1、1管理会计理论与方法管理会计理论与方法作业成本法 activity based costing2ManageMent accounting MethodsManageMent accounting Methods成本计量方法成本计量方法3管理会计方法体系时间驱动作业成本法时间驱动作业成本法资源驱动作业成本法资源驱动作业成本法成本性态分析法成本计量法变动成本法作业成本法本量利分析法边际分析法现金流分析法短期经营决策长期投资决策战略决策决策方法控制方法平衡计分卡法风险控制成本控制库存控制责任中心考评战略绩效评价评价方法责任会计评价法质量控制价值链分析法确定型决策法分析方法风险型决策法不确定型决策法
2、预算控制方法责任控制方法战略控制方法EVA法SWOT分析法KPI分析方法规划方法战略规划法业务规划法经营计划法预算编制法全面预算管理4贯穿于整个企业的成本流转贯穿于整个企业的成本流转 松带公司的例子松带公司的例子 cost accounting Methods cost accounting Methods5松带家具公司：原材料、人工和制造费用的流转供货商供货原材料库存切 削组 装上漆抛光 人工制造费用 人工制造费用 人工制造费用产成品销售成本Cost of goods sold6贯穿于整个组织内部的成本流转贯穿于整个组织内部的成本流转 1月4日收到100件橱柜的原材料：松木2000美元，手柄
3、500美元，聚氨脂100美元；1月5日开始生产100件；1月31日，装运80件：35件配套组件，25件已组装但未上漆抛光，20件已上漆抛光；剩余的20件，15件已切削待组装，5件已组装待上漆抛光。每件产品耗用木料20美元，手柄5美元，聚氨脂只用于上漆抛光产品，20件耗用80美元的聚氨脂。7松带家具公司：1月份直接材料成本（单位：美元）完工产品和在产品木料手柄聚氨脂35件，配套组件25件，已组装未上漆抛光20件，已上漆抛光；15件，已切削待组装，5件，已组装待上漆抛光100件 （合计）8松带家具公司：1月份直接人工成本（单位：美元）完工产品和在产品木料手柄聚氨脂35件，配套组件25件，已组装未上
4、漆抛光20件，已上漆抛光；15件，已切削待组装，5件，已组装待上漆抛光100件 （合计）每件产品的人工成本：切削部门每件产品的人工成本：切削部门2525美元，组装部门美元，组装部门2020美元，上漆抛光部门美元，上漆抛光部门1515美元美元9松带家具公司：1月份制造费用成本（单位：美元）部门切削组装上漆抛光间接人工其他间接成本总成本合计15001800460加工件数单件成本10松带家具公司：单位产品制造成本（单位：美元）成本组件已组装上漆抛光直接材料：松木 手柄 漆205020502054直接人工：切削 组装 上漆抛光250025200252015制造费用：切削 组装 上漆抛光15001536
5、0153623单位制造成本6512116311松带家具公司：制造成本流转（单位：美元）供货商供货原材料库存切 削组 装上漆抛光销售成本销售成本原材料存货原材料存货+2000+500+100-2500-80 20在产品在产品切削切削+2000+500+2500+1500-2275-4225 0在产品在产品组装组装+2000+500+2500+1500-2275-4225 0在产品在产品上漆抛光上漆抛光+2000+500+2500+1500-2275-4225 0产成品产成品12传统的完全成本法与变动成本法传统的完全成本法与变动成本法成本计量方法成本计量方法13成本的形式与性态成本的形式与性态产品
6、成本产品成本期间成本期间成本变动成本变动成本固定成本固定成本管理会计方法管理会计方法14 总成本总成本单位成本单位成本固定成本固定成本不受业务量影响不受业务量影响与业务量成反比例与业务量成反比例变动成本变动成本与业务量成正比例与业务量成正比例不受业务量影响不受业务量影响成本性态成本性态数量形式数量形式15变动成本法的产品成本变动成本法的产品成本产品成本产品成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用变动变动生产成本生产成本16完全成本法的产品成本完全成本法的产品成本产品成本产品成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用固定制造费用固定制造费用全部生产成本全部生
