1、管理会计 第5章 短期经营决策 学习目标学习目标：本章主要讲述短期经营决策的基本概念、决策方法以及常见的问题分析。通过学习本章，了解短期决策的含义以及在短期决策分析中常用的成本概念，重点理解短期决策的基本方法的基本原理，熟练掌握短期决策基本方法在生产何种产品的决策、亏损产品是否停产或转产的决策、产品是否进一步加工的决策、特殊订货是否接受的决策、零部件外购或自制的决策中的应用。5.3 常见短期经营决策问题分析风险325.2 短期经营决策的方法5.1 短期经营决策的基概念125.1.2 短期经营决策中的成本概念5.1.1 短期经营决策的定义1 决策是为了达到一定的目标在各种方案中进行选择的过程。管
2、理会计中的决策是指企业在生产经营活动中对一些特殊的专门问题，需要决定是否采取某项行动，或者是在两个或两个以上的备选方案中做出选择，以取得最佳的经济效益。企业决策的正确与否，直接关系到企业的兴衰成败。现代管理科学之所以对企业提出“管理的重心在经营，经营的重心在决策”的指导方针，就在于决策在企业经营管理中起着至关重要的作用，是企业顺利有效地进行一切经济活动的前提和基础。从管理会计的角度分析，决策在管理会计的预测、决策、控制、考核中占有极其重要的地位。管理会计的工作重点是面向未来，而决策是事先做出的抉择，因而决策理论和方法是管理会计的核心内容。这种事先决策不是依靠个人经验和主观判断制订出来的，而是根
3、据多方信息，采取科学的决策分析方法，通过周密的计算与分析，全面衡量得失后做出的最佳选择，因而具有较高的科学性和可靠性。这对促进企业改善经营管理，提高经济效益起着积极的推动作用。管理会计所涉及的决策包括短期决策和长期决策，都属于微观决策的范畴。短期决策，又称短期经营决策，是指企业为有效地组织现在的生产经营活动，合理利用资源，以期获得最佳的经济效益而进行的决策，它涉及的时间长度通常在一年或一个运营周期。主要特点是一般不涉及大量资金的投入，且见效快；一般不考虑货币的时间价值。长期决策，又称长期投资决策或资本性支出决策，主要是为企业的发展方向、新产品的开发、生产规模的扩大等所进行的具有长远性、全面性的
4、决策，它涉及的时间长度通常在一年或一个营运周期以上。主要特点是：对若干期的收支产生影响，一般需投入大量资金，且见效慢，必须考虑资金的时间价值和风险。成本是构成商品价值的重要组成部分，是商品生产中生产要素耗费的货币表现，同时也是影响决策的关键因素。管理会计中的成本存在着广泛的含义，不同的决策问题中所涉及的成本概念也会不同。管理会计决策中的成本概念，不仅包括过去实际发生的成本，还包括利用历史信息资料对企业未来相关方面的预测和一些没有真实发生的成本。按成本是否与决策方案相关，将成本分为相关成本和无关成本两大类。1 1相关成本相关成本相关成本是指对企业经营管理有影响或在经营管理决策分析时必须予以充分考
5、虑的各种形式的成本。它与特定决策方案相联系的，能对决策产生重大影响，在短期经营决策中必须予以充分考虑。如果某项成本只属于某个经营决策方案，即若这个方案存在，就会发生该项成本；若该方案不存在，就不会发生该项成本，那么，这项成本就是相关成本。（4）付现成本4（5）专属成本53（3）机会成本（2）边际成本21（1）差量成本（6）可避免成本6（1）差量成本管理人员在进行决策之前，要对不同的备选方案进行比较。每个备选方案都会发生一定的预期成本。这样就有必要将不同备选方案的预期成本加以比较。两个备选方案同预期成本的差额称为差量成本，也称差别成本。差量成本有广义和狭义之分。广义的差量成本，是指决策的两个备选
6、方案的预期成本之间的差异数。狭义的差量成本又称增量成本，是指产量（业务量）增减变化而形成的成本差别。这种差别是由于生产能力（生产设备在一定时间内所能生产的产品数量）利用程度的不同而造成的。差量成本是管理会计中研究短期决策时常用的决策指标。（1）差量成本例如，某企业生产所需的一种零件，既可以自己生产，也可以外购。经测算，生产该零件的预期成本为80 000元，外购该零件的预期成本为70 000元。该企业自制和外购该零件相差10 000（80 000-70 000）元。此时，该企业自制和外购该零件相差的10 000元是该企业自制、外购该零件之间的差量成本。通过比较有关备选方案的差量成本，可以评价决策
