）企业信用卡在使用过程中，需要向其账户续存资金的，借记本科目，贷记“银行存款”科目； （4）企业持卡人撤销信用卡时，应到发卡银行办理销户手续，并将信用卡账户余额转入企业的基本存款户，不得提取现金，借记“银行存款”科目，贷记本科目。 5信用证保证金存款，是指采用信用证结算方式的企业为开具信用证而存入银行信用证保证金专户的款项。核算内容包括： （1）按照有关规定向银行申请开立并取得信用证； （2）用信用证结算货款，根据开证银行转来的信用证来单通知书和有关单据列明的金额，存款的付款凭证及所附发票账单，经核对无误后进行会计处
26、理； （3）业务结束，结清余额。有关会计处理可比照银行本（汇）票处理。 6存出投资款，是指企业已存入证券公司但尚未进行短期投资的现金。企业向证券公司划出资金时，应按实际划出的余额，借记“其他货币资金存出投资款”科目，贷记“银行存款”科目；购买股票、债券等时，按实际发生的金额，借记“短期投资”、“应收股利”科目，贷记本科目。第二节第二节 应收项目应收项目 一 二二 三三 四四应收票据应收票据应收账款应收账款预付账款与预付账款与其他应收款其他应收款坏账与坏账坏账与坏账损失损失v 应收项目指企业在日常经营活动中因销售商品、产品或提供劳务或让渡资产使用权等而形成的短期债权，包括应收款项（应收账款、应收
27、票据、其他应收款）和预付账款等。企业这项权利有的是在经营活动中产生的，主要是指企业在经营活动中因商品、产品已经交付或劳务已经提供，义务已尽，从而取得的向其他单位或个人收取货币、财物或得到劳务补偿的请求权，包括应收账款，应收票据和预付账款等项目；有的是在企业经营活动之外产生的，主要是指企业经营活动之外所形成的各种其他应收和暂付款项，包括应收的赔款、罚款、租金、备用金、包装物押金和股利等其他应收款。v 应收项目的出现是现代会计中权责发生制的必然结果，它是一种非现金流动资产，与现金资产有明显不同。现金是企业流动性最强的资产，应收项目的流动性则要大打折扣，不同期限、不同收款对象的应收项目的流动性差别很
28、大，有的应收项目甚至根本不具有流动性。应收项目是企业流动资产中的一个重要项目，确认、核算应收及预付款项是否合理不仅影响企业资产的计量，还会影响企业的损益情况。加强对应收及预付款项的管理，可以加快企业流动资金的周转，增强企业的竞争力。一一 应收票据应收票据应收票据的管理应收票据的管理（一）（一）应收票据的确认与核算应收票据的确认与核算 （二）（二）应收票据贴现应收票据贴现（三）（三） v 企业应设置“应收票据”总分类账和明细分类账对应收票据进行记录和监控，从而确保应收票据账账相符；企业应设置“应收票据备查簿”，逐笔登记每一张应收票据的种类、号数、签发日期、票面金额、交易合同号、承兑人、背书人的姓
29、名或单位名称、到期日、贴现日、贴现率、贴现净额、收款日期、收款金额等事项，逐笔注销到期结清票款或退票的应收票据，企业应安排职务不相容的人员负责应收票据的接收、保管、记账、背书、贴现及审核，从而确保应收票据的安全和及时处理；企业应定期对应收票据进行盘点，从而确保应收票据账实相符。 （一）应收票据的管理（一）应收票据的管理 v 应收票据通常在企业取得商业汇票所有权时予以确认。应收票据的确认方法，在会计上一般有两种：现值法和面值法。我国目前允许使用的商业汇票最长期限为6个月，为了简化核算，我国现行制度规定，应收票据的确认采用面值法，这意味着应收票据的计价不用考虑货币的时间价值。v 根据票据是否带息，
30、应收票据分为带息票据和不带息票据两种。带息票据是指注明利率及付息日期的票据。即汇票到期时，承兑人按票据面额及应计利息之和向收款人付款的商业汇票。票面价值为本金，另据票面利率(一般是年利率)计算利息。则：票据到期值=票据面值+票据利息。不带息票据，又称为“光票”，是指票据到期时，承兑人仅按票据面值向收款人付款，票据上无利息规定的票据。这类商业汇票中，票面价值为本利和，即已将票据的利息计入面值，不需另计利息。则：票据到期值=票据面值。 （二）应收票据的确认与核算v 不论应收票据带息与否，企业在收到或开出并承兑应收票据时，一律按其票面金额入账。但带息和不带息票据的具体核算方法不尽相同。1.不带息应收
