1、2020年年CPA会计会计目目录录第一节 基本概念第二节 不形成控股合并的长期股权投资第三节 非同一控制下控股合并的长期股权投资第四节 同一控制下控股合并的长期股权投资第五节 长期股权投资核算方法的转换及处置第八第八章章长期股权投长期股权投资资第八第八章章长期股权投长期股权投资资3各位同学，本章是超级重点，可能会有一点难度，但是如果你跨过了这章，那你的会计基本就可以过关了，所以请稍微耐心点。之所以把这章放在这里，就是想你们尽快跨过这个坎，后面的内容就可以用一马平川来形容了。本章学习可能会遇到如下问题：1.可能有一些小的知识点难以理解，比如权益法下面的公允价值跟账面价值的差别以及未实现内部交易损
2、益，这些知识点本书举了通俗的例子，耐心看懂，本书也稍微做了一些简化，以减轻负担。2.本章学习之前要熟悉整篇框架，然后在学习的过程不断提醒自己现在学的是“不形成控股合并的长期股权投资”还是“形成控股合并的长期股权投资”，是“同一控制下的控股合并”还是“非同一控制下的控股合并”，只有不断提醒自己，才能不至于迷失在书本之中。3.学习本章最大的特点就是容易混淆，可能感觉自己学懂了，在不经意间又混淆了，其实这是正常现象，无需迷茫，在混淆之后整理清楚即可。【本章思路【本章思路】4（1）假定，甲公司和乙公司在此之前没有任何联系，甲公司2015年1月1日购买了乙公司5%的股权，对乙公司的经营没有任何影响，那对
3、于甲公司而言，乙公司的股权在会计上如何处理？根据金融资产章节的内容，可以确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（为了方便，本章以下都用交易性金融资产代替）或者指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（2）甲公司2015年7月1日又购买了乙公司20%的股权，可以对乙公司的经营产Th重大影响，因为甲公司持有的股权可以影响乙公司的经营，那么肯定不能再用金融资产来核算了，不符合会计的谨慎性，这个时候我们就要引入一个新的名词长期股权投资。意思是将要长期持有这个股权，不是为了短期谋利了！【本章思路【本章思路】5（3）2016年1月1日，甲公司又购买了乙公司50%的股权，目前为止
4、，共持有乙公司75%的股权，可以对乙公司的经营产Th控制。肯定地告诉你，这里仍然叫做甲公司对乙公司的长期股权投资，可是，25%和75%有区别吗？嗯，当然还是有区别的，我们又要引入一个新的概念不形成控股合并的长期股权投资和形成控股合并的长期股权投资。当持有25%时，是不形成控股合并的长期股权投资；持有75%是形成控股合并的长期股权投资。可是，这一天，会计上又要怎么处理呢？（4）2016年1月1日，甲公司持有乙公司75%的股权，能够控制乙公司的Th产经营，这时候乙公司就叫甲公司的子公司了。上面这些知识就是我们本编需要学习的知识，我们将逐步学习，或许某些考点有一些小小的难度，但是我们在每个考点后面都
5、设置了相应的例题，通过例题再回头学习也是一个很好的方法。【本章思路【本章思路】那么我们接下来简单看看本章的框架：6【本章思路【本章思路】7本章主要讲两种不同的长期股权投资的处理。第一节讲述基本概念，第二节讲述不形成控股合并的长期。股权投资，第三和第四节讲述形成控股合并的长期股权投资，其中第三节讲述非同一控制下控股合并的长期。股权投资，第四节讲述同一控制下控股合并的长期股权投资。第五节主要讲述长期股权投资核算方法的转换。保持整章框架的清晰对于学习本章意义重大。所以，请随时问一下自己在学习什么？【重难点解析【重难点解析】8长期股权投资有几个较难理解的知识点，在重难点解析这里用通俗的语言帮助大家理解
6、一下，对后面的学习会有很大的帮助：1.长期股权投资含义长期股权投资含义长期股权投资，通俗的理解就是为了长期持有股权，而不是为了短期赚差价而买卖；为了短期赚差价买卖而持有的股权是前面金融资产章节所学习的内容。根据最新准则，长期股权投资主要包含以下内容：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；其中（1）叫做形成控股合并的长期股权投资，（2）和（3）叫做不形成控股合并的长期股权投资。如果仅持有较少股份（比如只是持有5%
7、），对被投资公司无较大影响，不得称为长期股权投资，一般确认为金融资产。【重难点解析【重难点解析】92.关于关于“形成控股合并的长期股权投资形成控股合并的长期股权投资”和和“不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资”的后续计量的的后续计量的一一些思考些思考。两者的后续计量是不一样的，我们可以这么思考一下：（1）不形成控股合并的长期股权投资：不形成控股，也就是联营企业和合营企业，那如何在个别财务报表中反映投资的成果呢？最直接的方法就是投资单位的长期股权投资随着被投资单位的所有者权益的变动而变动，因为不管被投资单位是盈利还是亏损，最终都会反映到所有者权益。这就是所谓的“权益法”。举例
8、：2010年1月1日A公司购买B公司30%的股权，A公司能够对B公司产Th重大影响，2010年，B公司实现净利润2000万元。（假设不考虑其他任何因素）。那么A公司的分录如下：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益6 000 000（20 000 00030%）6 000 000（2）形成控股合并的长期股权投资：不需要随着被投资单位所有者权益的变动而变动，只要不发Th减值就不用变动，这就是“成本法”。【重难点解析【重难点解析】综上所述，根据不同的持股比例我们可以把持有的股权投资划分为三类：金融资产不形成控股合并的长期股权投资形成控股合并的长期股权投资所占份额份额少，无较大影响重大影响/共同控制控
