1、 审审 计计 基基 础础 与与 实实 务务 AUDITINGAUDITING 学习情境一 审计职业认知 学习情境二 如何理解注册会计师的执业规范体系 学习情境三 如何理解审计目标和审计证据 学习情境四 如何运用审计抽样方法 学习情境五 如何进行计划审计工作 学习情境六 如何进行风险评估工作 学习情境七 如何进行风险应对工作 学习情境八 销售与收款循环审计 学习情境九 采购与付款循环审计课程体系 学习情景十 生产与存货循环审计 学习情境十一 筹资与投资循环审计 学习情境十二 人力资源与工薪循环审计 学习情境十三 如何进行完成审计工作 学习情境十四 如何编制审计报告 学习情境十五 如何进行货币资金
2、审计课程体系一、注册会计师审计的产生与发展二、审计的内涵及其对象三、审计的分类一、注册会计师审计的产生与发展萌芽时萌芽时期期诞生与诞生与确认确认职业形职业形成成 可追溯到16世纪的意大利，合伙企业出现以后。英国工业革命以后，股份公司出现。出现了第一份“会计师查账报告”，英国公司法确立了会计师的法律地位（1844公司法、1862公司法）。1853年爱丁堡会计师协会的成立。国外注册会计师的起源一、注册会计师审计的产生与发展国外注册会计师的发展详细审计阶段资产负债表审计阶段会计报表审计阶段管理审计与国际审计阶段一、注册会计师审计的产生与发展起源于16世纪意大利合伙企业制度形成于英国股份制企业发展和完
3、善于美国发达的资本市场。“八大”“六大”“五大”“四大”普华永道（普华永道（PWC），），（英国伦敦）（英国伦敦）安永（安永（Ernest&Young），），（英国伦敦）（英国伦敦）毕马威（毕马威（KPMG），），（荷兰阿姆斯特丹（荷兰阿姆斯特丹）德勤（德勤（DTT），），（美国纽约）（美国纽约）一、注册会计师审计的产生与发展产生恢复发展规范发展1918年，北洋政府布了我国第一部注册会计师法规会计师暂行章程中国的第一位注册会计师：谢霖先生。中国第一家会计师事务所：正则会计师事务所。以1980年财政部发布关于成立会计顾问处的暂行规定为标志。以1994年中华人民共和国注册会计师法的颁布和实施为标志
4、中国注册会计师的发展二、审计的内涵及其对象 审计是一项具有独立性的经济监督活动，它是指由独立的专门机构(或人员)接受委托(或根据授权)，对国家行政、事业单位和企业单位及其他经济组织的财务报表和其他会计资料的公允性、真实性及其所反映的经济活动合规性、合法性进行审查并发表意见。三、审计的分类按目的和内容不同经营审计财务报表审计合规审计三、审计的分类按主体分类注册会计师审计政府审计内部审计一、注册会计师审计方法的演进二、审计的一般方法三、审计取证的具体方法一、注册会计师审计方法的演进账项基础审计制度基础审计风险导向审计19世纪以前，组织结构 简单，业务单一。审计方法：详细审计；审计的起点：检查账证表
5、。步入20世纪后，企业规模日益扩大。审计方法：内部控制与抽样审计结合；审计的起点：了解与测试内部控制。20世纪80年代以来，企业竞争加剧，经营风险增加。审计的起点：风险评估。一、审计的一般方法顺查法逆查法详查法抽样法报表项目法业务循环法二、审计取证的具体方法检查记录或检查记录或文件文件检查有行资产检查有行资产观察、询问观察、询问函证函证重新计算与重新计算与执行执行分析性程序分析性程序检查有形资产一、政府审计二、内部审计三、注册会计师审计一、政府审计政府审计机关（三种类型、我国由政府领导、国家最高审计机关、独立性）审计人员审计职责二、内部审计内部审计组织（独立性）内部审计人员内部审计机构职责内部
6、审计的主体是各部门各单位内部设置的专门机构或人员审计的客体是本部门本单位的财务收支和经营管理活动三、注册会计师审计注册会计师审计的主体是注册会计师组成的会计师事务所审计的客体是企业财务报表三、注册会计师审计1、会计师事务所（1）普通合伙制：合伙人承担无限连带责任（2）有限责任公司制：会计师事务所承担有限责任注意：在我国，注册会计师只有加入会计师事务所才能执业。三、注册会计师审计2、注册会计师 考试考试凡有高等专科以上学校毕业的学历、或者已取得会计凡有高等专科以上学校毕业的学历、或者已取得会计或者相关专业（指审计、统计、经济）中级以上专业技术职称或者相关专业（指审计、统计、经济）中级以上专业技术
7、职称的中国公民都有资格报考。的中国公民都有资格报考。会计审计税法经济法财务成本管理公司战略与成本管理三、注册会计师审计2、注册会计师 业务范围业务范围（一）鉴证业务1历史财务信息审计：如年报审计、特殊目的审计、验资；2历史财务信息审阅：如半年报审阅；3历史财务信息之外的其他鉴证业务：如预测性财务信息审核、内部控制鉴证。（二）相关服务业务1代编财务信息；2对财务信息执行商定程序；3税务咨询；4管理咨询。一、中国注册会计师执业准则的基本体系二、中国注册会计师鉴证业务基本准则三、中国注册会计师审计准则四、中国注册会计师审阅准则及其他业务准则五、注册会计师相关服务准则一、中国注册会计师执业准则的基本体