31、票据的核算2.带息应收票据的核算带息应收票据到期，应当计算票据利息。其计算公式如下： 带息票据利息=带息票据票面金额利率期限上式中，应收票据上注明的利率一般为年利率，全年按360天计算，每个月不分实际天数，均按30天计算。票据期限有两种表示方式：一是以“天数”表示。即采用票据签发日至到期日“算头不算尾”或“算尾不算头”的方法，按照实际天数计算到期日；二是以“月数”表示。即票据到期日以签发日数月后的对日计算，而不论各月是大月还是小月。v 对于带息票据，应于中期期末和年度终了时，计提利息作为利息收入，计入当期财务费用，并增加应收票据的账面价值。带息票据的到期值为票据的面值和到期利息之和。带息票据的
32、到期值可按下列公式计算：v 带息票据的到期值 =面值+利息=面值(1+利率期限)带息票据的一般账务处理如下： 收到带息票据。企业因销售商品、产品、提供劳务等而收到商业汇票时，应按应收票据的面值借记“应收票据”科目，按实现的营业收入贷记“主营业务收入”科目，按专用发票中注明的增值税额，贷记“应交税费应交增值税(销项税额)”科目；企业收到应收票据以抵偿应收账款时，按应收票据的面值借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。 带息票据期末计提利息。企业应在期末根据应收票据的票面价值和确定的利率计算并提取利息，计提的利息增加应收票据的票面余额，借“应收票据”科目，贷记“财务费用”科目。 带息票据到期。
33、票据到期日如果收回票款，应按实际收到的金额借记“银行存款”科目，按应收票据的账面余额贷记“应收票据”科目，按其差额(未计提利息部分)贷记“财务费用”科目；如果到期因付款人无力支付票款，收到银行退回的商业承兑汇票、委托收款凭证、未付票据通知书或拒绝付款证明等时，应按应收票据的账面余额转入“应收账款”科目，借记“应收账款”科目，贷记“应收票据”科目，其所包含的利息，应在有关备查薄中登记，等实际收到时再计入收到当期的财务费用。 带息票据转让。企业可以将持有的应收票据背书转让以取得所需物资，此时按取得物资的成本价值，借记“物资采购”、“原材料”或 “库存商品”等科目，按专用发票中注明的增值税额，借记“
34、应交税费应交增值税(进项税额)”科目，按应收票据的账面价值，贷记“应收票据”科目，按尚未计提的利息，贷记“财务费用”科目，按应收或应付的金额借或贷记“银行存款”科目。相对于应收账款来讲，应收票据(尤其是银行承兑汇票)发生坏账的风险比较小，因此，一般不对应收票据计提坏账准备。超过承兑期收不回的应收票据应转作应收账款，可对应收账款计提坏账准备。（三）应收票据贴现（三）应收票据贴现 v 如果企业在持有的应收票据到期前出现资金短缺的情况，可以持未到期的票据向其开户银行申请贴现，从而提前获得所需资金。2002年至2004年科龙电器的货币资金从7.78亿元增加至23.20亿元，增加了15.42亿元，而公司
35、3年累计盈利只有2.39亿元，不需要付现的折旧、摊销和计提的资产减值准备为11.57亿元，资本支出为11.79亿元。显然，货币资金增加并非企业盈利所致。资料表明，科龙电器取得这些资金的主要途径之一是应收票据贴现，这种票据融资方式为资金匮乏的企业所常用。注意的是，科龙电器内部票据融资的金额是其外部商业票据融资的8倍左右。所谓外部商业票据融资，是指科龙电器及子公司将合并范围外的公司开具的三方信贷银行承兑汇票向银行贴现融资。内部商业票据融资，是指公司及子公司收到合并范围内的公司开具的银行或商业承兑汇票向银行贴现融资。一般而言，企业集团内部各公司之间的交易金额是不会超出对外销售金额，而科龙电器两者产生