7、产成本17固定制造费用固定制造费用变动销售管理费用变动销售管理费用固定固定销售管理费用销售管理费用变动成本法期间成本变动成本法期间成本变动销售管理费用变动销售管理费用固定销售管理费用固定销售管理费用完全成本法期间成本完全成本法期间成本变动成本法与完全成本法的期间成本变动成本法与完全成本法的期间成本18销售收入销售收入-变动成本变动成本=贡献毛益贡献毛益贡献毛益贡献毛益-固定成本固定成本=销售利润销售利润变动成本法变动成本法损益计算公式损益计算公式完全成本法完全成本法损益计算公式损益计算公式销售收入销售收入-销货成本销货成本=销售毛利销售毛利销售毛利销售毛利-销管费用销管费用=销售利润销售利润变
8、动成本法与完全成本法的损益计算公式变动成本法与完全成本法的损益计算公式19变动成本法变动成本法完全成本法完全成本法产产品品成成本本直接材料直接材料直接材料直接材料产产品品成成本本直接人工直接人工直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用变动制造费用变动制造费用期期间间成成本本固定制造费用固定制造费用固定制造费用固定制造费用变动销管费用变动销管费用变动销管费用变动销管费用期间期间成本成本固定销管费用固定销管费用固定销管费用固定销管费用20用两种成本法计算成本的例子（用两种成本法计算成本的例子（1）某企业某产品单价某企业某产品单价120元，产量元，产量200件，销量件，销量160件，件，有关成本资料
9、如下：有关成本资料如下：直接材料（单位）直接材料（单位）20元元直接人工（单位）直接人工（单位）10元元变动制造费用（单位）变动制造费用（单位）15元元固定制造费用（总额）固定制造费用（总额）4000元元变动销管费用（单位）变动销管费用（单位）5元元固定销管费用（总额）固定销管费用（总额）1800元元21总额总额变动成本法变动成本法完全成本法完全成本法产产品品成成本本（201015）20045 200 9000销货成本销货成本45 160 7200销货成本销货成本45 40 1800（20101520）20065 200 13000销货成本销货成本65 160 10400销货成本销货成本65
10、40 2600期间期间成本成本40005 160 200068005 160 2000280022总额总额变动成本法变动成本法完全成本法完全成本法贡献贡献毛益毛益或或毛利毛利（12050）160 11200（12065）160 8800销售销售利润利润 11200400020005200 8800 5160 2000600023用两种成本法计算成本的例子（用两种成本法计算成本的例子（2）某产品单价某产品单价200元，变动生产成本（单位）元，变动生产成本（单位）40元元,固定制造费用固定制造费用（总额）（总额）4500元元,变动销管费用（单位）变动销管费用（单位）10元，固定销管费用（总额）元，
11、固定销管费用（总额）5000元元,根据三年销量资料计算利润。根据三年销量资料计算利润。年序年序第第1年年第第2年年第第3年年期初存货期初存货01070当期产量当期产量10015030期末存货期末存货10701024作业成本法作业成本法多种间接成本的分配依据多种间接成本的分配依据间接的间接成本分配方法间接的间接成本分配方法管理会计方法管理会计方法25 作业成本法（作业成本法（ABC Activity-Based ABC Activity-Based CostingCosting）是以作业为中心，以资源流）是以作业为中心，以资源流动为线索，通过对资源耗用因果关系的动为线索，通过对资源耗用因果关系的
12、分析和对作业成本的确认、计量、报告，分析和对作业成本的确认、计量、报告，计算出真实的产品成本计算出真实的产品成本。什么是什么是作业成本法作业成本法？26作业成本法的历史沿革作业成本法的历史沿革理论研究脉络理论研究脉络 n作业成本法的研究最早可追溯到本世纪四十年代初。当时最早作业成本法的研究最早可追溯到本世纪四十年代初。当时最早提出的概念是提出的概念是“作业会计作业会计”（Activity-Based AccountingActivity-Based Accounting或或Activity AccountingActivity Accounting）。）。n最早从理论和实践上探讨作业会计的是美
