1、第二章第二章 增值税增值税第一节 增值税概述第二节 征收范围第三节 纳税义务人第四节 税率和征收率本章要点提示本章要点提示增值税的概念增值税的特点增值税的作用增值税的征收范围增值税的纳税义务人增值税的税率、征收率一、增值税的概念一、增值税的概念（一）增值额 增值额是指生产者或经营者在生产经营过程中新创造的价值。从马克思的劳动价值理论来看，增值额相当于商品价值总额扣除在生产上消耗掉的生产资料的转移价值之后的余额。其中生产上消耗掉的生产资料包括固定资产项目（土地、房屋、机器、设备等）和非固定资产项目（原材料、燃料、动力、低值易耗品等）。增值额主要包括工资、利润、利息和其他属于增值性质的费用。增值额
2、的概念还可以从以下两个方面理解：（1）就某个生产经营单位而言，增值额就是其商品销售额扣除规定的非增值项目后的余额，这个余额大体上相当于该经营单位活劳动创造的价值。（2）就商品生产的全过程而言，一个商品从生产到流通各个经营环节的增值额之和，相当于该商品进入最终消费的销售总值。（二）法定增值额 法定增值额是指以法律形式确定的增值额，是相对于理论增值额而言的。从各国实践看，增值额不一定是理论上的增值额。法定增值额的意义在于：（1）体现本国的经济政策。有的国家出于鼓励扩大投资的考虑，规定外购的固定资产不论是否消耗掉都可以一次性扣除；有的国家出于财政收入的考虑，规定外购的固定资产全部不给予扣除。（2）统
3、一计算税额的需要。只有从法律上规定增值额，才能保证增值税税额计算的统一性。（三）增值税 增值税是以商品的法定增值额为课税对象的一种税。但开征增值税的国家在计算增值税时，都不是直接以增值额为计税依据，而是采用销售额乘以适用税率计算出应纳税额，再扣除外购项目已纳的税额的税款抵扣法。增值税的计算之所以采用这种方法，是因为计算各个生产经营环节的增值额在实际征管中是一件比较困难的事情，会加大税务机关的征收成本和纳税人的纳税成本。二、增值税的产生与发展二、增值税的产生与发展 增值税最早是由法国于20世纪40年代末50年代初创立的。实行增值税之前，法国实行的是对商品在各生产环节按全部价值征收的“营业税”，这
4、种税的最大弊端是重复课税，不利于专业化生产的发展。法国于1948年在生产环节实行按从商品全部价值中扣除购进原材料、零部件或半成品所付价款的余额征收的“生产税”，1954年又将扣除范围扩大到购入的固定资产，征税范围扩大到商业批发环节，改称“增值税”，以后征税范围又扩大到商业零售环节以及农业、服务业等。由于增值税较好地克服了传统的流转税道道全额课税所带来的重复课税问题，有利于生产向专业化、协作化方向的发展，很快在世界各国普遍通行。目前世界上有120多个国家和地区实行了增值税，增值税逐渐成为一个国际通用的税种。三、增值税的类型三、增值税的类型（1）消费型增值税。征收增值税时，允许将纳税期内外购的固定
5、资产的已纳税额一次性扣除，即纳税人用于生产的全部外购生产资料都不课税，就整个社会而言，课税依据实际上只限于消费资料，故称消费型增值税。（2）收入型增值税。征收增值税时，只允许扣除相当于当期外购的固定资产折旧部分的已纳税额，就整个社会而言，课税依据相当于国民收入，故称收入型增值税。（3）生产型增值税。征收增值税时，不允许将外购固定资产的已纳税额扣除，就整个社会而言，课税依据既包括消费资料又包括生产资料，课税范围与国民生产总值相一致，故称生产型增值税。四、增值税的特点四、增值税的特点（一）只就销售额中的增值部分课税，克服了重复课税 增值税仅就企业销售额中属于本企业创造的、尚未征过税的那部分价值征税
6、，对销售额中在其他企业已纳过税才转移到企业的那部分价值不再征税。这是增值税最本质的特征，也是增值税区别于其他间接税的一个显著特点。（二）具有同一售价商品税负的一致性 增值税征收不因生产、流通环节的变化而影响税收负担，不同商品只要最后销售的总值相同，不论生产、经营环节多少，税负都是一致的。（三）具有征收上的广泛性和连续性 广泛性是指从生产经营的横向关系看，凡从事生产经营的企业，只要有增值额就征税，而不论这个企业的经营性质、经营方式、经营规模、经营结果如何。连续性是指从生产经营的纵向关系看，增值税延伸到生产、流通各个环节，商品每经过一个环节都要就该环节的增值额纳税。五、增值税的作用五、增值税的作用
7、。（一）有利于促进企业生产经营结构的合理化 在发达的商品经济社会中，社会生产力发展本身要求企业的生产组织形式是专业化、协作化的生产组织形式。生产的专业化、协作化是在社会分工越来越细的基础上建立起来的同类生产的集中化，它是一种科学的、合理的、先进的生产组织形式。其最大特点是生产过程中分工很细，同一生产对象往往需要许多不同的生产部门、不同的企业来共同完成；同时，其产品经过的生产环节多，产品结构中外购件所占的比重大，反映在以商品全部价值为课税对象的流转税上，就是随着流转环节的增加和产品结构中外购协作件的增加，商品的税负也不断增加，即按流转全额课税的税种对专业化、协作化生产方式的发展起阻碍作用。而增值