36、的被贴现应收票据相差如此之大是很奇怪的现象。从节省资金成本的角度出发，企业集团内各公司交易时使用商业汇票并非最佳方式，尽管购货方开出汇票可以延期支付货款，但仍需在银行内存入一定比例的保证金。在这种情况下使用商业汇票最大的好处就是可以通过贴现来取得银行资金。合并范围内一方用于贴现的应收票据，对另一方来说则是应付票据，其实质相当于向银行取得一笔质押借款，可以有效缓解临时的资金周转困难，而且这种借款的一个好处就是其利率要比正常的短期借款略低 1.应收票据贴现的相关概念和步骤。贴现是指企业将未到期的票据转让给银行，由银行按票据的到期值扣除贴现日至票据到期日的利息后，将余额付给企业的融资行为，是企业与贴
37、现银行之间就票据权利所作的一种转让。应收票据贴现中贴现日至票据到期日的期间称为贴现期；贴现中使用的利率称为贴现率，贴现银行扣除的利息称为贴现息，贴现银行将票据到期值扣除贴现息后支付给企业的资金额称为贴现净额。v应收票据贴现的计算过程可概括为以下四个步骤： 第一步：计算应收票据到期值。带息票据的到期值即票据到期日的面值与利息之和；不带息票据的到期值为票据的面值。 第二步：计算贴现利息。 贴现息=票据到期值贴现率贴现期 其中：贴现期=票据期限-企业已持有票据期限，贴现期的计算与票据到期日的计算一致 第三步：计算贴现收入。 贴现净额=票据到期值-贴现息 第四步：编制会计分录。 2.应收票据贴现的会计
38、处理。 (1)不带息应收票据的贴现。企业持未到期的应收票据向银行贴现时，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按实际收到的贴现净额借记“银行存款”科目，按贴现利息，借记“财务费用”科目，按应收票据的面值贷记“应收票据”科目。 (2)带息应收票据的贴现。如果应收票据是带息票据，应按实际收到的贴现净额借记“银行存款”科目，按应收票据的账面金额贷记“应收票据”科目，按其差额，借记或贷记“财务费用”科目。如果贴现的商业汇票到期，因付款人无力支付票款，银行即将已贴现的票据退回申请贴现的企业，同时从贴现企业账户中将票据款划回。此时申请贴现企业根据银行退回的应收票据、支款通知和拒绝付款理由书或付款人未
39、付票款通知书向贴现银行偿付票款时，应按所付本息，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”科目；如果申请贴现企业的银行存款账户余额不足，银行作逾期贷款处理时，应按转作贷款的本息，借记“应收账款”科目，贷记“短期借款”科目。v 应收票据的贴现有带追索权和不带追索权两种情形。所谓追索权，是指企业在转让债权的情况下，接受方在债权被拒付或逾期支付时，拥有向债权转让方索取应收金额的权利。不带追索权的票据（如银行承兑汇票）一经贴现，企业即将应收票据上的风险(不可收回账款的可能性)和未来经济利益全部转让给银行，企业贴现所得收入与票据账面价值之间的差额，计入当期损益。带追索权的票据（如商业承兑汇票）贴现时，贴现企
40、业因背书而在法律上负有连带偿债责任，这种责任可能发生，也可能不发生；可能是部分的，也可能是全部的。目前我国应收票据的贴现一般都带有追索权，按照现行会计制度规定的方法，贴现后直接转销“应收票据”科目，不再单独设置会计科目反映或有负债，而是将这项潜在的债务责任在资产负债表附注中加以说明。二二 应收账款应收账款应收账款的管理应收账款的管理（一）（一）应收账款的确认和计量应收账款的确认和计量 （二）（二）应收账款发生与收回的核算应收账款发生与收回的核算 （三）（三）应收账款融资应收账款融资 (四)v 应收账款是指企业因销售商品、产品、提供劳务等经营活应收账款是指企业因销售商品、产品、提供劳务等经营活动
