1、中级财务会计学（上）中级财务会计学（上）何吾洁何吾洁第五章第五章 金融工具与金融资产金融工具与金融资产n第一节第一节 金融工具概述金融工具概述n第二节第二节 交易性金融资产交易性金融资产n第三节第三节 持有至到期投资持有至到期投资n第四节第四节 可供出售金融资产可供出售金融资产n第五节第五节 金融资产减值金融资产减值第一节第一节 金融工具概述金融工具概述n一、金融工具的定义一、金融工具的定义n二、金融工具的分类（重要）二、金融工具的分类（重要）一、金融工具的定义一、金融工具的定义n所谓金融工具是指这样一种合同，它在一个主体所谓金融工具是指这样一种合同，它在一个主体内产生一项内产生一项金融资产金
2、融资产，在另一主体内产生一项，在另一主体内产生一项金金融负债或者一项权益工具融负债或者一项权益工具。P158n金融工具包括金融工具包括 基础金融工具基础金融工具：现金、应收账款、应：现金、应收账款、应付款项和证券投资；付款项和证券投资；衍生金融工具衍生金融工具，如远期合同、期权、，如远期合同、期权、期货和货币互换。期货和货币互换。二、金融工具的分类二、金融工具的分类n企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量将金融资产分为如下四类：将金融资产分为如下四类：P163（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产融资产 1）
3、交易性金融资产；）交易性金融资产；2）在初始确认时被指定为以公允价值计量且其变）在初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。动计入当期损益的金融资产。注：第二个内容名称很长，不便于单独设置账户，所以注：第二个内容名称很长，不便于单独设置账户，所以也是通过也是通过“交易性金融资产交易性金融资产”科目核算的。科目核算的。（2）持有至到期投资）持有至到期投资（3）贷款和应收款项）贷款和应收款项（4）可供出售金融资产）可供出售金融资产注意：注意：1）上述金融资产分类一经确定，）上述金融资产分类一经确定，不应随意变更不应随意变更。2）第一类金融资产）第一类金融资产和后面的三类不能够
4、相互重分和后面的三类不能够相互重分类类3）后面的三类之间也不能随意重分类。后面三类）后面的三类之间也不能随意重分类。后面三类金融资产之间可以重分类，但是是有要求的金融资产之间可以重分类，但是是有要求的 二、金融工具的分类二、金融工具的分类n（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债的金融资产和金融负债一、划分标准：一、划分标准：n满足下列条件之一的金融资产，应划分为交易性金融满足下列条件之一的金融资产，应划分为交易性金融资产：资产：P163（1）取得金融资产的目的主要是为了）取得金融资产的目的主要是为了近期近期内出售。内出售。（2）属于
5、进行集中管理的可辨认金融工具组合的一）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用部分，且有客观证据表明企业近期采用短期短期获利方式获利方式对该组合进行管理。对该组合进行管理。n本条实际上强调的还是本条实际上强调的还是短期获利短期获利，还是，还是准备随时准备随时变现变现，具体的表现形式可能是，具体的表现形式可能是短期债券、股票、基金短期债券、股票、基金等。等。（一）以公允价值计量且其变动计入当（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债期损益的金融资产和金融负债二、核算二、核算1.初始计量初始计量 P176 按按公允价值公允价值进行初始计量进行初始
6、计量 交易费用交易费用计入当期损益计入当期损益 （“投资收益投资收益”的借方）的借方）注：所支付的价款中注：所支付的价款中包含已宣告但尚未发放包含已宣告但尚未发放的现金股的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为认为应收项目应收项目 n相关分录：相关分录：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本（公允价值）（公允价值）应收利息或应收股利应收利息或应收股利（买价中所含的现金股利或已到付息期尚未领取（买价中所含的现金股利或已到付息期尚未领取的利息）的利息）投资收益投资收益（交易费用）（交易费用）贷：银行存款等贷：银行存款等（实际支付
7、的金额）（实际支付的金额）（一）以公允价值计量且其变动计入（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债当期损益的金融资产和金融负债2.后续计量后续计量P178（1）在）在持有期间持有期间取得的利息或现金股利，应当取得的利息或现金股利，应当确认为确认为投资收益投资收益。借：应收股利或应收利息借：应收股利或应收利息贷：投资收益贷：投资收益（一）以公允价值计量且其变动计入（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债当期损益的金融资产和金融负债（2）资产负债表日资产负债表日，以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产按公允价
