1、 所得税所得税 所得税学习应关注的主要内容有：所得税学习应关注的主要内容有：（1 1）掌握资产计税基础的确定；）掌握资产计税基础的确定；（2 2）掌握负债计税基础的确定；）掌握负债计税基础的确定；（3 3）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定；时性差异的确定；（4 4）掌握递延所得税资产和递延所得税）掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认；负债的确认；（5 5）掌握所得税费用的确认和计量。）掌握所得税费用的确认和计量。n 所得税会计概述所得税会计概述n一、所得税会计的特点一、所得税会计的特点n 所得税会计是从资产负债表出发，通过所得税会计是从资产负债表
2、出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。期间利润表中的所得税费用。n二、所得税会计核算的一般程序二、所得税会计核算的一般程序n（一）确定资产负债表中除递延所（一）确定资产负
3、债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值其他资产和负债项目的账面价值 n（二）按照资产和负债计税基础的（二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础负债项目的计税基础 n(三三)比较资产、负债的账面价值与其计税比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵情况
4、外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定该资产负债表日递扣暂时性差异，确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。得税负债金额或应予转销的金额。n（四）确定利润表中的所得税费用（四）确定利润表中的所得税费用n按照适用的税法规定计算确定当期应纳税按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得
5、税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税（即当期所得税），同时结合当期确认的（即当期所得税），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得税），作为利润表中应予确认的所延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。得税费用。n 递延所得税的确认体现了权责发生制递延所得税的确认体现了权责发生制原则和配比原则原则和配比原则 【例题【例题1】某公司每年税前利润总某公司每年税前利润总额为额为10001000万元万元,2006,2006年预计了年预计了100100万元的产品保修费用万元的
6、产品保修费用,实际支付发实际支付发生于生于20072007年年,适用的所得税税率为适用的所得税税率为33%33%会计处理会计处理:2006:2006年计入损益年计入损益税收处理税收处理:实际发生时允许税前扣实际发生时允许税前扣除除 应付税款法应付税款法20062006年年20072007年年税收税收利润总额利润总额 1000 1000 1000 1000产品保修费用产品保修费用 100 100 -100 -100应纳税所得额应纳税所得额 1100 1100 900 900会计会计所得税费用所得税费用 363 363 297 297净利润净利润 637 637 703 703债务法债务法2006
7、2006年年20072007年年税收税收利润总额利润总额 1000 1000 1000 1000产品保修费用产品保修费用 100 100 -100 -100应纳税所得额应纳税所得额 1100 1100 900 900会计会计当期所得税当期所得税 363 363 297 297递延所得税递延所得税 -33 -33 33 33净利润净利润 670 670 670 670 第二节第二节 计税基础和暂时性差异计税基础和暂时性差异一、暂时性差异一、暂时性差异 暂时性差异，是指资产或负债暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期差额。按照
8、暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。暂时性差异和可抵扣暂时性差异。n（一）应纳税暂时性差异（一）应纳税暂时性差异n 是指在确定未来收回资产或清偿是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。致产生应税金额的暂时性差异。n 应纳税暂时性差异产生递延所得应纳税暂时性差异产生递延所得税负债。税负债。n1 1资产的账面价值大于其计资产的账面价值大于其计税基础税基础 n 2 2负债的账面价值小于其负债的账面价值小于其计税基础计税基础 n（二）可抵扣暂时性差异，（二）可
9、抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异确认递延所得税资时性差异确认递延所得税资产。产。n1 1资产的账面价值小于其计资产的账面价值小于其计税基础税基础 n2 2负债的账面价值大于其计税负债的账面价值大于其计税基础基础 可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异:将导致在销售或使将导致在销售或使用资产或偿付负债用资产或偿付负债的未来期间内减少的未来期间内减少应纳税所得额应纳税所得额应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用将
10、导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税来期间内增加应纳税所得额所得额递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债n二、资产的计税基础二、资产的计税基础n 资产的计税基础资产的计税基础:指企业收回指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时在未来使用或最终处置时,允许作允许作为成本或费用于税前列支的金额。为成本或费用于税前列支的金额。n资产的计税基础资产的计税基础n =未来可税前列支的金