41、而形成的有望在一年或者一个营业周期以内收回的债权。动而形成的有望在一年或者一个营业周期以内收回的债权。具体说来，应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳具体说来，应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务方收取的款项或代垫务等原因，应向购货客户或接受劳务方收取的款项或代垫的运杂费等。的运杂费等。（一）应收账款的管理（一）应收账款的管理v 随着市场经济的发展，商业信用的推行，企业持有应收账款的情况明显增多，应收账款的管理已经成为企业经营活动中日益重要的工作。企业赊销实际上是向顾客提供了两项交易：向顾客销售产品以及在一个有限的时期内向顾客提供资金。在市场竞争比较激烈的
42、情况下，赊销是企业扩大销售、增加竞争力的一种重要方式。在银根紧缩、市场疲软、资金匮乏的情况下，对企业销售新产品、开拓新市场具有更重要的意义。从产品库存的角度看，企业持有产成品存货，要追加管理费、仓储费和保险费等支出，而企业持有应收账款，则无需上述支出。因此，当企业产成品存货较多时，一般可采用较为优惠的信用条件进行赊销，把存货转化为应收账款，减少产成品存货，降低存货风险，节约管理开支。但是应收账款的发生也会使得企业资金被占用，还可能发生坏账损失。因此，企业加强应收账款管理应从提高资金使用效率和防止资金损失的角度出发。v 企业对应收账款管理包括核算监督、信用管理和财务管理三个方面。在核算监督方面，
43、企业不仅要设置应收账款总分类账，还应当按照赊销客户的名称设置明细科目，进行明细分类核算，以反映每一赊销客户应收账款的增减存情况。期末通过总账与明细账的核对，确保应收账款账账相符。通过向债务人函证，来证实应收账款账户余额的真实性、正确性，确保应收账款账实相符；在信用管理方面，企业一般安排专人或专门机构，负责每一赊销客户的信用调查、信用额度设置、欠款催还、坏账确认等工作，保证应收账款投放安全、回收及时、坏账注销及时。通过客户信用额度和信用期限利用情况等分析，制订和调整企业的信用政策；在财务管理方面，企业可以通过抵借、转让、出售等方式，积极开辟应收账款融资渠道，加快资金回笼，提高资金的周转使用效率。
44、（二）应收账款的确认和计量（二）应收账款的确认和计量 v 应收账款的确认包括入账时间的确认和入账金额的确认。由于应收账款是因为赊销业务而引起的，因此其入账时间与确认销售收入的时间一致。应收账款表示应在将来某一时点收到一定数额的款项，由于货币具有时间价值，若精确计算，应收账款的入账金额应为到期值的现值。由于应收账款收现一般在一年或一个营业周期以内，利息因素影响不大，为了简化会计核算工作量，根据重要性原则，会计实务中一般直接以应收账款到期值入账。2006年企业会计准则基本准则第二十七条规定：“应收及预付款项应当按实际发生额记账。” 这意味着按历史成本计价原则，应收账款的入账金额应根据买卖双方交易成
45、交时的实际金额（包括发票金额和代购货单位垫付的运杂费等）确定。企业在销售过程中，为了加速收现或者促进销售，往往会制定一些商业折扣和现金折扣政策。所以，应收账款的入账金额还要结合这些折扣政策加以确定。1商业折扣商业折扣折扣销售折扣销售v商业折扣，税法中又称折扣销售，是指企业为适应市场供需情况或针对不同的客户，按标明的售价扣减的一定数额，是卖方视买方购买数量之多少而给予的价格优惠，通常以百分比来表示，如2%，5%等，分别表示实际交易价格为企业定价的98和95。企业之所以采用商业折扣销售方式，往往基于多种考虑：向不同的客户或不同的购货数量提供不同的价格，可以体现企业价格政策的灵活性，有助于企业促进销