8、值进行后按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入续计量，公允价值变动计入当期损益当期损益。借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 或相反或相反（一）以公允价值计量且其变动计入（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债当期损益的金融资产和金融负债例【补充】企业购入例【补充】企业购入100万元的股票，不存在交易费用万元的股票，不存在交易费用和已宣告但尚未发放的现金股利，则其成本就是和已宣告但尚未发放的现金股利，则其成本就是100万，万，分录为分录为借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本100贷；银行存款贷；银行存
9、款100 当年资产负债表日，该股票的公允价值变为当年资产负债表日，该股票的公允价值变为120万，万，则需要做如下分录：则需要做如下分录：借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动20贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益20（一）以公允价值计量且其变动计入（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债当期损益的金融资产和金融负债n公允价值变动损益公允价值变动损益 VS 投资收益投资收益1)公允价值变动损益公允价值变动损益:持有期间的损益，是持有期间的损益，是未实未实现的损益现的损益 2)投资收益：持有期间或者处理资产时候，真正投资收益：持有期间或者处理资产时候
10、，真正实现的损益实现的损益（一）以公允价值计量且其变动计入当（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债期损益的金融资产和金融负债二、核算二、核算（3）处置金融资产时）处置金融资产时 其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益同时调整公允价值变动损益。借：银行存款借：银行存款（实际收到的金额）（实际收到的金额）贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动（账面余额）（账面余额）投资收益投资收益（差额，或借方）（差额，或借方）同时：将原计入同时：将原计入“公允价值变动损
11、益公允价值变动损益”科目的累计公科目的累计公允价值变动额转出：允价值变动额转出：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：投资收益贷：投资收益（一）以公允价值计量且其变动计入当期（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债损益的金融资产和金融负债n例【补充】企业购入例【补充】企业购入100万元的股票，不存在万元的股票，不存在交易费用和已宣告但尚未发放的现金股利和手续交易费用和已宣告但尚未发放的现金股利和手续费。当年资产负债表日，该股票的公允价值变为费。当年资产负债表日，该股票的公允价值变为120万。第二年企业将上述股票以万。第二年企业将上述股票以125万元的价万元的价格对外
12、处置格对外处置。（一）以公允价值计量且其变动计入当（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债期损益的金融资产和金融负债n例【补充】企业购入例【补充】企业购入100万元的股票，不存在交易费用万元的股票，不存在交易费用和已宣告但尚未发放的现金股利和手续费。当年资产负和已宣告但尚未发放的现金股利和手续费。当年资产负债表日，该股票的公允价值变为债表日，该股票的公允价值变为120万。第二年企业将上万。第二年企业将上述股票以述股票以125万元的价格对外处置万元的价格对外处置。借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本100贷；银行存款贷；银行存款 100借：交易性金融资产借：交易性金融
13、资产公允价值变动公允价值变动20贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益20借：银行存款借：银行存款125贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 100公允价值变动公允价值变动 20投资收益投资收益 5 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益20贷：投资收益贷：投资收益20请自行阅读请自行阅读P178例例【5-7】n课堂练习：课堂练习：1.对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，下列有关业务中，不应贷记产，下列有关业务中，不应贷记“投资收益投资收益”的是的是（）。（）。178A.收到持有期间获得的现金股利收到持有期间获得的现金股利