13、国会计学家埃里最早从理论和实践上探讨作业会计的是美国会计学家埃里克克科勒（科勒（Eric KohlerEric Kohler）教授）教授 。27理论研究脉络n 1941年，时任田纳西河谷管理局主计长的科勒教授在“会计评论”杂志发表论文首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提出“每项作业都设置一个账户”。n科勒教授在文章中指出：“作业就是一个组织单位对一项工程、一个大型建设项目、一项规划以及一项重要经营的各个具体活动所做出的贡献”。28n第二位研究“作业会计”的是乔治斯托布斯（George.J.Staubus）教授。他坚持认为，研究作业会计首先应明确“作业”、“成本”和“会计目标决策有用性
14、”三个概念。n1971 年，乔治斯托布斯（George I.Staubus）教授在作业成本计算和投入产出会计（Activity Costing and Input-output Accounting）中对“作业”、“成本”、“作业会计”、“作业投入产出系统”等概念作了全面系统的讨论，这是理论上研究作业会计的第一部宝贵著作。理论研究脉络29n直到20世纪80年代末90年代初，芝加哥大学的罗宾库珀（Robin Cooper）和哈佛大学的罗伯特卡普兰（RobertSKaplan）才首次明确提出了作业成本法（Activity-Based Costing，简称为ABC）这一概念。n他们认为：“产品成本就
15、是制造和运送产品所需全部作业的成本的总和，成本计算的最基本对象是作业。ABC所赖以存在的基础是：作业消耗资源，产品消耗作业。”理论研究脉络30n库珀和卡普兰两位作者对于作业成本法的发展可谓居功至伟，他们先后发表了一系列著名的文章，对ABC的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了ABC研究的基石。n作业成本制逐步成为管理会计的主流思想，为同行所认同。随后，美国众多的大学会计界和公司联系起来，共同在这一领域开展研究。在英美的管理会计等期刊上发表了数百篇研究ABC的文章，ABC理论已日趋完善。理论研究脉络31作业成本法在实务界的兴起n 20世纪60年代初
16、期，美国通用电器公司（GE）为寻求更好的成本信息，以更有效地管理间接成本，开始对公司营运的过程进行考察，划分为作业，并对作业成本进行分析，这是作业基础成本制度（Activity-Based Costing System，简称ABC System）的最早起源。通用电器公司的会计人员也是最早以作业活动（activity）探求成本发生原因的人员。nGE推行作业成本制。在当时只是个案。实务界真正大规模推行、理论界逐步认同并深入研究这一方法，只经历了十几年。32作业成本法产生的背景作业成本法产生的背景企业经营企业经营环境的变化环境的变化企业经营企业经营管理的变化管理的变化经营方式变化对经营方式变化对产品
17、成本的影响产品成本的影响社会需社会需求变化求变化高新技术高新技术革命出现革命出现适时生适时生产系统产系统全面质全面质量管理量管理ABC的推行与的推行与20世纪世纪70年代年代以来的社会发展密不可分。以来的社会发展密不可分。33 作业成本法的原理作业成本法的原理作业成本法建立在作业成本法建立在 作业消耗资源作业消耗资源,产品消耗作业产品消耗作业 的基本假设之下的基本假设之下1.1.依据不同的成本动因分依据不同的成本动因分别设置成本库别设置成本库;2.2.按各种产品所消耗的作按各种产品所消耗的作业量分摊其在作业库中的业量分摊其在作业库中的作业成本作业成本3.3.汇总各种产品的作业成汇总各种产品的作
18、业成本本,计算各种产品的总成本计算各种产品的总成本与单位成本与单位成本34作业成本法的主要特征作业成本法的主要特征间接的间接间接的间接成本分配方法成本分配方法求本溯源间接求本溯源间接成本分配方法成本分配方法成本计算与成本成本计算与成本管理结合的方法管理结合的方法35作业成本法的作用作业成本法的作用完善预算控制完善预算控制与业绩计价与业绩计价适应适应JIT与与TQM满足战略管理需要满足战略管理需要36成本对象成本对象作业成本法的要素作业成本法的要素作业作业成本动因成本动因资源资源作业执行中需作业执行中需要花费的代价要花费的代价为某一目为某一目的而进行的而进行的资源耗的资源耗费的活动费的活动产品服
19、务产品服务作业部门作业部门37作业及其类别作业及其类别作业：作业：企业为某一目的而进行企业为某一目的而进行的耗费资源的活动的耗费资源的活动作业的分类作业的分类单位作业单位作业批别作业批别作业 产品作业产品作业过程作业过程作业38成本动因及其基本特征成本动因及其基本特征成本动因：成本动因：导致成本发生及增加导致成本发生及增加的具有相同性质的事项的具有相同性质的事项成本动因成本动因基本特征基本特征隐蔽性隐蔽性相关性相关性适用性适用性可计量性可计量性作业的量化表现作业的量化表现作业量的度量作业量的度量原因原因方式方式39作业成本法的基本步骤作业成本法的基本步骤1.确认和计量资源耗费确认和计量资源耗费
