1、中级财务会计Financial Accounting授课教师：王宁第四章 存货 第一节 存货及其确认 第二节 存货的初始计量 第三节 发出存货的计价 第四节 计划成本法与存货估价法 第五节 存货的期末计量 第六节 存货清查 第一节 存货及其确认 一、存货的概念 企业在日常生活中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。二、存货的确认 存货确认的一个重要标志：企业是否拥有某项存货的所有权。例1：下列可以确认为购货方存货的是（）A.在途存货 B.售后回购 C.分期收款销售 D.附有销售退回条件的商品销售 答案：AC第二节 存货的初始计量 一、
2、外购存货 二、委托加工存货 三、以非货币性资产交换取得的存货 四、通过债务重组取得的存货 一、外购存货 外购存货的成本指采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属存货采购成本的费用。（一）存货入库和货款结算同时完成（二）货款已结算但存货尚未运到（三）存货已验收入库但货款尚未结算（一）存货入库和货款结算同时完成例2 A公司购入一批材料，价款为100 000元，增值税率为17%，货款通过银行支付，材料验收入库。借：原材料 100 000 应交税费-应交增值税（进项税额）17 000 贷：银行存款 117 000例3 2009年7月20日A公司向B公司预付货款50 000
3、元，采购一批材料。2009年8月2日，B公司交付材料，并开来增值税专用发票，价款60 000元，增值税税额为10 200元。2009年7月20日借：预付账款 50 000 贷：银行存款 50 0002009年8月2日借：原材料 60 000 应交税费-应交增值税（进项税额）10 200 贷：预付账款 70 200（二）货款已结算但存货尚未运到 例4 华联股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明价款20 000元，增值税额为3 400元。货款已通过银行转账支付，材料尚在途中。（原材料按实际成本结算）（1）支付货款，材料在途中。借：在途物资 20 000 应交税费-应交增值税（进项税额）3
4、 400 贷：银行存款 23 400（2）材料运达企业 借：原材料 20 000 贷：在途物资 20 000例5 2009年8月3日 A公司从B公司购入原材料60 000元，增值税额为10 200元，款项通过银行存款转账支付，但材料尚在运输途中。2009年8月15日待材料运到企业后，发现短缺100件，单价20元。2009年8月20日查明，供货方少发货导致，由供货方补付。（1）支付货款借：在途物资 60 000 应交税费-应交增值税（进项税额）10 200 贷：银行存款 70 200（2）材料运到企业借：原材料 58 000 待处理财产损溢 2 000 贷：在途物资 60 000（3）查明原因借
5、：应付账款-B公司 2 000 贷：待处理财产损溢 2 000（4）收到补发的材料借：原材料 2 000 贷：应付账款-B公司 2 000 （三）存货已验收入库但货款尚未结算 例6 2009年8月28日华联公司购入一批材料，材料已运到企业并验收入库，但发票等结算凭证尚未到达。月末时，结算凭证尚未到达，华联公司对该批材料估价21 000元入账。2009年8月28日，暂不作会计处理 2009年8月31日 借：原材料 21 000 贷：应付账款-暂估应付账款 21 000 例7 2009年9月5日，结算凭证到达企业，增值税发票上注明材料的价款20 000元，增值税额为3 400元。2009年9月1日
6、 借：原材料 21 000 贷：应付账款 21 000 2009年9月5日 借：原材料 20 000 应交税费-应交增值税（进项税额）3 400 贷：银行存款 23 400 例8 2009年5月20日A公司从B公司赊购一批材料，发票上注明的价款为50 000元，增值税税额为8 500元。根据购货约定，A公司于5月31日之前支付货款。（1）赊购材料时 借：原材料 50 000 应交税费-应交增值税（销项税额）8 500 贷：应付账款 B公司 58 500（2）5月31日，支付货款 借：应付账款-B公司 58 500 贷：银行存款 58 500二、委托加工存货 1.委托加工存货的成本，包括加工过程
