1、 一，国际税收关系及其产生一，国际税收关系及其产生 国际税收，就是因为跨国活动引起的国家国际税收，就是因为跨国活动引起的国家之间的税收分配关系。之间的税收分配关系。顾老师赴美讲学取得顾老师赴美讲学取得5000美元收入的纳税美元收入的纳税问题：问题：A，因为在美国取得的收入，应该在，因为在美国取得的收入，应该在美纳税；美纳税；B，因为顾老师为中国公民，应该，因为顾老师为中国公民，应该在中国纳税；在中国纳税；C，顾老师只取得一笔收入，顾老师只取得一笔收入，只应该交纳一份税收。只应该交纳一份税收。如何处理这样的问题，就是国际税收。如何处理这样的问题，就是国际税收。国际税收产生于国际经济活动：国际税收
2、产生于国际经济活动：自然经济古老的直接税自然经济古老的直接税,土地税人头税土地税人头税,不会不会形成跨国征税对象形成跨国征税对象,国际商品和人员的流动国际商品和人员的流动也很少也很少.不会形成国际税收关系不会形成国际税收关系.市场经济和国际贸易兴起市场经济和国际贸易兴起,各国产生以商品各国产生以商品流转额为征税对象的间接税流转额为征税对象的间接税.商品跨国界流商品跨国界流动成为经常现象动成为经常现象,同时产生各国以关税协调同时产生各国以关税协调为主的广义国际税收关系为主的广义国际税收关系.现代所得税和跨国公司产生和发展，引起纳税人现代所得税和跨国公司产生和发展，引起纳税人的跨国流动，促成了复杂
3、的国际税收关系的跨国流动，促成了复杂的国际税收关系.由于所得税和财产税征税的复杂性由于所得税和财产税征税的复杂性.各国加强了所各国加强了所得税和财产税征收中的协调与合作得税和财产税征收中的协调与合作.这一时期是国这一时期是国际税收形成的最重要时期际税收形成的最重要时期.这一期间产生了这一期间产生了经合组织范本经合组织范本和和联合国范联合国范本本以及一系列国际税收协议，产生了以所得税以及一系列国际税收协议，产生了以所得税和财产税为核心的狭义国际税收关系。和财产税为核心的狭义国际税收关系。各国首先进行境内关税协调各国首先进行境内关税协调:著名的著名的1640年年英国和英国和1660年法国统一国境关
4、税年法国统一国境关税.1789年北年北美十三州美十三州/1834年德意志关税同盟年德意志关税同盟.然后是国家间的关税协调然后是国家间的关税协调:著名的著名的1703年英年英葡梅屈恩协定葡梅屈恩协定.1860年英法科布登年英法科布登-谢瓦利埃谢瓦利埃条约条约.1865年法摩关税同盟年法摩关税同盟.1919年帝国关税优惠最早开始多边关税协年帝国关税优惠最早开始多边关税协调调,二战后二战后1947年关贸总协定年关贸总协定/1975年洛美年洛美协定协定/1968欧洲关税同盟欧洲关税同盟.1947年年23国签订关贸总协定，协调缔约国国签订关贸总协定，协调缔约国之间的关税及贸易关系，促进贸易自由化之间的关
5、税及贸易关系，促进贸易自由化和世界贸易环境的稳定与透明，主要有互和世界贸易环境的稳定与透明，主要有互减关税等原则，并为各国关税及贸易主谈减关税等原则，并为各国关税及贸易主谈判提供平台。在判提供平台。在2019年建立世界贸易组织。年建立世界贸易组织。目前已组织包括多哈回合在内的九个回合目前已组织包括多哈回合在内的九个回合贸易谈判，是与国际货币基金组织和世界贸易谈判，是与国际货币基金组织和世界银行并列的世界经济支柱。银行并列的世界经济支柱。洛美协定洛美协定:1975年非加太地区年非加太地区46国和欧共体国和欧共体9国在多哥首都洛美签订。目前已经谈判签国在多哥首都洛美签订。目前已经谈判签订了洛美第四