9、制后续计量公允价值权益法成本法【重难点解析【重难点解析】3.关于权益法下购买时账面价值和公允价值差异的理解，举例说明：关于权益法下购买时账面价值和公允价值差异的理解，举例说明：2010年1月1日，A公司购买B公司30%的股份，能够对B公司产Th重大影响：在购买时，B公司存货账面价值是500万元，公允价值是800万元，那么A公司作为投资方，看到的是存货的公允价值，因此在A公司眼里，存货就是800万元。年末B公司将存货销售80%，B公司自己计入的成本是400（50080%）万元，可是A公司站在公允价值来看，成本应该是640（80080%）万元，因此A公司认为B公司的成本应该多240万元，站在A公司
10、的角度来看，B公司实现的利润应该减少240万元。A公司眼里的存货价值B公司账面价值投资时存货的价值800万元500万元销售80的成本640万元400万元因为公允和账面之差确认的成本差额=640-400=240万元【重难点解析【重难点解析】年末B公司实现净利润2 000万元，但是在A公司看来应当调减240万元，因为二者确认的成本不一样。所以A公司确认的投资收益只能是（2 000-240）30%=528（万元）。分录为：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益5 280 0005 280 000【思考】如果是固定资产和无形资产的账面价值与公允价值存在差异，那是怎么影响成本的？那不就是他们折旧或者摊销的
11、金额不一样形成的差额影响成本吗？【重难点解析【重难点解析】4.关于权益法下未实现内部交易的处理关于权益法下未实现内部交易的处理A公司购买B公司30%的股份，能够对B公司产Th重大影响：B公司将账面价值400万元的存货以600万元的价格销售给A公司，B公司确认利润200万元，但是请问这个200万元的利润真的实现了吗？A公司在B公司中拥有30%的股份，那岂不是200万元利润中的30%还是自己卖给自己了吗？哪里存在利润？【重难点解析【重难点解析】什么情况下这部分未实现内部交易的利润才叫实现？那就是对外部第三方销售之后才叫实现，否则就不叫实现。假设B公司今年实现净利润2 000万元，该内部交易的存货今
12、年还未对外销售，那么对于B公司销售给A公司的存货确认的200万元利润，并没有完全实现，则A公司因持有B公司30%确认的“投资收益”是：（2 000-200）30%=540（万元）。为什么200万元的部分也要乘以30%呢？因为30%相当于自己卖给了自己，而剩下的70%是B公司的其余股东卖给A公司的，所以只有自己持有的30%没有实现。假设A公司将该批存货的80%对外销售，即还剩下20%，因此只有这部分没有卖出的才影响未实现内部损益，那A公司应该确认的“投资收益”为：2 000-200（1-80%）30%=588（万元）综上所述，假设有未实现内部交易损益，应确认的投资收益应该是：净利润内部交易损益（
13、1-对外销售比例）持股比例结合2和3我们可以看出，购买时存在公允和账面差异，是卖掉的部分（或者折旧和摊销的部分）影响投资收益，而存在未实现内部交易时，则是未销售的部分（或者未折旧未和摊销的部分）影响投资收益。【重难点解析【重难点解析】形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资同一控制非同一控制初始计量入账成本被合并企业的股东权益账面价值的份额付出的对价的公允价值支付的对价的公允价值+交易费用直接交易费用计入当期损益（管理费用）计入成本后续计量成本法“长期股权投资”的账面价值不变，除非发Th减值权益法：权益法的核心就是长期股权投资的账面价值随着被投资单位所有者权益的变动而变动。借：长
14、期股权投资损益调整/其他综合收益/其他权益变动贷：投资收益/其他综合收益/资本公积其他资本公积（或者反向变动）【重难点解析【重难点解析】形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资同一控制非同一控制处置差额计入损益（1）收到的金额跟长期股权投资的账面价值的差额计入投资收益（2）之前计入的“其他综合收益”要转入“投资收益”或“留存收益”；“资本公积其他资本公积”要转入“投资收益”【框架说明【框架说明】（1）长期股权投资分为两类：一类是形成控股合并的长期股权投资，一类是不形成控股合并的长期股权投资。二者最典型的一个区别就是对于交易费用的处理，在形成控股合并的长期股权投资中，交易费用记入当
15、期损益（管理费用）（管理费用），在不形成控股合并的长期股权投资中，交易费用要记入长期股权投资的初始投资成本。（2）形成控股合并的长期股权投资又可以分为两类：一类是同一控制下企业合并，一类是非同一控制下企业合并。二者的典型区别就是初始投资成本的不同，同一控制由于在合并前一直受同一方控制，因此初始入账成本是以被合并方的账面价值的份额入账；而非同一控制下企业合并，其初始入账成本是购买方所支付的对价的公允价值（不包含交易费用）。第一第一节节基本概基本概念念一、股权投资一、股权投资股权投资,又称权益性投资,是指通过付出现金或非现金资产等取得被投资单位的股份或股权,享有一定比例的权益份额代表的资产。投资企
16、业取得被投资单位的股权相应地享有被投资单位净资产有关份额,通过被投资单位分得现金股利或利润以及待被投资单位增值后出售等获利。企业会计准则将股权投资区分为应当按照金融工具确认和计量准则进行核算和应当按照长期股权投资准则进行核算两种情况。其中,属于长期股权投资准则规范的股权投资,是根据投资方在获取投资以后,能够对被投资单位施加影响的程度来划分的,而不是根据持有投资的期限长短。第一第一节节基本概基本概念念二、联营企业投资二、联营企业投资联营企业投资,是指投资方能够对被投资单位施加重大影响的股权投资。重大影响,是指投资方对被投资单位的财务和Th产经营决策有参与决策的权力,但并不能控制或与其他方一起共同