7、中实际耗用的原材料或半成品成本、加工费、运输费、装卸费等，以及按规定应计入加工成本的税金。2.关于消费税的处理（1）委托加工存货收回后用于直接销售，消费税计入委托加工存货成本。（2）委托加工存货收回后用于连续生产应税消费品，消费税按规定准予抵扣。借：应交税费-应交消费税 贷：银行存款 例9 甲公司委托乙公司加工一批B材料。发出B材料的实际成本为20 000元，支付加工费7 000元。（1）发出待加工的B材料 借：委托加工物资 20 000 贷：原材料-B材料 20 000（2）支付加工费 借：委托加工物资 7 000 贷：银行存款 7 000例10 上述委托加工材料收回后用于继续生产，消费税税
8、率为10%，增值税税率为17%。分别编制支付税费和收回加工完成的B材料的会计分录。消费税额=（20 000+7 000）（1-10%）10%=3 000（元）增值税额=7 000 17%=1 190（元）支付增值税借：应交税费-应交增值税（进项税额）1 190 -应交消费税 3 000 贷：银行存款 4 190收回加工完成的材料借：原材料-B材料 27 000 贷：委托加工物资 27 000 例11 甲公司为增值税一般纳税人。2009年1月1日，甲公司发出一批实际成本为240万元的原材料，委托乙公司加工应税消费品，收回后直接对外出售。2009年5月20日，甲公司收回乙公司加工的应税消费品并验收
9、入库。甲公司根据乙公司开具的增值税专用发票向乙公司支付加工费12万元、增值税2.04万元，另支付消费税28万元。假定不考虑其他因素，甲公司收回该批应税消费品的入账价值为（）240+12+28=280（万元）三、以非货币性资产交换取得的存货 1.货币性资产 企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、持有至到期投资等。非货币性资产是指除了货币性资产以外的其他资产。2.非货币性资产的计量 企业以非货币性资产交换取得的存货，其其入账价值可以采用公允价值计量或以历史成本计量。例12 下列项目属于货币性资产的有（）A.应收票据 B.预收账款 C.准备
10、持有至到期的债券投资 D.准备随时变现的股票投资 答案：AC（一）换入存货以公允价值计量的会计处理 1.换入存货以公允价值为基础进行计量的条件：（1）该项交易具有商业实质。换入资产的未来现金流量在风险、时间、金额方面有显著不同。换入资产与换出资产未来现金流量现值不同，其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。2.换入存货的入账成本 换入存货的成本=换出资产的公允价值+支付的补价-（收取的补价）+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税；换入存货的成本=换入存货的公允价值+应支付的相关税费 换出资产公允价值与账面价值之间的差额，应当作为资产
11、处置 例13 A公司以一批库存商品与B公司的一批原材料进行交换，A公司和B公司各支付运杂费1 000元。A公司换出存货的账面余额为100 000元，公允价值为150 000元，增值税税额为25 500元。B公司换出原材料的账面余额为155 000元，公允价值为160 000元，增值税税额为27 200元；A公司支付补价11 700元。要求：编制A公司的会计分录。换入原材料的入账价值=150 000+25 500-27 200+11 700=160 000（元）借：原材料 160 000 应交税费-应交增值税（进项税额）27 200 贷：主营业务收入 150 000 应交税费-应交增值税（销项税
12、额）25 500 银行存款 11 700 借：主营业务成本 100 000 贷：库存商品 100 000 例14 A公司以一批库存商品与B公司的一批原材料进行交换，A公司和B公司各支付运杂费1 000元。A公司换出存货的账面余额为100 000元，公允价值为150 000元，增值税税额为25 500元。B公司换出原材料的账面余额为155 000元，公允价值为160 000元，增值税税额为27 200元；A公司支付补价11 700元。要求：编制B公司的会计分录。B公司换入库存商品的入账价值=160 000+27 200-25 500-11 700=150 000 借：库存商品 150 000 应
