1、第四章 审计目标、审计证据与审计工作底稿目录1.审计目标2.审计证据3.审计工作底稿审计目标1 审计过程实质上就是围绕着审计目标收集和评价审计证据，并据以发表审计意见的过程。审计审计目标目标审计审计证据证据审计审计意见意见收集收集整理评价整理评价编制审计编制审计工作底稿工作底稿审计目标审计目标审计目标总体目标总体目标具体目标具体目标管理层认定审计目标 中国注册会计师审计准则第1101号规定，在执行财务报表审计工作时，注册会计师的总体目标是：(1)对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计
2、意见；(2)按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告并与管理层和治理层沟通。同时，该准则第二十六条规定，在任何情况下，如果不能获取合理保证，并且在审计报告中发表保留意见也不足以实现财务报表预期使用者报告的目的，注册会计师应当按照审计准则的规定出具无法表示意见的审计报告，或者在法律允许的情况下终止审计业务或解除业务约定。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标管理层认定 管理层认定是指管理层在财务报表中对各类交易、相关账户和披露作出的明确或隐含的表达。知名甲鱼养殖企业“甲天下”2019年12月31日资产负债表中所列 示的期末存货项目（金额）1000万元。l所记录的1000万元存货是存
3、在的。即无虚假。l所记录的1000万元存货均由“甲天下”拥有。即有“主权”。l应当记录的存货均已记录。即无漏记。l所记录的存货金额1000万元是准确的，且与之相关的减值准备等已恰当记录。即计价准确。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标管理层认定 管理层认定是指管理层在财务报表中对各类交易、相关账户和披露作出的明确或隐含的表达。所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定（“流量信息流量信息”）期末账户余额及相关披露的认定期末账户余额及相关披露的认定（“存量信息存量信息”）发生存在完整性权利和义务准确性完整性截止准确性、计价和分摊分类分类列报列报总体审计目标
4、 管理层认定与具体审计目标发生：记录或披露的交易和事项已发生,且这些交易和事项与被审计单位有关。根据该认定推导，具体审计目标是：确认已记录的交易是真实发生的。违反该认定将导致“多计”问题。1.所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体审计目标“甲天下”将虚构的一笔1000万元的甲鱼销售交易记录在当期的销售明细账当中。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录，所有应当包括在财务报表中的相关披露均已包括。根据该认定推导，具体审计目标是：确认所有已发生的交易和事项是否都已记录。与发生目标相反，违反该认定将导致“少计”问题。2.“甲天下”未在销售明细账和总账中
5、记录与某酒楼发生的一笔100万的甲鱼销售交易。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体审计目标准确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录,相关披露已得到恰当计量和描述。根据该认定推导，具体审计目标是：确认已记录的交易是按正确金额反映的。违反该认定将导致金额不正确。3.“甲天下”销售100只单价为100元/只的“饲养甲鱼”，但在销售明细账中将单价误记为“野生甲鱼”的160元/只，导致该笔销售金额多记6000元。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体审计目标“甲天下”2019年12月20日销售甲鱼10
6、0万元但款项于2020年1月31日收齐，公司却将该营业收入记录在了2020年第1季季报中。4.截止：交易和事项已记录于正确的会计期间。根据该认定推导，具体审计目标是：确认接近资产负债表日的交易记录于恰当的期间。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体审计目标5.分类：交易和事项已记录于恰当的账户。根据该认定推导，具体审计目标是：确认被审计单位记录的交易经过适当分类。违反该认定将导致计入的账户错误。“甲天下”因急于资金周转出售一厂房获利1000万元，但记入“营业收入”。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体
7、审计目标6.列报：交易和事项已被恰当地汇总或分解且表述清楚,相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的。根据该认定推导，具体审计目标是：确认被审计单位的交易和事项已被恰当地汇总或分解且表述清楚,相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的。如：账簿记录中的营业收入总金额为5000万元，但报表中“营业收入”仅为500万元（不存在内部抵消问题）。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体审计目标总体审计目标 管理层认定与具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定及具体审计目标所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定所审计期间各类