8、系中国注册会计师执业准则体系 鉴证业务准则（45个）相关服务准则（2 个）会计师事务所质量控制准则（1 个）审计准则（41个）审阅准则（1个）其他鉴证业务准则（2个）对财务信息执行商定程序 代编财务信息 业务质量控制 一般原则与责任（8 个）风险评估以及风险的应对（5 个）审计证据（12 个）利用其他主体的工作（4 个）特殊领域（9 个）审计结论与报告（3 个）鉴证业务基本准则 业务准则 二、注册会计师鉴证业务基本准则1、鉴证业务的定义和目标（1）定义（2）鉴证业务的要素 三方关系、鉴证对象、标准、证据、鉴证报告鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证
9、对象信息信任程度的业务。二、注册会计师鉴证业务基本准则1、鉴证业务的定义和目标（3）鉴证业务的目标 合理保证：积极方式提出结论 有限保证：消极方式提出结论“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的。”或“我们认为，责任方做出的根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的这一认定是公允的。”“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项是我们相信，根据标准，系统在任何重大方面是无效的。”或“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，责任方做出的 根据标准，系统在所有重大方面是有效的这一认定是不公允的。”二、注册会计师鉴证业务基本准则2、业务承接3、鉴证业务的三方关系4、鉴证对
10、象5、标准6、证据7、鉴证报告注册会计师责任方预期使用者三、中国注册会计师审计准则审计准则（41个）四、中国注册会计师审阅准则及其他鉴证业务准则五、注册会计师相关服务准则一、质量控制制度的目标二、质量控制制度的要素 1、对业务质量承担的领导责任 2、相关职业道德要求 3、客户关系与具体业务的接受与保持 4、人力资源 5、业务执行 6、监控 7、业务工作底稿一、职业道德基本原则1、诚信2、独立3、客观和公正4、专业胜任能力5、应有的关注6、良好职业行为 注册会计师职业道德是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。加强注册会计师职业道德的意义。二、注册会计师职业道德其他要求
11、1、收费2、专业服务委托3、专业服务营销三、对职业道德基本原则产生不利影响的因素及防范措施1、对职业道德基本原则产生不利影响的五类因素（1）自身利益导致的不利影响 鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；会计事务所的收入过分依赖某一客户；鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系；会计师事务所担心失去某一个重要客户；鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误 三、对职业道德基本原则产生不利影响的因素及防范措施1、对职业道德基本原则产生不利影响的五类因素（
12、2）自我评价导致的不利影响 会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；鉴证业务项目组成员担任或最近担任客户的董事或高级管理人员；鉴证业务项目组成员目前或最近受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务 三、对职业道德基本原则产生不利影响的因素及防范措施1、对职业道德基本原则产生不利影响的五类因素（3）过度推介导致的不利影响 会计师事务所推介审计客户的股份；在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人 三、对职
13、业道德基本原则产生不利影响的因素及防范措施1、对职业道德基本原则产生不利影响的五类因素（4）密切关系导致的不利影响 项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响；客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；注册会计师接受客户的礼品或款待；会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系 三、对职业道德基本原则产生不利影响的因素及防范措施1、对职业道德基本原则产生不利影响的五类因素（5）外界压力导致的不利影响 会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；审计客户