13、交税费-应交增值税（进项税额）25 500 银行存款 11 700 贷：其他业务收入 160 000 应交税费-应交增值税（销项税额）27 200 借：其他业务成本 155 000 贷：原材料 155 000 注意：换出资产为存货的，以换出资产你公允价值确认为收入，以换出资产账面价值结转成本。（二）换入的存货以历史成本计量 适用：不具有商业实质或公允价值不能可靠地计量时。换入资产的成本=换出资产的账面价值+支付的相关税费-可以抵扣的增值税进项税额+支付的补价（-收取的补价）例15 A公司以无形资产交换B公司固定资产，A公司换出无形资产的原值为1 800万元，累计摊销900万元，计税价格和公允价
14、值为1 000万元，营业税税率为5%，另以银行存款支付换入固定资产的运输费用10万元。A公司另向B公司支付银行5万元。假定该交易不具有商业实质。则A公司换入的固定资产的入账成本为（）万元。A公司换入的固定资产的入账成本=1 800-900+10+5=915（万元）四、通过债务重组取得的存货 企业通过债务重组取得的存货，应当按照受让存货的公允价值作为入账成本。重组债务账面余额与受让存货的公允价值及可抵扣的增值税进项税额之间的差额，应当作为债务重组损失，计入营业外支出。例16 A公司应收B公司销货款750万元。由于B公司发生财务苦难，不能到期偿还，经协商,B公司以一批库存商品偿还债务，该商品的公允
15、价值600万元，账面价值为550万元，A公司应收B公司的账款已计提坏账准备 40万元。增值税税率为17%。A公司的账务处理？借：库存商品 6000 000 应交税费-应交增值税（销项税额）1 020 000 坏账准备 400 000 营业外支出 80 000 贷：应收账款-B公司 7500 000第三节 发出存货的计价 一、个别计价法 二、先进先出法 三、加权平均法 四、发出存货的会计处理一、个别计价法例17 华联公司某年6月份A商品的购进、发出、结存情况如下：经辨认，6月7日发出400件中，有150件是期初的存货，250件是6月5日购进的存货。6月27日发出500件是6月16日购进的存货。要
16、求：采用个别计价法计算发出存货成本和期末存货成本。发出存货成本=15060+25066+50070=60 500（元）期末存货成本=5060+25066+10070=26 500（元）2009年摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额61期初结存20060120005购进5006633 0007007发出40030016购进6007042 00090027发出50040030期末结存110075 0001000400二、先进先出法该方法假设先入库的存货先发出。例18 华联公司某年6月份A商品的购进、发出、结存情况如下：要求：采用先进先出法计算发出存货成本。发出存货的成本=200
17、60+20066+30066+20070=59000（元）2009年摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额61期初结存20060120005购进5006633 0007007发出40030016购进6007042 00090027发出50040030期末结存110075 0001000400三、加权平均法1.一次加权平均法例19 华联公司某年6月份A商品的购进、发出、结存情况如下：要求：采用一次加权平均法计算发出存货的成本。发出存货的成本=（12000+75000）（200+1100）900=60 228（元）2009年摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额
18、61期初结存2006012 0005购进5006633 0007007发出40030016购进6007042 00090027发出50040030期末结存110075 0009004002.移动加权平均法移动加权平均单位成本=（原有存货成本+本批入库存货成本）（原有存货数量+本批入库存货数量）例20 华联公司某年6月份A商品的购进、发出、结存情况如下：要求：采用移动加权平均法计算发出存货的成本。6月5日购进后移动平均单位成本=（12 000+33 000）700=64.29（元）6月16日购进后移动平均单位成本=（64.29300+42 000）900=68.10（元）发出存货的成本=64.2