8、交易、事项及相关披露的认定（“流量信息流量信息”）发生完整性准确性截止分类列报存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的。根据该认定推导，具体审计目标是：确认资产负债表上表述的各项资产、负债和权益账户的余额在资产负债表日是否存在。该目标主要与虚增资产、高估负债有关。1.“甲天下”2019年年报中存货账户余额为500万元（共4万只甲鱼），但经盘查只有3.9万只。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定及具体审计目标权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制,记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。根据该认定推导，具体审计目标是：确认资产是否属于被审计单位的权利,负债
9、是否属于被审计单位的义务。2.“甲天下”将2019年6月1日客户暂时寄养于公司的价值100万的甲鱼反映在2019年年报的存货期末余额。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定及具体审计目标完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录,所有应当包括在财务报表中的相关披露均已包括。根据该认定推导，具体审计目标是：确认所有应当列入的金额是否均已列入。该目标主要与低估资产、少计负债有关。3.“甲天下”2019年甲鱼产仔100只，但公司未将其计入存货账户。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定及具体审计目标4.准确性、计价和分摊：资产、负债和
10、所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录，相关披露已得到恰当计量和描述。根据该认定推导，具体审计目标是：确认资产、负责和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中,与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。2019年甲鱼市场销售价格大幅下跌，“甲天下”于2019年年末期存货账户余额未考虑减值准备计提的影响。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定及具体审计目标5.分类：资产、负债和所有者权益已记录于恰当的账户。根据该认定推导，具体审计目标是：确认资产、负债和所有者权益已记录于恰当的账户。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披
11、露的认定及具体审计目标“甲天下”将看守池塘的狗计入存货账户6.列报：资产、负债和所有者权益已被恰当地汇总或分解且表述清楚,相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的。根据该认定推导，具体审计目标是：确认资产、负债和所有者权益已被恰当地汇总或分解且表述清楚,相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定及具体审计目标“甲天下”未将长期负债和一年内将到期的长期负债分别列示，且未加附注说明。总体审计目标 管理层认定与具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定及具体审计目标期末账户余额及相关披露的认定期末账户余额及相关披
12、露的认定（“存量信息存量信息”）存在权利和义务完整性准确性、计价和分摊分类列报总体审计目标 管理层认定与具体审计目标两类认定之比较所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定所审计期间各类交易、事项及相关披露的认定（“流量信息流量信息”）期末账户余额及相关披露的认定期末账户余额及相关披露的认定（“存量信息存量信息”）发生存在完整性权利和义务准确性完整性截止准确性、计价和分摊分类分类列报列报【例题1】以下以存货为例说明的对认定的理解中，恰当的有()A.财务报表日所记录的存货是存在的，表明账面记录没有多记，并且如果以账面记录为起点能够追踪到对应的实物B.存货以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价