8、税是按增值额课税，不同商品不论其流转环节多少，只要商品最后销售价格相同，税负就一致，因而增值税可以促进专业化、协作化生产方式的发展，促进企业生产经营结构的合理化。（二）有利于财政收入的稳定增长 在实行按流转全额课税的税制情况下，企业为了少负担税款，往往采取搞“大而全、小而全”的全能厂，以达到减少销售环节，进而减少纳税环节，少缴纳税款的目的。可见，按流转全额课税，税收收入会受到流转环节的影响，流转环节多，税收收入多，流转环节少，税收收入就少。而增值税是按增值额课税，增值额对整个社会而言，是一个国家一定时期的国民收入，因此增值税收入会随着国民收入的增加而增长，税收收入稳定，不受流转环节多少的影响。
9、（三）有利于促进对外贸易的发展 出口商品不含税是国际税收的惯例，对出口产品实行退税，是一国发展对外贸易的重要措施，它可以使出口商品以不含税的价格进入国际市场，增强出口商品在国际市场上的竞争力，扩大该国的出口规模。增值税按增值额课税，各环节增值额之和等于该产品的最终销售额，按商品的最终销售额计算退税，可以将该商品在生产、流通全过程缴纳的全部税款退给企业，既准确又彻底。对进口商品征增值税，是为了平衡国内商品和进口商品的税负，可以解决按流转全额征税造成的进口商品税负轻于国内商品税负的问题，避免使国内商品失去竞争力。根据进口商品的进口金额和增值税税率计算的增值税税额，相当于国内同种商品在生产、流通环节
10、缴纳的全部增值税税额。由此可见，对进口商品征增值税，有利于本国经济的发展。第二节第二节 征收范围征收范围 一、征收范围的一般规定 2016年5月1日全面“营改增”之后，增值税征税范围包括：销售或者进口的货物；销售劳务；销售服务；销售无形资产；销售不动产。增值税的征税范围已经包含了生产、流通、服务领域。（一）销售或者进口货物 货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售货物是指有偿转让货物的所有权。进口货物是指直接从境外进口的货物，还包括从境内保税工厂、保税仓库、保税区运往境内其他地区的货物。（二）提供加工、修理修配劳务“加工”是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的
11、要求制造货物并收取加工费的业务，如烟丝加工厂受托加工烟丝。“修理修配”是指受托对损伤或丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务，如汽车修理厂修理汽车。（三）销售服务（1）交通运输服务：是指利用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括：陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。（2）邮政服务：是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务、和其他邮政服务。（3）电信服务：是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或者
12、应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。包括基础电信服务和增值电信服务。（三）销售服务（4）建筑服务:是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。(5)金融服务:是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服 务和金融商品转让。(6)现代服务：是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。(7)
13、生活服务：是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。（四）销售无形资产销售无形资产是指有偿转让无形资产，是转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。（五）销售不动产销售不动产，是指有偿转让不动产，是转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。二、征收范围的特殊规定二、征收范围的特殊规定（一）征税范围的特殊项目（1）经营罚没