7、的优劣，并从中择优。（2）边际成本边际成本是指定成本为业务量函数的基础上，成本对业务量的倒数，也即成本的差量和业务量的差量之比。从理论上讲，边际成本是指产量（业务量）向无限小变化时，成本的变动数额。从纯经济学角度来讲，边际成本指的是产品成本对产品产量无限小的变化部分，这个概念表明每一单位的产品成本与总产品量有关。但事实上，产量不可能向无限小变化，至少应为一个单位的产量。所以，边际成本是指产量每增加或减少一个单位所引起的成本变动。显然，在管理会计中，如果把不同产量作为不同方案来理解的话，边际成本实际上是差量成本的特殊形式。（2）边际成本例如，甲企业生产A零件100个，生产成本总额为5 000元；
8、现生产101个A零件的生产成本总额为5 050元。在这里，因产量增加一个单位（1个）而导致总成本增加50元即为A零件的边际成本。（3）机会成本 机会成本是经济学中一个重要的概念。机会成本是指从备选方案中选择某项方案而放弃其他方案可能丧失的潜在利益。被放弃的方案可能获得的潜在利益即为已选中方案的机会成本。现实生活中每项经济资源都可能存在许多不同的用途，用于某一方面，就不能用于另一方面，即资源在某一方面的使用所得，是放弃其他方面使用的机会得来的。因此，以放弃方案的可能收益作为选中方案的“损失”，作为在决策时要考虑的一个重要因素来分析、评价方案的经济性，可以全面评价决策方案的所得和所失的关系，并能真
9、正对所选定的“机会”的预期经济效益进行全面、客观的评价。（3）机会成本 例如，某企业有一台加工设备，既可以对外出租，也可以用于加工甲零件。如果该企业将该加工设备对外出租，可获得的预计年租金收入为15 000元；如果该企业将该加工设备用于加工甲零件，可获得的收入为50 000元，生产的成本费用为30 000元。在此项决策中，如果企业选择用于加工甲零件，则必须放弃对外出租的方案，此时，对外出租设备可能获得的租金收入15 000元就成为将设备用于加工甲零件的机会成本。因此，该企业将设备用于加工甲零件的全部成本由两部分构成：一部分是甲零件的生产成本30 000元，另一部分是机会成本15 000元。（4
10、）付现成本 付现成本是指由于某项决策所引起的需要在将来动用现金支付的成本，是一种未来成本。付现成本是在某项决策需要付现但又全面衡量该项决策是否真正有利时，应予认真考虑的，尤其是在企业资金紧张的时候更应慎重对待。当企业资金紧张，近期无应收账款可以收回，且向市场上筹措资金又比较困难或借款利率较高时，对于那些马上需要执行的方案，决策者在决策分析过程中，企业往往宁愿采纳总成本高而付现成本较低的方案，而不愿意采纳总成本低而付现成本较高的方案。因为在资金紧张的情况下，尽管付现成本较低的方案，总成本会相对较高，但可以利用较少的资金取得资源，如果抓住机会，就可以取得乐观收益，弥补总成本较高而形成的损失。（4）
11、付现成本 例如，ABC公司而急需购置一台生产设备，现有两种方案可供选择：一种是甲供应商按总价350 000元供应，但货款要求一次付清；另一种方案是乙供应商按总价450 000元供应，要求先付现款50 000元，其余价款在一年内分12次付清。该公司目前资金短缺，筹集资金困难。据此，决策者必然会选取第二种方案，即从乙供应商处购买，尽管其总价高于从甲供应商的报价，但其付现成本较低，企业目前的支付能力能够承受，多支出的成本也可以从早实施的生产中获得收益得到补偿。（5）专属成本 专属成本指可以明确归属于企业生产的某种产品，或为企业设置的某个部门而发生的固定成本或混合成本，又称特定成本。没有产品或部门，就