13、调整已恰当记录，表明存货在资产负债表的金额是正确的，并且已经对存货进行了期末减值估计C.所有应当记录的存货均已记录，表明实际存在的并且所有权属于被审计单位的存货资产无一遗漏的已经记录在资产负债表中，没有漏记一笔存货资产D.记录的存货均由被审计单位拥有，表明资产负债表中记录的存货资产均存放于被审计单位【答案】ABC。选项D不恰当，“记录的存货均由被审计单位拥有”是管理层从存货资产的“权属”上的概念，不是从存货资产存放地点来说的，比如说完成采购手续的在途原材料，委托代销的产成品等存货在财务报表日没有在被审计单位“仓储”中，但从存货资产“权属”上界定，这些存货仍然属于被审计单位拥有。总体审计目标 管
14、理层认定与具体审计目标习题演练【例题2】在被审计单位发生的下列事项中，违反管理层对所属项目的“准确性、计价和分摊”认定的是（）。A.将应收账款420万元记为360万元B.将2008年度的主营业务收入列入2009年度的财务报表C.未将向外单位拆借的120万元款项列入所属项目中D.将经营租赁的固定资产原值80万元计入固定资产账户中【答案】A总体审计目标 管理层认定与具体审计目标习题演练【例题3】注册会计师在审查销售部门的销货合同时，发现与A公司有一笔100万元销售未入账，通过函证A公司，检查该笔销货记录，证实A公司实际已购货且欠款100万元。那么，注册会计师首先认为管理层对营业收入账户的（）认定存
15、在问题。A.发生B.完整性C.准确性D.准确性、计价和分摊【答案】B总体审计目标 管理层认定与具体审计目标习题演练审计证据2 中国注册会计师审计准则第1301号-审计证据规定：审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的所有信息，包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和其他信息。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 1.审计证据的含义审计证据会计记录所含有的信息其他信息从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息自身编制或获取的!可以通过合理推断得出结论的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息内部生成其它渠道生成：原始凭证等记账凭证总分类账明细分类账财务报
16、表对财务报表的其他调整等含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 2.审计证据的来源含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征充分性重要性内部控制的有效性适当性可靠性相关性审计目标审计证据的特征成本效益原则证据的类型证据的来源证据的时效证据间的印证含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征充分性重要性内部控制的有效性适当性可靠性相关性审计目标审计证据的特征成本效益原则证据的类型证据的来源证据的时效证据间的印证含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征 审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，要求审计证据的数量足要求审计证据的
17、数量足以支持审计意见的形成。对审计证据充分性的判断通常基于以下三个因素：重要性。因此，对于越重要的账户余额和交易类别，审计人员就需要收集越多的审计证据。内部控制系统的有效性。内部控制系统越有效，其生成的会计数据就越可靠，审计人员需要收集的审计证据就越少；相反，审计人员需要收集的审计证据就越多。成本效益原则。在确定审计证据数量规模时，审计人员也应考虑成本效益原则，如果增加时间和成本后，未能带来相应的效益，就应考虑采取其它的替代程序来收集审计证据。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征充分性重要性内部控制的有效性适当性可靠性相关性审计目标审计证据的特征成本效益原则证据的类
18、型证据的来源证据的时效证据间的印证含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报与披露的相关认定或发现其中存在错报方面具有相关性相关性和可靠性可靠性。相关性是指，审计证据必须与特定的审计目标和管理层认定相关。如，要审计营业收入是否存在多计，营业收入明细账或总账通常不是相关的证据，而是看账簿后附的销售发票。可靠性是指，审计证据的可信赖程度，通常受审计证据的来源、形式、性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。如，外部证据比内部证据更可靠、书面证据比口头证据更可靠、印证性强的证据更可靠、内控有效环
19、境下收集的证据比内控薄弱环境下收集的证据更可靠。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征【例】【例】A A注册会计师对甲公司注册会计师对甲公司20192019年度财务报表进行审计时，获取到以下六组审计证据：年度财务报表进行审计时，获取到以下六组审计证据：（1 1）原材料入库单与购货发票；）原材料入库单与购货发票；（2 2）销货发票副本与产品出库单；）销货发票副本与产品出库单；（3 3）领料单与材料成本计算表）领料单与材料成本计算表;（4 4）工资计算单与工资发放单；）工资计算单与工资发放单；（5 5）存货盘点表与存货监盘记录）存货盘点表与存货监盘记录;（6 6）银行询证