17、控制这些政策的制定。从股权比例来看,投资方直接或是通过子公司间接持有被投资单位20%以上但低于50%的表决权股份时,一般认为对被投资单位具有重大影响,除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的Th产经营决策,不形成重大影响。企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响：1.在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。2.参与被投资单位财务和经营政策制定过程,包括股利分配政策等的制定。3.与被投资单位之间发Th重要交易。4.向被投资单位派出管理人员。5.向被投资单位提供关键技术资料。第一第一节节基本概基本概念念【例题1】2012年2月,甲公司取得乙公司15%股权
18、。按照投资协议约定,甲公司在成为乙公司股东后,向乙公司董事会派出一名成员。乙公司章程规定:(1)公司的财务和Th产经营决策由董事会制定,董事会由7名成员组成,有关决策在提交董事会讨论后,以简单多数表决通过;(2)公司的合并、分立,股东增减资等事项需要经股东会表决通过方可付诸实施。甲公司自2012年取得乙公司股权后,其认为对乙公司持股比例仅为15%,且乙公司7名董事会成员中,其仅能派出1名,在乙公司董事会中有发言权和1票表决权,能够施加的影响有限,因此将该投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。从乙公司董事会实际运行情况来看,甲公司派出的董事会成员除有为数不多的几次提出供
19、董事会讨论和决策的议案外,其他情况下较少提出供董事会决策的意见和建议,仅在其他方提出有关议案进行表决时，代表甲公司提供表决意见。第一第一节节基本概基本概念念分析：甲公司在取得对乙公司股权后,根据投资协议约定,能够向乙公司董事会派出1名成员,参与乙公司的财务和Th产经营决策,其所派出成员虽然只有发言权和1票表决权,但按照准则规定应当认为甲公司对乙公司具有重大影响,该投资应作为长期股权投资核算。第一第一节节基本概基本概念念【例题2】甲公司于2014年取得A公司20%的股权,并在取得该股权后向A公司董事会派出一名成员。A公司董事会由5名成员组成,除甲公司外,A公司另有两名其他投资者,并各持有A公司4
20、0%的股权并分别向A公司董事会派出两名成员。A公司章程规定:其财务和Th产经营决策由参加董事会成员简单多数通过后即可实施。从实际运行情况来看,除甲公司所派董事会成员外,其他董事会成员经常提议召开董事会,并且在甲公司派出董事会成员缺席情况下作出决策。为财务核算及管理需要,甲公司曾向A公司索要财务报表,但该要求未得到满足。甲公司派出的董事会成员对于A公司Th产经营的提议基本上未提交到董事会正式议案中,且在董事会讨论过程中,甲公司派出董事会成员的意见和建议均被否决。问题：甲公司向其被投资单位A公司派出董事会成员,是否对A公司构成重大影响?第一第一节节基本概基本概念念分析：本案例中,虽然甲公司拥有A公
21、司有表决权股份的比例为20%,且向被投资单位派出董事会成员参与其Th产经营决策,但从实际运行情况来看,其提议未实际被讨论、其意见和建议被否决以及提出获取A公司财务报表的要求被拒绝等事实来看,甲公司向A公司董事会派出的成员无法对A公司Th产决策施加影响,该项投资不构成联营企业投资。第一第一节节基本概基本概念念三、合营企业投资三、合营企业投资合营企业投资,是指投资方持有的对构成合营企业的合营安排的投资。投资方判断持有的对合营企业的投资,应当首先看是否构成合营安排,其次再看有关合营安排是否构成合营企业。四、对子公司的投资四、对子公司的投资对子公司投资,是投资方持有的能够对被投资单位施加控制的股权投资
22、。对子公司投资的取得一般是通过企业合并的方式。第一第一节节基本概基本概念念股权投资的种类类别核算方法解题标志金融资产分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具公允价值法份额少，无较大影响（1 20）对联营企业投资投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资权益法重大影响（20 50）对合营企业投资投资方与其他合营方对被投资单位实施共同控制的权益性投资权益法共同控制（20 50）对子公司投资投资方对被投资单位能够实施控制的权益性投资成本法控制（50以上）第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资长期股权
23、投资的种类：第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资我们本节讲的是“非控股”形成的长期股权投资，大致框架如下：初始计量购买价款+交易费用借：长期股权投资投资成本贷：银行存款等如果是发行股票借：长期股权投资投资成本贷：股本资本公积股本溢价发行股票支付的佣金借：资本公积股本溢价贷：银行存款后续计量（权益法）第一步：调初始投资借：长期股权投资投资成本贷：营业外收入第二步：调整利润借：长期股权投资损益调整贷：投资收益第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资后续计量（权益法）第三步：分配现金股利借：应收股利贷：长期股权投资损益调整第四步：实现亏损借
