1、第十一章 战略管理会计n知识要求知识要求：n了解战略管理的概念和基本内容；理解战略管理会计的概念和特点；了解战略管理会计循环体系；掌握战略管理会计的主要方法。第一节第一节 战略管理概述战略管理概述n 一、战略管理概念n战略管理理论萌芽于20世纪20年代，形成于20世纪60年代。n“战略管理”这一概念是由安索夫在其1972年发表的论文战略管理思想中第一次正式提出，n真正标志现代战略管理理论体系形成的是安索夫在1979年出版的战略管理一书。在该书中，安索夫系统地提出了战略管理的八大要素模式：外部环境、战略预算、战略动力、管理能力、权利、权力结构、战略领导和战略行为。n二、战略管理循环n战略管理是个
2、动态的循环过程，可以分为四个环节：战略分析、战略选择、战略实施、战略评价和调整。n（一）战略分析阶段n在这一阶段，企业应做好各种因素的分析，在这种分析的基础上明确企业的经营宗旨并制定企业的远景规划。这些分析主要包括以下三个方面。n1.企业外部宏观环境分析n2.行业市场分析n3.企业内部环境分析n（二）战略选择阶段n在战略选择阶段，企业将依据战略目标制定具体的经营战略。首先企业应该考虑针对企业目前的资源能力和市场地位，怎样拓展业务，保持竞争优势？企业预期的目标是什么？然后在这些分析的基础上形成几套备选战略方案。接下来利用有关战略评价方法对备选方案进行评估。最后选择最理想的备选方案，并制定出有关研
3、究与开发、资本需求和人力资源等方面的政策和计划，以及业绩评价和激励方案，为战略的具体实施提供各方面的便利条件。n（三）战略实施阶段n战略的实施是指利用计划、具体行动方案、预算和一定的程序与组织领导，使企业战略和政策得到落实，变成现实的过程。战略实施完全是以行动为导向的，首先需要对企业组织进行设计与调整，从而实现企业组织结构与战略的最佳匹配。其次需要对企业的资源进行合理的分配，使它们流到关键性的战略环节和价值活动中。最后还要建立合理的管理系统，并制定支持战略的程序和政策，按计划开展战略实施活动。n（四）战略评价与调整阶段n在企业战略得以实施以后，企业应根据其业绩计量和评价标准对战略的执行情况进行
4、有效的评价，确定战略实施效果的优劣，审视该战略的科学性和有效性；然后将企业的经营事实与内外部环境的变化、新的市场机会和威胁等因素进行对照，及时对企业的战略进行整体性或局部性的调整，使其能更有利于企业战略目标的实现。第二节第二节 战略管理会计的基本理念战略管理会计的基本理念n 一、战略管理会计的概念和特点n（一）战略管理会计的概念n作为一门管理和会计相结合的学科，管理会计的发展注定要受到管理实务和理论发展的影响，20世纪中期战略管理理论的兴起，促使了战略管理和管理会计的结合，即战略管理会计理论的产生。1981年，英国的西蒙兹教授（K.Simmonds）发表了战略管理会计一文，提出了战略管理会计的
5、概念，然而对于战略管理会计的理解学术界却一直没有统一的认识。n西蒙兹将战略管理会计定义为“对企业及其竞争对手的管理会计的数据进行收集和分析，以此来发展和监控企业战略。”西蒙兹的观点对传统管理会计理论的挑战在于，他不再从企业内部效率的角度看待利润的增长，而是从企业市场竞争地位这一视角，重新看待这个问题，强调注重外部环境以及企业相对竞争者的位置和趋势，包括成本、价格、市场份额等，以实现战略目标。n（二）战略管理会计的特点n尽管“战略管理会计”一词已被广泛使用，但关于战略管理会计的概念、内容、方法等仍未形成一个统一的理论框架。区别于传统的管理会计，战略管理会计体现出下列特点：n1.整体性n2.外向性
6、n3.长期性n4.信息的多元化n5.方法的多样性二、战略管理会计循环n（一）战略分析阶段的战略管理会计n战略分析阶段是企业确定经营宗旨和经营目标，分析内、外部环境及本企业业务组合的阶段，它主要涉及公司的总体战略。在这一阶段，企业主要结合企业内外部的各种财务和非财务数据，运用增长份额矩阵（BCG矩阵）分析法、麦金西矩阵分析法、产品生命周期分析法、内部外部矩阵（Internalexternal Matrix，IE矩阵）、优势劣势机会威胁矩阵（SWOT矩阵）等，对企业目前状况进行详细的分析，明确企业自身的优势劣势和外部的竞争威胁，自身在市场和行业中的地位，确定企业应进入什么行业，或从事什么样的业务，