14、表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；客户威胁起诉会计师事务所；会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升 三、对职业道德基本原则产生不利影响的因素及防范措施2、应对不利影响的防范措施（1）会计师事务所层面的防范措施（2）具体业务层面的防范措施v审计目标的含义v审计总目标v被审计单位管理层的认定v具体审计目标财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意
15、见：（1）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；（2）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。v与各类交易和事项相关的认定 v与期末账户余额相关的认定v与列报相关的认定具体审计目标发生 完整性准确性截止分类 存在权利和义务完整性计价和分摊 发生权利和义务完整性分类和可理解性准确性和计价 与期末账户余额相关的审计目标与列报相关的审计目标与各类交易和事项相关的审计目标（1）与各类交易和事项相关的认定 发生是指记录的交易和事项已发生且与被审计单位有关。完整性是指所有应当记录的交易和事项均已记录。准确性是指与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录
16、。截止是指交易和事项已记录于正确的会计期间。分类是指交易和事项已记录于恰当的账户。具体审计目标（2）与期末账户余额相关的认定 存在是指记录的资产、负债和所有者权益是存在的。权利和义务是指记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。完整性是指所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。计价和分摊是指资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，相关的计价或分摊调整已恰当记录。具体审计目标（3）与列报相关的认定 发生及权利和义务是指披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。完整性是指所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。分类和可理解性是指财务信
17、息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。准确性和计价是指财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。具体审计目标被审计单位管理层的责任1注册会计师的责任2两种责任不能相互取代3 选择适用的会计准则和相关会计制度。选择和运用恰当的会计政策。根据企业的具体情况作出合理的会计估计。v按照中国注册会计师审计准则的规定，对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。v审计证据的含义、种类v审计证据的特征v获取审计证据的审计程序 安然公司成立于安然公司成立于19831983年，原只是休士顿的一家经营天然气管线的公司，年，原只是休士顿的一家经营天然气管线的公司，后来，该公司开始从事电力交易业务。后来，该公司开
18、始从事电力交易业务。19991999年，安然公司设立网站交易平台年，安然公司设立网站交易平台，成为全球第一大能源交易商，营业范围涉及天然气、电力、金属、纸浆、，成为全球第一大能源交易商，营业范围涉及天然气、电力、金属、纸浆、塑胶、光纤宽频等产业。塑胶、光纤宽频等产业。20002000年，其营业收入突破年，其营业收入突破1 0001 000亿美元，股票价格最亿美元，股票价格最高时为每股高时为每股9090美元，总市值达美元，总市值达700700亿美元，成为美国第七大企业。亿美元，成为美国第七大企业。2001 2001年年1212月月2 2日，如日中天的安然突然宣布申请破产保护，成为美国有史日，如日