24、：投资收益贷：长期股权投资损益调整第五步：其他综合收益借：长期股权投资其他综合收益贷：其他综合收益第六步：其他权益变动借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资处置收到价款借：银行存款贷：长期股权投资投资成本损益调整其他权益变动其他综合收益投资收益将其他综合收益转入投资收益或留存收益将资本公积其他资本公积转入投资收益借：其他综合收益资本公积其他资本公积贷：投资收益盈余公积利润分配未分配利润第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股
25、权投资一、不形成控股合并的长期股权投资的初始计量一、不形成控股合并的长期股权投资的初始计量基本原理：实际支付的价款，即“购买价款+交易费用”。（1）为取得长期股权投资发Th的各项直接相关费用，包括支付的审计费用、资产评估费用、法律咨询费用等，应当于发Th时计入初始投资成本。借：长期股权投资贷：银行存款（2）为取得长期股权投资发行权益性证券相关的佣金、手续费等费用应当冲减发行权益性证券所确认的溢价收入资本公积（股本溢价）。借：长期股权投资贷：股本（发行股票的数量每股面值）资本公积股本溢价（差额）借：资本公积股本溢价（权益性证券发行费用）贷：银行存款第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控
26、股合并的长期股权投资（3）为取得长期股权投资发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。借：应付债券利息调整贷：银行存款第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题3】2006年3月5日，A公司通过增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，该9 000万股股份的公允价值为15 600万元。A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和Th产经营决策施加重大影响。A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：借：
27、长期股权投资贷：股本资本公积股本溢价156 000 00090 000 00066 000 000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为：借：资本公积股本溢价贷：银行存款6 000 0006 000 000第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题4单选题】2014 年 2 月 1 日，甲公司以增发 1 000 万股本公司普通股股票和一台大型设备为对价，取得乙公司25%股权。其中，所发行普通股面值为每股 1 元，公允价值为每股 10 元。为增发股份，甲公司向证券承销机构等支付佣金和手续费 400 万元。用作对价的设备账
28、面价值为 1000 万元，公允价值为 1 200 万元。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为 40 000万元。假定甲公司能够对乙公司施加重大影响。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资的初始投资成本是（）。（2014年B卷）A.10 000 万元B.11 000 万元C.11 200 万元D.11 600 万元第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题4单选题】2014 年 2 月 1 日，甲公司以增发 1 000 万股本公司普通股股票和一台大型设备为对价，取得乙公司25%股权。其中，所发行普通股面值为每股 1 元，公允价值为每股 10 元。为增发股份，甲公司向
29、证券承销机构等支付佣金和手续费 400 万元。用作对价的设备账面价值为 1000 万元，公允价值为 1 200 万元。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为 40 000万元。假定甲公司能够对乙公司施加重大影响。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资的初始投资成本是（）。（2014年B卷）A.10 000 万元B.11 000 万元C.11 200 万元D.11 600 万元【答案】C【解析】甲公司对乙公司的长期股权投资不形成控股合并，故甲公司该项长期股权投资的初始投资成本=1 00010+1 200=11 200（万元）。向证券承销机构等支付佣金和手续费 400 万元，冲减资本公积，不影响长期股
30、权投资的初始投资成本。【易错点】有同学在思考，为何不考虑增值税，因为题目中有“不考虑其他因素”这句话。实际上近年来，增值税变化极大，如果要考虑增值税，题目肯定会明确告知税率。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题5单选题】甲公司以发行普通股股票的方式取得了乙公司25%的股权，能够对乙公司实施重大影响。已知，甲公司发行数量为20万股，每股公允价值为15元，每股面值为1元。为增发该部分股票，甲公司另向证券承销机构支付了30万的佣金和手续费。当日，乙公司可辨认净资产的账面价值为4 000万元、公允价值为3 500万元。假定不考虑其他因素，甲公司取得该项股权投资应确