46、售；通过调整折扣比例来调整销售价格，既及时适应了市场行情的变化，又避免经常更改价目表；对竞争对手隐瞒真实的销售价格，等等。v由于商业折扣一般在交易发生时即已确定，商业折扣仅仅是确定实际销售价格的一种手段，并不在买卖任何一方的账上进行反映。所以，商业折扣对应收账款入账金额的确认并无实质性影响。在提供商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价加以确认。 2现金折扣现金折扣销售折扣销售折扣v 现金折扣，税法中又称销售折扣，是指企业为了鼓励客户尽快偿还货款，对于在一定时期内还款的客户给予的折扣优惠。现金折扣通常发生在以赊销方式销售商品及提供劳务的交易中。现金折扣一般用“折扣/
47、付款期限”表示。如2/10、1/20、N/30(即10天内付款折扣2%，20天内付款折扣1%，30天内付款，则不给折扣，全价付款) 。从理财的角度看，销货方提供现金折扣，可以及早回收货款，加速资金周转；购货方接受现金折扣，可以获得一笔可观的理财收益，如“2/10，N/30”的折扣条件下，接受折扣所隐含的年收益率为36（0.02360/20）。v 在现金折扣条件下，应收账款入账金额的确认有两种处理方法可供选择，一种是总价法，另一种是净价法。v 总价法是按未扣减现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账金额。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时，才予以确认。销售方给予客户的现金折扣，从融资角
48、度出发，属于一种理财费用，会计上作为财务费用处理。v 净价法是按扣减现金折扣后的金额作为实际售价，记作应收账款的入账金额。这种方法是把客户取得的折扣视为正常现象，认为一般客户都会提前付款，对于客户超过折扣期限放弃的现金折扣，视为提供信贷获得的收入，于收到账款时入账，作为营业外收入或财务费用贷项处理。v 我国目前的会计实务中，所采用的是总价法。其他国家的做法，一般也采用总价法。总价法和净价法在会计处理上的区别，如图表37所示。 图表图表37 总价法与净价法核算比较总价法与净价法核算比较总价法总价法净价法净价法确认销售确认销售收入和应收收入和应收账款账款借：应收账款借：应收账款 贷：主营业务收入贷
49、：主营业务收入 应交税费应交税费应交增值税（销项应交增值税（销项税额）税额） 银行存款银行存款 借：应收账款借：应收账款 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 应交税费应交税费应交增值税（销应交增值税（销 项税额）项税额） 银行存款银行存款 在折扣期在折扣期内收到货款内收到货款 借：银行存款借：银行存款 财务费用财务费用 贷：应收账款贷：应收账款 借：银行存款借：银行存款 贷：应收账款贷：应收账款 在折扣期在折扣期之后收到货之后收到货款款借：银行存款借：银行存款 贷：应收账款贷：应收账款 借：银行存款借：银行存款 贷：应收账款贷：应收账款 财务费用财务费用 3.销售折让销售折让v 销售折让是指企业
50、因售出商品的质量不合格等原因在售价上给予的减让。销售折让是在货物销售之后发生的，因而不影响应收账款入账金额的确认，但其实质却是原销售额的减少，要在实际发生时冲减当期的销售收入。 （三）应收账款发生与收回的核算（三）应收账款发生与收回的核算v 企业设置“应收账款”账户核算应收账款的发生、结算和结存业务，并按照债务人进行明细核算。同样因销售商品、产品、提供劳务等，但合同或协议价款的收取采用递延方式、实质上具有融资性质的，在“长期应收款”科目核算，不在本科目核算。 v 企业发生应收账款时，按应收金额，借记本科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”、“手续费收入”、“保费收入”、“其他业务收入”等