11、额未来可税前列支的金额n某一资产负债表日的计税基础某一资产负债表日的计税基础n成本以前期间已税前列支成本以前期间已税前列支的金额的金额（一）固定资产（一）固定资产会计：固定资产原价累计会计：固定资产原价累计折旧固定资产减值准备折旧固定资产减值准备税收：固定资产原价税收税收：固定资产原价税收累计折旧累计折旧n【例题【例题2】某项机器设备，原价为某项机器设备，原价为10001000万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为1010年，年，会计处理时按照直线法计提折旧，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法税时对该项资产
12、按双倍余额递减法计列折旧，预计净残值为零。计提计列折旧，预计净残值为零。计提了了2 2年的折旧后，会计期末，企业年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了对该项固定资产计提了8080万元的固万元的固定资产减值准备。定资产减值准备。n账面价值账面价值100010001001001001008080720720万元万元n计税基础计税基础10001000200200160160640640万元万元（二）无形资产（二）无形资产1 1对于内部研究开发形成的无形资产对于内部研究开发形成的无形资产 会计：符合条件的开发支出计入无会计：符合条件的开发支出计入无形资产形资产 税收：计税基础为税收：计税基础为
13、0 0 2 2无形资产在后续计量时，会计与税无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取需要摊销及无形资产减值准备的提取。n n账面价值无形资产原价累计摊账面价值无形资产原价累计摊销无形资产减值准备销无形资产减值准备n 但对于使用寿命不确定的无形资但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值无形资产原价无产，账面价值无形资产原价无形资产减值准备形资产减值准备n税收：计税基础实际成本税收税收：计税基础实际成本税收累计摊销累计摊销n【例题【例题3 3】某项无形资产取得成本某项无形资产取得成本为为100100万元，因其使用
14、寿命无法合万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于规定按不短于1010年的期限摊销。取年的期限摊销。取得该项无形资产得该项无形资产1 1年后。年后。n账面价值账面价值100100万元万元n计税基础计税基础100-100100-10010=10=9090万元万元n（三）（三）以公允价值计量的金融资以公允价值计量的金融资产产n1 1以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产当期损益的金融资产n会计：期末按公允价值计量，公允会计：期末按公允价值计量，公允价值
15、变动计入当期损益价值变动计入当期损益 n税收：成本税收：成本n【例题【例题4 4】企业支付】企业支付400400万元取得一万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价项交易性金融资产，当期期末市价为为420420万元。万元。n交易性金融资产账面价值：交易性金融资产账面价值：420420万万元元n计税基础：计税基础：400400万元万元n2.2.可供出售金融资产可供出售金融资产n会计：会计：期末按公允价值计量，公允期末按公允价值计量，公允价值变动入所有者权益价值变动入所有者权益n税法：税法：成本成本n【例题【例题5 5】企业支付企业支付500500万元取得一万元取得一项可供出售金融资产，当期期末市项
16、可供出售金融资产，当期期末市价为价为510510万元。万元。n可供出售金融资产账面价值：可供出售金融资产账面价值：510510万元万元n计税基础：计税基础：500500万元万元n（四）其他资产（四）其他资产n 因企业会计准则规定与税因企业会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有收法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在面价值与计税基础之间存在差异。差异。n1.1.采用公允价值模式进行后续计量的采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产投资性房地产n会计：期末公允价值会计：期末公允价值n税收：以历史成本为基础确定税收：以历史成本为基础确定n2
17、.2.其他各种资产减值准备（可计入应其他各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）。纳税所得额的坏账准备除外）。三、负债的计税基础三、负债的计税基础 负债的计税基础，是指负负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。法规定可予抵扣的金额。n负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额n一般负债的确认和清偿不影一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要响所得税的计算，差异主要是因自费用中提取的负债是因自费用中提取的负债（一）企业因销售商品提供
18、售后服（一）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债务等原因确认的预计负债 【例题【例题6 6】企业因销售商品提供售后】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了服务等原因于当期确认了200200万元的万元的预计负债。税法规定，有关产品售预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。未发生售后服务费用。n预计负债预计负债账面价值账面价值200200万元万元n预计负债预计负债计税基础计税基础账面价账面价值值
19、200200万可从未来经济利益万可从未来经济利益中扣除的金额中扣除的金额200200万万0 0n因其他事项确认的预计负债，应因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为规定可予抵扣的金额为0 0，其账，其账面价值与计税基础相同。面价值与计税基础相同。【例题【例题7 7】假如企业因债务担保确】假如企业因债务担保确认了