12、不会发生这些成本，所以，专属成本是与特定的产品或部门相联系的特定成本。专属成本往往是为了弥补生产能力不足的缺陷，增加有关设备而发生的。例如，某公司为专门生产甲产品而购买的机器设备，其年折旧费为20 000元。该机器设备的年折旧费20 000元即为专属成本。（6）可避免成本 可避免成本，是指通过某项决策行动可改变其数额的成本。也就是说，如果某一特定方案被采用了，与其相联系的某项支出就必然发生；否则，该项支出就不会发生，则该项支出为可避免成本。例如，企业为了接受某项特殊订货，需增购一台专用设备，则购置专用设备的成本即为可避免成本；如果企业不接受该项订货，则不会发生该项成本。不可避免成本32共同成本
13、沉没成本1无关成本也称非相关成本，是与相关成本相对立的概念。它是指过去已经发生，或虽未发生但对未来经营没有直接影响的成本，即在决策分析时，可予舍弃，无须加以考虑的成本。属于无关成本的有：沉没成本、共同成本、不可避免成本等。（1）沉没成本沉没成本是指由过去决策所发生，无法由现在或者将来的任何决策改变的成本。这类成本是过去的支出，与面向未来的决策没有关联，可以不予考虑。（2）共同成本共同成本，是指同时和若干种或若干批产品都有联系的有关成本，它没有具体、明确的归属对象，通常应由几种或者几批产品共同分担。例如，某企业生产A、B、C三种产品，都要经过甲设备进行初步加工，甲设备每年的折旧费是25 000元
14、。甲设备的年折旧费25 000元即为共同成本。（3）不可避免成本不可避免成本是指某项决策行动不能改变其数额的成本，也就是说，与某一特定决策方案没有直接联系的成本。其发生与否，并不取决于有关方案的取舍。例如，无论是机械化生产方案还是自动化生产方案，都需要占用厂房，这样厂房的折旧费用对任何方案来说都需要发生，因而是不可避免成本。同样，构成产品实体的材料成本无论是哪一种方案都要发生，因而其也是不可避免成本。相关损益分析法3成本无差别点分析法42差别损益分析法贡献边际分析法1企业在做经营决策的过程中主要比较不同方案的相关损益，因为决策的需要，我们可以通过分析方案的贡献边际来确定最终的相关损益。贡献边际
15、分析法是指通过对比备选方案贡献边际的大小来选择最优方案的决策方法。该方法主要用于企业以同样的一组资源，用以生产不同产品的选择，就是生产什么的选择。贡献边际分析法的原理是：同一组生产资源，可以用于生产不同的产品，在选择生产什么产品的方案比较时，生产资源的固定成本是共同成本，不管生产什么产品都会发生，所以就是无关成本。在对比备选方案的优劣时，可以只考虑变动成本这一相关成本，根据变动成本和销售收入计算贡献边际，就可以做出合理选择。贡献边际分析法的使用又有两种情况：第一种是贡献边际总额法，当不涉及资源约束时，需要计算贡献边际总额，贡献边际总额高的产品就是最优选择；第二种是单位贡献边际法，当涉及资源约束
16、时，必须计算单位贡献边际，单位贡献边际可按下式计算单位资源所能创造的贡献边际指标，并以此作为决策评价指标。单位资源贡献边际是个正指标，根据它做出决策的判断标准是：哪个方案的该项指标大，哪个方案为优。单位资源贡献边际分析法比较简单，经常被应用于生产经营决策中的互斥方案决策（同一项决策任务所涉及的所有备选方案之间存在着相互排斥的关系）。差别损益分析法，又叫差量分析法，是指通过比较两个备选方案的差量收入、差量成本以及差量损益来评价方案的优劣。差量收入是指两个备选方案的预期收入之差，差量成本是两个备选方案的预期成本之差，差量收入与差量成本的差额即为差量损益。如上表所示，在甲、乙两个方案的比较中，如果P
17、0，甲方案优于乙方案，则应该选择甲方案；如果P0，乙方案优于甲方案，则应该选择乙方案；如果P=0，甲方案与乙方案相同。企业在采用差别损益分析法进行决策分析时，只需考虑那些对备选方案的预期总收入和预期总成本会发生影响的因素，对于那些不相关的因素，则可以不用考虑。需要特别注意的是，差别损益分析法只适用于对两个备选方案进行决策，如果备选方案的数量在两个以上则应该分别两两进行比较分析，最终再以能提供最大经营效益的方案作为最优方案。相关损益分析法是指在对个备选方案中，分别就同一个与方案相关的指标，如收入、成本，进行计算，根据各个方案损益金额的大小来确定最优方案。在只有两个备选方案的情况下，差量分析法和相