14、B.收到持有期间获得的债券利息收到持有期间获得的债券利息C.资产负债表日，持有的股票市价大于其账面价值资产负债表日，持有的股票市价大于其账面价值D.企业转让交易性金融资产收到的价款大于其账面企业转让交易性金融资产收到的价款大于其账面价值的差额价值的差额 正确答案正确答案C 答案解析选项答案解析选项C，属于交易性金融资产的公允价，属于交易性金融资产的公允价值变动，应计入值变动，应计入“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目。科目。n课堂练习：课堂练习：2.某股份有限公司于某股份有限公司于2010年年3月月30日，以每股日，以每股12元的价元的价格购入某上市公司股票格购入某上市公司股票50万股，划
15、分为交易性金融资产，万股，划分为交易性金融资产，购买该股票支付手续费等购买该股票支付手续费等10万元。万元。5月月22日，收到该上日，收到该上市公司按每股市公司按每股0.5元发放的现金股利。元发放的现金股利。12月月31日该股票日该股票的市价为每股的市价为每股11元。元。2010年年12月月31日该交易性金融资日该交易性金融资产的账面价值为（）。产的账面价值为（）。A.550万元万元B.575万元万元 C.585万元万元D.610万元万元正确答案正确答案A答案解析答案解析2010年年12月月31日的账面价值日的账面价值5011550（万元）（万元）n课堂练习：课堂练习：3.甲公司于甲公司于20
16、10年年2月月20日从证券市场购入日从证券市场购入A公司股票公司股票50 000股，划分为交易性金融资产，每股买价股，划分为交易性金融资产，每股买价8元，另元，另外支付印花税及佣金外支付印花税及佣金4 000元。元。A公司于公司于2010年年4月月10日日宣告发放现金股利每股宣告发放现金股利每股0.30元。甲公司于元。甲公司于2010年年5月月20日收到该现金股利日收到该现金股利15 000元并存入银行。至元并存入银行。至12月月31日，日，该股票的该股票的市价市价为为450 000元。甲公司元。甲公司2010年对该项金融年对该项金融资产应确认的投资收益为（）。资产应确认的投资收益为（）。A.
17、15 000元元B.11 000元元 C.50 000元元D.61 000元元 正确答案正确答案B 金融资产确认的投资收益金额金融资产确认的投资收益金额4 00015 000 11 000（元）（元）（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资一、定义：一、定义：持有至到期投资是指持有至到期投资是指到期日固定到期日固定、回收金额回收金额固定或可确定固定或可确定，且企业，且企业有明确意图和能力有明确意图和能力持有至持有至到期的到期的非衍生金融资产。非衍生金融资产。P1651.回收的金额是固定或是可以确定的，到期日是回收的金额是固定或是可以确定的，到期日是明确的明确的 股权投资不可能是持有至到期投资股
18、权投资不可能是持有至到期投资2.有明确的意图有明确的意图3.能力持有至到期能力持有至到期三特征三特征（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资下列表明企业下列表明企业没有明确意图没有明确意图将金融资产持有至到期：将金融资产持有至到期：P1661.持有该金融资产的持有该金融资产的期限不确定期限不确定 企业购入五年债券，但不想持有五年企业购入五年债券，但不想持有五年2.发生市场利率变化发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，等情况时，将出售该金融资产将
19、出售该金融资产。当市场上出现对企业不利的情况时，企业会将债券当市场上出现对企业不利的情况时，企业会将债券对外出售，也就表明企业没有意图持有至到期。对外出售，也就表明企业没有意图持有至到期。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项计的独立事项 n下列表明企业下列表明企业没有明确意图没有明确意图将金融资产持有至将金融资产持有至到期：到期：P1663.该金融资产的该金融资产的发行方发行方可以按照明显低于其可以按照明显低于其摊余成本摊余成本的的金额清偿。金额清偿。对于对于发行方发行方可以赎回的债务工具，投资者可以将此类可以赎回的债务工具，投资
20、者可以将此类投资划分为持有至到期投资。但是，对于投资划分为持有至到期投资。但是，对于投资者有权要投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为，投资者不能将其划分为持有至到期投资。持有至到期投资。4.其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。的情况。（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资n表明企业表明企业没有能力没有能力将具有固定期限的金融资产投资将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：持有至到期：P1671.没有可利用的财务资源没有可利用的财务资源持续地
21、为该金融资产投资提持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。2.受法律、行政法规的限制受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。产投资持有至到期。3.其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。投资持有至到期的情况。注意注意(补充点补充点)n企业应当于企业应当于每个资产负债表日每个资产负债表日对持有至到期投资的意图对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分