19、9400+68.10500=59 766（元）2009年摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额61期初结存2006012 0005购进5006633 0007007发出40030016购进6007042 00090027发出50040030期末结存110075 000900400四、发出存货的会计处理（一）生产经营领用的原材料 生产经营领用的原材料按其成本直接计入产品成本或当期费用。例21 A公司生产产品领用原材料250 000元，生产车间一般耗用30 000元，销售部门领用50 000元。借：生产成本 250 000 制造费用 30 000 销售费用 50 000 贷：原材
20、料 330 000（二）出售的库存商品或原材料注意：对外销售库存商品取得的收入为“主营业务收入”,同时结转成本。对外销售的材料取得的收入为“其他业务收入”。例22 A公司销售A产品，价款15 000元，增值税额为2 550元，款项存入银行。A产品的单位成本为12 000元。借：银行存款 17 550 贷：主营业务收入 15 000 应交税费-应交增值税（销项税额）2 550借：主营业务成本 12 000 贷：库存商品 12 000（三）在建工程领用的库存商品或材料 在建工程领用的原材料，增值税进项税额不予抵扣，应当随同原材料成本一并计入工程支出。例23 A公司自制一项固定资产，领用库存材料5
21、000元，不予抵扣的增值税额850元。借：在建工程 5 850 贷：原材料 5 000 应交税费-应交增值税（进项税额转出）850（四）企业以原材料进行非货币性资产交换、债务重组等企业以原材料进行非货币性资产交换、债务重组等，应作为销售处理。若交换具有商业实质并且公允价值能够可靠地计量，应按公允价值确认收入，同时，按账面价值结转成本。其他情况，则连同库存商品或原材料的账面价值一并作为相应资产的成本或合并对价。例24 A公司应付B公司货款500 000元，因A公司发生财务困难，经双方协商，B公司同意A公司以一批账面价值为380 000元，公允价值400 000元的原材料抵偿债务，增值税销项税额为
22、68 000元。借：应付账款-B公司 500 000 贷：其他业务收入 400 000 应交税费-应交增值税（销项税额）68 000 营业外收入-债务重组利得 32 000 借：其他业务成本 380 000 贷：原材料 380 000 （五）生产经营领用的周转材料 1.周转材料主要包括包装物、低值易耗品、以及企业的钢模板、木模板、脚手架等。2.周转材料摊销方法（1）一次转销法（2）五五摊销法（3）分次摊销法（1）一次转销法：领用周转材料是，将其账面价值计入有关成本费用的一种方法。例25 A公司销售部门领用一批低值易耗品，账面价值为5 000元，采用一次转销法。借：销售费用 5 000 贷：周转
23、材料 5 000（2）五五摊销法：领用周转材料时先摊销其账面价值的50%，待报废时再摊销账面价值的50%.例26 A公司领用了一批全新的包装箱，无偿提供给客户周转使用。包装箱账面价值为60 000元，采用五五摊销法摊销。请编制包装箱领用和摊销的会计分录。领用时摊销50%借：周转材料-在用 60 000 贷：周转材料-在库 60 000借：销售费用 30 000 贷：周转材料-摊销 30 000报废时借：销售费用 30 000 贷：周转材料-摊销 30 000借：周转材料-摊销 60 000 贷：周转材料-在用 60 000 例27 A公司2009年12月12日领用了一批账面价值为40 000元
24、的包装桶，出租给客户使用，收取押金50 000元，租金于客户退还包装桶时按实际使用时间计算并从押金中扣除。（采用五五摊销法）假设客户逾期未退还包装物。要求：编制会计分录。领用包装物时 借：周转材料-在用 40 000 贷：周转材料-在库 40 000 借：其他业务成本 20 000 贷：周转材料-摊销 20 000 收取包装物押金 借：银行存款 50 000 贷：其他应付款 50 000 例28 上述业务，假设客户逾期未退还包装物。要求：编制会计分录。客户逾期未退还包装物时 增值税销项税额=50 000/（1+17%）17%=7 265（元）借：其他应付款 50 000 贷：其他业务收入 42