20、,将将资源耗费归集到各资源库资源耗费归集到各资源库2.确认主要作业和作业中心确认主要作业和作业中心3.确定资源动因确定资源动因,建立作业库建立作业库4.确认作业动因确认作业动因,分配作业成本分配作业成本5.汇总成本对象的作业成本汇总成本对象的作业成本40耗耗 用用 资资 源源 价价 值值主要作业成本主要作业成本不可追溯成本不可追溯成本直接成本直接成本直接计入直接计入产品产品根据成本动因根据成本动因计入产品计入产品按某标按某标准分配准分配产产 品品 成成 本本耗费资源计入产品的方式耗费资源计入产品的方式辅助作业成本辅助作业成本41作业成本法产品成本计算过程作业成本法产品成本计算过程资源成本库资源
21、成本库X X资源成本库资源成本库Y Y作业成本库作业成本库a a作业成本库作业成本库b b作业成本库作业成本库c c产品产品A A成本成本产品产品B B成本成本42作业成本法举例说明作业成本法举例说明产品产品AB产量产量100件件8200件件单位产品占用机时单位产品占用机时3小时小时2小时小时单位产品人工成本单位产品人工成本50元件元件55元件元件单位产品材料成本单位产品材料成本95元件元件90元件元件制造费用总额制造费用总额395 800元元43制造费用作业资料制造费用作业资料作业作业作业动因作业动因作业成本作业成本成本动因成本动因AB合计合计机器调试机器调试调试次数调试次数16000元元1
22、0次次6次次16次次签订订单签订订单订单份数订单份数62000元元15份份10份份25份份机器运行机器运行机器小时机器小时233800元元300小时小时16400小时小时16700小时小时质量检验质量检验检验次数检验次数8400元元30次次20次次50次次合计合计395800元元44A与与B作业成本法的制造费用分配作业成本法的制造费用分配作业作业作业动因作业动因分配率分配率制造费用分配（元）制造费用分配（元）AB合计合计机器调试机器调试1000元次元次10000600016000签订订单签订订单2480元份元份372002480062000机器运行机器运行14元小元小时时42002296002
23、33800质量检验质量检验1680元次元次504003360084000合计合计10180029400039580045A与与B作业成本法的制造费用分配作业成本法的制造费用分配作业作业作业动因作业动因分配率分配率制造费用分配（元）制造费用分配（元）AB合计合计机器调试机器调试1000元次元次10000600016000签订订单签订订单2480元份元份372002480062000机器运行机器运行14元小叶元小叶4200229600233800质量检验质量检验1680元次元次504003360084000合计合计10180029400039580046传统制造费用分配率传统制造费用分配率 395
24、800（310028200）23.7元元/小时小时分配给分配给A的制造费用的制造费用=23.7(3100)=7110元元 单位单位A承担承担=7110 100=71.1元元分配给分配给B的制造费用的制造费用=23.7(28200)=388680元元 单位单位B承担承担=3886808200=47.7元元作业成本法下作业成本法下,分配给分配给A的制造费用的制造费用=101800元元 单位单位A承担承担=101800 100=1018元元分配给分配给B的制造费用的制造费用=294000元元 单位单位B承担承担=204000 8200=35.85元元A与与B作业成本法的制造费用分配与传统以机器小作业
25、成本法的制造费用分配与传统以机器小时为数量基础的制造费用分配的比较时为数量基础的制造费用分配的比较47某企业生产L、M、N三种产品有关的间接成本按照资源属性分别计入不同的资源成本库，见下表：资源库与资源动因资源库与资源动因资源库名称资源库名称电费电费保险费保险费折旧费折旧费一般管理一般管理耗费资源金额耗费资源金额（元）（元）560005600040004000270002700087008700资源动因资源动因用电度数用电度数工资额工资额设备价值设备价值作业成本作业成本48与与L L、M M、N N有关的作业见下表：有关的作业见下表：作业与作业动因作业与作业动因作业动因作业动因备料备料加工加工