19、中天的安然突然宣布申请破产保护，成为美国有史以来最大的破产案。负责安然会计报表审计的是安达信会计师事务所，成立以来最大的破产案。负责安然会计报表审计的是安达信会计师事务所，成立于于19131913年，至年，至20012001年发生安然事件，已有年发生安然事件，已有8888年历史。安达信曾经是建立整个年历史。安达信曾经是建立整个会计专业伦理标准的领航人，曾被全美大学教授公开评选为最值得推荐的会会计专业伦理标准的领航人，曾被全美大学教授公开评选为最值得推荐的会计师事务所。安达信计师事务所。安达信20012001年年1818月的全球收入累计达月的全球收入累计达9393亿美元，连续亿美元，连续8 8年
20、维年维持两位数的增长。持两位数的增长。安达信因未能发现安然会计报表中的不实表达而受到社会各界的指责安达信因未能发现安然会计报表中的不实表达而受到社会各界的指责。20012001年年1010月，美国证券交易委员会（月，美国证券交易委员会（SECSEC）通知安然公司调查有关安然的）通知安然公司调查有关安然的特殊目的的实体及安然特殊目的的实体及安然CFOCFO涉案情形。安然公司很快将此消息通知了安达信涉案情形。安然公司很快将此消息通知了安达信负责为其审计的工作团队。安达信高层立即召开紧急电话会议讨论有关负责为其审计的工作团队。安达信高层立即召开紧急电话会议讨论有关SECSEC的调查，并作出结论，即要
21、求为安然审计项目的安达信合伙人突然发出指的调查，并作出结论，即要求为安然审计项目的安达信合伙人突然发出指令，要求安达信在休士顿的事务所彻底销毁所有与安然有关的文件，数周令，要求安达信在休士顿的事务所彻底销毁所有与安然有关的文件，数周后，安达信以迅捷无比的效率毁灭了与安然有关的实体文件及电脑档案。后，安达信以迅捷无比的效率毁灭了与安然有关的实体文件及电脑档案。此外，波特兰、芝加哥和伦敦三地参与安然审计的工作团队也接到指令，此外，波特兰、芝加哥和伦敦三地参与安然审计的工作团队也接到指令，将其与安然有关的文件销毁殆尽。将其与安然有关的文件销毁殆尽。1111月初。月初。SECSEC将调阅有关安然公司审
22、计档将调阅有关安然公司审计档案的传票及美国参议院调查小组委员会传讯安达信成员的传票送达安达信案的传票及美国参议院调查小组委员会传讯安达信成员的传票送达安达信，安达信此时对外承认，与安然公司审计有关的大批工作底稿与档案已经，安达信此时对外承认，与安然公司审计有关的大批工作底稿与档案已经被销毁。被销毁。为避免美国政府的调查，在出现审计失败的公司进入破产程序中销毁为避免美国政府的调查，在出现审计失败的公司进入破产程序中销毁审计工作底稿的举动是审计行业从未有过的丑闻。审计人员行业的专业纷审计工作底稿的举动是审计行业从未有过的丑闻。审计人员行业的专业纷纷表示，这对安达信会计师事务所将产生无法挽回的损害。
23、果然，安达信纷表示，这对安达信会计师事务所将产生无法挽回的损害。果然，安达信王国在随后几个月内就宣告了解体。王国在随后几个月内就宣告了解体。审计证据：是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录含有的信息和其他信息。审计 证据的特征充分性、适当性审计证据按其特征分实物证据书面证据口头证据环境证据按来源分外部证据内部证据实物证据 最有证明力证据，只能讲具有较强证明力两重性强：存在（数量）弱（需要另行审计）证明不了所有权不能反映实物质量不能反映价值取证范围有限实物证据（文件证据）（文件证据）收集数量最广、但容易被篡改，收集数量最广、但容易被篡改，可信度要
24、比实物证据差可信度要比实物证据差内容外部外部 CPA手中外部 被审计单位手中 CPA内部（如内控制度不健全CPA不能过多信赖）CPA动手编制计算表、分析法、测试表内部 经第三方确认 外部流转内部内部经不同部门审核签章且连续编号内部单个部门、领导审核签章内部证据内容会计记录被审计单位管理当局声明书（属于可靠性较低）其他书面文件口头证据 概念 作用 如何提升其证明力环境证据 有关内部控制情况 被审计单位管理人员的素质 各种管理条件和管理水平审计证据的可靠程度可参照如下标准判断：书面证据比口头证据可靠。外部证据比内部证据可靠。审计人员自行获得的证据比由被审计单位提供的证据可靠。被审计单位内部控制较好
25、时所提供的内部证据比内部控制较差时提供的内部证据可靠。不同来源或不同性质的审计证据相互印证时，审计证据更为可靠。越及时、越客观的证据越可靠。如何获取审计证据？检查记录或检查记录或文件文件检查有行资产检查有行资产观察、询问观察、询问函证函证重新计算与重新计算与执行执行分析性程序分析性程序充分性、适当性审计证据的特性充分性足够性、数量特征、形成审计意见的最低数量要求适当性相关性、可靠性审计人员小方在对永盛公司进行审计时，发现：某种库存材料，根据实物证据（盘点表）上列示的数字为55 000元，书面证据（材料明细账）记载的数字为70 000元。实存数小于账存数，即盘点短缺15 000元。根据仓库保管部