22、类为可供出售金融资产进行处理。出售金融资产进行处理。n企业在初始取得债券投资的时候符合持有至到期投资的企业在初始取得债券投资的时候符合持有至到期投资的定义、要求，但是在持有过程中出现了一些变化，定义、要求，但是在持有过程中出现了一些变化，比如比如卖掉一部分或者将一部分进行了重分类卖掉一部分或者将一部分进行了重分类，如果出售的部，如果出售的部分或者是重分类的部分占持有至到期投资总额的比例较分或者是重分类的部分占持有至到期投资总额的比例较大，那么剩余的持有至到期投资就应该重分类为大，那么剩余的持有至到期投资就应该重分类为可供出可供出售金融资产售金融资产，这个比较大的比例，实务或是考试中通常，这个比
23、较大的比例，实务或是考试中通常指的是指的是10%。（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资1.初始计量：初始计量：（1）持有至到期投资初始确认时，应当按）持有至到期投资初始确认时，应当按公允价值计量公允价值计量，相关交易费用相关交易费用计入初始确认金额。计入初始确认金额。P176A)持有至到期投资有三个明细账，即持有至到期投资有三个明细账，即“成本成本”、“利息利息调整调整”和和“应计利息应计利息”B)“持有至到期投资持有至到期投资成本成本”明细中始终登记的是明细中始终登记的是面值面值C)发生的发生的交易费用交易费用是计入了是计入了“持有至到期投资持有至
24、到期投资利息利息调整调整”科目科目D)支付的价款（支付的价款（已到付息期但尚未领取已到付息期但尚未领取）与面值两者的）与面值两者的差额差额也倒挤计入也倒挤计入“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”科目。科目。1.初始计量：初始计量：（2）实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取）实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收利息）（应收利息）。（3）持有至到期投资初始确认时，应当计算确认其）持有至到期投资初始确认时，应当计算确认其实际利率实际利率，并在持有至到期投资预期存续期间或适用，并在持有至到期投资预期存续期间或
25、适用的更短期间内保持不变。的更短期间内保持不变。*实际利率实际利率是指将金融资产在预期存续期间未来是指将金融资产在预期存续期间未来现金流量，现金流量，折现折现为该金融资产当前为该金融资产当前账面价值账面价值所使用的所使用的利率。利率。（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资会计分录处理：会计分录处理：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本（面值）成本（面值）利息调整（差额）利息调整（差额）应收利息应收利息（支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的利息）（支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的利息）贷：银行存款等贷：银行存款等（实际支付的金额）（实际支付的金额）（二）持有至到期投资（二）持有至到
26、期投资例【补充】企业持有一项长期债券，其面值例【补充】企业持有一项长期债券，其面值100万，买价为万，买价为85万（其中万（其中5万为已到期未领万为已到期未领取的利息），另支付交易费用取的利息），另支付交易费用3万。万。借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本100应收利息应收利息 5贷：银行存款贷：银行存款 88 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整17（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资n2.后续计量后续计量（1）企业应当采用实际利率法，按）企业应当采用实际利率法，按摊余成本摊余成本对持有对持有至到期投资进行后续计量。至到期投资进行后续计量。摊余成本摊余成本：是指该金融资产
27、的：是指该金融资产的初始确认金额初始确认金额经下经下列调整后的结果：列调整后的结果：扣除已收回的本金；扣除已收回的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；*这个实际上指的就是利息调整的摊销，也就是这个实际上指的就是利息调整的摊销，也就是投资收投资收益益（期初期初摊余成本摊余成本实际利率）与实际利率）与应收利息应收利息（债券面值（债券面值票面利率，即现金流入）之间的差额。票面利率，即现金流入）之间的差额。扣除已发生的减值损失。扣除已发生的减值损失。（二）持