26、组装组装检验检验合计合计用电度数（度）用电度数（度）5000500054000540001700017000400040008000080000工资额（元）工资额（元）30003000500050001100011000100010002000020000设备价值（元）设备价值（元）10000100006000060000150001500050005000900009000049根据以上二表的数据可以确定各项资源动因率如下，根据以上二表的数据可以确定各项资源动因率如下，电费资源库的资源动因率电费资源库的资源动因率560005600080000800000.70.7元元/度度保险费资源库的资源
27、动因率保险费资源库的资源动因率4000400020000200000.20.2元元/元元折旧费资源库的资源动因率折旧费资源库的资源动因率270002700090000900000.30.3元元/元元50再结合各作业消耗的资源动因数量可确定各作业成本库再结合各作业消耗的资源动因数量可确定各作业成本库的成本，见下表：的成本，见下表：作业成本库的成本作业成本库的成本作业成本（元）作业成本（元）备料备料加工加工组装组装检验检验合计合计电费电费3500350037800378001190011900280028005600056000保险费保险费60060010001000220022002002004
28、0004000折旧费折旧费30003000180001800045004500150015002700027000合计合计710071005680056800186001860045004500870008700051再将一般管理费用按照各项作业的成本总额分配计入各再将一般管理费用按照各项作业的成本总额分配计入各项作业，见下表：项作业，见下表：作业作业备料备料加工加工组装组装检验检验作业成本（元）作业成本（元）710071005680056800186001860045004500一般管理动因率一般管理动因率8700870087000870000.10.1元元/元元一般管理分配一般管理分配71
29、07105680568018601860450450作业成本合计作业成本合计78107810624806248020460204604950495052各种产品的作业成本动因量如下表，各种产品的作业成本动因量如下表，成本动因成本动因产品产品备料备料加工加工组装组装检验检验材料成本材料成本（元）（元）机器小时机器小时（小时）（小时）产品数量产品数量（件）（件）抽样件数抽样件数（件）（件）L L产品产品5500055000280028007007003333M M产品产品6500065000320032009009003636N N产品产品3620036200181018104464463030合
30、计合计15620015620078107810204620469999成本动因率成本动因率0.050.05元元/元元8 8元元/小时小时1010元元/件件50/50/件件53由成本动因率及各产品的成本动因数量最后计算出各产由成本动因率及各产品的成本动因数量最后计算出各产品应承担的间接成本，品应承担的间接成本，各产品间接成本分担各产品间接成本分担 间接成本间接成本 （元）产品（元）产品备料备料加工加工组装组装检验检验合计合计7810781062480624802046020460495049509570095700L L产品产品2750275022400224007000700016501650
31、3380033800M M产品产品32503250256002560090009000180018003965039650N N产品产品18101810144801448044604460150015002225022250542000机器小时机器小时500支小时支小时100万支万支制造费用总额制造费用总额55万元万元单位直接材料单位直接材料0.02美元，单位直接人工美元，单位直接人工0.05美元，单位制造费用美元，单位制造费用0.55美元美元单位总成本单位总成本0.62单价单价0.60美元美元单位毛利单位毛利0.02美元美元WAFER有关成本及产销量资料有关成本及产销量资料552000机器小
