1、第八章第八章 无形资产无形资产 第一节 无形资产的分类和计量 第二节 无形资产的取得和处置 第三节 无形资产的期末计量学习目标学习目标 掌握外购无形资产的初始计量及其会计处理、使用寿命有限的无形资产使用寿命的确定、摊销方法以及摊销的会计处理、无形资产出售、出租的会计处理；熟悉无形资产的内容；了解无形资产确认的条件、自行开发无形资产的初始计量及其会计处理、使用寿命无法合理确定无形资产的后续计量、无形资产减值的迹象与减值测试、无形资产减值的会计处理（减值后不允许转回、使用寿命有限无形资产减值后的摊销）、长期待摊费用的确认条件及其会计处理。第一节第一节 无形资产的分类和计量无形资产的分类和计量 无形
2、资产 指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认、非货币性资产。（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。（2）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。（如一方通过与另一方签订特许权合同而获得的特许使用权，通过法律程序申请获得的商标权、专利权等。）商誉被商誉被排除在排除在外！外！无形资产的特征：q不具有实物形态 （可以有实物载体，如证书、软件）q受法律或契约保护 （需审批、受保护、有期限）q具有一定的独占性或垄断性q所有权和使用权可适当、多次分离 （源于无实物形态）q交易价格
3、具有特殊性 （不确定，协商价）q未来收益具有不确定性 （必须与其他资产共同使用，受外界影响大与长期投资相区别）q属于非货币性长期资产 （非货币性，且超过一个营业周期创造经济利益与货币资金、应收账款等相区别）无形资产的内容专利权非专利技术土地使用权特许权著作权商标权无形资产无形资产无形资产的分类无形资产的分类按是否具有存续期限分按是否具有存续期限分类：类：使用寿命有限的无形使用寿命有限的无形资产资产专利权、著作专利权、著作权、特许权、商标权、权、特许权、商标权、土地使用权等土地使用权等 使用寿命不确定的无使用寿命不确定的无形资产形资产永久特许权、永久特许权、非专利技术等非专利技术等按存在形式分类
4、：按存在形式分类：法定权利类法定权利类专利专利权、著作权、商标权权、著作权、商标权 合同权利类合同权利类特许特许权、土地使用权等权、土地使用权等按取得方式分类：按取得方式分类：外购无形资产外购无形资产 自创无形资产自创无形资产 投资者投入无形资产投资者投入无形资产 捐赠取得无形资产捐赠取得无形资产 抵债取得无形资产抵债取得无形资产 非货币性资产交换取非货币性资产交换取得无形资产得无形资产 无形资产的分类 无形资产的确认：实施职业判断，对无形资产在预计使用年限内存在的各种内外部因素的影响作出最稳健的估计。例如：内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠计量，不应当确认为无形资产。（1 1）无形资
5、产产生的经济利益很可能流入企业。（2 2）无形资产的成本能够可靠计量。目前会计上确认的无形资产还只是企业目前会计上确认的无形资产还只是企业拥有的、并能产生收益的拥有的、并能产生收益的一部分无形资一部分无形资产产，并非全部！（如域名的确认），并非全部！（如域名的确认）n 账户设置：取得无形资产的成本出售无形资产转出的无形资产的账面价值无形资产的成本处置无形资产转出的累计摊销计提的无形资产摊销无形资产的累计摊销额无形资产无形资产累计摊销累计摊销资产类账户、无形资产类账户、无形资产的调整账户资产的调整账户 无形资产的初始计量 取得方式取得方式计计 价价 方方 法法外购买价+相关税费其他直接支出（测试
6、费等）股东投入合同、协议价或评估确认（价格不公允除外）自行开发研究阶段支出计当期损益；开发阶段支出资本化。其他资产换入、低偿债务取得见第九章公允价值：熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。无形资产的取得（初始计量）1、外购无形资产 外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。q 购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，作为