18、关分析的本质完全相同，其结果也完全相同，只是计算顺序不同。对于只有一个方案的情况，就某一个相关指标进行计算，以确定是否采纳某种方案的过程，属于相关损益分析法的特殊情况。这种方法适用于多个方案的决策分析，最终选择相关损益最大的项目作为最优方案。某方案的相关损益就是该方案的相关收入与相关成本之差，相关损益指标是一个正指标，根据它做出决策的判断标准是：哪个方案的相关损益最大，哪个方案最优。成本无差别点分析法是指在各备选方案收入相同且业务量不确定的情况下，通过判断处于不同水平上的业务量与成本无差别点业务量之间的关系，做出决策的一种方法。其原理是寻找一个成本的无差别点，就是业务量在这一水平时，成本正好相
19、等，然后依据方案的业务量高于或低于无差别点，来决定应该接受还是放弃该方案，从而从备选方案中，选择最优的方案。成本无差别点分析法适用于各方案的业务量单位必须相同，方案之间的相关固定成本水平与单位变动成本恰好相互矛盾（例如，第一个方案的相关固定成本大于第二个方案的相关固定成本，而第一个方案的单位变动成本又恰恰小于第二个方案的单位变动成本），否则无法应用该法。特殊订货的决策4零部件自制与外购的决策53产品进一步加工或直接出售的决策亏损产品停产或转产的决策21生产何种产品的决策 企业的生产往往会受到各种资源条件的限制。例如，一个百货商店，其空间是有限的，所以不能储藏可能获得的每一件产品。一个制造商，可
20、用的机器工时数、原材料数量和直接人工数都是有限的。当一些有限资源限制了企业满足需求的能力时，我们就可以说企业存在约束性资源。由于约束性资源的存在，为了使企业现有的生产经营能力得到合理、充分地利用，又使其在经济上获得尽可能多的收益，企业管理者就必须在若干种产品之间做出正确的选择，科学地制订最佳产品生产对象的决策。约束性资源下的产品决策一般采用贡献边际分析法、差别损益分析法等。亏损产品，是指按照传统的利润核算方法，其收入低于销货成本的产品。亏损产品的决策，就是指企业在同时组织多品种生产经营的条件下，当其中一种产品为亏损产品时，所做出的有关该产品应该停产，还是应该按照原有规模继续生产，或按照扩大的规
21、模来生产的决策。企业在经营过程中，由于种种原因会发生某种产品亏损，从而引起了亏损产品是否应该停产问题的决策。亏损产品是否停产？一般来说，对于亏损产品不能简单地予以停产。因为按照传统的成本核算法进行分析，答案似乎很明确，既然产品不能为企业创造利润，自然应当停产；但是按照本量利分析的观点，产品销售收入扣除变动成本后是贡献边际，贡献边际减去固定成本后才是利润。有些亏损产品贡献边际是正数，它之所以亏损是因为其贡献边际不足以弥补它所分摊的固定成本而成为“亏损产品”。如果停止生产该产品，其原产品负担的共同固定成本就转移到其他产品身上，从而加重其他产品的负担，这类亏损产品被称为虚亏产品。如果亏损产品产生的贡
22、献边际为负，这类亏损产品为实亏产品，显然，实亏产品应该停产，否则，生产越多，亏损越大。企业在做亏损产品是否停产的决策时，应当综合考虑企业的生产能力和经营状况，然后才能做出决定。应该指出的是，在做出亏损产品的决策时，往往假设亏损产品一旦停产，闲置下来的生产能力无法被用于其他方面，既不能将闲置设备对外出租、获取租金收入，也不能转产。此时，主要产品的损益额大于0，就应该继续生产；否则的话，就应该停产。2联产品是否进一步加工的决策半成品是否进一步加工决策1半成品是指经过一定生产过程并已检验合格、交付半成品仓库保管，可直接对外出售，也可进一步加工形成最终产成品然后再出售的中间产品。半成品不包括必须从一个