32、时机器小时500支小时支小时100万支万支制造费用总额制造费用总额40万元万元单位直接材料单位直接材料0.02美元，单位直接人工美元，单位直接人工0.05美元，单位制造费用美元，单位制造费用0.40美元美元单位总成本单位总成本0.47单价单价0.60美元美元单位毛利单位毛利0.13美元美元竞争对手竞争对手CLICK公司有关成本及产销量资料公司有关成本及产销量资料56间接人工成本工厂监督1人70 000原材料整理运输3人90 000质量控制检验2人92 000机器调整准备4人 120 000装箱发运3人60 000间接成本合计432 000其他制造费用设备建筑折旧100 000工厂运转所耗电力
33、10 000物料和修理 6 000其他制造费用合计118 000制造费用成本总额550 000年机器小时2 000机时年度产量2 000500=1000 000支waferwafer制笔公司：年度制造费用制笔公司：年度制造费用（单位美元）（单位美元）57间接人工成本工厂监督1人70 000原材料整理运输2人60 000质量控制检验1人46 000机器调整准备3人90 000装箱发运1人20 000间接成本合计286 000其他制造费用设备建筑折旧100 000工厂运转所耗电力 10 000物料和修理 4 000其他制造费用合计114 000制造费用成本总额400 000年机器小时2 000机时
34、年度产量2 000500=1000 000支ClickClick制笔公司：年度制造费用制笔公司：年度制造费用（单位美元）（单位美元）58产品产品单价单价单位产品成本单位产品成本单位毛利单位毛利黑色圆珠笔黑色圆珠笔0.600.62（0.02）蓝色圆珠笔蓝色圆珠笔0.650.620.03红色圆珠笔红色圆珠笔0.750.620.13绿色圆珠笔绿色圆珠笔0.750.620.13银色圆珠笔银色圆珠笔2.000.621.38金色圆珠笔金色圆珠笔4.000.623.38WAFER公司各种产品单位毛利公司各种产品单位毛利59WAFER制笔公司的例子制笔公司的例子产品产品机器小时机器小时批次数批次数特殊质检次数
35、特殊质检次数黑色圆珠笔黑色圆珠笔1000120蓝色圆珠笔蓝色圆珠笔500120红色圆珠笔红色圆珠笔260120绿色圆珠笔绿色圆珠笔120120银色圆珠笔银色圆珠笔100121金色圆珠笔金色圆珠笔20121总计总计200072260单位层次作业成本单位层次作业成本178000美元美元成本动因：机器小时；动因量成本动因：机器小时；动因量2000机时；机时；1780002000=89美元美元/机时机时批层次作业成本批层次作业成本292800美元美元成本动因：批次；动因量成本动因：批次；动因量72批次；批次；29280072=4067美元美元/批次批次产品层次作业成本产品层次作业成本9200美元美元成
36、本动因：品种数；动因量成本动因：品种数；动因量2种；种；92002=4600美元美元/种种以上三个层次费用合计以上三个层次费用合计480000美元美元设施层次成本动因设施层次成本动因70000美元美元按照以上三个层次的成本分配：按照以上三个层次的成本分配：70000 480000=0.1458美元美元/美元美元全厂制造费用总额全厂制造费用总额 550 000美元美元WAFER公司的作业成本及成本动因公司的作业成本及成本动因61产品产品黑色黑色圆珠笔圆珠笔蓝色蓝色圆珠笔圆珠笔红色红色圆珠笔圆珠笔绿色绿色圆珠笔圆珠笔银色银色圆珠笔圆珠笔金色金色圆珠笔圆珠笔制造制造费用费用0.320.430.631
37、.141.436.32产品产品成本成本0.390.500.701.211.506.39WAFER公司作业成本的产品成本公司作业成本的产品成本62作业成本法计算练习作业成本法计算练习n某企业生产甲、乙两种产品，有关资料如下：产品产品名称名称月产量月产量（件）（件）单位产品单位产品机器小时机器小时直接材料直接材料单位成本单位成本直接人工直接人工单位成本单位成本甲甲1001002 210102020乙乙4004002 22525101063n企业每年制造费用总额 10 000元，甲、乙两种产品复杂程度不一样，所耗用的作业量也不一样。与制造费用相关的作业有5个，设置 5个成本库。作业名称作业名称成本动