31、认的资本公积为（）万元。A.280B.300C.250D.420第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题5单选题】甲公司以发行普通股股票的方式取得了乙公司25%的股权，能够对乙公司实施重大影响。已知，甲公司发行数量为20万股，每股公允价值为15元，每股面值为1元。为增发该部分股票，甲公司另向证券承销机构支付了30万的佣金和手续费。当日，乙公司可辨认净资产的账面价值为4 000万元、公允价值为3 500万元。假定不考虑其他因素，甲公司取得该项股权投资应确认的资本公积为（）万元。A.280B.300C.250D.420【答案】C【解析】甲公司取得该项股权投资确认的
32、资本公积=发行股票的公允价值总额-股票面值总额-支付的佣金及手续费=1520-201-30=250（万元）。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资二、不形成控股合并的长期股权投资的后续计量（权益法）二、不形成控股合并的长期股权投资的后续计量（权益法）（一）权益法定义（一）权益法定义权益法是指长期股权投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间，根据被投资单位所有者权益的变动，投资企业按应享有（或应分担）被投资企业所有者权益的份额调整其投资收益。权益法的核心就是长期股权投资的账面价值随着被投资单位所有者权益的变动而变动。那么被投资单位所有者权益有哪些变动呢？实现了利润或
33、者亏损会相应的增加或减少所有者权益，分配了现金股利会减少所有者权益，其他综合收益变动也属于所有者权益的变动，“资本公积其他资本公积”的变动也属于所有者权益的变动。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资（二）适用范围（二）适用范围合营企业和联营企业（即非控股合并形成的长期股权投资）（三）权益法的核算（三）权益法的核算权益法的六步骤（程序）：（1）调初始投资成本（调初始）（2）投资损益的调整（调利润）（3）取得现金股利或利润的处理（调股利）（4）超额亏损的确认（调超额亏损）（5）其他综合收益的处理（调其他综合收益）（6）被投资单位所有者权益其他变动的处理（调其他资本公
34、积）第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资下面对六步骤详细讲解：1.调初始投资成本（调初始）调初始投资成本（调初始）（1）初始投资成本大于取得时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该份额在本质上属于商誉，因为支付多了。这里不需要对长期股权投资的成本进行调整。（2）初始投资成本小于取得时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，相当于被投资单位做的让步，属于“营业外收入”，应当调整长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资投资成本贷：营业外收入第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题6】甲企业购买乙企业30%的股份，支付20
35、0万元的现金，并为此合并支付了10万元的交易费用，该企业的可辨认净资产公允价值为1000万元，会计处理如下：（1）确认初始投资成本：借：长期股权投资投资成本贷：银行存款2 100 000（200+10）2 100 000注意：这里之所以强调注意：这里之所以强调10万元的交易费用，是为了提醒各位注意在万元的交易费用，是为了提醒各位注意在“非控股形成的长期股权投资非控股形成的长期股权投资”中，交易费用要记入初始投资成本中，交易费用要记入初始投资成本。（2）调整初始投资成本：因200+10=210100030%=300，所以300-210=90万元计入营业外收入借：长期股权投资 投资成本贷：营业外收
36、入900 000900 000假如乙企业的可辨认净资产的公允价值只有假如乙企业的可辨认净资产的公允价值只有500万元，那么万元，那么50030%=150万元，初始投资成本万元，初始投资成本210万元比万元比150万元高万元高60万元，我们不用调整，属于商誉。万元，我们不用调整，属于商誉。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资2.投资损益的确认（调利润）投资损益的确认（调利润）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发Th净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。实现盈利：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益发Th亏
37、损：借：投资收益贷：长期股权投资损益调整第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题7】假定甲企业购买乙企业20%的股权，对乙企业具有重大影响，在投资时长期股权投资的成本大于取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，取得投资当年被投资单位实现净利润2000万元，取得投资时被投资单位各项资产、负债的账面价值和公允价值相同，且在投资期内没有发Th任何内部交易，不需要对被投资单位的净损益进行调整，那么当年投资企业确认的投资收益为400万元（200020%）。财务处理如下：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益4 000 0004 000 000第二节第二节不形
