1、第六章 无形资产第1页，共55页。2一、无形资产的特征和内容二、无形资产的确认条件第一节要点：2三、无形资产的初始计量第2页，共55页。3一、无形资产的特征和内容（一）无形资产的定义和特征无形资产，是指企业拥有或者控制的不具有实物形态的可辨认非货币性资产，它具有以下特征。1.无形资产由企业拥有或者控制并能带来未来经济利益在实务中，与无形资产有关的经济利益流入企业的一个重要标志是企业取得该无形资产的所有权。但是，按照实质重于形式的原则，企业在没有拥有无形资产所有权的情况下，仍有可能获得该项资产产生的未来经济利益，并能约束其他方获得这些经济利益，此时也应将其确认为无形资产。2.不具有实物形态无形资
2、产通常表现为某种权利、某项技术或某种获取超额利润的综合能力，它们不具有实物形态。某些无形资产的存在虽然有赖于实物载体，但并不改变它本身不具有实物形态的特性。一项包含无形和有形要素的资产，如果无形要素更重要，或者无形要素对于有形要素不是不可缺少的，则将其确认为无形资产。第3页，共55页。4一、无形资产的特征和内容3.无形资产具有可辨认性作为无形资产核算的资产必须能够区别于其他资产且可单独辨认。满足下列条件之一的，应当认定其具有可辨认性。（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售或者转让等，而不需要同时处置在同一获利活动中的其他资产。与有关的合同一起用于出售转让的无形资产也视为可辨认。（
3、2）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离，如一方通过与另一方签订特许权合同而获得的特许使用权、通过法律程序申请获得的商标权和专利权等。4.无形资产属于非货币性资产无形资产在持有过程中为企业带来未来经济利益的情况不确定，不属于以固定或可确定的金额收取的资产，属于非货币性资产。第4页，共55页。5一、无形资产的特征和内容（二）无形资产的内容无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权和土地使用权等。无形资产专利权特许权土地使用权著作权（版权）商标权非专利技术第5页，共55页。6二、无形资产的确认条件无形资产的确认除了应符合其定义外，还
4、应同时满足以下两个条件。（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业无形资产产生的未来经济利益可能包括在销售商品、提供劳务的收入当中，或者企业使用该项无形资产而减少或节约了成本，或者体现在获得的其他利益当中。判断无形资产所创造的经济利益是否很可能流入企业时，企业管理层需要合理估计无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素，并且应当有确凿的证据支持。例如，企业内部是否有足够的人力资源、相关的硬件设备等配合无形资产为企业创造经济利益，企业所在的市场环境是否存在与该无形资产相关的新技术、新产品冲击，或使用无形资产生产的产品是否存在市场等。实施判断时，企业管理层应对在无形资产的预计使用寿命内存在
5、的各种因素做出最稳健的估计。第6页，共55页。7二、无形资产的确认条件（二）该无形资产的成本能够可靠地计量无形资产的成本必须能够可靠计量，否则不能满足会计核算的要求。按照上述无形资产的确认条件，企业中一些“无形”的资产不属于无形资产准则规范的内容，不能确认为无形资产，如下表所示。不能确认为无形资产的项目项目不能确认为无形资产的原因客户关系无法控制其带来的未来经济利益，不符合无形资产的定义人力资源无法控制其带来的未来经济利益，不符合无形资产的定义商誉其存在无法与企业自身相分离，不具有可辨认性石油天然气矿区权益适用企业会计准则第27号石油天然气开采准则企业内部产生的品牌、报刊名、客户名单或类似项目
6、不能与整个业务开发成本区分开来，成本无法可靠计量第7页，共55页。8三、无形资产的初始计量无形资产通常按照实际成本进行初始计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出作为无形资产的成本。无形资产取得的方式有外购、投资者投入、非货币性资产交换、债务重组等，各种方式的成本构成不尽相同。（一）不同方式下取得无形资产成本的构成1.外购无形资产外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。外购无形资产的成本可用以下公式表示。外购无形资产的成本=购买价款+相关税费+使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用+测试无形资产是否能够正常发挥作用的费
7、用等为宣传新产品发生的广告费、管理费用及其他间接费用，在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用，应当计入当期损益，不计入成本。第8页，共55页。9三、无形资产的初始计量购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本应以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额作为未确定融资费用，在付款期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入无形资产成本的外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。具体账务处理如下。取得无形资产进行初始确认时。借：无形资产（购买价款的现值，即应支付本金）未确认融资费用（差额，即利息）