38、因成本动因作业作业成本成本（元）（元）作业动因数作业动因数甲产品甲产品乙产品乙产品合计合计原料进货原料进货进货次数进货次数2 0002 0008 82 21010订单处理订单处理生产订单份数生产订单份数1 0001 00070703030100100机器调整准备机器调整准备机器调整准备次数机器调整准备次数 800800303010104040机器运行机器运行机器小时数机器小时数5 0005 0002002008008001 0001 000质量检验质量检验检验次数检验次数1 2001 20060604040100100合合 计计10 00010 000-64n企业每年制造费用实际发生总额 92
39、00元，甲、乙两种产品复杂程度不一样，所耗用的作业量也不一样。与制造费用相关的作业有5个，设置 5个成本库。作业名称作业名称成本动因成本动因作业作业成本成本（元）（元）作业动因数作业动因数甲产品甲产品乙产品乙产品合计合计原料进货原料进货进货次数进货次数150015008 87 71 15 5订单处理订单处理生产订单份数生产订单份数8008007 70 03030100100机器调整准备机器调整准备机器调整准备次数机器调整准备次数 121200002 20 020204040机器运行机器运行机器小时数机器小时数4500450018180 072720 0900900质量检验质量检验检验次数检验次
40、数1 2001 20060606 60 01 12 20 0合合 计计9292 00 00-65先用作业成本法计算各项作业的成本动因分配率。作业名称作业名称成本动因成本动因作业成作业成本本作作 业业 量量甲产品甲产品乙产品乙产品合计合计分配率分配率原料进货原料进货进货次数进货次数2 0002 0008 82 21010200200订单处理订单处理生产订单份数生产订单份数1 0001 000707030301001001010机器调整准备机器调整准备调整准备次数调整准备次数 8008003030101040402020机器运行机器运行机器小时数机器小时数5 0005 00020020080080
41、01 0001 0005 5质量检验质量检验检验次数检验次数1 2001 200606040401001001212合合 计计10 00010 000-66计算作业成本法下两种产品的制造费用：甲产品制造费用 =8200+7010+3020+2005+6012=4 620（元）乙产品制造费用 =2200+3010+1020+8005+4012 =5 380（元）67n利用传统成本计算法计算上述两种产品的制造费用。利用传统成本计算法计算上述两种产品的制造费用。n甲、乙两种产品的机器小时总数分别为甲、乙两种产品的机器小时总数分别为200200和和800,800,且制造费用总额为且制造费用总额为10
42、10 000000元。所以：元。所以：甲产品制造费用甲产品制造费用 =200=20010=2 000 10=2 000（元（元 ）乙产品制造费用乙产品制造费用 =800=80010=8 000 10=8 000（元（元 ）机器小时）（元制造费用分配率/1010001000068n两种成本计算法下产品成本计算结果两种成本计算法下产品成本计算结果项项 目目甲产品甲产品 （产量（产量100100件）件）乙产品乙产品 （产量（产量400400件）件）总成本总成本单位成本单位成本总成本总成本单位成本单位成本传统传统方法方法ABCABC法法传统传统方法方法ABCABC法法传统传统方法方法ABCABC法法传
43、统传统方法方法ABCABC法法直接直接材料材料1 0001 0001 0001 000101010101000010000100001000025252525直接直接人工人工2 0002 0002 0002 000202020204 0004 0004 0004 00010101010制造制造费用费用2 0002 0004 6204 620202046.246.28 0008 0005 3805 380202013.4513.45合合 计计5 0005 0007 6207 620505076.276.222000220001938019380555548.4548.4569n本例说明，在传统成
44、本计算法下，高产量、生产过程简单的产品（乙产品）成本计算结果显著高于作业成本法的计算结果。n低产量、生产过程复杂的产品（甲产品）的计算结果则恰恰相反。n原因:后一类产品每件所消耗的间接费用显著高于前一类，而传统成本计算法却无法对此作出反映。70成本动因（成本动因（Cost DriverCost Driver）成本动因又译作业成本驱动因素，是对导成本动因又译作业成本驱动因素，是对导致成本发生及增加、具有相同性质的某一类重致成本发生及增加、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量，是对作业的量化表现。要的事项进行的度量，是对作业的量化表现。成本动因通常选择作业活动耗用资源的计量标成本动因通常选择作