20、函回函与银行对账单。）银行询证函回函与银行对账单。要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由【答案】【答案】（1 1）购货发票比原材料入库单可靠。理由：购货发票来自于公司以外的机构或人员，而原）购货发票比原材料入库单可靠。理由：购货发票来自于公司以外的机构或人员，而原材料入库单是公司自行编制的。材料入库单是公司自行编制的。（2 2）销货发票副本比产品出库单可靠。理由：销货发票是在外部流转，并获得甲公司以外）销货发票副本比产品出库单可靠。理由：销货发票是在外部流转，并获得甲公司以外的机构或个人的承认，而产品
21、出库单只在公司内部流转。的机构或个人的承认，而产品出库单只在公司内部流转。（3 3）领料单比材料成本计算表可靠。理由：领料单预先被连续编号，并且经过甲公司不同）领料单比材料成本计算表可靠。理由：领料单预先被连续编号，并且经过甲公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。（4 4）工资发放单比工资计算单可靠。理由：工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签）工资发放单比工资计算单可靠。理由：工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。（5 5）存货
22、监盘记录比存货盘点表可靠。理由：存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而）存货监盘记录比存货盘点表可靠。理由：存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是甲公司提供的。存货盘点表是甲公司提供的。（6 6）银行询证函回函比银行对账单可靠。理由：银行询证函回函是注册会计师直接获取的，）银行询证函回函比银行对账单可靠。理由：银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过甲公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能未经公司有关职员之手；而银行对账单经过甲公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。性。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.审计证据的特征 审计证据
23、的充分性与适当性之间的关系：审计证据数量会受到审计证据质量的影响审计证据的质量越高，需要的审计证据可能越少；如果审计证据的质量存在缺陷，则仅仅依靠获取更多的审计证据是难以弥补其质量上的缺陷的。因此，审计证据的充分性和适当性两者缺一不可，只有适当且充分的审计证据才是具有证明力的。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 1.文件证据 文件证据，是审计人员在被审计单位内部获取的各种以书面文件为形式的一类证据，它由会计记录、支持这些会计记录的原始凭证以及其它诸如会议记录、合同书等重要文件组成。文件证据提供了交易最初的证明，是审计证据中最大量、最基本的证据。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计
24、程序 2.实物证据 实物证据：实物证据：用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。例如，可以利用实物证据核实库存现金、有价证券、存货和固定资产的存在性和数量。实物证据提供了证明资产存在性的初步证据，但存在以下缺陷：只能证明实物资产的存在性，而不能保证资产的所有权归属被审计单位；可以证明实物资产的数量，但难以确保实物资产的质量。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.口头证据 口头证据，是由被审计单位的员工或其他有关人员对审计人员的询问所做出的口头答复而形成的一类证据。它可以用于每一类认定的评价过程，但由于其证明力较弱，在通过询问获得口头证据后，审计人员还必须通过获取其他类型的证据对其进
25、行进一步的确证。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 4.询证证据 询证证据，是审计人员通过向被审计单位以外的第三方发出询证函而取得的一种审计证据。询证函也是审计中使用地较多的证据，如银行存款、应收账款等必须获取询证证据以验证其存在性。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.数学证据 数学证据，是审计人员在实施计算、重新计算和对账等审计程序时所产生的证据。它是审计人员直接进行数据计算的结果，因此是一种直接形式的审计证据。其主要用于证明准确性、计价或分摊等认定。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 6.分析证据 分析性证据，是审计人员通过分析程序所获得的证据。通过获取分
