1、第十四章第十四章 完成审计工作与审计报告完成审计工作与审计报告第一节第一节 期初余额审计期初余额审计第二节第二节 复核期后事项与或有事项复核期后事项与或有事项第三节第三节 评价审计结果评价审计结果第四节第四节 审计报告的意义、作用和种类审计报告的意义、作用和种类第五节第五节 审计报告的内容和审计意见的类型审计报告的内容和审计意见的类型第六节第六节 编制审计报告的步骤和要求编制审计报告的步骤和要求第七节第七节 管理建议书管理建议书 三阶段三阶段四阶段四阶段计划（准备）阶段计划（准备）阶段计划和设计审计方法阶段计划和设计审计方法阶段实实 施施 阶阶 段段执行分析程序和余额细节测执行分析程序和余额细
2、节测试阶段试阶段执行控制测试和交易实质性执行控制测试和交易实质性测试阶段测试阶段报告（完成）阶段报告（完成）阶段完成审计工作和出具审计报完成审计工作和出具审计报告阶段告阶段 审计的全过程，通常可以分成计划（准备）、实施审计的全过程，通常可以分成计划（准备）、实施和报告（完成）三阶段，也可以分成四阶段。它们之间和报告（完成）三阶段，也可以分成四阶段。它们之间的关系如下表：的关系如下表：就审计完成阶段而言，是审计就审计完成阶段而言，是审计工作的集中阶段，也是关系审计工工作的集中阶段，也是关系审计工作成败的阶段。因为在财务报表审作成败的阶段。因为在财务报表审计中，在此之前所有的工作，包括计中，在此之
3、前所有的工作，包括审计工作的筹划审计工作的筹划、审计证据的搜集审计证据的搜集，都无非是为了都无非是为了最终审计产品最终审计产品审审计报告的出具。计报告的出具。第一节第一节 期初余额审计期初余额审计一一、期初余额的含义、期初余额的含义 期初余额，广义上是指期初已存在的余额。狭义上仅指注册会计师首次接受委托时被审计单位财务报表期初已存在的余额。它以上期期末余额为基础，反映了以前期间交易和上期采用的会计政策的结果。1、期初余额是期初已存在的账户余额。2、期初余额反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果。3、期初余额与注册会计师首次接受委托相联系。首次接受委托是指注册会计师在被审计单位财务报表首
4、次接受审计，或上期财务报表由前任注册会计师审计的情况下接受的审计委托。二、期初余额审计的一般原则二、期初余额审计的一般原则 判断期初余额对本期财务报表的影响程度，应着眼于以下三方面：一是上期结转至本期的金额；二是上期所采用的会计政策；三是上期期末已存在的或有事项及承诺。三、期初余额审计目标三、期初余额审计目标 1、期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报；2、上期期末余额已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述；3、被审计单位一贯运用恰当的会计政策，或对会计政策的变更作出正确的会计处理和恰当的列报。四、期初余额审计程序四、期初余额审计程序v询问被审计单位管理层v审阅上期会计资料以
5、及相关资料v通过对本期财务报表实施的审计程序进行证实v补充实施其他适当的实质性测试程序五、期初余额审计结果对审计意见的影响五、期初余额审计结果对审计意见的影响1、如期初余额对本期存在重大影响，但无法对其获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当对本期财务报表发表保留意见或无法表示意见。2、如期初余额存在严重影响本期财务报表的错报或漏报，应当提请被审计单位进行调整。如被审计单位不接受建议，注册会计师应当对本期财务报表发表保留意见或否定意见。3、如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。4
6、、如果前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告，注册会计师应当考虑该审计报告对本期财务报表的影响。如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期财务报表出具非标准审计报告。期初余额审计例题：单选期初余额审计例题：单选v以下与期初存货余额相关的论述中，正确的是（）。A.对于未能对期初存货余额实施监盘这一事项，不应直接视为审计范围受到限制B.上年度财务报表已由前任注册会计师发表无保留意见，可直接确认期初存货余额C.根据已经确认期末存货余额，倒推期初存货余额并予以确认D.无需专门对期初存货余额发表意见 v【答案答案】Av【解析解析】注册会计师未能对期初存货