20、预计负债认了预计负债500500万元，但担保发万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的该项担保收取与相应责任相关的费用。费用。会计会计：按照或有事项准则规定，：按照或有事项准则规定，确认预计负债确认预计负债税收税收：与该预计负债相关的费用：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除不允许税前扣除n账面价值账面价值500500万元万元n计税基础账面价值计税基础账面价值500500万元万元可从未来经济利益中扣除可从未来经济利益中扣除的金额的金额0 0500500万元万元n（二）预收账款（二）预收账款n【例题【例题8】企业收到客户预付的款企业收到客
21、户预付的款项项100100万元万元n（1 1）若预收时未交税）若预收时未交税n会计会计:账面价值账面价值=100=100万元万元n税收税收:计税基础计税基础=100-0=100=100-0=100万元万元n不产生暂时性差异。不产生暂时性差异。n n（2 2）若预收时已交税）若预收时已交税n会计会计:账面价值账面价值=100=100n税收税收:计税基础计税基础=100-100=0=100-100=0n 产生可抵扣暂时性差异。产生可抵扣暂时性差异。（三）应付职工薪酬（三）应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确的支出均计入成本费用，同时确认负
22、债认负债税收：现行内资企业所得税法仍税收：现行内资企业所得税法仍规定扣除的计税工资标准等规定扣除的计税工资标准等n【例题【例题9 9】某企业当期确认应支付】某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计的职工工资及其他薪金性质支出计30003000万元，尚未支付。按照税法规万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为的部分为22002200万元。万元。n应付职工薪酬账面价值应付职工薪酬账面价值30003000万元万元n计税基础账面价值计税基础账面价值30003000万元可万元可从未来应税利益中扣除的金额从未来应税利益中扣除的金额0 0300
23、03000万元。万元。n（四）其他负债（四）其他负债n如企业应交的罚款和滞纳金等，在如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额间计税时可予税前扣除的金额0 0之之间的差额，即计税基础等于账面价间的差额，即计税基础等于账面价值。值。n四、特殊项目产生的暂时性差异四、特殊项目产生的暂时性差异n（一）某些交易或事项发生以后，（一）某些交易或事项发生以
24、后，因不符合资产、负债的确认条件因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值其计税基础的，其账面价值0 0与与计税基础之间的差异也构成暂时计税基础之间的差异也构成暂时性差异。性差异。n1.1.筹建期间发生的费用筹建期间发生的费用n 会计：管理费用会计：管理费用n 税收：开始生产经营后税收：开始生产经营后5 5年分期计年分期计入应纳税所得额。入应纳税所得额。n【例题【例题1010】某企业】某企业20072007年筹建期间年筹建期间发生的费用为发生的费用为200200万元，万元，
25、20082008年年1 1月月1 1日开始生产经营。日开始生产经营。n计税基础为计税基础为200200万元万元n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=200=200万元万元 n2.2.超标的广告费超标的广告费n 会计：销售费用会计：销售费用n 税收：符合条件的以后可抵扣。税收：符合条件的以后可抵扣。n【例题【例题1111】本期发生超标广告费】本期发生超标广告费100100万元，假定未来可抵扣万元，假定未来可抵扣100100万元。万元。n 计税基础计税基础=100=100万元万元n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异100100万元万元n(二二)按税法规定以后年度可弥补按税法规定以后年度可弥补的亏损的亏
26、损n【例题【例题1212】某企业】某企业20072007年会计利润年会计利润为为-300-300万元万元,应纳税所得额为应纳税所得额为-200-200万元万元,假定未来假定未来5 5年有足够的应纳税年有足够的应纳税所得额可弥补以前年度亏损。所得额可弥补以前年度亏损。n计税基础计税基础=200=200万元万元n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异200200万元。万元。n(三三)企业合并中取得有关资企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异产、负债产生的暂时性差异 递延所得税资产及递延所得税递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量负债的确认和计量一、递延所得税资产的确认和计量一、递延所得税资产的
27、确认和计量（一）一般原则（一）一般原则 资产、负债的账面价值与其计税基础不资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。所得额为限，确认相关的递延所得税资产。n【例题【例题1313】某企业】某企业20072007年预提产品质年预提产品质量保证费用为量保证费用为100100万元，该企业适
28、用的万元，该企业适用的所得税税率为所得税税率为33%33%。n预计负债账面价值预计负债账面价值100100万元万元n预计负债计税基础预计负债计税基础=100-100=0=100-100=0n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=100-0=100=100-0=100万元万元n递延所得税资产递延所得税资产=100=10033%=3333%=33万元万元n 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 3333n 贷：所得税费用贷：所得税费用 3333n【例题【例题1414】企业在】企业在20072007年至年至20102010年间年间每年应税收益分别为：每年应税收益分别为：-600-600万元、万元、200