23、生产车间转给另一个生产车间继续加工，而不能直接出售的自制半成品，不包括不能单独计算成本的自制半成品，它们都属于在产品。半产品是否进一步加工决策，又称是否直接出售半产品决策，是指企业对于既可以直接出售，又可以经深加工成产品后再出售的半成品所做出的决策。继续加工后再出售，其售价比较高，但要追加一定的成本，有时还可能追加固定成本，此时追加的加工成本属于决策的相关成本，企业在决策时必须予以考虑。企业在做出半成品是否进一步加工的决策时，需视进一步加工后新增的收入是否超过进一步加工过程中追加的成本而定，如果前者大于后者，则继续加工方案较优；反之，如果前者小于后者，则应选择直接出售半成品的方案。半成品是否进
24、一步加工的决策可以用差别损益分析法和相关损益分析法来完成。联产品是指利用同一种原材料，在同一生产过程中生产出两种以上性质或者用途不同的主要产品，比如汽油、柴油等产品都是炼油厂的联产品，这些产品的综合成本称为联合成本。如果分离后每种产品还需继续加工，就必须另外追加成本，这种成本称为可分成本，这应由分离后继续加工的产品独自负担。联产品是否进一步加工的决策，就是围绕究竟是选择“进一步加工产品”方案还是选择“直接出售联产品”方案而展开的决策，进行此类决策，联合成本为无关成本，不予考虑，可分成本为相关成本，必须考虑。管理人员在对联产品是否进一步加工做出决策时，所采用的决策方法与半成品是否进一步加工决策一
25、样，可以使用差别损益分析法和相关损益分析法。为了便于理解决策方法的应用，联产品是否进一步加工的决策采用相关损益法来进行计算分析。企业生产能力有闲置不能完全满足特殊订货，会减少部分正常销售3企业生产能力有闲置且可以转移42企业生产能力有闲置不能完全满殊订货，需追加部分专属本企业生产能力有闲置，该生产能力无法转移也不影响正常销售11 1企业生产能力有闲置，该生产能力无法转移也不影响正常销售企业生产能力有闲置，该生产能力无法转移也不影响正常销售当企业特殊订货不影响产品的正常销售，闲置的生产能力又无其他用途，而且不需追加专属成本时，如果追加订货的单价大于该种产品的单位变动成本，就应当接受追加订货，因为
26、此时企业的固定成本已有正常销售的产品负担，特殊订货将带来额外的利润；如果追加订货的单价小于该种产品的单位变动成本，就应当拒绝追加订货。2 2企业生产能力有闲置不能完全满足特殊订货，需追加部分专属企业生产能力有闲置不能完全满足特殊订货，需追加部分专属成本成本若特殊订货要求追加专属成本，如专门用于生产某种产品的专用设备、工具等，在这种情况下，特殊订单是否被接受，除了要比较单价和单位变动成本之外，还要考虑专属成本的影响。3 3企业生产能力有闲置不能完全满足特殊订货，会减少部分正常企业生产能力有闲置不能完全满足特殊订货，会减少部分正常销售销售若特殊订货会妨碍企业原有计划任务的完成，因而减少部分正常销售
27、，则应将因减少正常销售损失的贡献边际追加特殊订货方案的机会成本，当追加订货的贡献边际额足以补偿这部分机会成本且有剩余时，从理论上可以接受特殊订货。但是，在企业实际业务中，有可能恰恰相反。因为从企业短期利益角度来看，企业应该接受该笔特殊订货，但是从企业长远利益的角度，接受该项订货可能会导致原有合同无法完成，失去老客户，导致企业今后正常订单的减少，企业因此会拒绝该订货。故企业在做出是否接受特殊订货的决策时，应该权衡利弊，充分考虑各种影响因素后再做出最后决策。4 4企业生产能力有闲置且可以转移企业生产能力有闲置且可以转移如果企业生产能力有闲置且可以转移，那么接受特殊订货就会产生机会成本。此时，应将追
28、加特殊订货的贡献边际与追加订货方案的机会成本做比较，当追加特殊订货的贡献边际大于机会成本时，则可接受订货。零部件自制或外购的决策，是指企业围绕既可自制又可外购的零部件的取得方式而开展的决策，又叫零部件取得方式的决策。外购是指从外部供应商那里购买产品或服务，而不是组织生产同样的产品或提供同样的服务，即自制。在企业实务中，管理者常常面临是自制还是外购某个零部件的决策。自制和外购决策两者各有优势，外购零部件可以减少企业的投资成本，减少风险，可以分享供应商规模化生产的成本优势和技术优势等；自制零部件则可以控制零件质量，保证货源及时充足等。对这类问题的解决，首先要分清自制时是否增加了固定成本，如果自制需