28、有至到期投资（二）持有至到期投资期末会计处理相关分录：期末会计处理相关分录：持有至到期投资为持有至到期投资为分期付息分期付息：借：应收利息（债券面值借：应收利息（债券面值票面利率）票面利率）借（或贷）：借（或贷）：持有至到期投资持有至到期投资利息调整（差额）利息调整（差额）贷：投资收益（期初摊余成本贷：投资收益（期初摊余成本实际利率）实际利率）持有至到期投资为持有至到期投资为到期一次性付息到期一次性付息借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息（债券面值应计利息（债券面值票面利率）票面利率）借（或贷）：借（或贷）：持有至到期投资持有至到期投资利息调整（差额）利息调整（差额）贷：投资收益（期初
29、摊余成本贷：投资收益（期初摊余成本实际利率）实际利率）（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资n200年年1月月1日，日，XYZ公司支付价款公司支付价款1 000元元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期年期债券，债券，面值面值1 250元元，票面利率，票面利率4.72%，按年支，按年支付利息（即每年付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买
30、该债券时，预计发行方不会提前公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。赎回。XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资设该债券的实际利率为设该债券的实际利率为r，则可列出如下等式：，则可列出如下等式：59（1十十r）-159（1r）-259（1r）-359（1r）-4（591 250）（1r）-51 000（元）（元）r=10%（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资年份年份期初摊余成期初摊余成本（
31、本（a）实际利息收实际利息收入（入（b）（按（按l0%计算）计算）现金流入（现金流入（c）期末摊余成期末摊余成本本（dabc）200年年1 000100591 04l20l年年1 041104591 086202年年1 086109591 136203年年1 136114*591 191204年年1 19l118*1 309020*0年期初摊余成本年期初摊余成本=持有至到期投资持有至到期投资成本成本+持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整=1 250-250=1 000n（1）200年年1月月1日，购入债券：日，购入债券：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本1 250贷：银行存款
32、贷：银行存款1 000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整250n（2）200年年12月月31日日借：应收利息借：应收利息 59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 41贷：投资收益贷：投资收益100借：银行存款借：银行存款 59贷：应收利息贷：应收利息 59（3）201年年12月月31日日借：应收利息借：应收利息 59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 45贷：投资收益贷：投资收益l04借：银行存款借：银行存款 59贷：应收利息贷：应收利息 59（4）202年年12月月31日日 借：应收利息借：应收利息 59 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 50 贷：
33、投资收益贷：投资收益109 借：银行存款借：银行存款 59 贷：应收利息贷：应收利息 59（5）203年年12月月31日日借：应收利息借：应收利息 59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 55贷：投资收益贷：投资收益114借：银行存款借：银行存款 59贷：应收利息贷：应收利息 59（6）204年年12月月31日日 借：应收利息借：应收利息 59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 59贷：投资收益贷：投资收益ll8借：银行存款借：银行存款 59贷：应收利息贷：应收利息 59借：银行存款等借：银行存款等1 250贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本1 250n课堂练习课
34、堂练习1.某股份有限公司于某股份有限公司于2010年年4月月1日购入面值为日购入面值为1 000万元的万元的3年期债券并划分为持有至到期投资，实际支付的价款为年期债券并划分为持有至到期投资，实际支付的价款为1 100万元，其中包含已到付息期但尚未领取的债券利息万元，其中包含已到付息期但尚未领取的债券利息50万元，万元，另支付相关税费另支付相关税费5万元。该项债券投资的初始入账金额为万元。该项债券投资的初始入账金额为（）。（）。A.1 105万元万元 B.1 100万元万元C.1 055万元万元 D.1 000万元万元正确答案正确答案C答案解析初始入账金额答案解析初始入账金额1 1005051