7、未确认融资费用，在付款期内按照实际利率法确认为利息费用。第二节第二节 无形资产的取得和处置无形资产的取得和处置外购无形资产正常支付的：借：无形资产 （价+费+税）贷：银行存款、应付账款、应付票据等支付条件实际上具有融资性质的：借：无形资产 （购买价款的现值）未确认融资费用 （差额）贷：长期应付款 （购买价款）例题例题1 1 甲公司2008年3月10日从某研究所购买一专利权，双方协商确定的价款200万元，在办理财产转移过程中，支付律师费用0.8万元。要求：完成会计处理。购入无形资产：借：无形资产 2008000 贷：银行存款 20080002、自行开发的无形资产 自行开发的无形资产，可以有条件的
8、资本化为无形资产，其成本包括开发活动开始至无形资产达到预定用途前所发生的支出总额，但对于前期已经费用化的支出不再调整。区分研究阶段支出与开发阶段支出区分研究阶段支出与开发阶段支出 研究阶段支出，应当于发生时计入当期损益 开发阶段支出，符合一定条件时，可资本化 研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。开
9、发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。研究阶段开发阶段q开发阶段支出资本化条件（同时满足）：（1 1）完成该无形资产以使其能够使用或出售，在技术上）完成该无形资产以使其能够使用或出售，在技术上可行；可行；（2 2）具有完成该无形资产并使用或出售它的意图；）具有完成该无形资产并使用或出售它的意图；（3 3）无形资产产生经济利益的方式：包括能够证明运用该无形资产产生经济利益的方式：包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。无形资产将在
10、内部使用的，应当证明其有用性。（4 4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5 5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。自创无形资产满足无形资产准则规定的资本化条件的支出：（）发生支出时借：研发支出资本化支出 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬等（）研究开发项目达到预定用途形成无形资产时借：无形资产贷：研发支出资本化支出不满足无形资产准则规定的资本化条件的支出：（）发生支出时借：研发支出
11、费用化支出 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬等（）期（月）末 借：管理费用贷：研发支出费用化支出 例题例题 2 2 威胜电子有限责任公司是专门研制生产和销售MP3的一家电子公司，根据公司“研究一代、开发一代、生产一代”的战略方针，公司现已拥有开发MP4的技术，决定对MP4进行开发后申请专利，进入对MP5的研究。假定，企业自5月份投资于研究MP5的材料及相关人工费用达到2 000万元；而通过艰苦的技术攻关终于开发MP4成功，并申请了专利，其中开发、试制费用为4000万元，而申请专利费为10万元；假定所有的支出企业均以银行存款支出。要求：完成会计处理（1）MP4属于开发阶段且符合资本化条件，专利
12、申请成功后，将其所发生的相关费用确认为企业的无形资产。借：研发支出资本化支出 4 0 100 000 贷：银行存款 4 0 100 000 借：无形资产 40 100 000 贷：研发支出资本化支出 4 0 100 000（2）MP5属于研究阶段，所发生的费用直接进入当期损益。借：研发支出费用化支出 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000 期末，借：管理费用 20 000 000 贷：研发支出费用化支出 20 000 000 例题例题 3 3 某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费4000万元、人工工资1000万元，以及其他费用3000万元，总计80
13、00万元，其中，符合资本化条件的支出为5000万元，期末，该专利技术已经达到预定用途。要求：完成会计处理（1）相关费用发生时：借：研发支出费用化支出 30 000 000 资本化支出 50 000 000 贷：原材料 40 000 000 应付职工薪酬 10 000 000 银行存款等 30 000 000（2）期末：借：管理费用 30 000 000 无形资产 50 000 000 贷：研发支出费用化支出 30 000 000 资本化支出 50 000 0003、投入的无形资产 按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。投入无形资产借：无形资产 （合同或协议约定