14、物品（未上缴财政的）收入，照章征收增值税。（2）航空公司已售票但未提供航空运输服务取得逾期票证收入，按照航空运输服务缴纳增值税。（3）药品生产企业销售自产创新药的销售额，为向购买方收取的全部价款和价外费用。（4）单用途卡售卡方因发行或者销售单用途卡并办理相关资金收付结算业务取得手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应按照现行规定缴纳增值税。（二）视同销售货物行为（1）将货物交付他人代销。（2）销售代销货物。（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送于其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。（4）纳税人将自产或委托加工的货物用于非应税项目。“非应税项目”是指提
15、供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。（9）单位或个体工商户向其他单位或者个人无偿销售应税服务、无偿转让无形资产或者不动产，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。（10）财政部、国家税务总局规定的其他情形。（三）混合销售行为 一项销售行为如果既涉及货物
16、又涉及服务，为混合销售行为。由于增值税应税服务税率多档次，大多与货物销售税率不同，当一项销售行为同时涉及销售货物和服务，使提供货物和服务具备内在联系和因果关系的时候，称其为混合销售。混合销售行为成立的行为标准有两点，一是销售行为必须是一项；二是该行为必须涉及货物销售又涉及应税服务。（四）兼营行为 兼营行为是指纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率。兼营行为的特点是各行为之间相互独立，不存在因果关系。纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率。应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。第三节第三节
17、纳税义务人纳税义务人 一、纳税人的一般规定 在中华人民共和国境内销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产的单位和个人，为增值税纳税人。所谓在中国境内销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产是指：（1）销售货物的起运地或者所在地在境内；（2）提供的应税服务发生在境内；（3）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内，以购买方或者销售方位置区分境内与境外；（4）所销售或者租赁的不动产在境内，以不动产位置区分境内与境外；（5）所销售自然资源使用权的自然资源在境内，以自然资源位置区分境内与境外；（6）财政部国家税务总局规定的其他情形。二、纳税人的特殊规定二、纳税人的特
18、殊规定以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下通称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称为发包人）名义对外经营并由发包人承担法律责的，以该发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。在中华人民共和国境外的单位或者个人在境内发生劳务、应税行为，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。三、小规模纳税人和一般纳税人的认定三、小规模纳税人和一般纳税人的认定由于增值税实行凭专用发票抵扣税款的制度，上一环节纳税人缴纳的增值税，下一环节纳税人在缴纳增值税时可以抵扣。这就要求增值税纳税人会计核算必须健全，并且能够准确核算增值税的销项税额、
19、进项税额和应纳税额，否则一旦下一环节纳税人多抵扣税款，就会造成国家税收收入的减少。但目前我国增值税纳税人的会计核算水平高低不一，差距较大，有些经营规模小、会计核算不健全的纳税人不能准确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。为此，增值税暂行条例将纳税人按其会计核算是否健全以及经营规模的大小，分为一般纳税人和小规模纳税人。（一）一般纳税人和小规模纳税人划分的具体标准 1.基本资格登记标准销售规模的金额标准 增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准（简称规定标准）的，除另有规定者外，应当向其机构所在地主管税务机关办理一般纳税人登记。2018年5月1日后小规模纳税人标