26、析性证据，审计人员可以发现一些可能需要进一步调查的重要领域。如，一家矿泉水企业，其年销售额的90%出现在11月和12月份。通常情况下，矿泉水的夏季销量应高于冬季销量。因此，可能存在年末为使业绩达标而虚增收入的情况。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 1.检查记录或文件 检查记录或文件，是指审计人员对被审计单位内部或外部形成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行检查的过程。审计人员对于记录或文件的检查主要有两种方法：核实或逆查追查或顺查记账凭证总账明细账日记账原始凭证核实存在或发生高估追查完整性低估2019年5月24日，中国证监会对众华会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称
27、“众华”）作出行政处罚。原因在于：其作为雅百特的年报审计机构，未尽勤勉尽责、出具的审计报告具有虚假记载。其中，在执行对相关记录与文件的检查程序中存在严重问题。案例检查流于形式 半数利润造假n 未检查中标文件、分包合同未检查中标文件、分包合同。雅百特称，木尔坦项目系巴基斯坦Habib Rafiq Limited公司分包给首都工程建设有限公司（以下简称“首都工程公司”），再由首都工程公司通过招投标发包给雅百特。但众华只检查了一份雅百特与首都工程公司的合同，并未获取到雅百特的中标文件，也未取得总包方HRL公司将工程分包给首都工程公司的分包合同。案例检查流于形式 半数利润造假n 未审慎核查合同、出入库
28、单据等证据。未审慎核查合同、出入库单据等证据。雅百特与上海桂良工贸有限公司等公司签订的材料购销合同金额总计约3亿元人民币，但采购合同形式较为简单，仅有合同双方的盖章，签订合同代表人、签订时间均为空白。雅百特国内材料销售业务以销售客户加盖公章的发货确认单作为收入确认依据，但众华所获取的发货确认单存在同一收货人签字笔迹前后不一致、加盖的销售客户公章前后不同的情形。案例检查流于形式 半数利润造假n 未审慎检查回款信息。未审慎检查回款信息。雅百特向会计师提供的一份加盖首都工程公司公章的付款方名单，包含安美国际、香港西本国际贸易有限公司（以下简称“香港西本”）等公司，但安美国际同时为雅百特安哥拉材料出口
29、项目的客户及付款方；回款方香港商宁国际贸易有限公司（以下简称“香港商宁”）未出现在雅百特提供的付款方名单中，香港商宁和香港西本同时是木尔坦项目与安哥拉项目的付款方；雅百特提供的银行汇款单上，香港西本的地址为上海市泗砖公路103弄，香港商宁的地址为上海市闵行区春申路案例检查流于形式 半数利润造假n 未审慎检查货物提单等出口证据。未审慎检查货物提单等出口证据。2015年，雅百特向海关报关出口了价值2,255.57万元的建筑材料，用于木尔坦项目建设，共计118个标准集装箱。上述报关出口的集装箱中，仅有6个运抵巴基斯坦且收货人为中国建筑。其余集装箱由雅百特通过货运代理公司运送到香港、新加坡等地，然后再
30、由关联公司上海罗雄国际贸易有限公司进口回中国。众华的审计底稿显示，其仅收集了木尔坦项目施工合同、报关单等材料，未获取能显示货物实际运输目的地的货物提单等证据以进一步核实建筑材料出口的真实性。案例检查流于形式 半数利润造假含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 2.检查有形资产 检查有形资产，是指审计人员对被审计单位的现金、存货等资产实物进行审查，其主要方式是监盘。监盘是指审计人员在现场监督被审计单位相关人员对各种实物资产及现金、有价证券等的盘点，并进行适当的抽查。监盘主要用于审查实物资产的“存在性”，但在执行过程中也可发现“完整性”、“准确性、计价与分摊”认定存在的问题。蓝田股份公司蓝田
31、股份公司，1996年6月上市，鼎盛时期曾被誉为“中国农业第一股”，曾创造了中国农业企业罕见的“蓝田神话”总资产规模从上市前的2.66亿元发展到2000年末的28.38亿元，增长了10倍；即使遭遇1998年特大洪灾，每股收益也达到不可思议的0.8l元。后被证实为纯属造假，昔日神话今成笑话后被证实为纯属造假，昔日神话今成笑话。以存货为例，精养鱼塘每亩水面产值达3万元，考虑到水产品的价格，意味着蓝田一亩水面至少要产3 000公斤鱼，每平方米水面下要有5060公斤鱼在游动，这么大的密度氧气供应是大问题，恐怕只有在实验室才能做得到。遥想当年，蓝田栽了遥想当年，蓝田栽了案例水里游的水里游的难盘难盘!案例农
32、业类公司的存货监盘是审计师的噩梦农业类公司的存货监盘是审计师的噩梦案例天上飞的呢天上飞的呢更难盘更难盘!农业类公司的存货监盘是审计师的噩梦农业类公司的存货监盘是审计师的噩梦想想他们跑起来的情境想想他们跑起来的情境案例地上跑的，会好些吗？地上跑的，会好些吗？农业类公司的存货监盘是审计师的噩梦农业类公司的存货监盘是审计师的噩梦地底下的地底下的难上加难难上加难案例农业类公司的存货是审计师的噩梦农业类公司的存货是审计师的噩梦含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 （1）选择存货盘点的时间一般而言，存货盘点的时间应尽量接近财年截止日如果被审计单位在期中对存货进行盘点，审计人员应在盘点加以监督，同时