8、贷：长期应付款（应支付金额，即本利和）摊销未确认融资费用时。借：财务费用贷：未确认融资费用（长期应付款的 期初余额-未确认融资费用的期初 余额）实际利率分期支付款项时。借：长期应付款 （当期应支付金额）贷：银行存款第9页，共55页。10三、无形资产的初始计量2.投资者投入无形资产投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的，应按无形资产的公允价值入账。3.通过非货币性资产交换和债务重组等方式取得无形资产非货币性资产交换、债务重组等方式取得无形资产的，参见本书第七章、第十二章的相关内容。第10页，共55页。11三、无形资产的初始计量（二）土地使用权
9、的处理企业取得的土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，应当按照取得时所支付的价款及相关税费单独确认为无形资产。1企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权和建筑物的价值的，应当按照公允价值相对比例等合理方法在两者之间进行分配。如果确实无法合理分配，则全部作为固定资产进行会计处理。2房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，该土地使用权应当计入所建房屋建筑物的成本。3企业改变土地使用权的用途，停止自用而用于赚取租金或资本增值时，应将其转为投资性房地产。第11页，共55页。12三、无形资产的初始计量综上所述，根据用途、是否独立核算成本，土地使用权通过不同的科目进行核算
10、，如下表所示。土地使用权的核算科目情形 核算科目土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物土地使用权无形资产地上建筑物 固定资产房屋建筑物外购成本包括土地使用权和建筑物与地上建筑物的价值能够合理分配无形资产无法与地上建筑物的价值合理分配固定资产土地使用权（用于在建商品房）存货土地使用权（用于增值后转让）投资性房地产第12页，共55页。13三、无形资产的初始计量【案例】甲公司为上市公司，该公司于2015年1月5日从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协商采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总价450万元，每年末支付150万元，三年内付清。假定银行同期贷款利率为1
11、0%。假定不考虑其他有关税费。要求：根据资料分别计算三年内每年末还本付息金额，并编制相关会计分录。【案例解析】无形资产的成本应以购买价款的现值为基础确定。即等同于以现值作为本金，每年年末实际支付的价款等同于本金和利息之和。甲公司每年支付的本金和利息如下表所示。每年支付本金、利息（单位：元）年限年末支付金额每年年末支付利息每年年末支付本金剩余本金0 3 730 27811 500 000373 027.80 1 126 972.202 603 305.8021 500 000260 330.581 239 669.421 363 636.3831 500 000136 363.621 363 6
12、36.380总计4 500 000769 722.003 730 278.000第13页，共55页。14三、无形资产的初始计量【接上案例解析】购买时，无形资产现值（本金）=1 500 000（1+10%）+1 500 000（1+10%）2+1 500 000（1+10%）3=3 730 278（元）。未确认融资费用（利息）=4 500 000-3 730 278=769 722（元）。确认无形资产的会计分录如下。借：无形资产 商标权 3 730 278 未确认融资费用 769 722 贷：长期应付款 4 500 0002015年12月31日，支付利息=剩余本金利率=3 730 27810%=
13、373 027.80 （元），本期应付款1 500 000元（本金和利息），则本期等同于支付了本金 1 126 972.20（1 500 000-373 027.8）元，剩余本金=3 730 278-1 126 972.20=2 603 305.8（元）。支付对价及摊销未确认融资费用的会计分录如下。借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000借：财务费用 373 027.80 贷：未确认融资费用 373 027.80第14页，共55页。15三、无形资产的初始计量【接上案例解析】2016年12月31日，支付利息=剩余本金利率=2 603 305.8 10%=260 330