26、门职工陈述（口头证据）：其中5 000元系材料损耗，但尚未办理报损手续。其余10 000元的短缺数，原因尚未查清。要求：小方应根据上述资料进行综合分析，得出何种结论？分析：审计人员小方根据上述资料，通过相关证据的综合分析，可以从总体上对该仓库作出如：“该仓库管理混乱，保管不善，内部控制不严，材料短缺、损耗严重”这样的一个比较正确的结论来。v审计工作底稿的概念v审计工作底稿的存在形式和内容v审计工作底稿的格式、内容和范围v审计工作底稿的复核v审计工作底稿的归档一、审计工作底稿的概念 是审计证据的载体，是指审计人员在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。审计工作底稿是审计证据汇集，可作为审计过
27、程和结果的书面证明，也是形成审计结论的依据。二、审计工作底稿的存在形式和内容二、审计工作底稿的存在形式和内容 ：纸质、电子或其他介质形式：包括总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、核对表、有关重大事项的往来邮件，以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件。此外，还包括业务约定书、管理建议书、项目组与内部或项目组与被审计单位举行的会议记录等。三、审计工作底稿的格式、内容和范围三、审计工作底稿的格式、内容和范围(一)编制审计工作底稿的总体要求 内容完整、格式规范、标识一致、记录清晰、结论明确 对于由被审计单位、其他第三者提供或代为编制的审计工作底稿，审计人员必须做到
28、：注明资料来源；实施必要的审计程序，如对有关法律性文件的复印件同原件核对一致。审计工作底稿编号审计人员 复核人员 表3-1 审计工作底稿被审计单位名称审计项目名称审计项目时点或期间 审计过程记录 审计标识及其说明审计结论索引号及页次编制者姓名及编制日期复核者姓名及复核日期其他应说明事项 构成要素(二)审计工作底稿的要素 四、审计工作底稿的复核四、审计工作底稿的复核(一)审计工作底稿复核的要求 复核应做好以下四项工作：1.做好复核记录。在复核工作中，复核人如发现已执行的审计程序和作出的审计记录存在问题，应指示有关人员予以答复、处理，并形成相应的审计记录。2.书面表示复核意见。复核人复核审计工作底
29、稿后应以书面形式表示复核意见。3.复核人签名和签署日期，以划清审计责任，也有利于上级复核人对下级复核人的监督。4.督促编制人及时修改和完善审计工作底稿。1.项目组内部复核复核的内容包括：（1）审计工作是否已按照法律法规、职业道德规范和审计准则的规定执行；（2）重大事项是否已提请进一步考虑；（3）相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是否得到记录和执行；（4）是否需要修改已执行审计工作的性质、时间和范围；（5）已执行的审计工作是否支持形成的结论，并已得到适当记录；（6）获取的审计证据是否充分、适当；（7）审计程序的目标是否实现。(二)审计工作底稿的复核制度2.项目质量控制复核 是指会计师事务
30、所挑选不参与该业务的人员，在出具审计报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。对应当实施项目质量控制复核的特定业务，如果没有完成项目质量控制复核，就不得出具审计报告。项目质量控制复核并不能减轻项目负责人的责任，更不能替代项目负责人的责任。项目质量控制复核的范围，具体包括客观评价下列事项：（1）项目组作出的重大判断；（2）项目组在准备审计报告时得出的结论。五、审计工作底稿的归档五、审计工作底稿的归档 (一)审计档案的分类 审计档案按照使用期限的长短和作用的大小可分为永久性档案和当期档案两类。永久性档案清单永久性档案清单 (1)审计项目管理 被审计单位地址、主要联系
31、人、职位、电话 参与项目的其他注册会计师或专家的姓名和地址 审计业务约定书原件 各期审计档案清单 (2)被审计单位背景资料 组织结构 各投资方简介 管理层和财务人员(名单、职责)董事会成员清单 历史发展资料 业务介绍 员工福利政策等 (3)法律事项资料 有关设立、经营的文件的复印件 验资报告 历次董事会会议纪要 影响财务报表的重要合同、协议等文件的复印件 有关土地、建筑物、厂房和设备等资产文件的复印件等 当期档案清单当期档案清单 (1)沟通和报告相关工作底稿 审计报告和经审计的财务报表 与主审注册会计师的沟通和报告 与治理层的沟通和报告 与管理层的沟通和报告 管理建议书等 (2)审计完成阶段工