25、 735 应交税费-应交增值税（销项税额）7 265 摊销其余50%账面价值并转销全部已提摊销额 借：其他业务成本 20 000 贷：周转材料-摊销 20 000 借：周转材料-摊销 40 000 贷：周转材料-在用 40 000第四节 计划成本法与存货估价法 一、计划成本法 1.含义 存货的日常收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价。“材料成本差异”登记实际成本与计划成本之间的差异。2.适用范围 存货品种、规格、数量多3.取得存货的账务处理 取得存货，尚未入库时 借：材料采购 应交税费-应交增值税（进项税额）贷：银行存款（或应付账款等）存货入库，实际成本比计划成本小；借：原材料等 贷：材
26、料采购 材料成本差异 存货入库，实际成本比计划成本大；借：原材料等 材料成本差异 贷：材料采购 例29 A公司5月11日，购入一批原材料，增值税发票上注明的价款为100 000元，增值税额为17 000元，货款已通过银行支付，材料尚未入库。借：材料采购 100 000 应交税费-应交增值税（进项税额）17 000 贷：银行存款 117 000 例30 上述材料验收入库，计划成本为90 000元 借：原材料 90 000 材料成本差异 10 000 贷：材料采购 100 000 4.存货发出的账务处理 本期材料成本差异率=（期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异）/（期初结存材料的计
27、划成本+本期入库材料的计划成本）本期发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本材料成本差异率 例31假设期初材料的计划成本为70 000，成本差异额为超支差异4 000，本月入库材料节约差异为7 000，本月入库材料的计划成本为130 000元，若发出材料的计划成本为100 000，其中，生产产品领用80 000元，车间一般耗用15 000元，管理部门领用5 000元。要求：编制会计分录。本月材料成本差异率=（4 000-7 000）/（70 000+130 000）=-1.5%发出材料的会计分录为：借：生产成本 80 000 制造费用 15 000 管理费用 5 000 贷：原材料 100
28、 000 借：材料成本差异 1 500 贷：生产成本 1 200 制造费用 225 管理费用 75 例32 A公司委托丁公司加工一批周转材料。发出原材料的计划成本为25 000元，月初材料成本差异率为2%；支付加工费15 000元，支付增值税2 550元；周转材料的计划成本为40 000元。分别编制发出材料，支付加工费，收回周转材料的会计分录。发出原材料借：委托加工物资 25 500 贷：原材料 25 000 材料成本差异 500 支付加工费借：委托加工物资 15 000 应交税费-应交增值税（进项税额）2 550 贷：银行存款 17 550收回材料，验收入库借：周转材料 40 000 材料成
29、本差异 500 贷：委托加工物资 40 500 二、存货估价法（一）估价方法 1.毛利率法 2.零售价法（二）适用范围 存货种类繁多的企业 月末 1.毛利率法 本期销售成本=本期销售净额（1-销售毛利率）期末结存存货成本=期初存货成本+本期购货成本-本期销售成本 例33 A公司本月销售收入为6 000 000元，销售退回与折让为10 000元，上季度的销售毛利率为25%。要求：计算本月销售成本？本月销售成本=（6 000 000-10 000）（1-25%）=4 492 500（元）2.零售价法 本期销售成本=本期销售收入成本占零售价的比率 成本占零售价的比率=（期初存货成本+本期购货成本）/