6、协定订了洛美第四协定.洛美协定洛美协定的基本目的基本目标是标是“援助援助-贸易贸易”,即发达国家通过单即发达国家通过单边的关税及贸易优惠边的关税及贸易优惠,争取与发展中国家的争取与发展中国家的自由贸易。自由贸易。洛美协定对于世界政治经济秩序、南北关洛美协定对于世界政治经济秩序、南北关系以及国际贸易规则，产生了重大而深远系以及国际贸易规则，产生了重大而深远的影响。的影响。南京条约共十三款南京条约共十三款.第十款第十款:前第二条内言明开关俾英国商民居前第二条内言明开关俾英国商民居住通商之广州等五处，应纳进口、出口货住通商之广州等五处，应纳进口、出口货税、饷银，均宜秉公议定则例。由部颁发税、饷银，均
7、宜秉公议定则例。由部颁发晓示，以便英产按例交；今又议定，英国晓示，以便英产按例交；今又议定，英国货物自在某港按例纳税后，即准由中国商货物自在某港按例纳税后，即准由中国商人遍运天下，而路所经过税关不得加重税人遍运天下，而路所经过税关不得加重税例，只可按估价则例若干，每两加税不过例，只可按估价则例若干，每两加税不过分。分。南京条约确定协定关税原则。从此中国丧南京条约确定协定关税原则。从此中国丧失关税自主权。并在协定关税原则的基础失关税自主权。并在协定关税原则的基础上形成值百抽五和子口半税等原则。据说上形成值百抽五和子口半税等原则。据说这是当时世界上最这是当时世界上最低的进口税率。同低的进口税率。同
8、时，相对国内的苛时，相对国内的苛捐杂税，子口半税捐杂税，子口半税形成超国民待遇。形成超国民待遇。英国人赫德在第二次鸦英国人赫德在第二次鸦战争后入主中国总税务战争后入主中国总税务司。负责中国关税行政司。负责中国关税行政与官员任免等事务。把与官员任免等事务。把持中国海关长达年。持中国海关长达年。辛丑条约后。中国海关辛丑条约后。中国海关及常关关税被抵押，关及常关关税被抵押，关税主权全面丧失。税主权全面丧失。古典经济学家的关税协调思想古典经济学家的关税协调思想:配第最早提出进口应该征消费税而出口不配第最早提出进口应该征消费税而出口不应该征消费税的主张应该征消费税的主张.斯密更认为高关税经济危害大和出口
9、关税斯密更认为高关税经济危害大和出口关税危害更大危害更大.并提出退税主张并提出退税主张.李加图则是从税负转嫁的角度分析出进口李加图则是从税负转嫁的角度分析出进口税和出口税都是由进口国消费者负担的税和出口税都是由进口国消费者负担的.这一系列理论形成了各国关税协调原则这一系列理论形成了各国关税协调原则.关税涉外性很强。各国确立了尊重主权的关税涉外性很强。各国确立了尊重主权的消费国优先的原则和尊重涉外关系的协商消费国优先的原则和尊重涉外关系的协商确定原则。确定原则。由于奖出限进的贸易竞争，各国有免税低由于奖出限进的贸易竞争，各国有免税低税出口而高关税壁垒限制进口的动机。国税出口而高关税壁垒限制进口的
10、动机。国家间协调则强调互减关税促进自由贸易。家间协调则强调互减关税促进自由贸易。关税税收分配原则：进口商品关税及其他关税税收分配原则：进口商品关税及其他流转税由进口国家征收。生产出口商品的流转税由进口国家征收。生产出口商品的所得税及其他直接税由出口国征收。所得税及其他直接税由出口国征收。以关税为核心的流转税国家间协调，有明以关税为核心的流转税国家间协调，有明确的消费主权的属地关系，不形成所得税确的消费主权的属地关系，不形成所得税那样的重叠征税和国家间税收分配关系，那样的重叠征税和国家间税收分配关系，一般认为不属于现代国际税收关系。一般认为不属于现代国际税收关系。关税协调因为商品跨国界运动引起，