14、.58（元），支付本金=1 500 000-260 330.58=1 239 669.42（元），剩余本金=2 603 305.8-1 239 669.42=1 363 636.38（元）。支付对价及摊销未确认融资费用的会计分录如下。借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000借：财务费用 260 330.58 贷：未确认融资费用 260 330.582017年12月31日，支付本金1 363 636.38元，则当期利息=1 500 000-1 363 636.38=136 363.62（元）。支付对价及摊销未确认融资费用的分录如下。借：长期应付款 1 500 000
15、贷：银行存款 1 500 000借：财务费用 136 363.62 贷：未确认融资费用 136 363.62第15页，共55页。16三、无形资产的初始计量【例题多选题】甲公司为从事房地产开发的上市公司。2014年1月1日，外购位于甲地块上的一栋写字楼，作为自用办公楼，甲地块的土地使用权能够单独计量；2014年3月1日，购入乙地块和丙地块，分别用于开发对外出售的住宅楼和写字楼，至2015年12月31日，该住宅楼和写字楼尚未开发完成；2015年1月1日，购入丁地块，作为办公区的绿化用地，至2015年12月31日，丁地块的绿化已经完成。假定不考虑其他因素，下列各项中，甲公司2015年12月31日不应
16、单独确认为无形资产（土地使用权）的有（）。A甲地块的土地使用权 B乙地块的土地使用权C丙地块的土地使用权 D丁地块的土地使用权【答案】BC【解析】本题考核无形资产的确认。选项B、C不应单独确认为无形资产，乙地块和丙地块均用于建造对外出售的房屋建筑物，这两地块的土地使用权应该计入所建造房屋建筑物的成本，作为存货核算。第16页，共55页。17一、研究与开发阶段的区分二、研究与开发阶段支出的确认第二节要点：17三、内部开发的无形资产的计量四、内部研究开发费用的会计处理第17页，共55页。18一、研究与开发阶段的区分企业自行进行研究开发项目时，应当根据自身实际情况以及相关信息，具体划分研究阶段与开发阶
17、段，分阶段进行核算。研究阶段 研究是指为了获取并理解新的科学或技术知识等进行的独创性的有计划的调查，例如，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究等。研究阶段基本上是探索性的，是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已经进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。在这一阶段一般不会形成阶段性成果。开发阶段 开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等，例如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，含新技术的工具、夹
18、具、模具和冲模的设计不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营，新的或经改造的材料、设备、产品、工序系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。第18页，共55页。19二、研究与开发阶段支出的确认（一）研究阶段支出由于研究阶段成果不确定，企业无法证明其是否能够带来未来经济利益的无形资产的存在，因此，该阶段的有关支出应当在发生时全部计入当期损益（管理费用）。第19页，共55页。20二、研究与开发阶段支出的确认（二）开发阶段支出在开发阶段，成果形成的可能性较大，如果这个阶段发生
19、的支出同时满足下列条件，就应将其计入无形资产成本，否则计入当期损益（管理费用）。完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。具有完成该无形资产并使用或出售的意图。无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。1234归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。5第20页，共55页。21二、研究与开发阶段支出的确认（三）无法区分研究阶段和开发阶段的支出无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时全部费
20、用化，计入当期损益（管理费用）。第21页，共55页。22二、研究与开发阶段支出的确认【2011年真题单选题】研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为（）。A无形资产 B管理费用C研发支出 D营业外支出【答案】B【解析】本题考核研发无形资产支出的划分。研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，根据谨慎性要求，应将其全部费用化，计入当期损益，所以答案为选项B。第22页，共55页。23三、内部开发的无形资产的计量内部开发活动形成的无形资产的成本，仅包括自满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。内部开发无形资产的成本可用以下公式表示。内
