1、租赁会计主编：石本仁 高级财务会计（第四版）03企业合并的种类和方式购买法商誉和负商誉购买商誉、整体商誉与商誉减值不完全权益法与完全权益法权益结合法学习要点租赁会计企业合并购买法企业合并的方式与种类购买法的会计处理购买法下的其他问题企业合并权益结合法权益结合法吸收合并和新设合并下权益结合法的会计处理控股合并下权益结合的会计处理学习导航一、企业合并的方式与种类1、企业合并的原因与方式2、企业合并的种类（1）新设合并（2）吸收合并（3）控股合并（1）同一控制下的企业合并（2）非同一控制下的企业合并二、购买法的会计处理购买法是假定企业合并是一个主体（合并方）收购被合并主体净资产的一种交易。这种交易同
2、其它买卖一样，收购成本按公允价值确定。1、确定购买方与购买日2、确定合并成本企业合并成本包括（P41）确定购买方确定购买方的原则确定购买日确定控制权转移的条件（P40）二、购买法的会计处理对合并成本的分配处理包括商誉的确认和可辨认资产公允价值的摊销。下面我们通过三个实例分别讨论正商誉、负商誉和吸收合并购买法的会计处理。3、合并成本的分配（1）商誉（2）负商誉（3）整体商誉、购买商誉和部分商誉 商誉减值测试 例3-1（P41-43）例3-2（P43-45）例3-3（P45-46）例子3-4（P46)二、购买法的会计处理3、合并成本的分配（4）吸收合并购买法的会计处理 例3-5（P46-47）例子
3、3-4（P46)4、不完全权益法三、购买法下的其他问题1、分次并购123（1）母公司自身对多次购买股权的投资处理：达不到重大影响的,按公允价值法进行核算;非重大影响因增股达到重大影响的,由公允价值法转为权益法;非重大影响因增股直接形成控制,无须调整长期股权投资原账面价值;重大影响因增股形成控制的,由权益法转为成本法。各种转换处理已经在第二章中详细说明。例：3-7（P49）三、购买法下的其他问题1、分次并购（2）合并日商誉的确定：达到企业合并时应确认的商誉为取得控制权日购买价格与被投资方净资产公允价值之间的差额。而非每次单项交易中所确认的商誉之和。123三、购买法下的其他问题1、分次并购(3)合
4、并财务报表的编制：与一次并购合并财务报表编制相比，多次并购的合并财务报表的编制更复杂。多次并购形成的合并，在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益等的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期收益（但由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外）。123三、购买法下的其他问题2、反向并购前面提到，以发行权益性证券交换股权的方式进行的企业合并，通常发行权益性证券的一方为购买方，但如果有证据表明发行权
5、益证券的一方，其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方控制，则其应为被购买方。这类合并通常被称为反向购买。在法律上，发行权益证券的一方为母公司，后者为子公司；但在会计上，发行方为被购买方，后者为购买方。企业在取得对子公司的控制权后,继续购买子公司全部或部分权益的,这种交易的实质为股东之间的权益性交易,应当分别母公司个别报表和合并财务报表两方面的处理进行。3、购买子公司少数股权租赁会计企业合并购买法企业合并的方式与种类购买法的会计处理购买法下的其他问题企业合并权益结合法权益结合法吸收合并和新设合并下权益结合法的会计处理控股合并下权益结合的会计处理学习导航一、权益结合法购买法：借：长期股权投资 贷
6、：银行存款等权益结合法：借：长期股权投资 贷：股本 资本公积两种方法的差异：总资产、净资产和结构、合并当年（期中合并）合并利润一、权益结合法权益结合法（pooling of interest method）：又称权益集合法、权益入股法或换股合并法。它是指母公司用自己发行的股票去交换对方几乎全部的普通股，从而达到由双方的股东联合控制它们的全部或实际上是全部的净资产和经营活动。我国企业会计准则第20号企业合并将企业合并分为同一控制与非同一控制两种，同一控制主要指同一集团内部企业之间的合并。同一控制下的企业合并采用权益结合法。一、权益结合法表 39同一控制下与非同一控制下长期股权投资核算的差异比较项
7、目同一控制非同一控制长期股权投资初始成本的确定以在合并日按照取得被合并方所有者权益在最终控制方合并报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本按取得被投资方股权所转让的现金及其他非现金资产(包括承担债务)的公允价值确定相关交易费用直接进入当期损益,发行权益证券的费用冲减资本公积或留存收益,发行债券的费用计入债券的初始成本同左转让非现金资产(或承担债务)按账面价值按公允价值长期股权投资成本的初始调整不用调整长期股权投资的初始成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时,要调整长期股权投资成本长期股权投资成本的后续调整(2)投资企业对于被投资单位除净损益以外的所有者权益变动的其
8、他变动,应当调整长期股权投资的账面价值，同时登记其他综合收益或资本公积同左长期股权投资成本的后续调整(3)不确认商誉（最终控制方按购买法收购形成的商誉余额体现在合并报表中）确认商誉，商誉发生减值损失时,调整长期股权投资成本一、权益结合法长期股权投资的初始成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时,要调整长期股权投资成本长期股权投资成本的后续调整(1)投资企业按被投资企业的净利润（以最终控制方计算的净利润为基础）确认应享有被投资单位净损益的份额投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时,应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础,对被投资的净利润进行调整长期股权投资