11、突破关税协调因为商品跨国界运动引起，突破了土地税人头税等古老直接税的封闭性，了土地税人头税等古老直接税的封闭性，通过国际税收协定形成国家间税收关系，通过国际税收协定形成国家间税收关系，我们可以把关税协调看着国际税收起源。我们可以把关税协调看着国际税收起源。现代所得税建立在净收益基础上现代所得税建立在净收益基础上.与传统的与传统的对静态财产或人口征收的古老的直接税不对静态财产或人口征收的古老的直接税不同同.因为基于收入和财产的所得税与私有财因为基于收入和财产的所得税与私有财产权存在宪法的冲突产权存在宪法的冲突,所以各国所得税产生所以各国所得税产生就很晚就很晚.英国最早在英国最早在1842年建立所
12、得税年建立所得税,美国美国1913年年/法国法国1914年年/德国德国1925年年.虽然所得税产生虽然所得税产生很晚很晚,但基于关税协调的经验但基于关税协调的经验,所得税产生前所得税产生前后就出现了基于所得税的国际协调后就出现了基于所得税的国际协调.所得税产生前对遗产双重征税问题所得税产生前对遗产双重征税问题,有有1872年英瑞年英瑞税收协定和税收协定和1899德奥税收协定德奥税收协定.所得税产生后所得税产生后,二战前的国际联盟财政委员会在二战前的国际联盟财政委员会在28年提出订立避免双重征税和防止国际逃税的税收年提出订立避免双重征税和防止国际逃税的税收协定的主张协定的主张.并在并在43年和年
13、和46年提出墨西哥协定范本年提出墨西哥协定范本草案和伦敦协定范本草案草案和伦敦协定范本草案.而这一阶段各国所得税制差异大而这一阶段各国所得税制差异大,协调困难协调困难,只有只有很少的一些国家建立了双边的税收协定很少的一些国家建立了双边的税收协定.29年英爱年英爱订立了较全面的双边税收协定订立了较全面的双边税收协定.二战后国际税收活动空前繁荣起来二战后国际税收活动空前繁荣起来.原因有原因有:美国和联合国主导作用及积极协调美国和联合国主导作用及积极协调/跨国公跨国公司人员与财产频繁流动和税收争议频繁司人员与财产频繁流动和税收争议频繁/各各国注重引进外资与务实经济发展战略国注重引进外资与务实经济发展
14、战略.战后国际税收活动三个层面战后国际税收活动三个层面:各国双边税收各国双边税收协定仍然是这一时期的主要形式协定仍然是这一时期的主要形式/在双边税在双边税收协定基础上客观形成国际税收协定网收协定基础上客观形成国际税收协定网/经经合组织范本合组织范本/联合国范本联合国范本/美国范本三大范本美国范本三大范本.经合组织经合组织(OECD)国际税收协定范本是目前国际税收协定范本是目前影响最广泛的范本影响最广泛的范本.范本范本63年首次公布随后年首次公布随后逐年修订逐年修订.范本有协定范围范本有协定范围/定义定义/对财产的征税对财产的征税/消除双消除双重征税重征税/特别规定特别规定/最后规定等七章内容最
15、后规定等七章内容.经合组织范本主要应用于发达国家之间的经合组织范本主要应用于发达国家之间的.特别强调资本流动中的投资方权益和属人特别强调资本流动中的投资方权益和属人管辖权管辖权.联合国关于发达国家与发展中国家间避免联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本在双重征税的协定范本在80年发表年发表.联合国范联合国范本与经合组织范本结构是一致的本与经合组织范本结构是一致的,都由七章都由七章构成构成.联合国范本应发展中国家要求联合国范本应发展中国家要求.保护受资国保护受资国的权益的权益.范本强调了收入来源国的利益即属范本强调了收入来源国的利益即属地管辖权地管辖权.受到发展中国家较广泛的欢迎