7、余额实注册会计师未能对期初存货余额实施监盘，应该实施适当的审计程序以获取有施监盘，应该实施适当的审计程序以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据，而不能直接视为审计范围受到限制，故据，而不能直接视为审计范围受到限制，故选项选项A正确。正确。第二节第二节 复核期复核期后事后事项与或有事项项与或有事项 一、一、复核期后事项复核期后事项（一）（一）期后事项的含义期后事项的含义 期后事项是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。这些事项或事实在资产负债表日前没有发生，但是在财务报表报出日前发生了，它们可能对被审计单位财务报表和审
8、计报告产生影响。因此，注册会计师应对期后事项引起充分关注。（二）期后事项分类（二）期后事项分类 期后事项可以分成以下三种类型：资产负债表日资产负债表日审计报告日审计报告日财务报表公布日财务报表公布日第一时段第一时段期后事项期后事项第二时段第二时段期后事项期后事项第三时段第三时段期后事项期后事项财务报表批准日财务报表批准日1、主动识别、主动识别第一时段期后事项第一时段期后事项v注册会计师应当实施必要的审计程序，获取注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定截至审计报充分、适当的审计证据，以确定截至审计报告日发生的、需要在财务报表中调整或披露告日发生的、需要在财务报表中调整
9、或披露的事项是否均已得到识别。的事项是否均已得到识别。v资产负债表日至审计报告日之间发生的期后资产负债表日至审计报告日之间发生的期后事项属于第一时段期后事项。对于这一时段事项属于第一时段期后事项。对于这一时段的期后事项，注册会计师负有的期后事项，注册会计师负有主动识别主动识别的义的义务，应当设计专门的审计程序来识别这些期务，应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项，并根据这些事项的性质判断其对财后事项，并根据这些事项的性质判断其对财务报表的影响，进而确定是进行调整，还是务报表的影响，进而确定是进行调整，还是披露披露2、被动识别、被动识别第二时段期后事项第二时段期后事项v在审计报告日后，在审计报
10、告日后，CPA没有责任针对财务报表实施没有责任针对财务报表实施审计程序或进行专门查询。审计程序或进行专门查询。v注册会计师针对被审计单位的审计业务已经结束，注册会计师针对被审计单位的审计业务已经结束，要识别可能存在的期后事项比较困难，因而无法承要识别可能存在的期后事项比较困难，因而无法承担主动识别第二时段期后事项的审计责任。但是，担主动识别第二时段期后事项的审计责任。但是，在这一阶段，被审计单位的财务报表并未报出，管在这一阶段，被审计单位的财务报表并未报出，管理层有责任将发现的可能影响财务报表的事实告知理层有责任将发现的可能影响财务报表的事实告知CPA。v准则指出：在审计报告日至财务报表报出日
11、期间，准则指出：在审计报告日至财务报表报出日期间，管理层有责任告知管理层有责任告知CPA可能影响财务报表的事实。可能影响财务报表的事实。当然，当然，CPA还可能从媒体报道、举报信或者证券监还可能从媒体报道、举报信或者证券监管部门告知等途径获悉影响财务报表的期后事项。管部门告知等途径获悉影响财务报表的期后事项。3、没有义务识别、没有义务识别第三时段的期后事项第三时段的期后事项v在财务报表报出后，注册会计师没有在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。财务报义务针对财务报表作出查询。财务报表报出日后发现的事实属于第三时段表报出日后发现的事实属于第三时段期后事项，注册会计师没有义务针
12、对期后事项，注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。但是，并不排除财务报表作出查询。但是，并不排除注册会计师通过媒体等其他途径获悉注册会计师通过媒体等其他途径获悉可能对财务报表产生重大影响的期后可能对财务报表产生重大影响的期后事项的可能性事项的可能性。（二二）期后事项审计的一般原则期后事项审计的一般原则1、结合财务报表期末余额审计，把识别、复核期后事项作为期末余额审计程序的有机组成部分来执行；2、对期后事项实施专门的审计程序，包括检查记录或文件，以及询问。（三三）期后事项的审计目标期后事项的审计目标 1、期后事项是否存在；2、期后事项的类型和重要性；3、期后事项的处理是否恰当。（四四）期后事项