32、作底稿 审计工作完成核对表 管理层声明书原件 重要事项概要 错报汇总 总结会议纪要等 (3)审计计划阶段工作底稿 总体审计策略和具体审计计划 对内部审计职能的评价 对专家的评价 被审计单位提交资料清单 预备会会议纪要等 (4)特定项目审计程序表 舞弊 持续经营 对法律法规的考虑等(5)进一步审计程序工作底稿(可以按会计科目、某类交易或列报划分)进一步审计程序表 有关控制测试工作底稿 有关实质性测试工作底稿(包括实质性分析程序和细节测试)(二)审计档案的所有权 审计工作底稿的所有权属于承接该项业务的会计师事务所会计师事务所。(三)审计工作底稿的归档期限和保存年限 1.审计工作底稿的 审计工作底稿
33、的归档期限为的。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。2.审计工作底稿的 会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存。如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存十年。3.审计工作底稿归档期的变动 在归档期内，注册会计师可以对审计工作底稿作出调整，但只是针对以下事务性的工作，包括：（1）删除或废弃被取代的审计工作底稿。（2）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引。（3）对审计档案归整工作的完成核对表签字认可。（4）记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。
34、4.审计工作底稿归档后的变动 一般情况下，在审计工作底稿归档后不需要对审计工作底稿进行修改或增加。如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，注册会计师应当记录：修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；修改或增加审计工作底稿的具体理由；修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。(四)审计档案的保密与调阅 会计师事务所应当建立审计工作底稿保密制度，对工作底稿中涉及的商业秘密保密。但由于下列情况需要查阅工作底稿的，不属于泄密：1.法院、检察院及其他部门依法查阅，并按规定办理了必要手续。2.注册会计师协会对执业情况进行检查。3.因工作需要，并经委托人同意，在下列情况
35、下，不同会计师事务所的注册会计师可以要求查阅工作底稿：被审计单位更换会计师事务所；审计合并报表；联合审计；会计师事务所认为合理的其他情况。v审计测试项目的选取方法v审计抽样的种类v抽样风险和非抽样风险v审计抽样的程序一、审计测试项目的选取方法1、选取全部项目2、选取特定项目3、审计抽样一、审计测试项目的选取方法1、选取全部项目（1）总体由少量的大额项目构成。（2）存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据。（3）由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本效益原则。一、审计测试项目的选取方法2、选取特定项目大额或关键项目；超过某一金额的全部项目；被用于获取某
36、些信息的项目；被用于测试控制活动的项目。一、审计测试项目的选取方法3、审计抽样对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；所有抽样单元都有被选取的机会；审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。二、审计抽样的种类 1、统计抽样与非统计抽样 2、属性抽样和变量抽样二、审计抽样的种类 1、统计抽样与非统计抽样 统计抽样是指审计人员运用数理统计方法确定样本及样本量，进而随机选择样本，并根据样本的审查结果来推断总体特征的一种审计抽样方法。非统计抽样是指审计人员运用专业经验和主观判断来确定样本规模和选取样本的一种审计抽样方法。究竟应选用哪种抽样技术，主要取决于审计人员对成本效果方
37、面的考虑。非统计抽样可能比统计抽样花费的成本要小，但是统计抽样的效果则可能比非统计抽样要好得多。二、审计抽样的种类 2、属性抽样与变量抽样 属性抽样是指在精确度界限和可靠程度一定的条件下，为了确定总体特征的发生频率而采用的一种方法。变量抽样是指用来估计总体金额而采用的一种方法。根据实质性程序中细节测试的目的和特点所采用的审计抽样称为变量抽样。三、审计风险和非抽样风险 1、抽样风险 2、非抽样风险三、审计风险和非抽样风险 1、抽样风险是指审计人员依据抽样结果得出的结论与审计对象总体特征不相符的可能性。抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。（1）控制测试中的抽样风险 信赖过度风险指推断