16、受到发展中国家较广泛的欢迎.美国在美国在76年也公布了美国避免双得征税协年也公布了美国避免双得征税协定范本定范本.目前使用目前使用96年的修订本年的修订本.美国范本是美国范本是单边性文件单边性文件,只反映美国立场只反映美国立场.美国范本也是在经合组织范本的基础上按美国范本也是在经合组织范本的基础上按美国利益进行了一些调整美国利益进行了一些调整.调整内容主要是调整内容主要是针对发展中国家税收竞争针对发展中国家税收竞争,有两处有两处:处理税收处理税收协定滥用和限制税收饶让协定滥用和限制税收饶让.同时强调美国国同时强调美国国内法优先原则内法优先原则.联合国关于发达国家与发展中国家间避免联合国关于发达
17、国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本在双重征税的协定范本在80年发表年发表.联合国范联合国范本与经合组织范本结构是一致的本与经合组织范本结构是一致的,都由七章都由七章构成构成.联合国范本应发展中国家要求联合国范本应发展中国家要求.保护受资国保护受资国的权益的权益.范本强调了收入来源国的利益即属范本强调了收入来源国的利益即属地管辖权地管辖权.受到发展中国家较广泛的欢迎受到发展中国家较广泛的欢迎.各国双边与多边税收协定基本上都是前两各国双边与多边税收协定基本上都是前两大范本的基础上确定具体内容的大范本的基础上确定具体内容的.而范本主而范本主要是提供国际税收协定的标准样式和主要要是提供国际税收协
18、定的标准样式和主要原则原则.在一些共同的问题上构成国际惯例在一些共同的问题上构成国际惯例.我国主要应用联合国范本我国主要应用联合国范本.由于我国有较多由于我国有较多的外资优惠政策的外资优惠政策.在具体的协定中较强调税在具体的协定中较强调税收饶让权收饶让权.以保证税收优惠的实际作用以保证税收优惠的实际作用.中国中国1978年开始同外国缔结税收协定。年开始同外国缔结税收协定。1979年年1月最早签订单项税收协定月最早签订单项税收协定中华人中华人民共和国政府和法兰西共和国政府关于互民共和国政府和法兰西共和国政府关于互免航空运输企业税捐的协定免航空运输企业税捐的协定。1981年起，年起，中国对外开始进
19、行缔结综合税收协定的谈中国对外开始进行缔结综合税收协定的谈判工作。最早签订的综合税收协定是判工作。最早签订的综合税收协定是1983年年9月月6日在北京签订的日在北京签订的中华人民共和国中华人民共和国政府和日本国政府关于对所得避免双重征政府和日本国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定税和防止偷漏税的协定。我国对外签订税收协定的基本原则：我国对外签订税收协定的基本原则：1.坚持平等互利的原则。协定条款规定要体现对坚持平等互利的原则。协定条款规定要体现对等，对双方具有同等约束力。等，对双方具有同等约束力。2.坚持所得来源国优先征税的原则。我国处于资坚持所得来源国优先征税的原则。我国处于资本输
20、入国，坚持和维护所得来源地优先课税权。本输入国，坚持和维护所得来源地优先课税权。3.遵从国际税收惯例的原则。我国对外谈签税收遵从国际税收惯例的原则。我国对外谈签税收协定，参考了国际上通行的范本，起草税收协定协定，参考了国际上通行的范本，起草税收协定文本更多吸取联合国税收协定范本中的规定，兼文本更多吸取联合国税收协定范本中的规定，兼顾双方税收利益。顾双方税收利益。4.坚持税收饶让的原则。坚持对方国家对我国减坚持税收饶让的原则。坚持对方国家对我国减免税优惠要视同已征税额给予抵免。免税优惠要视同已征税额给予抵免。二二.国际税收与国内税外国税涉外税的关系国际税收与国内税外国税涉外税的关系 国际税收是各