13、的审计程序期后事项的审计程序 1、截至审计报告日发生的事项的审计程序 2、审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实的审计程序 3、财务报表报出后发现的事实的审计程序（五五）期后事项审计结果对审计意见的影响期后事项审计结果对审计意见的影响 以上市公司为例，公开发行证券的公司信息披露编报规则第19号财务信息的更正及相关披露规定，公司已公开披露的定期报告存在差错，经董事会决定更正的，应当以重大事项临时报告的方式及时披露更正后的公司财务信息；对以前年度已经公布的年度财务报告进行更正，需要聘请有执行证券、期货相关业务资格的会计师事务所对更正后的年度报告进行审计。因此，如果注册会计师知悉在审计报告日已存在
14、的、对审计报告有影响的第三时段期后事项，尽管已经临近公布下一期财务报表，注册会计师仍应按证监会的规定，提请管理层修改财务报表。期后事项审计案例：多选期后事项审计案例：多选 X公司2005年度财务报表公布后，在G注册会计师获知的以下事项中，需要对2005年度财务报表采取适当措施的有（）。vA.X公司2005年度财务报表可能存在重大错报vB.X公司2005年度财务报表中披露的或有事项在财务报表公布后得到解决vC.X公司2005年度采用的收入确认会计政策不符合企业的具体情况vD.X公司在2005年度财务报表公布后，出售了占其2005年度合并净利润30%的一家子公司 v解答：AC（一一）或有事项的含义
15、或有事项的含义与特征与特征 或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。或有事项具有以下方面的的特征：（1）或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况；（2）具有不确定性；（3）该情况的最后结果只能由未来发生的事项确定；（4）影响或有事项结果的不确定因素不能完全由企业控制。二、复核二、复核或有事项或有事项会计知识回顾：或有事项的处理会计知识回顾：或有事项的处理对或有事项处理的结果有三种：v1、作为或有负债应计项目v2、在报表附注中披露v3、不作为应计项目也不在附注中披露与或有事项相关的义务同时满足以下条件的，应当确认为预计负债预计负债：（一）该义务
16、是企业承担的现时义务现时义务包括法定义务和推定义务（二）履行该义务很可能导致经济利益流出企业企业履行与或有事项相关的现时义务将导致经济利益流出的可能性超过50%。（三）该义务的金额能够可靠地计量未来事项发未来事项发生的可能性生的可能性对应的概率区间对应的概率区间财务报表处理财务报表处理基本确定基本确定大于95%，但小于100%必须在报表中反映很可能很可能大于50%，但小于或等于95%如果金额可以合理估计，则调整财务报表的相关金额；否则，则必须在报表附注中披露。可能可能大于5%，但小于或等于50%有必要在报表附注中披露极小可能极小可能大于0，但小于或等于5%没有必要进行披露（二二）或有事项审计的
17、一般原则或有事项审计的一般原则 1、其他审计项目的审计主要是核实已记录的资料的正确性，而或有事项的审计主要是发现未记录或未披露的或有事项。了解了或有事项是否存在及其重要性就可以确定被审计单位对或有事项的处理是否符合会计准则。2、或有事项的审计通常附属于其他项目审计。往往作为其他项目审计的一个组成部分，在审计其他项目时，附带对或有事项进行审计，而不作为一个单独的项目来审计。例如，应收票据贴现可在应收票据审计中查明，产品保修费用可在销售收入审计中查验。（三三）或有事项的审计目标或有事项的审计目标 1、确定或有事项是否存在和完整；2、确定或有事项的确认和计量是否符合企业会计准则规定；3、确定或有事项
18、的披露是否恰当。（四四）或有事项的审计程序或有事项的审计程序 1、向被审计单位管理当局询问其确定、评价与控制或有事项方面的有关方针政策和工作程序。2、向被审计单位管理当局索取对下列事项的资料，作必要的审核和评价：3、向被审计单位的法律顾问或律师进行函证。4、复核上期和被审期间税务机构的税收结算报告。5、向与被审计单位有业务往来的银行寄发函有要求银行提供被审计单位或有事项的函证书。6、审阅截至审计外勤工作完成日止被审计单位历次董事会会议纪要和股东大会会议记录。7、复核现存的审计工作底稿，寻找任何可以说明潜在或有事项的资料。8、查询被审计单位对未来事项和协议的财务承诺，并向被审计单位管理当局询问。