33、对盘点日和会计报表日的永续记录（即每一笔存货的进出记录）进行测试。如果被审计单位的盘点是会计报表日之后进行，审计人员就必须编制存货余额调节表将盘点日存货数量调整至财务报表日。即：报表日的存货=盘点日的存货-盘点日后入库的存货+盘点日后付出的存货2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 （2）选择存货监盘的样本审计人员须考虑将存货总体进行分层对大部分的昂贵存货进行全面监盘对于不太昂贵的存货则可抽样盘点特别的存货（如贵重金属），必须对其全部进行盘点，必要时利用专家工作2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 （3）编制存货监盘的计划了解存货的内容、性质、各存
34、货项目的重要程度及存放场所了解存货会计系统及其他相关的内部控制评估与存货相关的固有风险、控制风险和检查风险及重要性考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 （3）编制存货监盘的计划考虑是否需要利用专家的工作或其他审计人员的工作复核或与管理当局讨论其存货盘点计划。需考虑以下内容：存货的整理和排列盘点范围和场所的确定存放在外单位存货盘点安排盘点期间存货移动的控制盘点的时间安排盘点前的会议及任务布置盘点人员的分工及胜任能力盘点表单设计使用与控制存货计量工具和计量方法在产品完工程度的确定方法存货收发截止的控制盘点结果的汇总及
35、分析与处理2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 （4）存货监盘程序观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。查明未纳入的原因取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。盘点存货前未纳入盘点范围的存货所有权不属于被审计单位的存货2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 观察存货盘点计划是否认真执行 确定盘点期间所收到的商品已作了适当的区分 警觉在商品堆放很紧很密时可能存在空箱或空盒 确定存货盘点标签和实存账存对比表控制适当 评价存货的一般状况 注意损坏或过时的存货项目
36、 询问是否有呆滞的存货项目存在 抽查盘点存货，并顺查其数量至实存账存对比表 测试盘点记录的真实性和完整性 测试所盘点存货的存在性 检查库存记录与会计记录期末截止是否正确应注意的事项：应注意的事项：（4）存货监盘程序2.检查有形资产2017年3月13日，瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称“瑞华”）及其两名注册会计师因在对辽宁振隆特产股份有限公司（以下简称“振隆特产”）的IPO审计中未勤勉尽责而被证监会处罚。其中，存货监盘是主要问题之一。瑞华在对振隆特产2012年度至2014年度财务报的审计工作中。在振隆特产存货密集堆放且现场备有拆车等搬运工具的情形下，瑞华在现场采取随机抽样的方式，分别在
37、顶层、侧面、外围进行抽样，并未对垛中心的存货进行检查。然而，垛中心往往更可能“藏污纳垢”、“滥竽充数”。因而，未能查出存货的数量虚增和计价高估等问题。案例围点打援 错失重点含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 审计人员进行抽查盘点时，应在工作底稿上记录其盘点结果，并完整正确地说明盘点项目的有关信息，如存货编号、计量单位和存放地点等。（4）存货监盘程序2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 在被审计单位存货盘点结束前，审计人员应当：再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点；取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明
38、已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。（4）存货监盘程序2.检查有形资产含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 3.观察 观察，是审计人员查看相关人员正在从事的活动或实施的程序。观察可以获取执行有关程序或过程的审计证据，但也存在一定的局限性：观察所提供的审计证据仅限于观察发生的时点，而且被观察人员的行为也可能因被观察而受到影响。2016年12月，知名做空机构浑水公司（Muddy Waters Capital LLC）发布对于港股上市公司辉山乳业的做空报告。其中的原因之一是，浑水公司质疑辉山乳业的营业收入造假。空口无凭，有何证据呢？原来，浑水公司派调查员在辉山乳业的奶牛