20、准统一为年应税销售额500万元及以下，标准改变的一定时期内，一些按照原标准登记的一般纳税人不再符合现行一般纳税人标准的，可在规定时限内转为小规模纳税人。所谓年应税销售额是指纳税人在连续不超过12个月或四个季度的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。纳税人偶然发生的销售无形资产、不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。（一）一般纳税人和小规模纳税人划分的具体标准 2.资格条件 年应税销售额不能达到规定标准但符合资格条件的，也可登记成为增值税一般纳税人。目前规定的资格条件：能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够准确提
21、供税务资料。除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。（一）一般纳税人和小规模纳税人划分的具体标准 3.例外规定 在增值税一般纳税人资格等级规则中，有一般规定之外的例外规定，包括选择登记、不能登记。选择登记：年应税销售额超过规定标准的费企业性单位可选择按照小规模纳税人纳税。不能登记：(1)按照政策规定，选择按小规模纳税人纳税的（应当向主管税务机关提交书面声明）。（2）年应税销售额超过规定标准的其他个人。（二）一般纳税人的登记管理 1.登记程序：（1）纳税人向主管税务机关填报增值税一般纳税人登记表，如实填写固定生产经营场所信息，并提供税务登记要件。（2）纳税人填报内
22、容与税务登记信息一致的，主管税务机关当场登记。（3）纳税人填报内容与税务登记信息不一致的，或者不符合填列要求的，税务机关应当场告知纳税人需要补正的内容。（二）一般纳税人的登记管理 2.一般纳税人的管理 纳税人在年应纳税销售额超过规定标准的月份（或季度）的所属申报期结束后15日内按照规定办理资格登记手续；未按照规定时限办理的，主管税务机关应当在规定时限结束后5日内制作税务事项通知书，告知纳税人应当在5日内向主管税务机关办理相关手续。3.登记生效 登记生效之日，是指纳税人办理登记的当月1日或者次月1日，由纳税人在办理税务登记手续时自行选择。第四节第四节 税率和征收率税率和征收率 从各国增值税的实践
23、看，增值税税率的设计一般都遵循了减少税率档次的原则，这主要是和增值税的中性税种、发挥普遍调节作用以及实行税款抵扣制度有关。一、税率一、税率（一）税率的一般规定 1.16%的基本税率 增值税一般纳税人销售或者进口货物（除适用低税率和零税率外）、提供加工、修理修配劳务(即应税劳务)、有形动产租赁服务。2.10%的低税率 增值税一般纳税人销售或者进口下列货物，按10%的低税率计征增值税：（1）粮食、食用植物油。（2）暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品。（3）图书、报纸、杂志。（4）饲料、化肥、农药、农机、农膜。（5）国务院规定的其他货物。一般纳税人提供下列服务，销售无形
24、资产或不动产，适用10%的低税率：交通运输服务、邮政服务、基础电信服务、建筑服务、不动产租赁服务、销售不动产、转让土地使用权。一、税率一、税率（一）税率的一般规定 3.6%的低税率 现代服务（租赁服务除外）、增值电信服务、金融服务、生活服务、销售无形资产（转让土地使用权除外）。4.零税率（1）纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外（2）境内单位和个人跨境销售国务院规定范围内的服务、无形资产，税率为零。主要包括：航天运输服务；向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：研发服务、合同能源管理服务、设计服务、广播影视节目（作品）制作和发行服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、离岸服务外包业务、转让技术。（3）其他零税率政策。（二）税率的特殊规定 税法对兼营不同税率货物或者应税劳务的适用税率作出了特殊的规定。兼营行为是指纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。二、征收率二、征收率 考虑到小规模纳税人经营规模小，且会计核算不健全，难以按基本税率和低税率计税和使用增值税专用发票抵扣进项税款，增值税规定对小规模纳税人统一按3%或5%的征收率计税。