19、9、确定或有事项的确认和计量是否符合规定，会计处理是否正确。10、确定或有损失事项披露是否恰当。11、向被审计单位管理层获取书面声明，保证其已按照企业会计准则的规定，对其全部或有事项作了恰当反映。（五）或（五）或有事项审计结果对审计意见的影响有事项审计结果对审计意见的影响 通过审计，如果发现存在应调整或披露的或有事项，而被审计单位拒绝调整或披露，注册会计师应出具保留或否定意见的审计报告。对被审计单位已经披露的或有事项，且不影响已发表的审计意见，注册会计师应出具带强调事项段的审计报告。或或有负债审计业有负债审计业务案例务案例 东方东方会计师事务所的注册会计师张军和会计师事务所的注册会计师张军和李
20、明依据既定的审计工作计划，李明依据既定的审计工作计划，于于2010年年2月月10日日20日对海达日对海达公司公司2009年年12月月31日的资产日的资产负债表及该年度的利润表和现金流量表进行负债表及该年度的利润表和现金流量表进行了审计。在审计过程中，张军和李明从职工了审计。在审计过程中，张军和李明从职工中了解到该公司对某企业进行了中了解到该公司对某企业进行了100万元的债万元的债务担保，而被担保企业又面临着破产。张军务担保，而被担保企业又面临着破产。张军和李明觉得该公司对或有负债缺乏足够的认和李明觉得该公司对或有负债缺乏足够的认识，又未予说明，为了防止疏漏，决定对该识，又未予说明，为了防止疏漏
21、，决定对该公司的或有负债业务采取必要的审计公司的或有负债业务采取必要的审计程序。程序。张军和李明首先向该公司的法律顾问询张军和李明首先向该公司的法律顾问询问，法律顾问声明没有此事。而后，张军和问，法律顾问声明没有此事。而后，张军和李明又向该公司的领导询问，领导也断然声李明又向该公司的领导询问，领导也断然声明没有此事。为了将此事查个水落石出，张明没有此事。为了将此事查个水落石出，张军和李明又找到了反映情况的职工，该职工军和李明又找到了反映情况的职工，该职工很明确地指出了两个单位的经办人及该公司很明确地指出了两个单位的经办人及该公司担保盖章的日期。按照该职工所反映的情况，担保盖章的日期。按照该职工
22、所反映的情况，张军和李明又回到了海达公司，找到经办此张军和李明又回到了海达公司，找到经办此事的办公室主任，证实确有此事，但非领导事的办公室主任，证实确有此事，但非领导交办，而是讲哥们意气自作主张，偷偷办理交办，而是讲哥们意气自作主张，偷偷办理的。的。张军和李明根据实际情况，认定海达公司张军和李明根据实际情况，认定海达公司为别的企业在贷款担保文件上盖章签字，事实为别的企业在贷款担保文件上盖章签字，事实清楚，虽非领导授意，但已具备了法律效力。清楚，虽非领导授意，但已具备了法律效力。若被担保企业破产，海达公司则应无条件为被若被担保企业破产，海达公司则应无条件为被担保企业偿还该笔债务，因而必然影响该公
23、司担保企业偿还该笔债务，因而必然影响该公司的财务状况和经营现状。至于对办公室主任的的财务状况和经营现状。至于对办公室主任的处理，则是该公司内部的事。处理，则是该公司内部的事。张军和李明根据已掌握的审计证据，认为张军和李明根据已掌握的审计证据，认为海达公司确实存在为别的企业进行债务担保的海达公司确实存在为别的企业进行债务担保的事实。此事已构成海达公司的或有负债，因此，事实。此事已构成海达公司的或有负债，因此，海达公司必须在会计报表附注中进行充分披露，海达公司必须在会计报表附注中进行充分披露，以避免给投资者和债权人造成损失，误导潜在以避免给投资者和债权人造成损失，误导潜在的投资者。的投资者。（一一
24、）管理层声明的含义管理层声明的含义与作用与作用 管理层声明，是指被审计单位管理层向审计人员提供的关于财务报表的各项陈述。管理层声明包括书面声明和口头声明。书面声明作为审计证据通常比口头声明可靠。书面声明的三种形式：（1）管理层声明书；（2）审计人员提供的列示其对管理层声明的理解并经管理层确认的函；（3）董事会及类似机构的相关会议纪要，或已签署的财务报表副本。三、被审计单位三、被审计单位管理层声明管理层声明（二二）管理层声明书的作用管理层声明书的作用 1、明确被审单位管理层对其财务报表应负的会计责任。2、提供审计证据。（三三）管理层声明书的基本要素管理层声明书的基本要素 1、标题 2、收件人 3