14、价值+支付的相关税费）贷：实收资本 （投资者所占注册资本的份额）银行存款 （支付的税款等）借或贷：资本公积资本/股本溢价 （平衡差额）p无形资产的摊销1、应摊销金额：使用寿命有限的无形资产的残值应当视为零，但下列情况除外：有第三方承诺在使用寿命结束时购买该无形资产；可以根据活跃市场得到残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。应摊销金额应摊销金额 =成本成本-预计残值预计残值-已计提的减值准备累计金额已计提的减值准备累计金额F在持有无形资产的期间，至少应于每年年末对其残值进行复核，复核时以资产处置时的可回收金额为基础。预计其残值与原估计金额不同的，应按照会计估计变更进行处理。如果
15、无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值现恢复摊销。2、摊销期：为无形资产可供使用时（即其达到预定用途）起至不再作为无形资产确认时止的期间。当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。3、摊销方法：包括直线法、生产总量法等。摊销方法的选择应当反映企业与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，并一致地运用与各会计期间。无法可靠确定其预期实现方式的，应采用直线法摊销。4、摊销的处理原则：无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益，计入管理费用。但如果某项无形资产是专门用于生产某种产品的，其所包含的经济利益通过转入到所生产的产品中体
16、现的，无形资产的摊销费用应构成产品成本的一部分。无形资产摊销借：管理费用 （非生产经营部门等自用无形资产摊销）制造费用 （生产经营部门自用无形资产摊销）其他业务成本 （出租无形资产的摊销）贷：累计摊销 无形资产的处置 包括无形资产的出售、对外出租、对外投资、对外捐赠、抵偿债务以及非货币性资产交换交易换出，以及无法为企业带来经济利益时的报废注销等。1、无形资产出售（所有权）应将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。出售无形资产的时点，应按收入确认中的有关原则确定。无形资产出售（转让）借：银行存款 （实际收到的金额）累计摊销 （已计提的累计摊销）无形资产减值准
17、备 （已计提的减值准备）营业外支出处置非流动资产损失 （差额）贷：无形资产 （账面余额）应交税费 （应支付的相关税费）营业外收入处置非流动资产利得 （差额）例题例题4 4 甲公司2007年5月2日将其所拥有的某项专利权予以转让，取得转让价款150万元存入银行，该项专利权的账面余额为100万元，已对该专利权计提了5万元的资产减值准备。转让无形资产按5计征营业税、按7计征城建税、按3计征教育费附加。要求：完成会计处理借：银行存款 1 500 000 无形资产减值准备 50 000 贷：无形资产A专利权 1 000 000 应交税费应交营业税 75 000 应交城建税 5 250 应交教育费附加 2
18、 250 营业外收入处置非流动资产利得 467 500 其中：应交营业税1 500 000575 000（元）应交城建税75 00075 250（元）应交教育费附加75 00032 250（元）2、无形资产出租（使用权）租金收入作为其他业务收入进行确认，无形资产摊销、计提的减值准备以及出租中发生的各种费用支出，作为其他业务成本处理。无形资产出租收到租金时：借：银行存款 贷：其他业务收入计提摊销时：借：其他业务成本 贷：累计摊销计算营业税：借：营业税金及附加 贷：应交税费应交营业税 例题例题5 5 某企业将一项专利技术出租给另外一个企业使用，该专利技术账面余额为500万元，摊销年限为10年，出租
19、合同规定，承租方每销售一件用该专利生产的产品，必须付给出租方10元专利技术使用费，假定承租方当年销售该产品10万件。假定营业税税率为5%，城建税税率为7%，教育费附加率为3%。要求：完成会计处理（1）收到租金时借：银行存款 1 000 000 贷：其他业务收入 1 000 000（2）计提摊销时借：其他业务成本 500 000 贷：累计摊销 500 000（3）计算税费时借：营业税金及附加 55 000 贷：应交税费应交营业税 50 000 应交城建税 3 500 应交教育费附加 1 500 3、无形资产转销（报废）如果无形资产预期不能为企业带来经济利益，从而不再满足资产的定义，则应将其报废并