39、在辉山乳业的奶牛场现场取证，并使用无人机进行高空拍摄场现场取证，并使用无人机进行高空拍摄。发现：奶牛场环境之差，奶牛的产奶量根本无法支撑辉山乳业所宣称的高额营业收入。案例口说无凭 眼见为实奶牛场的屋顶坡度太低，不利于空气流通屋顶生锈、破漏，无法防风沙、防雨雪案例口说无凭 眼见为实侧墙只有3米高，低于通常的4.5-5m高不利于牛棚通风地面没有明显坡度使得排泄物在池中堆积牛床质量差使用污垢而不是好的沙子案例口说无凭 眼见为实牛背上没有喷雾系统无法使牛在夏天时防暑含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 4.询问 询问，是审计人员以口头或书面的方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取各种信息，
40、并对其答复作出评价的过程，它是获取口头证据的重要方式。通过询问获取口头证据后，审计人员还必须通过获取其他类型的证据对其进行进一步的确证。因此，询问程序并不是孤立存在的，而是应和其他的审计程序结合起来使用。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 大华会计师事务所审计ABC股份有限公司2019年度财务报告，注册会计师老张发现，该公司本年度该公司本年度“主营业务收入主营业务收入”比上年度增长比上年度增长50%50%。近几年经济萧条，同行业其他企业“主营业务收入”都持续下降，为什么为什么ABCABC公司不降反升呢？公司不降反升呢？n老张到工人的住处询问工人，因为这些企业基层员工一般比较坦白。涨工
41、资了没有？答：答：没有！拖欠几个月的工资都没给。去年经常加班？答：答：没有！工厂为了节约成本，轮流上班。去年是不是招聘了很多新员工？答：答：没有！新人谁来呀？厂里引进的新生产线好上手吗？答：答：没有引进新生产线呀！4.询问含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证 函证，是指审计人员直接从第三方获取书面答复以作为审计证据的过程。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证(1)函证的对象银行存款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)、借款及与金融机构往来的其他重要信息应收账款其他相关内容，例如交易性金融资产、应付账款、其它应收款、预收（付）账款、或有事项、保证、抵押或质押
42、、重大或异常交易等。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 金额较大的项目账龄较长的项目交易频繁但期末余额较小的项目重大关联方交易重大或异常的交易可能存在争议、舞弊或错误的交易5.函证(2)函证的范围含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证(3)函证的方式积极式函证积极式函证：无论函证的金额是否相符，都要求回函。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证(3)函证的方式消极消极式函证式函证：只有在所函证的金额不符时，才要求回函。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证积极式函证消极式函证特点 要求被询证者在所有情况下必须回函并确认询证函所列示的信息
43、是否正确，或填列询证函要求的信息。只有在所函证的金额不符时才要求被询函者回函。优缺点由于需要被询证者作出回复，回函率可能较低，进而导致注册会计师需要执行其他替代程序。被询证者不回函是因为他已核对了询证单及所附账单，并对其列示的信息表示了同意。在实务中也可能存在导致被询证者不回函的其他情况，因此存在着较大的风险。适用范围个别账户的金额较大、有理由相信可能能会存在争议或重大差异的情况。同时存在下列情况的情形：重大错报风险评估为低水平；涉及大量余额较小的账户；预期不存在大量的错误；没有理由不相信被询证者不认真对待函证。(3)函证的方式含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证l 函证发出
44、前的控制措施在发出前，应对询证函上的各项资料进行充分核对，具体包括：询证函中填列的需要被询证者确认的信息是否与被审计单位账簿中的有关记录保持一致。考虑选择的被询证者是否适当，包括被询证者对被函证信息是否知情、是否具有客观性、是否拥有回函的授权等；是否已将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录进行核对，以确保询证函中的名称、地址等内容的准确性；是否已在询证函中正确填列被询证者直接向注册会计师回函的地址。询证函经被审计单位盖章后，应当由注册会计师直接发出。(4)函证的控制含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证l 不同方式发出询证函的控制措施 通过邮寄方式发出询证函时采取的控制措施