25、、声明内容 4、签章 5、日期（四四）管理层声明书的主要内容管理层声明书的主要内容 1、关于财务报表 （1）管理层认可其对财务报表的编制责任；（2）管理层认可其设计、实施和维护内部控制以防止或发现并纠正错报的责任；（3）管理层认为审计人员在审计过程中发现的未更正错报，无论是单独还是汇总起来考虑，对财务报表整体均不具有重大影响。2、关于信息的完整性 (1)所有财务信息和其他数据的可获得性；(2)所有股东会和董事会会议记录的完整性和可获得性；(3)就违反法规行为事项，被审计单位与监管机构沟通的书面文件的可获得性；(4)与未记录交易相关的资料的可获得性。(5)涉及下列人员舞弊行为或舞弊嫌疑的信息的可
26、获得性：管理层；对内部控制具有重大影响的雇员；对财务报表的编制具有重大影响的其他人员。3、关于确认、计量和列报 (1)对资产或负债的确认或列报具有重大影响的计划或意图；(2)关联方交易，以及涉及关联方的应收或应付款项；(3)需要在财务报表中披露的违反法规行为；(4)需要确认或披露的或有事项，对财务报表具有重大影响的承诺事项和需要偿付的担保等；(5)对财务报表具有重大影响的合同的遵循情况；(6)对财务报表具有重大影响的重大不确定事项；(7)被审计单位对资产的拥有或控制情况，以及抵押、质押或留置资产；(8)持续经营假设的合理性；(9)需要调整或披露的期后事项。（五）签（五）签发审计意见时的考虑发审
27、计意见时的考虑 管理层声明书是重要的审计依据。审计人员在出具审计报告时，应向被审计单位管理层索取声明书。如果被审计单位管理层拒绝就对财务报表具有重大影响的事项，提供必要的声明，审计人员应将其视为审计范围受到限制出具保留意见或无法表示意见的审计报告。四、获取律师声明书四、获取律师声明书v在对被审计单位期后事项和或有事项等进行审计时CPA往往要向被审计单位的法律顾问和律师进行函证，以获取其对资产负债表日业已存在的，以及资产负债表日至他们复函日这一时期内存在的期后事项和或有事项等的确认证据。被审计单位律师对函证问题的答复和说明，就是律师声明书。v对律师的函证，通常以被审计单位的名义，通过寄发审计询证
28、函的方式实施。律师声明书所用的格式和措辞并没有定式。单位不同或情况不同，律师出具的声明书也不相同。律师询证函律师事务所并律师事务所并律师：律师：本公司已聘请本公司已聘请会计师事务所对本公司会计师事务所对本公司 年年 月月 日日(以下简称资产负债表日以下简称资产负债表日)的资产负的资产负债表以及截止于资产负债表目的该年度利润债表以及截止于资产负债表目的该年度利润及利润分配表和现金流量表进行审计。为配及利润分配表和现金流量表进行审计。为配合该项审计谨请贵律师基于受理本公司委托合该项审计谨请贵律师基于受理本公司委托的工作的工作(诸如常年法律顾问、专项咨询和诉讼诸如常年法律顾问、专项咨询和诉讼代理等代
29、理等)。提供下述资料，并函告。提供下述资料，并函告会计师会计师事务所：事务所：一、请说明存在于资产负债表日并且自该日起一、请说明存在于资产负债表日并且自该日起至本函回复日止本公司委托贵律师代理进行至本函回复日止本公司委托贵律师代理进行任何未决诉讼。该说明中谨请包含以下内容：任何未决诉讼。该说明中谨请包含以下内容：v1案件的简要事实经过与目前的发展进程；案件的简要事实经过与目前的发展进程；v2在可能范围内，贵律师对于本公司管理层在可能范围内，贵律师对于本公司管理层就上述案件所持看法及处理计划就上述案件所持看法及处理计划(如庭外和解如庭外和解设想设想)的了解，及您对可能发生结果的意见；的了解，及您
30、对可能发生结果的意见；v3在可能范围内，您对可能发生的损失或收在可能范围内，您对可能发生的损失或收益的可能性及金额的估计。益的可能性及金额的估计。二、请说明存在于资产负债表日并且自该日起至本二、请说明存在于资产负债表日并且自该日起至本函回复日止，本公司曾向贵律师咨询的其他诸如函回复日止，本公司曾向贵律师咨询的其他诸如未决诉讼、追索债权、被追索债务以及政府有关未决诉讼、追索债权、被追索债务以及政府有关部门对本公司进行的调查等可能涉及本公司法律部门对本公司进行的调查等可能涉及本公司法律责任的事件。责任的事件。三、请说明截止于资产负债表日本公司与贵律师事三、请说明截止于资产负债表日本公司与贵律师事务
31、所律师服务费的结算情况务所律师服务费的结算情况(如有可能，请依服务如有可能，请依服务项目区分项目区分)。四、若无上述一及二事项。为节省您宝贵的时间烦四、若无上述一及二事项。为节省您宝贵的时间烦请填写本函背面请填写本函背面律师询证函复函律师询证函复函并签章后，并签章后，按以下地址，寄往按以下地址，寄往会计师事务所会计师事务所(地址：地址：市市路路号；邮编号；邮编)。谢谢合作谢谢合作!公司公司(盖章盖章)公司负责人公司负责人(签章签章)年年 月月 日日律师询证函复函会计师事务所：会计师事务所：本律师于本律师于_期间除向期间除向_公司提供一般性法公司提供一般性法律咨询服务。并未有接受委托，代理进行或