29、200万元、万元、200200万元、万元、100100万元，适用税率万元，适用税率始终为始终为33%33%，假设在，假设在20072007年发生的亏损年发生的亏损弥补期内很可能获得足够的应纳税所弥补期内很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异，无得额用来抵扣可抵扣暂时性差异，无其他暂时性差异。其他暂时性差异。n20072007年年n借：递延所得税资产借：递延所得税资产 198198n 贷：所得税费用贷：所得税费用 198 198 n20082008年年n借：所得税费用借：所得税费用 6666n 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 6666n20092009年年n借：所得税费用借：
30、所得税费用 6666n 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 6666n20102010年年n借：所得税费用借：所得税费用 3333n 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 3333（二）（二）不确认递延所得税资产的特不确认递延所得税资产的特殊情况殊情况 某项交易不属于企业合并，且交某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中产响应纳税所得额，则该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产，不确认相关的递延所
31、得税资产n【例题【例题1515】承租方对融资租入的固】承租方对融资租入的固定资产入账价值的确定定资产入账价值的确定n会计会计：公允价值与最低租赁付款额：公允价值与最低租赁付款额现值中较低者现值中较低者n税收税收：租赁合同或协议中约定的租：租赁合同或协议中约定的租赁款赁款 （三）（三）递延所得税资产的计量递延所得税资产的计量 1.1.适用税率的确定。确认递延所适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差
32、异转回期间论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。如何，递延所得税资产均不予折现。n【例题【例题1616】甲公司于】甲公司于20072007年年1 1月月1 1日开日开业，业，20072007年和年和20082008年免征企业所得税，年免征企业所得税，从从20092009年开始适用的所得税税率为年开始适用的所得税税率为33%33%。甲公司甲公司20072007年开始计提折旧的一台设年开始计提折旧的一台设备，备，20072007年年1212月月3131日其账面价值为日其账面价值为80008000元，计税基础为元，计税基础为60006000元。元。n 20072007年年1
33、212月月3131日递延所得税负债日递延所得税负债=（8000-60008000-6000）33%=66033%=660元（要按照元（要按照预期收回该资产期间的适用税率计量预期收回该资产期间的适用税率计量 。n2.2.递延所得税资产的减值。资产负递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当对递延所得税资债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。账面价值。n递延
34、所得税资产的账面价值减记以递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。的账面价值。n二、递延所得税负债的确认和计量二、递延所得税负债的确认和计量n（一）（一）一般原则一般原则n 除企业会计准则中明确规定可不确除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业认递延所得税负债的情况以外，企业
35、对于所有的应纳税暂时性差异均应确对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。时，应增加利润表中的所得税费用。【例题【例题1717】某企业于】某企业于20062006年年1212月月3131日购入某项机器设备，会计上采用日购入某项机器设备，会计上采用直线法计提折旧，税法规定允许采直线法计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为用加速折旧，其取得成本为100100万万元，使用年限为元
36、，使用年限为1010年，净残值为零年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列折，计税时按双倍余额递减法计列折旧。不考虑中期报告的影响。该企旧。不考虑中期报告的影响。该企业适用的所得税税率为业适用的所得税税率为33%33%。n20072007年年1212月月3131日日n资产的账面价值资产的账面价值=100-10=90=100-10=90万元万元n资产的计税基础资产的计税基础=100-20=80=100-20=80万元万元n应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异=90-80=10=90-80=10万元万元n应确认递延所得税负债应确认递延所得税负债=10=1033%=3.333%=3.3万元万元n借：所
37、得税费用借：所得税费用 3.3 3.3 n 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 3.3 3.3 n【例题【例题1818】某企业】某企业20072007年年1212月月3131日日某项可供出售金融资产的账面价值某项可供出售金融资产的账面价值为为500500万元，计税基础为万元，计税基础为480480万元。万元。该企业适用的所得税税率为该企业适用的所得税税率为33%33%。n应确认递延所得税负债应确认递延所得税负债=（500-480500-480）33%=6.633%=6.6万元万元n借：资本公积借：资本公积 其他资本公积其他资本公积 6.66.6n 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 6.6