21、部开发无形资产的成本=耗费的材料+劳务成本+注册费+其他专利权和特许权的摊销+可资本化的借款利息支出等除上述可直接归属于无形资产开发活动之外的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失，为运行该无形资产发生的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。内部开发无形资产的成本仅包括满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途发生的支出总和。同一项无形资产达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出，不再进行调整。第23页，共55页。24三、内部开发的无形资产的计量【2014年真题单选题】甲公司自行研发一项新技术，累计发生研究开发支出800万元，其中符合资本
22、化条件的支出为500万元。研发成功后向国家专利局提出专利权申请并获得批准，实际发生注册登记费8万元；为使用该项新技术发生的有关人员培训费为6万元。不考虑其他因素，甲公司该项无形资产的入账价值为（）万元。A508B514C808D814【答案】A【解析】本题考核内部开发无形资产的计量。甲公司该项无形资产入账价值5008508（万元），为使用该项新技术发生的有关人员培训费不属于可直接归属的成本，而应计入当期损益。第24页，共55页。25四、内部研究开发费用的会计处理企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，通过“研发支出 费用化支出”科目核算；满足资本化条件的，通过“研发支出 资本化
23、支出”科目核算。具体账务处理如下。借：研发支出 费用化支出 研发支出 资本化支出 贷：原材料 银行存款 应付职工薪酬等研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应将“研发支出 资本化支出”科目的余额转入无形资产账面价值。借：无形资产 贷：研发支出 资本化支出期末，应将不符合资本化条件的研发支出转入当期管理费用。借：管理费用 贷：研发支出 费用化支出第25页，共55页。26四、内部研究开发费用的会计处理【案例】甲公司有关无形资产业务如下。（1）2016年2月，甲公司研发部门准备研究开发一项专利技术。在研究阶段，企业为进行研究成果的应用、评价，以银行存款支付了相关费用450万元。（2）2016年4月
24、，上述专利技术经研究具有可开发性，转入开发阶段。企业将研究成果应用于该项专利技术的设计，直接发生的研发人员工资、材料费以及相关设备折旧费分别为600万元、950万元和350万元，同时以银行存款支付了其他相关费用100万元。以上开发支出均满足无形资产的确认条件。（3）2016年11月，上述专利技术的研究开发项目达到预定用途，形成无形资产。要求：编制2016年2月、4月、11月、12月与无形资产相关的会计分录。【案例解析】研究阶段为进行研究成果的应用、评价发生的支出应全部费用化。第26页，共55页。27四、内部研究开发费用的会计处理【接上案例解析】相关账务处理如下。借：研发支出 费用化支出 4 5
25、00 000 贷：银行存款 4 500 000开发阶段发生可资本化支出。借：研发支出 资本化支出 20 000 000 贷：应付职工薪酬 6 000 000 原材料 9 500 000 累计折旧 3 500 000 银行存款 1 000 0002016年11月，专利技术达到预定用途。借：无形资产 20 000 000 贷：研发支出 资本化支出 20 000 0002016年12月，不符合资本化条件的研发支出转入当期管理费用。借：管理费用 4 500 000 贷：研发支出 费用化支出 4 500 000第27页，共55页。28四、内部研究开发费用的会计处理【例题单选题】甲公司2015年1月10日
26、开始自行研究开发无形资产，12月31日达到预定用途。其中，研究阶段发生职工薪酬30万元，计提专用设备折旧40万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生职工薪酬30万元，计提专用设备折旧30万元，符合资本化条件后发生职工薪酬100万元，计提专用设备折旧200万元。假定不考虑其他因素，甲公司2015年对上述研发支出进行的下列会计处理中，正确的是（）。A 确认管理费用70万元，确认无形资产360万元B 确认管理费用30万元，确认无形资产400万元C 确认管理费用130万元，确认无形资产300万元D 确认管理费用100万元，确认无形资产330万元【答案】C【解析】本题考核自行研发无形资产初始确
27、认的核算。开发阶段，符合资本化条件的支出才能计入无形资产成本。此题中符合资本化的支出=100+200=300（万元）；其他支出全部计入当期损益，所以计入管理费用的金额=30+40+30+30=130（万元）。第28页，共55页。29一、无形资产使用寿命的确定二、使用寿命有限的无形资产摊销第三节要点：29三、使用寿命不确定的无形资产减值测试第29页，共55页。30一、无形资产使用寿命的确定无形资产的后续计量以其使用寿命为基础。无形资产准则规定，企业在取得无形资产时应判断其使用寿命。使用寿命有限的，应当估计使用年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预计无形资产为企业带来经济利益期限的，