32、咨询律咨询服务。并未有接受委托，代理进行或咨询如前述一、二项所述之事宜。如前述一、二项所述之事宜。另截至另截至 年年 月月 日止，该公司日止，该公司未积欠本律师事务所任何律师服务费。未积欠本律师事务所任何律师服务费。尚有本律师事务所的律师服务费计人民币尚有本律师事务所的律师服务费计人民币_元，元，未予付清。未予付清。_律师事务所律师事务所 律师：律师：_(签章签章)年年 月月 日日vCPA应根据该律师的职业水准和声誉情况来应根据该律师的职业水准和声誉情况来确定律师声明书的可靠性。如果确定律师声明书的可靠性。如果CPA对代理对代理被审计单位重大法律事务的律师并不熟悉，被审计单位重大法律事务的律师
33、并不熟悉，则应查询诸如该律师的职业背景、声誉及其则应查询诸如该律师的职业背景、声誉及其在法律界的地位等情况，并考虑从律师协会在法律界的地位等情况，并考虑从律师协会获取信息。获取信息。v对于律师声明书应从整体上分析，以便确定对于律师声明书应从整体上分析，以便确定它对审计询证函的总体反应，确定它与它对审计询证函的总体反应，确定它与CPA所知的情况是否矛盾。所知的情况是否矛盾。v如果律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信如果律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信息，或隐瞒信息，息，或隐瞒信息，CPA应将其视为审计范围应将其视为审计范围受到限制。受到限制。第三节第三节 评价审计结果评价审计结果v评价审计结果，
34、往往是注册会计师在完成了对或有负债、期后事项、持续经营能力等项目的审计和汇总最终证据后的一个必要程序。评价审计结果的工作应该主要包括以下几个方面：一、评价审计证据是否足以支持审计结论一、评价审计证据是否足以支持审计结论二、评价财务报表合法性二、评价财务报表合法性v1.选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况。v2.管理层作出的会计估计是否合理。v3.财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。v4.财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。三、评价财务报表公允性v
35、1.经管理层调整后的财务报表，是否与CPA对被审计单位及其环境的了解一致。v2.财务报表的列报、结构和内容是否合理。v3.财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质。四、四、对重要性和审计风险的最终评价对重要性和审计风险的最终评价 注册会计师应在最终评价重要性和审计风险水平的基础上形成审计意见。（一）确定财务报表项目的可能错报（一）确定财务报表项目的可能错报具体内容包括：1.已知错报。2.预计错报。3.其他估计错报。例如运用分析程序所估计的错报。（二）确定错报的总额是否超过财务报表（二）确定错报的总额是否超过财务报表层次的重要性水平层次的重要性水平 错报总额是指各财务报表项目可能错报的汇总数
36、。如果注册会计师认为可能错报总额（即前三项错报的总和）对财务报表影响重大，则往往会确定重要错报风险过高，而不能对财务报表发表无保留意见。（三）确定实际审计风险是否超过了可接（三）确定实际审计风险是否超过了可接受的审计风险受的审计风险 把实际审计风险与计划阶段所确定的可接受审计风险相比较，两种结果如下：1.如果实际的审计风险低于可接受的审计风险，那么注册会计师可以直接得出审计结果所支持的审计意见。2.如果实际的审计风险高于可接受的审计风险，那么注册会计师应该采取以下措施：要么提请被审计单位调整已知错报，要么追加实施额外的实质性审计程序。五、审五、审计工作底稿计工作底稿的最终复的最终复核核v项目组