20、予以转销，其账面价值计入当期损益（营业外支出）。无形资产转销借：累计摊销 （已计提的累计摊销）无形资产减值准备 （已计提的累计减值）营业外支出 （差额）贷：无形资产 （账面价值）该无形资产已被其他该无形资产已被其他新技术所替代，不能新技术所替代，不能为企业带来经济利益；为企业带来经济利益；该无形资产不再受到该无形资产不再受到法律保护，且不能给法律保护，且不能给企业带来经济利益等。企业带来经济利益等。例题例题6 6 某企业的某项专利权，其账面余额为600万元，摊销期限为10年，采用直线法摊销，已摊销5年，假定该项专利权的残值为0，计提的减值准备为160万元，今年用其生产的产品没有市场，应予转销。
21、假定不考虑其他相关因素。要求：完成会计处理借：累计摊销 3 000 000 无形资产减值准备 1 600 000 营业外支出 1 400 000 贷：无形资产专利权 6 000 000第三节第三节 无形资产的期末计量无形资产的期末计量无形资产减值 如果无形资产将来为企业创造的经济利益还不足以补偿无形资产成本（摊余成本），则说明无形资产发生了减值，具体表现为无形资产的账面价值超过了其可收回金额。q减值测试：对于持有的使用寿命不确定的无形资产，企业应当在每一会计期间进行减值测试；对于使用寿命有限的无形资产，也应在每一资产负债表日对其账面价值进行检查，如存在减值迹象的，应当估计可回收金额，以确定无形
22、资产是否发生了减值。定期对无形资产账面价值进行检查，当发现减值迹象（足以表明该无形资产的账面价值已超过可收回金额情形）时，对可收回金额进行估计 可收回金额为无形资产的公允价值减去处置费用后的净额与无形资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。如果无形资产的账面价值超过其可收回金额，则应按超过部分确认无形资产减值准备。无形资产减值损失一经确认，以后期间不得转回，待处理该无形资产时一并转销。减值损失不得转回计提减值准备确定可收回金额检查账面价值q资产减值损失确认后，减值的使用寿命有限的无形资产的摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净
23、残值）。即：减值部分无形资产的价值不再计提摊销。无形资产减值借：资产减值损失 （账面价值可收回金额）贷：无形资产减值准备q 减值的会计处理：例题例题7 7 2007年末甲企业在对外购专利权的账面价值进行检查时，发现市场上已存在类似专利技术所生产的产品，从而对甲企业产品的销售造成重大不利影响。当时，该专利权的摊余价值为6 000万元，剩余摊销年限为5年，直线法摊销。按2007年末的技术市场的行情，如果甲企业将该专利权予以出售，则在扣除发生的律师费和其他相关税费后，可以获得5 000万元。但是，如果甲企业打算持续利用该专利权进行产品生产，则在未来5年内预计可以获得的未来现金流量的现值为4 500万
24、元（假定使用年限结束时处置收益为零）。甲企业所拥有专利权在2007年的减值准备期初余额为零。要求：完成会计处理（1）已出现减值迹象，确定可收回金额 无形资产的公允价值减去处置费用后的净额为5000万元；无形资产预计未来现金流量的现值为4500万元；可回收金额为较高者=5000万元。（2）计提减值准备 账面价值-可回收金额=6000-50000=1000万元 借：资产减值损失 1000万 贷：无形资产减值准备 1000万（3）以后每年计提摊销 借：管理费用 （5000/5）1000万 贷：累计摊销 1000万 补充：商誉补充：商誉 商誉的形成 商誉通常是指企业由于所处的地理位置优越，或由于信誉好而获得了客户信任，或由于组织得当、生产经营效益高，或由于技术先进、掌握了生产诀窍等原因而形成的无形价值。这种无形价值具体表现在该企业的获利能力超过了一般企业。商誉的性质 商誉与整个企业密切相关，它不能单独存在，也不能与企业可辨认的各种资产分开出售。由于商誉不具有可辨认性，准则不予规范。商誉可以是自创的，也可以是外购的。自创商誉不应确认为无形资产。补充：概念辨析补充：概念辨析q 资产的账面价值、账面余额、账面净值辨析 账面价值=账面原值-累计折旧/摊销-减值准备 账面余额=账面原值 账面净值=账面原值-累计折旧/摊销