29、要追加专属固定成本，则追加的专属固定成本是与决策相关的成本，而原有的固定成本属于沉没成本，不能影响企业的决策，故在企业决策中不予考虑。自制的另一个相关成本是变动生产成本。其次是要弄清外购方案的相关成本，外购方案的相关成本一般包括买价、运输费用和采购费用等，有时还存在机会成本。2企业不具备或不完全具备自制能力企业具备自制能力12自制能力可以转移自制能力不能转移1在企业已经具备必要的自制能力且此能力无法转移的情况下，不管零部件是自制还是外购，一般不会对产品销售收入产生影响，即自制方案和外购方案的销售收入相同。在收入相同的前提下，就可以用成本指标来评价方案的优劣。“自制零部件”方案的相关成本为按零部
30、件全年需要量计算的变动生产成本和增加的专属成本，“外购零部件”的相关成本为其外购成本，由外购单价乘以零部件全年需用量计算而得。因此，如果在自制零部件无须追加专属成本的情况下，只需将自制方案的变动成本与外购成本进行比较，然后选其低者即可。如果自制变动成本高于外购成本，应外购；如果自制变动成本低于外购成本，应自制。如果自制零部件需要追加专属成本，则应将专属成本纳入自制零部件的相关成本范畴。在自制能力可以转移的情况下，自制方案的相关成本除了要考虑按零部件需用量计算的变动生产成本外，还需考虑自制能力转移有关的机会成本。如果企业没有多余的生产能力或多余的生产能力不足，无法满足自制零部件的需要时，就需增加
31、固定成本以购置必要的机器设备。此种情况下，自制零部件的成本不仅包括变动成本，而且包括由此新增加的固定成本。同时，由于单位固定成本是随产量成反比例变动的，因此对于不同的需求量，决策分析的结论就可能不同。当需求量确定时，可直接比较相关成本，分析外购与自制方案各自相关损益的大小；当需求量不确定时，由于相关收入为零，可以使用成本无差别点分析法，先计算不同方案预期成本相同时的业务量，即成本无差别点业务量，通过比较在该业务量两侧的不同业务量水平所对应的成本的差异来进行分析。本章从总体上对经营决策常用的成本概念及基本方法有一个基本的理论认识并初步掌握，并对五种主要短期经营决策进行阐述分析，具体包括生产何种产
32、品的决策、亏损产品是否停产或转产的决策、产品进一步加工或直接出售的决策、特殊订货是否接受的决策、零部件外购或自制的决策。由于企业的生产会受到各种资源条件的限制，企业管理者为了科学地制订最佳产品生产对象决策，可以采用贡献边际分析法、差别损益分析法等。在做出亏损产品是否停产或转产的决策时，往往假设亏损产品一旦停产，闲置下来的生产能力无法被用于其他方面。此时，主要产品的损益额大于0，就应该继续生产；否则的话，就应该停产。产品进一步加工或直接出售的决策主要包括半成品是否进一步加工决策和联产品是否进一步加工决策。两种决策可用相关损益分析法和差别损益分析法来进行分析，通过比较不同方案的相关损益和差别损益分
33、析法来确定哪一个决策方案是最优的。在做出特殊订货是否接受的决策时，分以下几种情况：若特殊订货不影响产品的正常销售，闲置的生产能力又无其他用途，而且不需要追加专属成本，只要追加订货的单价大于该种产品的单位变动成本，就可以接受追加订货；若特殊订货要求追加专属成本，还要考虑专属成本的影响；若接受特殊订货会减少部分正常销售，在企业实际业务中要从企业长远利益的角度考虑，权衡利弊；若企业闲置的生产能力可以转移，产生机会成本，此时追加订货的贡献边际大于机会成本时，接受订货。在做出外购或自制的决策，分为以下三种情况：若企业闲置的生产能力无法转移，在自制不需要追加专属成本的情况下，只需选其自制的变动成本与外购成本较低者即可；若企业闲置的生产能力可以转移，自制方案还需考虑自制能力转移有关的机会成本；若企业无法满足自制零部件的需要，需购置必要的机器设备，此时自制零部件的成本不仅包括变动成本，还应包括由此新增的固定成本。THANKYOU