28、应当视为使用寿命不确定。第30页，共55页。31一、无形资产使用寿命的确定（一）估计无形资产使用寿命应考虑的因素无形资产的使用寿命包括法定寿命和经济寿命。使用寿命受法律、规章或合同限制的，称为法定寿命；为企业带来经济利益的年限即为经济寿命。估计无形资产使用寿命时，通常应当考虑以下因素。（1）以该资产生产的产品的寿命周期或者类似资产使用寿命的信息。（2）以资产生产的产品或提供的服务的市场需求情况。（3）技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计。（4）现在或潜在的竞争者预期将采取的行动。（5）预期为维持资产产生未来经济利益的能力的支出，以及企业预计支付有关支出的能力。（6）对资产的控制期限，以
29、及对该资产使用的法律或类似限制，如特许使用期、租赁期等。（7）与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。第31页，共55页。32一、无形资产使用寿命的确定（二）无形资产使用寿命的确定确定无形资产使用寿命时，主要有以下3种情形。（1）源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其使用寿命通常不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。例如，企业以支付土地出让金方式取得一块土地50年的使用权，如果企业准备持续持有，在50年期间内没有计划出售，该项土地使用权预期为企业带来未来经济利益的期间为50年。但如果企业使用资产的预期期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按照企业预期使用的期限来确定其使
30、用寿命。第32页，共55页。33一、无形资产使用寿命的确定企业无须付出重大成本即可延续合同性权利或其他法定权利的情形有两种。1有证据表明合同性权利或法定权利将被重新延续。如果在延续之前需要第三方同意，则还需有第三方将会同意的证据。2有证据表明为获得重新延续所必需的所有条件将被满足，以及企业为延续持有无形资产所付出的成本相对于预期从重新延续中流入企业的未来经济利益相比不具有重要性。如果具有重要性，从本质上表明企业获得了一项新的无形资产。第33页，共55页。34一、无形资产使用寿命的确定（2）没有明确的合同或法律规定无形资产的使用寿命的，企业应通过各种合理手段进行判断，例如，聘请相关专家进行论证、
31、同行业比较或者参考企业历史经验等，来确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限。（3）确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益的期限的，应将其确认为使用寿命不确定的无形资产。如企业取得了一项在过去几年中市场份额领先的畅销产品的商标，按照法律规定该商标还有5年的使用寿命，但是保护期届满时，企业可每10年以较低的手续费申请延期，同时有证据表明企业有能力申请延期。而且，通过调查产品生命周期、市场竞争等可判断，该商标将在不确定的期间内为企业带来现金流量。因此，该商标可视为使用寿命不确定的无形资产。第34页，共55页。35一、无形资产使用寿命的确定（三）无形资产使用寿命的复核企业至少应当于每年年度终了，
32、对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明使用寿命与以前估计不同，应当改变摊销期限，并按照会计估计变更处理。例如，某项无形资产计提了减值准备，这可能表明企业原估计的摊销期限需要做出变更。企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明该无形资产的使用寿命是有限的，应当按照企业会计准则第28号 会计政策、会计估计变更和差错更正进行处理，并按照使用寿命有限的无形资产的处理原则进行会计处理。第35页，共55页。36一、无形资产使用寿命的确定【2012年真题多选题】企业在估计无形资产使用寿命时应考虑的因素有（）。A无形资产相关技术的未来发展情况B使用无
33、形资产生产的产品的寿命周期C使用无形资产生产的产品市场需求情况D 现在或潜在竞争者预期将采取的研发战略【答案】ABCD【解析】本题考核估计无形资产使用寿命应考虑的因素。在估计无形资产的使用寿命时，应当综合考虑各方面相关因素的影响，其中通常应当考虑的因素有7个，详见正文讲解。第36页，共55页。37一、无形资产使用寿命的确定【2013年真题多选题】下列关于无形资产后续计量的表述中，正确的有（）。A 至少应于每年年度终了对以前确定的无形资产残值进行复核B 应在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核C 至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核D 至少应于每年年