21、国课征税收的国际影响及各国际税收是各国课征税收的国际影响及各国间的税收协调国间的税收协调.狭义的国际税收仅指各国狭义的国际税收仅指各国间的税收协调间的税收协调.国际税收形式就是各国间的税收协定国际税收形式就是各国间的税收协定.由此由此形成的国际税收有三大特点形成的国际税收有三大特点.国际税收是各国际税收是各国间税收利益分配国间税收利益分配.国际税收强制力不同国际税收强制力不同.国国际税收协调税收问题但没有特定税种征税际税收协调税收问题但没有特定税种征税对象和纳税人对象和纳税人.国际税收主要协调三个问题国际税收主要协调三个问题:一是重复征税问题一是重复征税问题,由此商品人员和跨国公由此商品人员和
22、跨国公司活动司活动.各国奉行独立的征税权各国奉行独立的征税权.会造成重复会造成重复征税问题征税问题,阻碍国际间经济活动阻碍国际间经济活动.二是国际避税逃税问题二是国际避税逃税问题.由于各国税制的差由于各国税制的差异异.纳税人通过调整经营活动和财务会计处纳税人通过调整经营活动和财务会计处理方式理方式.规避纳税义务规避纳税义务.扭曲国际经济活动扭曲国际经济活动.三是国际税收技术与信息合作三是国际税收技术与信息合作.各国处理国际税收问题的原则各国处理国际税收问题的原则:单边原则单边原则:各国自觉对双重征税进行处理各国自觉对双重征税进行处理.双边原则双边原则:两国签订协议处理双重征税问题两国签订协议处
23、理双重征税问题.多边原则多边原则:多个国家签订协议处理双重征税多个国家签订协议处理双重征税.区域性原则区域性原则:区域内国家共同协商处理双重区域内国家共同协商处理双重征税问题征税问题.国际税收一般规范国际税收一般规范:目前主要是一些避免双目前主要是一些避免双重征税的国际惯例重征税的国际惯例.国际税收与国家税收的区别是很显然的国际税收与国家税收的区别是很显然的.国家税收是一个主权国家的税收活动国家税收是一个主权国家的税收活动.有完有完善立法和完整的税制体系善立法和完整的税制体系.法律强制力是主法律强制力是主权国家的司法制度权国家的司法制度.而国际税收只是国家间的税收协定而国际税收只是国家间的税收
24、协定,虽然国虽然国际法在大多数国家高于国内法际法在大多数国家高于国内法,但国际税收但国际税收协定没有司法层面的法律强制力协定没有司法层面的法律强制力.而且国际税收只是针对某一特定的跨国税而且国际税收只是针对某一特定的跨国税收问题收问题.并不是完整的税收体系并不是完整的税收体系.国别税收都是主权税收国别税收都是主权税收.有国家税收和外国有国家税收和外国税收税收.本国税收和外国税收相对应本国税收和外国税收相对应.一国税收一国税收相对于外国纳税人就是形成外国税收相对于外国纳税人就是形成外国税收.涉外税收则是从属于国家税收的涉外税收则是从属于国家税收的,是国家税是国家税收中可能涉及到他国利益的部份收中
25、可能涉及到他国利益的部份.如关税就如关税就具有很强的涉外性具有很强的涉外性.同时所得税相对于外国同时所得税相对于外国投资者时也具有涉外性投资者时也具有涉外性.涉外税收会引起广义的国际税收关系涉外税收会引起广义的国际税收关系,但与但与国际税收有视角上的差异国际税收有视角上的差异.涉外税收会形成跨国的税收影响涉外税收会形成跨国的税收影响.即广义的即广义的国际税收国际税收.也有进行国际协调的必要也有进行国际协调的必要.但是涉外税收主要还是各国主权税收但是涉外税收主要还是各国主权税收.只是只是通过税收协议进行了协调通过税收协议进行了协调.才能形成狭义的才能形成狭义的国际税收国际税收.国际税收两个国家或
26、多个国家的税收关系国际税收两个国家或多个国家的税收关系.形成国际税收协定后形成国际税收协定后.高于国家税收高于国家税收.一些国家将国际税收协定义务单独进行税一些国家将国际税收协定义务单独进行税收立法收立法.国际税收与国家税收的衔接有三种形式国际税收与国家税收的衔接有三种形式:一直接生效模式一直接生效模式.与国家税收相冲突的部份与国家税收相冲突的部份按新法优于旧法或特别法优于普通法处理按新法优于旧法或特别法优于普通法处理.二是通过专门的税收法律条款安排转换为二是通过专门的税收法律条款安排转换为国内税法组成部份国内税法组成部份.三是国际税收协定经议会批准三是国际税收协定经议会批准,独立成法并独立成