37、内部复核 项目经理现场复核（一级）项目合伙人的复核（二级）v独立的项目质量控制复核（三级）一级复核：项一级复核：项目经理现场复核目经理现场复核v时间：审计外勤工作时v复核人：项目经理v性质：第一层复核v复核内容：评价已完成的审计工作、索获得的证据，以及工作底稿编制人员形成的结论。二级复核：项二级复核：项目合伙人的复核目合伙人的复核v时间：外勤工作完成后v复核人：项目合伙人v性质：第二次复核v复核主要内容：（）复查计划确定的重要审计程序是否适当，是否得以较好实施，是否实现了审计目标。（）复查重点审计项目的审计证据是否充分、适当。（）复查审计范围是否充分。（）复查对建议调整的不符事项和未调整不符事
38、项的处理是否恰当。（）复核审计工作底稿中重要的勾稽关系是否正确。（）检查审计工作中发现的问题及其对会计报表和审计报告的影响，审计项目组对这些问题的处理是否恰当。（）复核已审会计报表总体上是否合理、可信。v复核方式 填列和复核财务报表检查清单。若注册会计师认为他们未能获得充分证据，不足以对被审计单位会计报表的合法性和公允性作出结论，有两种选择：（）必须再收集其他相关的审计证据；（）发表保留意见或无法表示意见。三级复核：独立的项目质量控制复核v复核人：主任会计师或其授权代表v复核时间：完成审计工作，签发审计报告前v复核对象：审计过程中的重大会计审计问题、重大审计调整事项及重要的审计工作底稿。v复核
39、性质：原则性复核第四节第四节 审计报告的意义、作用和种类审计报告的意义、作用和种类v审计报告是指CPA根据中国CPA审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件。一、审计报告的意义一、审计报告的意义 1审计报告是注册会计师完成审计任务，表达审计意见或结论的主要方式 2审计报告是具有法定证明效力的证明文件 3审计报告是明确注册会计师的责任，发挥审计鉴证作用的重要条件 4审计报告是审计档案的重要组成部分 二、二、审计报告的审计报告的作用作用 1、鉴证作用 超然独立的第三者，对被审计单位财务报表合法性、公允性发表意见；这种意见具有鉴证作用 2、保护作用 提高或降低
40、财务信息的信赖程度，保护信息使用者 3、证明作用 证明审计质量、审计责任的履行情况三、审计报告的种类三、审计报告的种类（一）（一）按撰写主体分类按撰写主体分类 1.内部审计报告 2.外部审计报告（二）按使用目的（二）按使用目的分类分类 1.公布目的的审计报告 2.非公布目的的审计报告（三）按审计报告按格式和措辞分类（三）按审计报告按格式和措辞分类 1.标准审计报告 2.非标准审计报告（四）审计报告按详略程度分类（四）审计报告按详略程度分类 1.简式（短式）审计报告 2.详式（长式）审计报告第五节第五节 审计报告的内容和审计意见的类型审计报告的内容和审计意见的类型一、审计报告的基本要素一、审计报
41、告的基本要素 （一）标题（审计报告）（二）收件人（委托人）（三）引言段（报表名称、日期、期间，附注）（四）管理层对财务报表的责任段；（五）注册会计师的责任段；（六）意见段（合法性、公允性）（七）签章（合伙：最终复核人，项目负责人；有限：主任会计师，项目负责人）（八）会计师事务所的名称、地址及盖章；（九）报告日期（完成审计工作日）引言段引言段 应当说明被审计单位的名称和财务报表已经应当说明被审计单位的名称和财务报表已经过审计，并包括下列内容：过审计，并包括下列内容：（1 1）指出构成整套财务报表的每张财务报表的指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称；名称；（2 2）提及财务报表附注；提及财务报
42、表附注；（3 3）指明财务报表的日期和涵盖的期间。指明财务报表的日期和涵盖的期间。管理层对财务报表的责任段管理层对财务报表的责任段v按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：财务报表是管理层的责任，这种责任包括：v（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；而导致的重大错报；v（2）选择和运用恰当的会计政策；）选择和运用恰当的会计政策；v（3）作出合理的会计估计。）作出合理的会计估
43、计。注册会计师的责任段注册会计师的责任段（1 1）注册会计师的责任是在实施审计工作的基础）注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。上对财务报表发表审计意见。（2）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。务报表金额和披露的审计证据。（3）注册会计师相信已获取的审计证据是充分、注册会计师相信已获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。适当的，为其发表审计意见提供了基础。意见段意见段 (1)会计报表是否会计报表是否已经按照适用的已经按照适用的企业会计准企业会计准则和相关会计制度的规定则和相关会计制