38、6.6（二）（二）不确认递延所得税负债的特殊不确认递延所得税负债的特殊情况：情况：1 1商誉的初始确认商誉的初始确认 商誉商誉=合并成本合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值被购买方可辨认净资产公允价值税法：外购商誉的计税基础为税法：外购商誉的计税基础为0 0 准则要求不确认商誉所产生的递延准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债。所得税负债。n若确认递延所得税负债，则若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。进入不断循环状态。n【例题【例题1919】假定】假定A A企业发行企业发行60006000
39、万元的股份购入万元的股份购入B B企业企业100100的的净资产，该项合并符合税法规净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：值及其计税基础如下：n 项目项目公允价公允价值值计税基础计税基础 暂时性差暂时性差异异固定资产固定资产30003000 2000 2000 1000 1000应收账款应收账款10001000 1000 1000-存货存货18001800 1300 1300 500 500其他应付款其他应付款（100100）0 0（100100）应付账款应付账款（700700）（7
40、00700）0 0不包括递延所得不包括递延所得税的可辨认资产、税的可辨认资产、负债的公允价值负债的公允价值50005000 3600 3600 1400 1400假定假定B B企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为3333，则该，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：额如下：可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值 50005000递延所得税资产（递延所得税资产（10010033%33%）3333递延所得税负债（递延所得税负债（150015003333）495495可辨认资产、负债的公允价值可辨认资产、负债的公允价值 45384538商誉商誉
41、 14621462企业合并成本企业合并成本 60006000 所确认的商誉金额所确认的商誉金额14621462万有余万有余钱计税基础钱计税基础0 0之间产生的应纳税暂之间产生的应纳税暂时性差异，不再进一步确认相关所时性差异，不再进一步确认相关所得税的影响。得税的影响。n2与联营企业、合营企业投资等与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预的时间
42、；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。见的未来很可能不会转回。n满足上述条件时，投资企业可以运满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。得税负债。n【例题【例题2020】甲公司】甲公司20082008年年1 1月月1 1向乙公向乙公司投资并持有乙公司司投资并持有乙公司30%30%的股份，采用的股份，采用权益法核算。甲公司适用的所得税税权益法核算。甲公
43、司适用的所得税税率为率为3333，乙公司适用的所得税税率，乙公司适用的所得税税率为为15%15%，甲公司按乙公司，甲公司按乙公司20082008年税后净年税后净利润的利润的30%30%计算确认的投资收益为计算确认的投资收益为8585万万元。假定甲公司除此项目外无其他纳元。假定甲公司除此项目外无其他纳税调整。假定甲公司不能够控制暂时税调整。假定甲公司不能够控制暂时性差异转回的时间，该暂时性差异在性差异转回的时间，该暂时性差异在可预见的未来能够转回。可预见的未来能够转回。n甲公司甲公司20082008应确认的递延所得税负应确认的递延所得税负债债85/85/（1-15%1-15%）（33%-15%3
44、3%-15%）1818万元万元 。n借：所得税费用借：所得税费用 1818n 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 18 18 n 如果投资企业能够控制暂时性差异转如果投资企业能够控制暂时性差异转回的时间且该暂时性差异在可预见的未来回的时间且该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回，那么投资企业不确认递很可能不会转回，那么投资企业不确认递延所得税负债。延所得税负债。n 3 3除企业合并以外的其他交易中除企业合并以外的其他交易中,如果如果交易发生时既不影响会计利润交易发生时既不影响会计利润,也不影响也不影响应纳税所得额应纳税所得额,则由资产、负债的初始确则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得税
45、负债不予确认认所产生的递延所得税负债不予确认【例题【例题2121】一项资产按会计规定确定的】一项资产按会计规定确定的入账价值为入账价值为200200万元，但按税法规定，其万元，但按税法规定，其计税基础为计税基础为180180万元，确认该暂时性差异万元，确认该暂时性差异的所得税影响将改变资产的历史成本的所得税影响将改变资产的历史成本n（三）递延所得税的计量（三）递延所得税的计量 所得税费用的确认与计量所得税费用的确认与计量所得税包括所得税包括当期所得税当期所得税和和递延所得递延所得税税两个部分，其中：两个部分，其中：当期所得税当期所得税应纳税所得额应纳税所得额当期当期适用税率适用税率递延所得税递
46、延所得税当期递延所得税负债当期递延所得税负债的增加（减少）当期递延所得的增加（减少）当期递延所得税资产的增加（减少）税资产的增加（减少）递延所得税的确认递延所得税的确认一般情况下一般情况下利润表利润表企业合并企业合并调整商誉调整商誉 确认时计入确认时计入权益的交易权益的交易计入权益计入权益n 对计入利润表的所得税费用的会对计入利润表的所得税费用的会计处理计处理n首先确定本期递延所得税资产、递首先确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应交所得税的发生延所得税负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发额，然后确定本期所得税费用的发生额。生额。n本期递延所得税资产、递延所得税本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额负债发生额=递延所得税资产、递延递延所得税资产、递延所得税负债（期末余额所得税负债（期末余额-期初余额）期初余额）