35、055借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本1 000利息调整利息调整 55应收利息应收利息 50贷：银行存款贷：银行存款 1 105 2.209年年1月月1日，甲公司购买一项债券，剩余日，甲公司购买一项债券，剩余年限为年限为5年，划分为持有至到期投资，买价为年，划分为持有至到期投资，买价为90万万元，交易费用为元，交易费用为5万元；每年年末按票面利率可收万元；每年年末按票面利率可收得固定利息得固定利息4万元，债券在第万元，债券在第5年末兑付可得到本年末兑付可得到本金金110万元，不得提前兑付。债券实际利率为万元，不得提前兑付。债券实际利率为6.96%。该债券。该债券210年末的摊余成本
36、为（）。年末的摊余成本为（）。A.94.68万元万元 B.97.61万元万元 C.92.26万元万元 D.100.40万元万元n正确答案正确答案D答案解析答案解析209年年1月月1日：日：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本110贷：银行存款贷：银行存款 95持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 15209年末计提利息：年末计提利息：借：应收利息借：应收利息 4持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整2.61贷：投资收益贷：投资收益 6.61209年年末持有至到期投资摊余成本年年末持有至到期投资摊余成本952.6197.61210年年末计提利息：年年末计提利息：借：应收利息
37、借：应收利息4持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整2.79贷：投资收益贷：投资收益 6.79 （97.616.96%）210年年末持有至到期投资摊余成本年年末持有至到期投资摊余成本97.612.79100.40请同学们自行阅读请同学们自行阅读P179例例【5-8】贷款和应收款项指贷款和应收款项指“在活跃市场中在活跃市场中没有报价没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产回收金额固定或可确定的非衍生金融资产”。注意：区别注意：区别“持有至到期投资持有至到期投资”（三）贷款和应收款项（三）贷款和应收款项（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产n可供出售金融资产是指可供出售金融资产是
38、指1）未被划分未被划分为为“以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产当期损益的非衍生金融资产”、“持有至到期持有至到期投资投资”或或“贷款和应收款项贷款和应收款项”的其他非衍生金的其他非衍生金融资产融资产2）它们或者是在初始确认时被指定为可供出售）它们或者是在初始确认时被指定为可供出售金融资产金融资产3）或者是在初始确认以后因原本划分为）或者是在初始确认以后因原本划分为“持有持有至到期投资至到期投资”的金融资产不再符合该类的定义的金融资产不再符合该类的定义而被重分类为可供出售金融资产。而被重分类为可供出售金融资产。（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产
39、二、核算二、核算1.初始计量：初始计量：（1）可供出售金融资产按公允价值进行初始计量，交易）可供出售金融资产按公允价值进行初始计量，交易费用计入初始确认金额。费用计入初始确认金额。A)可供出售金融资产是可供出售金融资产是股票投资股票投资的，发生的的，发生的交易费用交易费用计计入入“可供出售金融资产可供出售金融资产成本成本”科目中；科目中；B)如果是如果是债券投资债券投资，处理思路与，处理思路与持有至到期投资持有至到期投资一样，一样，要设置要设置“成本成本”、“利息调整利息调整”等明细科目，交易费用计等明细科目，交易费用计入入“利息调整利息调整”明细，明细，“成本成本”明细登记债券的面值。明细登
40、记债券的面值。二、核算二、核算1.初始计量：初始计量：（2）企业取得可供出售金融资产所支付的价款中）企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息领取的债券利息应当单独确认为应收项目（应收应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）股利或应收利息）（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产n会计处理：会计处理：1）可供出售金融资产为股票投资的）可供出售金融资产为股票投资的借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 （公允价值与（公允价值与交易费用交易费用之和）之和）应收股利应收股利（支
41、付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等（实际支付的金额）贷：银行存款等（实际支付的金额）（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产n会计处理：会计处理：2）可供出售金融资产为债券投资的）可供出售金融资产为债券投资的借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本（债券面值）成本（债券面值）应收利息应收利息（支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）（支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）借或贷：可供出售金融资产借或贷：可供出售金融资产利息调整（差额）利息调整（差额）贷：银行存款等（实际支付的金额）贷：银行存款等（实际