7、或为顾客提供什么样的产品和服务等，为下一阶段的战略选择打好基础。（二）战略选择阶段的战略管理会计n战略选择阶段是在企业战略分析阶段的基础上，明确了自身的定位后，制定备选战略，并进行选择的过程。要制定备选战略，就需要知道企业的成本利润、市场占有率、客户满意度及竞争对手的相关信息。在战略的选择过程中，也需要运用管理会计方法，选择对企业长期发展有利的战略方案。在这个阶段，需要用到战略管理会计中的价值链分析、成本动因分析、竞争对手分析会计等方法。（三）战略实施阶段的战略管理会计n战略实施阶段是根据企业已经选定的战略，设计具体的实施方案，从而确保战略目标的实现的过程。在这个阶段，需要用到战略管理会计中的
8、作业成本法、质量成本法、战略投资决策会计、产品组合战略会计、战略预算管理等方法。（四）战略评价与调整阶段的战略管理会计n在这一阶段，企业主要运用战略管理会计中的战略业绩评价系统，对企业战略实施的效果进行评价。该评价系统包括平衡计分卡、标杆法等。这些方法综合了财务和非财务指标，能对企业战略实施效果进行全面的评价。n在战略评价的基础上，企业还将根据内外部环境的变化对战略进行调整，保证战略与环境的匹配性。三、战略管理会计的主要方法n（一）竞争对手分析会计n1.竞争对手分析会计的定义n竞争对手分析会计是通过提供和深入分析竞争者成本资源、成本结构、产品研发、市场份额、经验策略等财务与非财务信息，以帮助管
9、理者进行战略定位，保持相对竞争优势，获取超额报酬的一种管理会计方法。n2.竞争对手分析会计的内容n竞争对手分析会计的主要目的是全面分析和了解竞争对手的各种财务和非财务信息，以便企业制定适当的竞争策略以战胜竞争对手，增加市场份额或产品利润。竞争对手分析会计的主要内容包括：n（1）竞争对手财务状况分析。对竞争对手公开和非公开的财务信息进行分析，以判断竞争对手的财务策略及财务上的优势和劣势，为制定应对竞争对手的策略服务。n（2）竞争对手成本分析。主要包括分析竞争对手总成本、成本结构、成本优势、成本劣势、成本竞争策略等方面的信息。n（3）竞争地位监督。竞争地位监督是指进行行业内部评价和监督竞争对手的销
10、售收入、市场份额、销售量、单位成本和销售收益率等情况，以评估竞争对手的市场战略。n3.竞争对手分析会计的主要方法n（1）拆卸法。拆卸法又称“逆向工程”（Reverse Engineering），是通过评价竞争对手产品以明确自身产品改进可能性的方法。拆卸过程一般请相关的技术专家参与，将竞争对手的产品分解为零部件，以明确产品的功能、设计，估计其生产流程与成本结构，预测竞争者产品生产过程中有哪些非增值作业与成本，在此基础上谋求本公司产品设计、制造和成本的改善。n（2）价值链分析（value chain analysis）。价值链分析法在竞争对手分析会计中的运用思路即是利用波特的价值链理论，收集竞争对
11、手有关的信息，包括战略、产品、市场、技术、财务等各方面的信息，勾画出竞争对手价值链的结构，并对其价值链成本进行分析，从而确定其竞争的优势和劣势，然后制定相应的战略对策。（二）目标成本管理n目标成本是指为实现目标利润必须达到的成本目标值。目标成本的计算是在先确定市场价格的情况下，设定企业的利润水平，然后倒推出产品的成本。其计算公式如下：n目标成本产品预计售价目标利润n目标成本管理主要有三个环节：目标成本的设定、目标成本的分解、目标成本的实现。n1.目标成本的设定n目标成本是由目标售价和目标利润决定的，而目标售价的确定主要取决于市场因素，因此首先需要进行市场研究。在这个过程中企业需要弄清楚一系列的
12、问题：该产品的目标市场是什么？顾客的需要是什么？他们愿意支付多少价格？需要量有多大？产品的竞争者是谁？竞争者目前提供哪些产品？将来可能会有哪些产品？竞争者产品的质量、服务水平如何？价格水平如何？同时对于竞争者的产品还需要运用拆卸法进行分解，以获得技术和成本方面的信息，为本企业产品设计和成本的确定服务。在进行上述研究之后，便可以根据不同的定价策略确定目标价格。n确定目标价格以后，企业结合中长期计划目标，考虑销售、利润、投资报酬率与现金流量等因素，决定目标利润，从而导出目标成本。n2.目标成本的分解n（1）按功能别分解。功能别分解是指将产品目标成本分解为该产品各功能的目标成本。其步骤为：首先分解为
13、大的功能分域成本，再向中功能分域分解。最后再向小功能分域分解。要注意的是功能分域评价时必须用产品用户的观点来进行评估。一般而言，在构想设计阶段只能做到大功能类别的分解，进入详细设计阶段后才能进行更细的分解。n（2）按构造别分解。按构造别分解实施的方法通常为，先将产品的构造作粗略的区分。可以根据经验评估各个构造的重要程度，或者按历史上类似产品的成本构成比，将其作为合理的分解基准，据此进行目标成本的分析。按构造别分解适用于产品的基本构造及其运作方式大体已定型，该产品的技术发展速度又不太快，或者由于为抢占市场，开发时间急促而难以拿出新构想的产品的情况。n（3）按成本要素别分解。在功能别或构造别分解之