34、度终了对使用寿命有限的无形资产的摊销方法进行复核【答案】ABCD【解析】本题考核对无形资产使用寿命复核的规定。企业应至少于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命、摊销方法及预计净残值进行复核，选项A、C、D正确；企业应于每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核，选项B正确。第37页，共55页。38二、使用寿命有限的无形资产摊销使用寿命有限的无形资产，应在预计使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销。（一）应摊销金额无形资产的应摊销金额，等于成本扣除预计残值、已计提减值准备之后的金额。无形资产的残值一般为零，但下列情况除外。12有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时
35、愿意以一定的价格购买该无形资产。可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且从目前情况看，该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。第38页，共55页。39二、使用寿命有限的无形资产摊销（二）摊销期和摊销方法无形资产的摊销期是从可供使用（达到预定用途）到终止确认的时间。企业可选择的无形资产摊销方法有多种，包括直线法、产量法等。选定的摊销方法应当能够反映与该资产有关的经济利益的预期实现方式，并一致地运用于不同会计期间。如受技术陈旧因素影响较大的专利权和专有技术等可参照固定资产双倍余额递减法进行摊销，有特定产量限制的特许经营权或专利权应采用产量法进行摊销。无法可靠确定其预期实现方式的，应当采用直线法进行
36、摊销。企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同，应当改变其摊销年限和摊销方法，并按照会计估计变更进行会计处理。持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值、公允价值减去处置费用后的净额中较低者进行计量。第39页，共55页。40二、使用寿命有限的无形资产摊销（三）使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理无形资产的摊销金额一般应计入当期损益。但是，如果某项无形资产专门用于生产某种产品或其他资产，其所包含的经济利益是通过所生产的产品或其他资产间接实现的，则该无形资产的摊销金额应当计入相关资产的成本。例如，一项
37、专利技术专门用于生产某种产品，其摊销金额应计入制造该产品的制造费用，具体会计分录如下。借：制造费用 专利权摊销 贷：累计摊销第40页，共55页。41二、使用寿命有限的无形资产摊销【2016年真题多选题】下列关于企业无形资产摊销的会计处理中，正确的有（）。A对使用寿命有限的无形资产选择的摊销方法应当一致地运用于不同会计期间B持有待售的无形资产不进行摊销C使用寿命不确定的无形资产按照不低于10年的期限进行摊销D使用寿命有限的无形资产自可供使用时起开始摊销【答案】BD【解析】本题考核无形资产的摊销。选项A表述不严谨，企业选择的无形资产摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，
38、并一致地运用于不同会计期间；选项C错误，使用寿命不确定的无形资产，在会计上不进行摊销。第41页，共55页。42二、使用寿命有限的无形资产摊销【2014年真题多选题】下列关于使用寿命有限的无形资产摊销的表述中，正确的有（）。A自达到预定用途的下月起开始摊销B至少应于每年年末对使用寿命进行复核C 有特定产量限制的经营特许权，应采用产量法进行摊销D 无法可靠确定与其有关的经济利益预期实现方式的，应采用直线法进行摊销【答案】BCD【解析】本题考核无形资产的摊销期和摊销方法。选项A错误，无形资产应自达到预定用途的当月开始摊销。选项C符合要求，有特定产量限制的经营特许权，应采用产量法进行摊销。例如，甲公司
39、使用乙公司的配方生产某产品，该配方（无形资产）在整个使用期间所提供的工作量以产品的生产产量或工作时数等来确定，因此适用产量法。第42页，共55页。43二、使用寿命有限的无形资产摊销【例题单选题】2015年4月1日，甲公司购入一项新专利技术用于产品生产，支付价款900万元，款项已支付。该项专利技术的法律保护期限为10年，公司预计运用该专利技术生产的产品在未来6年内会给企业带来经济利益。同时第三方承诺3年后以540万元购买该技术，则2015年该技术的摊销额为（）万元。A112.5 B225 C45 D90【答案】D【解析】本题考核无形资产残值的确定和摊销金额的计算。2015年该技术的摊销额=（90
40、0-540）3912=90（万元）。其中，确定无形资产使用寿命时，由于相关合同约定3年后第三方将购买该技术，因此该项专利技术的法律保护期限和预计受益年限就成了“干扰项”。同时应注意的是，该技术的摊销应从购买当月开始计提。第43页，共55页。44三、使用寿命不确定的无形资产减值测试当相关证据明确表明无法合理估计无形资产的使用寿命时，应将其确认为使用寿命不确定的无形资产。使用寿命不确定的无形资产，应当至少在每年年度终了按照企业会计准则第8号 资产减值的有关规定进行减值测试。如经减值测试表明已发生减值，则需要计提相应的减值准备，具体账务处理如下。借：资产减值损失 无形资产减值准备 贷：无形资产减值准