44、度的规定编制编制（合法性）（合法性）(2)在所有重大方面是否公允反映了被审计单在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量（公允性）位的财务状况、经营成果和现金流量（公允性）二、二、审计报告的基本类型审计报告的基本类型 注册会计师可以出具无保留意见、保留意见、否注册会计师可以出具无保留意见、保留意见、否定意见或无法表示意见四种类型的审计报告，其格定意见或无法表示意见四种类型的审计报告，其格式为简式审计报告。式为简式审计报告。不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语的无的无保留意见审计报告，通常称为保留意见审计报告，通常称为标准审计
45、报告标准审计报告。带说明段的无保留意见审计报告、保留意见审计报带说明段的无保留意见审计报告、保留意见审计报告、否定意见审计报告和无法表示意见审计报告统告、否定意见审计报告和无法表示意见审计报告统称为称为非标准审计报告非标准审计报告A.标准审计报告标准审计报告 保留意见的审计报告且不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语 无保留意见的条件 （1）合法（企业会计准则和相财务会计制度）及所有重大方面公允反映 （2）已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制 无保留意见的基本格式无保留意见的基本格式审审 计计 报报 告告 ABCABC股份有限公司全体股东：股份有限公
46、司全体股东：我们审计了后附的我们审计了后附的ABCABC股份有限公司（以下简称股份有限公司（以下简称ABCABC公司）公司）财务报表，包括财务报表，包括20072007年年1212月月3131日的资产负债表，日的资产负债表，2007 2007 年度年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制财务报的规定编制财务报表是表是ABCABC公司管理层的责任。这种责任包括：（公司管理层的责任。这种责任包括：（1 1）设计、
47、实）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2 2）选择和运用）选择和运用恰当的会计政策；（恰当的会计政策；（3 3）作出合理的会计估计。）作出合理的会计估计。无保留意见的基本格式（续）无保留意见的基本格式（续）v二、注册会计师的责任二、注册会计师的责任 v 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国
48、注册师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。重大错报获取合理保证。无保留意见的基本格式（续）无保留意见的基本格式（续）v 审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行误导致的财
49、务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。v 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。当的，为发表审计意见提供了基础。无保留意见的
50、基本格式（续）无保留意见的基本格式（续）v三、审计意见三、审计意见 v 我们认为，我们认为，ABCABC公司财务报表已经按照企业会计公司财务报表已经按照企业会计准则和准则和会计制度会计制度的规定编制，在所有重大的规定编制，在所有重大方面公允反映了方面公允反映了ABCABC公司公司20072007年年1212月月3131日的财务状日的财务状况以及况以及20072007年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。v会计师事务所会计师事务所 （盖章）（盖章）中国注册会计师：（签名并盖章）中国注册会计师：（签名并盖章）v 中国注册会计师：（签名并盖章）中国注册会计师：（签名并盖章）v中国中国市