14、后，再进一步按直接材料和加工费等成本要素别进行分解，分解之前必须预先确定成本要素的项目，至于要素应划分到何种详细程度才算合理，则应具体问题具体处理。按成本要素别分解目标成本有助于在详细设计阶段（包括工程设计与产品模型设计）的成本控制，进而对制造阶段标准成本的设定也有指导作用。n（4）按开发设计人员别分解。按人分解目标成本，则把成本努力目标和人这个能动主体结合起来，和按物分解相比更有利于促进人的责任意识和主观能动性的发挥。具体的分解方式可分为按团队别、按小组别和按个人别分解。n3.目标成本的实现n目标成本分解后，要达到目标成本需要使用一些方法，其中最主要的手段是价值工程。价值工程的基本思想可以用
15、下式表示：n价值工程认为在一个产品或部件中，任何一个零件成本都应同它的功能相称，如果某零件价值计算值过高，则可能需要适当地增加一些容易引起消费者兴趣的功能或提高某些功能的性能；如果某零件价值计算值过低，则应考虑在保持功能满足的情况下降低成本。通过价值工程，可以逐步缩小目标成本与成本估算值之间的差距，最终达到实现目标成本的目的。n（三）产品生命周期成本n1.产品生命周期成本的概念n产品生命周期根据Shields和Young（1991）的观点，可以从下面四个不同的视角来认识：市场视角的生命周期、生产者视角的生命周期、消费者视角的生命周期、社会视角的生命周期。n2.产品生命周期成本的意义n产品生命周
16、期成本打破了财务会计中会计期间的概念，以产品整个生命周期作为成本核算的期间。产品成本的项目也不仅限于制造成本，而是包括销售、管理等费用在内。采用产品生命周期成本对企业成本管理有以下几个方面的影响：n（1）有助于明确成本管理的重点。n（2）有助于综合核算与产品相关的所有费用。n（3）有助于企业重视成本项目之间的联系。n（4）有助于企业加强对环境成本管理的重视。n3.产品生命周期成本的估算方法n（1）参数模型。n（2）工程成本方法。n（3）类比法。（四）质量成本会计n1.质量成本的概念和分类n质量是指产品或服务满足顾客需求的程度。质量成本是为了保证和提高企业的产品质量而发生的一切费用以及因没有达到
17、质量标准而产生的一切损失之和。n 质量管理学家朱兰（Joseph Juran）根据质量成本发生的时间将质量成本分为四类：预防成本、检验成本、内部缺陷成本和外部缺陷成本。n预防成本是为了防止质量缺陷而发生的费用；n检验成本是计量和分析数据，以鉴定产品和服务是否符合特定要求而产生的费用，这些成本发生在生产之后和销售之前；n内部缺陷成本是由于商品在送达顾客之前通过鉴定发现其质量低劣而发生的成本；n外部缺陷成本是指产品或服务送达顾客，未被接受后纠正质量缺陷的成本，以及因交付的产品或服务未被接受，错过销售机会而损失的利润。n2.质量成本的计量n质量成本从计量上可以分为显性质量成本和隐形质量成本。显性质量
18、成本是指直接可以从会计记录中获取数据的成本。隐形质量成本则是指由于不良质量形成的机会成本，如外部缺陷成本中的因质量问题而丧失的销售机会就属这一类。隐形质量成本数额较大，而且在会计记录中无法取得，因此必须予以估计。估计的方法有乘数法、市场研究法和田口质量损失函数。n（1）乘数法。n（2）市场研究法。n（3）田口质量损失函数。n3.两种最优质量成本观n（1）最优质量成本的传统观。质量成本传统观认为符合成本和非符合成本存在着此消彼长的关系，当符合成本和非符合成本之和最小时，便是最优质量成本点，因而最优质量水平不是在百分之百的合格品率处，而是允许一定缺陷率的存在。n（2）最优质量成本的现代观。最优质量
19、成本的现代观认为最优质量水平是动态的，在接近100合格品率处，预防和检验成本不会无限制地增加，当预防成本不断加大时，质量总成本会持续下降，即使到了100合格品率处，也会继续削减。n（五）顾客盈利性分析n顾客盈利性是指一个顾客所能给企业带来的净收益，即企业能从一个顾客那里获得的收益减去与该客户相关的成本支出后的收益净值。n（六）战略业绩评价n战略管理会计中的业绩评价被称为整体业绩评价，它采用财务指标和非财务指标结合的方式，动态地衡量战略实施中战略目标实现的程度，并及时提供反馈信息，以修正战略目标和计划。战略业绩评价主要的方法有标杆法（Benchmarking）和平衡计分卡（Balanced Scorecard）等。n1.标杆法n2.平衡计分卡