45、为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险，在邮寄询证函时，注册会计师可以在核实由被审计单位提供的被询证者的联系方式后，不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函（如，在邮局投递）。通过电子方式发送询证函时采取的控制措施若通过电子方式发送询证函，在发函前可以基于对特定询证方式所存在风险的评估，考虑相应的控制措施。(4)函证的控制含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证 通过跟函方式发出询证函时采取的控制措施如果注册会计师认为跟函的方式（即注册会计师独自或在被审计单位员工的陪伴下亲自将询证函送至被询证者，在被询证者核对并确认回函后，亲自将回函带回的方式）能够获取可靠信息，可以采取该
46、方式发送并收回询证函。如果被询证者同意注册会计师独自前往被询证者执行函证程序，注册会计师可以独自前往。如果注册会计师跟函时需有被审计单位员工陪伴，注册会计师需在整个过程中保持对询证函的控制；同时，对被审计单位和被询证者之间串通舞弊的风险保持警觉。(4)函证的控制l 不同方式发出询证函的控制措施 含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证(5)积极式函证未收到回函时的处理l 若在合理的时间内未收到询证函回函时，注册会计师应当考虑必要时再次向被询证者寄发询证函。对于无法投递而退回的信函要进行分析，查明是否由于被函证者地址迁移、差错而致使信函无法投递，还是这笔应收账款本来就是一笔假账，并
47、继续进行追查以找到原因。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证(5)积极式函证未收到回函时的处理l 若未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序，如检查书面文件（如合同、发票、资金往来记录等）l 但是，在某些情况下，注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险，且取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序（即，必需的程序）。这些情况可能包括：可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部 获得；存在特定舞弊风险因素、被审计单位存在程某的可能性。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证(5)积极式函证未收到回函时的处理l 若注册会让师认为取得积
48、极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情况下，如果未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审让意见的影响。含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证l 通过邮寄方式收到回函 回函是否由被询证者直接寄给注册会计师;若被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的审计证据。在这种情况下，注册会计师可以要求被询证者直接书面回复；回邮信封上寄出方的邮戳显示发出城市或地区是否与被询证者的地址一致;寄给注册会计师的回邮信封或快递信封中记录的发件方名称、地址是否与询证函中记载的被询证者名称、地址
49、一致;被询证者确认的询证函是否为原件，是否与审计师发出的询证函是同一份;被询证者加盖在询证函上的印章以及签名中显示的被询证者名称是否与询证函中记载的被询证者名称一致；在认为必要的情况下，注册会计师还可以进一步与被审计单位持有的其他文件进行核对或亲自前往被询证者进行核实等。(6)回函时的处理含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证l 通过电子形式收到的回函 由于回函者的身份及授权情况很难确定，对回函的更改也难以发觉，因此可靠性存在风险。注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。电子函证程序涉及多种确认发件人身份的技术，如加密技术电子数码签名技术、
50、网页真实性认证程序。当注册会计师有疑虑时，可以与被询证者联系以核实回函的来源及内容。(6)回函时的处理含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证l 通过跟函方式收到的回函 了解被询证者处理函证的通常流程和处理人员；确认处理询证函人员的身份和处理询证的的权限，如索要名片、观察员工卡或姓名牌等。观察处理询证函的人员是否按照处理函证的正常流程认真处理询证函，如该人员是否在其计算机系统或相关记录中核对相关信息。(6)回函时的处理含义与特征 证据种类 获取审计证据的审计程序 5.函证 只对询证函进行口头回复不是对往册会计师的直接书面回复，不符合函证的要求，因此，不能作为可靠的市计证据。在收到