45、业活动耗用资源的计量标准来进行度量。准来进行度量。71成本动因（成本动因（Cost DriverCost Driver）按作业成本法的原理可将成本动因分为资源动因按作业成本法的原理可将成本动因分为资源动因和作业动因两类。和作业动因两类。资源动因资源动因是衡量资源消耗量与作业是衡量资源消耗量与作业之间关系的某种计量标准，它反映了消耗资源的动因，之间关系的某种计量标准，它反映了消耗资源的动因，是资源费用归集到作业的依据；是资源费用归集到作业的依据；作业动因作业动因是作业发生是作业发生的原因，就是将作业成本库中的成本分配到成本对象的原因，就是将作业成本库中的成本分配到成本对象的依据，也是将资源消耗与
46、最终产出沟通的中介。的依据，也是将资源消耗与最终产出沟通的中介。一个企业成本动因的数量多少与企业生产经营过一个企业成本动因的数量多少与企业生产经营过程的复杂程度密切相关。企业生产经营过程越复杂，程的复杂程度密切相关。企业生产经营过程越复杂，其成本动因就越多。其成本动因就越多。72成本动因（成本动因（Cost DriverCost Driver）成本动因不但是作业成本法的核心概念之一，而成本动因不但是作业成本法的核心概念之一，而且是实施作业成本管理框架下成本控制战略的核心要且是实施作业成本管理框架下成本控制战略的核心要素。它是连接作业和资源的中介，揭示了资源被作业素。它是连接作业和资源的中介，揭
47、示了资源被作业消耗、作业被成本对象消耗的原因。消耗、作业被成本对象消耗的原因。1992 1992年库珀和卡普兰曾这样论述，年库珀和卡普兰曾这样论述，作业成作业成本分析中，最困难的工作是确定成本动因。本分析中，最困难的工作是确定成本动因。73成本动因的分类成本动因的分类 根据作业中成本发生的特点，可将成本动根据作业中成本发生的特点，可将成本动因分为因分为 交易性成本动因交易性成本动因 延续性成本动因延续性成本动因 精确性成本动因精确性成本动因74交易性成本动因交易性成本动因 交易性成本动因交易性成本动因用以计量作业发生的频率用以计量作业发生的频率，而作业每发生一次所消耗的资源基本是相同的而作业每
48、发生一次所消耗的资源基本是相同的。例如，当处理一份订单或调试一次机器所耗费例如，当处理一份订单或调试一次机器所耗费的资源和时间大体一致时，可以订单份数和机的资源和时间大体一致时，可以订单份数和机器调试次数作为成本动因。器调试次数作为成本动因。75延续性成本动因延续性成本动因 在单位作业时间资源的消耗相同时，作业在单位作业时间资源的消耗相同时，作业时间的长短就与该项作业所消耗的资源多少有时间的长短就与该项作业所消耗的资源多少有关，并与之成比例。延续性成本动因用以计量关，并与之成比例。延续性成本动因用以计量完成一项作业所需要的时间。完成一项作业所需要的时间。例如简单的机器例如简单的机器调整一次所需
49、要的时间短、所消费的资源少，调整一次所需要的时间短、所消费的资源少，而复杂的机器调整一次所需要的时间长、所消而复杂的机器调整一次所需要的时间长、所消费的资源多，就需要选择机器调试的时间而不费的资源多，就需要选择机器调试的时间而不是调试的次数作为成本动因，后者是延续性成是调试的次数作为成本动因，后者是延续性成本动因，而前者是交易性成本动因。本动因，而前者是交易性成本动因。76精确性成本动因精确性成本动因 如果单位作业时间的资源消耗有明显的差如果单位作业时间的资源消耗有明显的差异，则需选择精确性成本动因，即直接计算每异，则需选择精确性成本动因，即直接计算每次执行作业所消耗的资源成本次执行作业所消耗
50、的资源成本。例如生产新产。例如生产新产品时，由于工人操作不熟练，耗费的时间长品时，由于工人操作不熟练，耗费的时间长 、消耗的资源也多，从而单位生产时间的资源消消耗的资源也多，从而单位生产时间的资源消耗明显高于生产熟练产品的资源，这时就需要耗明显高于生产熟练产品的资源，这时就需要以生产一件产品的实际消耗，而不是生产一件以生产一件产品的实际消耗，而不是生产一件产品的时间作为成本动因。产品的时间作为成本动因。77成本动因的选择成本动因的选择 成本动因揭示作业执行的原因和作业消耗成本动因揭示作业执行的原因和作业消耗资源的方式，确定成本动因是作业成本法计算资源的方式，确定成本动因是作业成本法计算的关键。