9、成本的后续调整(2)投资企业对于被投资单位除净损益以外的所有者权益变动的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值，同时登记其他综合收益或资本公积同左长期股权投资成本的后续调整(3)不确认商誉（最终控制方按购买法收购形成的商誉余额体现在合并报表中）确认商誉，商誉发生减值损失时,调整长期股权投资成本表 39同一控制下与非同一控制下长期股权投资核算的差异比较项目同一控制非同一控制以在合并日按照取得被合并方所有者权益在最终控制方合并报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本相关交易费用直接进入当期损益,发行权益证券的费用冲减资本公积或留存收益,发行债券的费用计入债券的初始成本同左转让非现金资
10、产(或承担债务)按账面价值按公允价值长期股权投资成本的初始调整不用调整长期股权投资的初始成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时,要调整长期股权投资成本长期股权投资成本的后续调整(1)投资企业按被投资企业的净利润（以最终控制方计算的净利润为基础）确认应享有被投资单位净损益的份额投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时,应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础,对被投资的净利润进行调整长期股权投资成本的后续调整(2)投资企业对于被投资单位除净损益以外的所有者权益变动的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值，同时登记其他综合收益或资本公积同左长期股权投资成本的
11、后续调整(3)不确认商誉（最终控制方按购买法收购形成的商誉余额体现在合并报表中）确认商誉，商誉发生减值损失时,调整长期股权投资成本续表二、吸收合并和新设合并下权益结合法的会计处理1、吸收合并下权益结合法的会计处理2、新设合并下权益结合法的会计处理 例3-8(P53-54)例3-9(P54-55)三、控股合并下权益结合的会计处理1、交换对方全部股权的权益结合法 例3-10(P56-57)2、交换对方部分股权的权益结合法 例3-11(P57-58)3、同一控制下多次并购的合并处理例3-12（P58-59）三、控股合并下权益结合的会计处理三、控股合并下权益结合的会计处理4、权益结合法后的合并报表编制
12、无论是权益结合法还是购买法,合并后的合并财务报表的编制要求基本相同,都需要抵销母子公司间的内部损益,抵销来自子公司的投资收益和股利,抵销母公司长期股权投资和子公司股东权益账户,抵销母子公司间交易的对应账户公司间应收与应付款项、公司间收入与费用,等等。但在权益结合法下,不存在商誉的确认和减值测试,合并报表中对子公司的资产和负债不按公允价值计量等。要合并子公司留存收益。但修订后的第2号准则使得权益结合法变异。本章概念（关键词）会计新设合并、吸收合并、控股合并、购买法、权益结合法、完全权益法、不完全权益法、股权投资差额、合并价差、商誉、负商誉、整体商誉、购买商誉、同一控制下多次并购、变异权益结合法本
13、章相关的法规、制度及主要阅读文献会计1.Beams,Anthony,Clement&Lowensohn,2013,Advanced Accounting,11th ed,Prentice Hall2.Hoyle,Schaefer&Doupnik,2015,Advanced Accounting,12th ed,McGraw-Hill3.企业会计准则第2号长期股权投资 4.企业会计准则第20号企业合并5.企业会计准则第33号合并财务报表6.企业会计准则应用指南7.企业会计准则讲解2010本章相关的法规、制度及主要阅读文献会计8.IASB,2015,IAS28联营中的投资(中译本:国际财务报告准则
14、(2015).北京:中国财政经济出版社,2015)9.IASB,2002,IAS22企业合并(中译本:国际会计准则(2002).北京:中国财政经济出版社,2003)10.IASB,2015,IFRS3企业合并(中译本:国际财务报告准则(2015).北京:中国财政经济出版社,2015)11.FASB,2001,FAS141(R)企业合并12.FASB,2001,FAS142商誉和其他无形资产 思考题会计1.请区分以下概念:同一控制与非同一控制新设合并、吸收合并与控股合并并购与反向并购 商誉和负商誉完全权益法与不完全权益法购买法与权益集合法2.长期股权投资差额、合并价差与商誉是一回事吗?请简要说明
15、商誉的计算方法。3.完全权益法与不完全权益法的区别是什么?目前我国会计实务中所运用的对长期股权投资的会计处理是一种完全权益法吗?思考题会计4.简述反向并购会计处理的基本要点。5.为什么负商誉(分配)的处理与正商誉的处理存在差异?请说明理由。6.比较购买法与权益结合法。我国为何要保留权益结合法?7.FASB和IASB(包括我国)都规定商誉不再进行系统摊销,而是每期期末对其价值进行评估,请你谈谈对这一处理的看法。8.比较三种合并方式的异同,并指出三种合并方式在会计处理上的差异。9.简要叙述购买商誉与整体商誉、多数股东和少数股东在分享商誉上的区别。练习题（一）会计(一)商誉(二)负商誉(三)购买法(四)购买商誉与整体商誉(五)商誉减值练习题（二）会计(六)分次并购下的商誉计算(七)完全权益法合营企业(八)权益结合法(九)同一控制下合并日的会计处理学习进步！主编：石本仁高级财务会计（第四版）海量图书方便查询免费申请样书下载配套资源优惠购书成为作者更多样书申请和资源下载需求，请登录人邮教育社区（)囊括各大品类，您想要的应有尽有教师免费申请样书，我们将安排快递迅速送达教学视频、PPT课件、教学案例、习题答案、模拟试卷等丰富资源免费下载教师可以申请最低折扣学生直接优惠购买图书欢迎写文章投稿，我们强大的编辑团队将为您提供专业和高效的编辑出版服务