27、法并生效生效.并优于国内税法并优于国内税法.国际税收与国家税收的法律地位也有两种模式国际税收与国家税收的法律地位也有两种模式.大多数国家承认国际协议的义务大多数国家承认国际协议的义务.国际税收协定作国际税收协定作为特别法优先于国家税收等普通法为特别法优先于国家税收等普通法.如法德日荷等如法德日荷等发达国家及所有的发展中国家发达国家及所有的发展中国家.美英则规定国际税收协定并不因其是国际协定而美英则规定国际税收协定并不因其是国际协定而具有优先地位具有优先地位.形式上国际税收与国家税收具有同形式上国际税收与国家税收具有同等地位等地位.在争议时进行法院仲裁解决在争议时进行法院仲裁解决.由于国内新由于
28、国内新法灵活于国际税收法灵活于国际税收.而司法仲裁新法优先于旧法而司法仲裁新法优先于旧法.实际上有无视国际税收协定的问题实际上有无视国际税收协定的问题.86年美国税制改革年美国税制改革,新的税收法案与欧盟税新的税收法案与欧盟税收协定有冲突收协定有冲突.但美国高院进行新法优于旧但美国高院进行新法优于旧法的仲裁法的仲裁,引起与欧盟的冲突引起与欧盟的冲突.英国英国50年财政法案和年财政法案和59年所得税修正案也年所得税修正案也引起与多个国家适用税收优惠协定的冲突引起与多个国家适用税收优惠协定的冲突.英国高院也进行了新法优于旧法的仲裁英国高院也进行了新法优于旧法的仲裁,也也引起矛盾引起矛盾.美英无视国
29、际协定义务美英无视国际协定义务,有特殊的国力背景有特殊的国力背景.国际税收协定属于国际法范畴国际税收协定属于国际法范畴,由于没有超国家的由于没有超国家的司法强制力司法强制力,必须与缔约国相互信赖和自觉尊守为必须与缔约国相互信赖和自觉尊守为基础基础.国际税收协定被国内法侵犯国际税收协定被国内法侵犯.除了引起受损国报复除了引起受损国报复外外.还有可能引起国际诉讼和国际社会的共同制裁还有可能引起国际诉讼和国际社会的共同制裁.第第26条也明确国际税收协定条也明确国际税收协定优于国内税法优于国内税法.要求各国善意覆行要求各国善意覆行.国际税收协定国际税收协定作为特别法本身也具有优于普通法的地位作为特别法
30、本身也具有优于普通法的地位.而新的而新的普通法也不得优于作为国际税收协定的特别法普通法也不得优于作为国际税收协定的特别法.我国多个税收法律均有关于国际税收协议我国多个税收法律均有关于国际税收协议高于国内税法的说明高于国内税法的说明.如外商投资和外国企如外商投资和外国企业所得税业所得税28条就规定协定与本法有不同规条就规定协定与本法有不同规定定,适用有关税收协定适用有关税收协定.个人所得税也有相关个人所得税也有相关表述表述.改革开放以来改革开放以来.我国税收国际合作中均能严我国税收国际合作中均能严格尊守相关税收协定的义务格尊守相关税收协定的义务.有效改善了我有效改善了我国的国际形象国的国际形象.本讲作业本讲作业:1,简述国际税收产生的三个阶段简述国际税收产生的三个阶段.2,简述国际税收协定的三个范本简述国际税收协定的三个范本.3,简述世界贸易组织与洛美协定简述世界贸易组织与洛美协定.4,国际税收与外国税收国际税收与外国税收/涉及税收的区别涉及税收的区别.5,国际税收解决的主要问题国际税收解决的主要问题.6,国际税收与各国主权税收衔接的方式国际税收与各国主权税收衔接的方式.7.维也纳条约法公约对国际税收协定地位规定维也纳条约法公约对国际税收协定地位规定.