38、的控制有效性高于其实际有效性的风险。与审计效果有关。信赖不足风险指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。与审计效率有关。三、审计风险和非抽样风险 1、抽样风险（1）细节测试中的抽样风险 误受风险指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。与审计效果有关。误拒风险指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。与审计效率有关。三、审计风险和非抽样风险 2、非抽样风险是指审计人员采用不恰当的审计程序或方法，或因误解审计证据等而未能发现重大误差的可能性。这种风险并非抽样所致，而是其他因素引起的。其原因主要有：人为错误，如未能找出文件中的错误等；运用了不符合审计目标的审计程序；错误解
39、释样本结果。四、审计抽样的程序样本设计 选取样本 样本结果评价 四、审计抽样的程序 1、样本设计 （1）确定测试目标 （2）定义总体和抽样单元 （3）分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征（通常为货币金额）的抽样单元组成。对总体进行分层时，必须注意以下几点：1）总体中的每一个抽样单位都必须属于某一个层次，并且只属于这一层次。2）必须有事先确定的、有形的、具体的差别或标准来明确区分不同的层次。3）必须能够事先确定每一层次中抽样单位的准确数字。四、审计抽样的程序 1、样本设计 （3）分层对应收账款进行函证时，将涉及的往来明细账户按余额的大小分为若干层次，再对每个层次
40、采用不同的审计方法。往来明细账余额表层次分层标准抽样方法函证方式1余额在10000元以上100函证肯定式2余额在5 000元10000元之间随机选样肯定式3余额在5 000元以下系统选样否定式四、审计抽样的程序 2、选取样本 （1）影响样本规模的因素样本规模过小 不能反映总体特征 无法获取充分的审计证据样本规模过大 增加审计工作量 浪费时间和人力 可接受的抽样风险 与样本规模成反比 可容忍误差 审计人员认为抽样结果可以达到审计目的所愿意接受的审计对象总体的最大误差。可容忍误差越小，所需选取的样本量越大。预计总体误差 预计总体误差越大，所需的样本量就越多；反之，所需的样本量就越少。总体变异性 总
41、体规模 四、审计抽样的程序 2、选取样本 （2）选取样本的方法 随机选样 系统选样 随意选样 四、审计抽样的程序 2、选取样本（2）选取样本的方法 随机选样随机选样是指对审计对象总体或次级总体的所有项目，按随机规则选取样本。随机选样通常用随机数表或计算机产生的随机数来进行。随机选样不仅使总体中每个抽样单元被选取的概率相等，而且使相同数量的抽样单元组成的每种组合被选取的概率相等。这种方法在统计抽样和非统计抽样中均适用。四、审计抽样的程序 2、选取样本（2）选取样本的方法 随机选样随机选样假定审计人员对某公司连续编号为5005 000的现金支票进行随机选样，拟选取一组样本量为20的样本。首先，审计
42、人员确定只用随机数表所列数字的前四位数来与现金支票号码一一对应。从上到下，从右到左，选出的20个号码为：3099、785、612、2775、1887、1745、4962、4823、1665、4275、797、1028、3327、817、2559、2252、624、1100、546、1501。选出这20个号码后，找出与其对应的20张支票作为选定样本进行审查。四、审计抽样的程序 2、选取样本（2）选取样本的方法 系统选样系统选样也称等距选样，是指首先计算选样间隔，确定随机起点，然后按照间隔，顺序选取样本的方法。选样间隔总体规模样本规模 审计人员拟采用系统抽样从2 000张销货发票中选取200张作为
43、样本，则选样间隔为10。假定审计人员把第101号发票作为随机起点，每隔10张凭证选取一个样本，则所选取的样本号码依此为：101、121、131、141、151 四、审计抽样的程序 2、选取样本（2）选取样本的方法 系统选样系统选样 系统选样方法使用方便，并可用于无限总体。但使用系统选样方法要求总体必须是随机排列的，如果测试的特征在总体内分布具有某种规律性，则选取的样本的代表性就可能较差。例如，应收账款明细表每页的记录均以账龄的长短按先后次序排列，则选中的200个样本可能多数是账龄相同的记录。克服系统选样方法的这一缺点，可采用两种方法，一是增加随机起点的个数，二是在确定选样方法之前对总体特征的分