41、备第44页，共55页。45【例题单选题】2015年1月20日，甲公司自行研发的某项非专利技术已达到预定可使用状态，累计发生研究支出为80万元，累计发生开发支出为250万元（其中符合资本化条件的支出为200万元），但使用寿命不能合理确定。2015年12月31日，该项非专利技术的可收回金额为180万元。假定不考虑相关税费。甲公司应就该项非专利技术计提的减值准备为（）万元。A20 B70 C100 D150三、使用寿命不确定的无形资产减值测试第45页，共55页。46【答案】A【解析】本题考核无形资产入账价值的确定及其减值的计提。该无形资产的使用寿命不确定，所以不需摊销。甲公司应计提的减值准备=200
42、-180=20（万元）。2015年1月20日，非专利技术已经达到预定可使用状态。借：无形资产 非专利技术 2 000 000 贷：研发支出 资本化支出2 000 0002015年12月31日，该非专利技术的可收回金额小于账面价值，发生减值。借：资产减值损失 200 000 贷：无形资产减值准备 200 000三、使用寿命不确定的无形资产减值测试第46页，共55页。47一、出租无形资产二、出售无形资产第四节要点：47三、报废无形资产第47页，共55页。48一、出租无形资产企业让渡无形资产使用权并收取租金，在满足收入确认条件的情况下，应确认相关的收入和费用。取得租金时，具体账务处理如下。借：银行存
43、款 贷：其他业务收入 应交税费应交增值税（销项税额）按年对该无形资产进行摊销时，具体账务处理如下。借：其他业务成本 贷：累计摊销第48页，共55页。49一、出租无形资产【例题综合题】2016年1月1日，为扩大公司的市场品牌效应，宁南公司与甲公司签订商标权出租合同。合同约定，甲公司可以在5年内使用宁南公司的某商标生产X产品，期限为2016年1月1日至2020年12月31日，甲公司每年向宁南公司支付100万元（不含税）的商标使用费；宁南公司在该商标出租期间不再使用该商标。该商标系宁南公司2013年1月1日购入的，初始入账价值为250万元，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。（已知
44、：根据关于全面推开营业税改证增值税试点的通知（财税201636号），宁南公司为增值税一般纳税人，出租商标使用权适用的增值税税率为6%，不考虑其他税费）。要求：编制宁南公司确认商标使用费收入、累计摊销和应交营业税的会计分录。第49页，共55页。50一、出租无形资产【答案与解析】宁南公司应在出租该商标权的5年内每年确认100万元的其他业务收入。由于出租商标权适用的增值税税率为6%，所以宁南公司该项业务应交增值税=1 000 0006%=60 000（元）。借：银行存款 1 060 000 贷：其他业务收入出租商标权 1 000 000 应交税费应交增值税（销项税额）60 000同时，商标权每年应摊
45、销25（25010）万元，并计入其他业务成本。借：其他业务成本商标权摊销 250 000 贷：累计摊销 250 000第50页，共55页。51二、出售无形资产企业出售无形资产，表明企业放弃该无形资产的所有权，应将取得的价款与该无形资产账面价值的差额作为资产处置利得或损失（营业外收入或营业外支出），计入当期损益。确认其利得的时点应按照收入确认中的相关原则进行确定。根据关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知的规定，出售商标应按取得价款的6%缴纳增值税。出售无形资产时，具体的账务处理如下。借：银行存款 累计摊销 无形资产减值准备 贷：无形资产 应交税费 应交增值税
46、 营业外收入 处置非流动资产利得 （按差额，或借记“营业外支出 处置非流动资产损失”）第51页，共55页。52二、出售无形资产【例题综合题】南云公司为上市公司，属于增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2016年11月30日，向戊公司出售一项无形资产，相关款项200万元已收存银行。根据关于全面推开营业税改证增值税试点的通知（财税201636号），适用增值税税率为6%，不考虑其他税费。该项无形资产的成本为500万元，已摊销340万元，已计提无形资产减值准备30万元（改编自2011年综合题）。要求：编制南云公司出售无形资产的会计分录。第52页，共55页。53二、出售无形资产【答案与解析】20
47、16年11月30日南云公司出售无形资产时，应缴纳增值税=2006%=12（万元）。出售无形资产应编制如下会计分录。借：银行存款2 000 000累计摊销3 400 000无形资产减值准备 300 000贷：无形资产5 000 000 应交税费 应交增值税 120 000 营业外收入 处置非流动资产利得 580 000第53页，共55页。54三、报废无形资产如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益（例如，某无形资产已被其他新技术所替代或超过法律保护期，不能再为企业带来经济利益），则不再符合无形资产的定义，应将其报废并予以转销，其账面价值转作当期损益。转销时，具体的账务处理如下。借：累计摊销 无形资产减值准备 营业外支出 处置非流动资产损失 贷：无形资产第54页，共55页。谢谢观赏第55页，共55页。