42、支付的金额）（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产2.后续计量：后续计量：（1）可供出售金融资产持有期间取得的利息或）可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。即采用实际利现金股利，应当确认为投资收益。即采用实际利率法计算的可供出售金融资产（债券投资）的利率法计算的可供出售金融资产（债券投资）的利息，应计入当期损益。息，应计入当期损益。可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资借：应收利息（债券面值借：应收利息（债券面值票面利率）票面利率）借或贷：可供出售金融资产借或贷：可供
43、出售金融资产利息调整（差额）利息调整（差额）贷：投资收益（期初摊余成本贷：投资收益（期初摊余成本实际利率）实际利率）（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产n可供出售金融资产为一次付息、一次还本债券投资可供出售金融资产为一次付息、一次还本债券投资借：应收利息（债券面值借：应收利息（债券面值票面利率）票面利率）借或贷：可供出售金融资产借或贷：可供出售金融资产利息调整（差额）利息调整（差额）贷：投资收益（期初摊余成本贷：投资收益（期初摊余成本实际利率）实际利率）（2）资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允）资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量，公允价值变动计入所有者权益价
44、值进行后续计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积（资本公积其他资本公积）。其他资本公积）。“资本公积资本公积”类似于类似于“公允价值变动损益公允价值变动损益”，存放未实现的利润存放未实现的利润（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产（3）出售（终止确认）时，售价和账面价值的差额计入）出售（终止确认）时，售价和账面价值的差额计入投资收益；同时，将投资收益；同时，将“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”转转出，计入当期损益。出，计入当期损益。A)借：银行存款等（实际收到的金额）借：银行存款等（实际收到的金额）贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 公允价值变动等公允价值变动
45、等贷（借）投资收益（差额）贷（借）投资收益（差额）B)借（或贷）：资本公积借（或贷）：资本公积其他资本公积其他资本公积 （公允价值累计变动额）（公允价值累计变动额）贷（或借）：投资收益贷（或借）：投资收益n207年年1月月1日甲保险公司支付价款日甲保险公司支付价款1 028.244元购入某公司发行的元购入某公司发行的3年期公司债券，该公司债年期公司债券，该公司债券的票面总金额为券的票面总金额为1 000元，票面年利率元，票面年利率4%，实，实际年利率为际年利率为3%，利息每年年末支付，本金到期，利息每年年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售支付。甲保险公司将该公司债券划分
46、为可供出售金融资产。金融资产。207年年12月月31日，该债券的市场价日，该债券的市场价格为格为1 000.094元。假定无交易费用和其他因素元。假定无交易费用和其他因素的影响，甲保险公司的账务处理如下：的影响，甲保险公司的账务处理如下：（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产（1）207年年1月月1日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 1 000利息调整利息调整28.244贷：银行存款贷：银行存款 1 028.244（2）207年年12月月31日日实际利息实际利息1 028.2443%30.8473230.85借：应收利息借：应收利息 40贷：投资收益贷：投资收益 30.85可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 9.15年末摊余成本年末摊余成本1 028.24430.85401 019.094 借：银行存款借：银行存款 40贷：应收利息贷：应收利息 40借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 19贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 19 请同学们自行阅读请同学们自行阅读P176例表格例表格