38、成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题8单选题】甲公司2017年1月1日以3 000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关费用15万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11 000万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。乙公司2017年实现净利润600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司）。具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2017年度利润总额的影响为（A.165万元B.180万元元C.465万元元D.480万元第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题8单选题】甲公司2017年1月1日以3 00
39、0万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关费用15万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11 000万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。乙公司2017年实现净利润600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2017年度利润总额的影响为（）。B.180万元元C.465万元元D.480万元A.165万元【答案】C【解析】购入时产Th的营业外收入11 00030-（3 000+15）285（万元）期末根据净利润确认的投资收益60030180（万元）所以对甲公司207年利润总额的影响285+180465（万元）。【套路】看
40、到长期股权投资一定要形成“条件反射”！看到非控股，首先交易费用记入“初始投资成本”，然后一定要记得调整初始，这里是常考不衰的考点！第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【思考】上面例题专门强调了“取得投资时被投资单位各项资产、负债的账面价值和公允价值相同”和“在投资期内没有发Th任何内部交易”，也就是如果这两个假设不成立，那投资收益的金额就要发Th变化！接下来看看这两个假设不成立的时候怎么处理。在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损的时候，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑进行适当调整：（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按
41、投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的会计政策进行调整。（2）购买时被投资企业可辨认净资产的公允价值和账面价值之差的处理投资方在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资这个知识点在前言讲过，这里再举例说明：在投资时，作为投资方关注的是被投资方的公允价值，但是被投资方自身账簿上面还有个账面价值，而这两个价值往往会产Th差异，因此，我们假设有这样一个投资：1.取得投资的时候被投资方的公允价值是6 200万元，账面价值是6 000万元，假设是
42、由于存货引起，存货的公允价值1 200万元，账面是1 000万元。其他各项资产和负债的公允价值和账面价值均相等。2.假设取得投资的当年存货对外销售60%。3.假设取得投资当年被投资企业实现利润800万元。4.那么在计算利润的时候，被投资单位自身计算的存货成本是1 00060%=600万元；可是投资单位的角度认为应该是1 20060%=720万元，因为投资单位认可的是公允价值。5.因此站在投资单位的角度来看，被投资单位的利润应当根据公允价值进行调整，即是800-（720-600）=680万元。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资总结：也就是说卖出的部分才影响利润，
43、因为卖出的部分影响营业成本。那如果是固定资产或者无形资产呢？由于公允价值和账面价值差异，导致折旧或者摊销的差异，因此是折旧和摊销的金额影响利润。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题9】甲公司于2017年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3 300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和Th产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9 000万元，除表4-2所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。假定乙公司于2017年实现净利润900万元，其中，在甲公司取得投资后的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年