30、（期初存货售价+本期购货售价）例34 A公司月初存货成本为150 000元，售价为300 000元；本月购货成本1 200 000元，售价金额为1 600 000元，本期销售收入为 1 800 000元。要求：计算本期销货成本。成本占零售价的比率=（150 000+1 200 000）/（300 000+1 600 000）=71%本期销货成本=1 800 00071%=1 278 000（元）第五节 存货的期末计量一、存货期末计量方法在资产负债表日，存货应按成本与可变现净值两者中较低者对期末存货进行计量。二、存货可变现净值的确定1.直接用于出售的存货的可变现净值=存货的估计售价减去估计的销售
31、费用和相关税费2.需要加工的材料的可变现净值（1）用其生产的产品的可变现净值高于成本的，该材料按成本计量。（2）用其生产的产成品的可变现净值低于成本，该材料按可变现净值与成本孰低计量。可变现净值=产成品的估价售价减去至完工将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费注意：存货的估计售价按如下顺序确定：合同价、市场销售价格 例35 甲公司采用成本与可变现净值孰低计量期末存货。2009年12月31日，甲公司库存自制半成品成本为35万元，预计加工完成该产品尚需发生加工费用为11万元，预计产成品不含增值税的销售价格为50万元，销售费用为6万元。则2009年12月31日该自制半成品的入账价值为（）产成品的可
32、变现净值=50-6=44（万元）产成品的成本=35+11=46（万元）产成品的成本大于可变现净值，半成品应按成本与可变现净值孰低确认其价值。半成品可变现净值=50-6-11=33（万元）小于成本35万元 半成品的入账价值为33万元三、存货跌价准备的核算 1.存货跌价准备的计提数额 某期应计提的存货跌价准备=当期可变现净值低于成本的差额-“存货跌价准备科目原有余额”若上述公式大于零 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 若上述公式小于零 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失 例36 A公司2006年12月31日，A商品的账面价值80 000元，可变现净值70 000元。应编制的会计分录 借：资产减值
33、损失 10 000 贷：存货跌价准备 10 000 例37 A公司2007年，在转出商品时，相应结转存货跌价准备6 000元，2007年12月31日，A商品的账面成本为60 000元，可变现净值为65 000元。要求：编制会计分录 计提存货跌价准备前存货跌价准备的账面余额=10 000-6 000=4 000（元）可变现净值高于成本，本期不计提存货跌价准备，应将存货的账面价值恢复至成本。借：存货跌价准备 4 000 贷：资产减值损失 4 000 2.存货跌价准备的结转 对于企业已提了存货跌价准备的存货，如果其中有部分存货对外销售或生产经营领用等其他原因，则企业需要结转存货跌价准备。借：存货跌价
34、准备 贷：相关账户 例38 甲公司将A商品按69 000元的价格售出，增值税额为11 730元。A商品账面余额80 000元，已提存货跌价准备15 000元。借：银行存款 80 730 贷：主营业务收入 69 000 应交税费-应交增值税（销项税额）11 730 借：主营业务成本 65 000 存货跌价准备 15 000 贷：库存商品-A商品 80 000第六节 存货清查 一、存货盘盈的会计处理 查明原因之前 借：原材料等 贷：待处理财产损溢 查明原因之后 借：待处理财产损溢 贷：管理费用 例39 A公司在存货清查中，发现盘盈一批材料，价值5 000元，要求：编制批准前和批准后的会计分录。批准
35、前 借：原材料 5 000 贷：待处理财产损溢 5 000 批准后 借：待处理财产损溢 5 000 贷：管理费用 5 000二、存货盘亏的会计处理1.查明原因前借：待处理财产损溢 贷：原材料等2.查明原因之后（1）定额损耗、收发计量和管理不善借：管理费用 贷：待处理财产损溢（2）应由保险公司或过失人赔偿借：其他应收款 贷：待处理财产损溢（3）属于非常损失借：营业外支出 贷：待处理财产损溢 例40 某企业丙材料盘亏一批，实际成本为5 000元。经查明，属于非常事故造成的损失，保险公司应给予3 000元的赔偿。要求：编制会计分录 查明原因之前 借：待处理财产损溢 5 000 贷：原材料-丙材料 5 000 查明原因之后 借：营业外支出 2 000 其他应收款 3 000 贷：待处理财产损溢 5 000