44、布进行观察，如发现总体特征的分布呈随机分布，则采用系统选样方法，否则，考虑使用其他选样方法。四、审计抽样的程序 2、选取样本（2）选取样本的方法 任意选样任意选样是指审计人员不带任何偏见地选取样本，即不考虑样本项目的性质、金额大小、位置、外观或其他特征而选取总体项目。缺点在于很难完全无偏见地选取样本项目，即这种方法难以彻底排除审计人员的个人偏好对样本的影响，因而其结果有时缺乏合理性与可靠性。在运用随意选样方法时，审计人员要避免由于项目的性质、金额大小、位置、外观等的不同所引起的偏见，尽量使所选用的样本具有代表性。分析样本误差 推断总体误差 重估抽样风险 形成审计结论 四、审计抽样的程序 3、样
45、本结果评价一、审计抽样在控制测试中的运用 控制测试中的审计抽样，通常被称作。属性抽样用于检查内部控制制度情况。它是通过对样本检查的结果，推断总体中某些特征或属性发生的频率或次数，借以评价客户的内部控制是否值得信赖并为实质性程序提供依据。所谓，是指审计对象总体的质量特征，即被审业务或内部控制是否遵循了既定的标准以及存在差错水平。属性抽样主要有发现抽样、属性估计抽样两种方法。一、审计抽样在控制测试中的运用 1、样本设计（1）确定测试目标（2）定义总体和抽样单元（3）定义误差一、审计抽样在控制测试中的运用 1、样本设计某公司某年度购货发票共5 000张，为了审查购货发票是否遵守或符合内部控制的要求，
46、即只有在将验收报告与进货发票核对相符后，才核准支付采购货款。审计人员按以下步骤进行抽查：确定审计目标。由于购货发票内部控制的要求是只有将验收报告与进货发票核对相符后，才核准支付货款，则审计人员只会对该程序操作的准确性以及进货发票与验收报告相核对的控制程序是否正常运行感兴趣。确定审计对象总体与抽样单元。假定公司对每笔采购业务均采用连续编号的凭单，在每张凭单的后面应附有验收报告与发票。因此，抽样单元是个别的凭单。如果测试是年终进行的，则审计对象总体为本年度12个月内的所有购货凭单。界定“误差”。在控制测试时，误差是指审计人员认为使控制程序失去效能的所有控制无效事件。在本例中，审计人员可根据具体审计
47、目标，将误差界定为：未附验收单据的任何发票；所附单据与发票记载的数量不符；发票虽附有单据，但该单据却属于其他发票。2、样本选取（1）确定样本规模 确定可接受的信赖过度风险 确定可容忍偏差率 确定预计总体偏差率 确定样本规模 （2）选取样本并实施审计程序 2、样本选取 【承前例承前例】确定可接受的信赖过度风险和可容忍偏差率。审计人员通过初步了解程序，准备信赖内部控制。考虑该项内部控制的重要性，审计人员依据专业判断，将信赖过度风险定为10，可容忍误差定为4。确定预期总体误差。假设从前3年的审计中，审计人员得知上述所描述的内部控制误差率为0.5、0.9及0.95，误差不呈逐年减少的趋势，因此基于稳健
48、原则，可将预期总体误差率定为1。确定样本量。根据控制测试样本量表(P64)，查出可容忍误差为4，预期总体误差率为1时，应选取的样本量为96张凭单。样本中的预期误差数为1。若在样本中发现两个或两个以上的误差，则说明抽样结果不能支持审计人员对内部控制的预期可信赖度。3、样本结果评价 （1 1）公式法）公式法 风险系数根据可接受的信赖过度风险和偏差数量决定风险系数根据可接受的信赖过度风险和偏差数量决定。【承前例】注册会计师对96个项目实施了既定的审计程序，且未发现偏差，则在既定的可接受信赖过度风险10%下，根据样本结果计算总体最大偏差率为：2.3/96=2.39%，即有90%的把握保证总体实际偏差率
49、不超过2.39%。由于注册会计师确定的可容忍偏差率为4%，因此可以得出结论，总体的实际偏差率超过可容忍偏差率的风险很小，总体可以接受。也就是说，3、样本结果评价 （1 1）公式法）公式法【承前例】如果在96个样本中有两个偏差，则在既定的可接受信赖过度风险10%下，根据样本结果计算总体最大偏差率为：5.3/96=5.52%.这意味着，如果样本量为96且有两个偏差，总体实际偏差率超过5.52%的风险为10%。3、样本结果评价 （2 2）样本结果评价表法）样本结果评价表法 4、非统计抽样在控制测试中的运用 在细节测试中的审计抽样，通常被称作。它是通过对样本检查的结果，推断总体货币金额的统计抽样方法。
50、在进行实质性程序中的细节测试时，通常采用传统变量抽样和概率比例规模抽样法（PPS抽样）两种方法。传统变量抽样主要包括均值估计抽样均值估计抽样、差额估计抽样差额估计抽样、比率估计比率估计抽样抽样三种方法。u是通过检查确定样本的平均值，再根据样本平均值推断总体的平均值和总值的方法。u这种方法适用范围十分广泛，无论被审计单位提供的数据是否完整、可靠，甚至在被审计单位缺乏基本的经济业务或事项账面记录的情况下，均可使用此法。(2)(2)差额估计抽样法差额估计抽样法 是指以样本实际价值与账面价值的平均差额差异来估计总体实际价值与账面价值的平均差异，然后再以这个平均差异乘以总体项目个数，从而求出总体的实际价