44、度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按年限平均法（直线法）提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发Th任何内部交易。表4-2单位：万元项目账面原价已提折旧或摊销公允价值乙公司预计使用年限甲公司取得投资后剩余使用年限存货7501 050固定资产1 8003602 4002016无形资产1 0502101 200108合计3 6005704 650第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：存货公
45、允价值与账面价值的差额应调减的利润=（1 050-750）80%=240（万元）固定资产公允价值与账面价值的差额应调整增加的折旧额=2 40016-1 80020=60（万元）无形资产公允价值与账面价值的差额应调整增加的摊销额=1 2008-1 05010=45（万元）调整后的净利润=900-240-60-45=555（万元）甲公司应享有份额=55530%=166.50（万元）确认投资收益的账务处理如下：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益1 665 0001 665 000第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资（3）取得长期股权投资以后，未实现内部交易损益的调整
46、在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发Th的未实现内部交易损益应予抵销。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资我们先举例说明：我们构建一个投资：甲企业持有乙企业30%的股份，有重大影响。甲企业将一批账面600万元的存货以1000万元的价格出售给乙企业。甲企业确认利润400万元，可是真的实现了吗？站在甲乙整体的角度，甲公司将存货卖给乙公司就要增加存货的账面价值400万元，这是很容易操纵利润的，所以也要将这个虚增的利润属于自己的部分抵销掉。等乙企业对外销售了，这批存货不在内部了才叫实现。（注意，在本编的前言举例是按照乙企业销
47、售给甲企业进行举例，这里是甲企业销售给乙企业，基本原理其实一样，只是解释稍有不同，毕竟方向不一样，但是会计处理一样）总结：也就是说，在这里跟第一个调整相反，这里是未卖出的存货影响我们的利润，因为这个总结：也就是说，在这里跟第一个调整相反，这里是未卖出的存货影响我们的利润，因为这个利利润还未实现啊；那么如果内部交易的是固定资产呢？那就是还未折旧的影响我们的利润，因为也是润还未实现啊；那么如果内部交易的是固定资产呢？那就是还未折旧的影响我们的利润，因为也是还还未实现未实现！第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资未实现内部交易是一个常考点，未实现内部交易分为逆流交易和顺
48、流交易，但是不管顺流交易还是逆流交易，他们对利润的调整方法的思路基本一样。【注意】未实现内部交易的理解：可以将“投资企业”和“被投资企业”看成一个整体，在这个整体中，无论是顺流交易还是逆流交易，实质上都是“内部的交易”，也就是“自己卖给自己”，利润是没有实现的。由于这是非控股，因此，属于自己份额的部分就属于未实现的部分，应当予以抵销的也就是属于自己的部分！第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资第一、逆流交易的处理：第一、逆流交易的处理：所谓逆流交易，既是联营企业或合营企业向投资企业出售资产的行为联营企业或合营企业向投资企业出售资产的行为，在该资产出售给外部独立的第
49、三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产Th的损益中投资企业应享有的份额。第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题10】甲企业于2007年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2007年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至2007年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司2007年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。甲企业在按照权益法确认应享有乙公司2007年净损益
50、时，应进行以下账务处理：乙公司经调整净利润=3 200-（1 000-600）=2 800（万元）借：长期股权投资损益调整贷：投资收益（28 000 00020%）5 600 0005 600 000第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资（32 000 00020%）6 400 0006 400 000分开写：实现净利润：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益抵销未实现内部交易损益：借：投资收益贷：长期股权投资损益调整（4 000 00020%）800 000800 000第二节第二节不形成控股合并的长期股权投资不形成控股合并的长期股权投资【例题11接上题】假设20
