1、PPP项目全生命周期财税疑难问题处理课后电子版课件 重庆理工大学重庆理工大学 会计系副主任会计系副主任 副教授副教授 硕士生导师硕士生导师 中国注册会计师中国注册会计师(非执非执业业)重庆有友食品股份有限重庆有友食品股份有限公司独立董事公司独立董事 重庆市渝北区人大预算重庆市渝北区人大预算监督审查专家监督审查专家 擅长擅长领域领域：企业财务流企业财务流程与税收优化方案设计程与税收优化方案设计目录引言：当PPP撞上营改增一、PPP概述二、PPP财税基础知识三、PPP全生命周期财税疑难问题分析（一）项目公司设立（二）项目公司融资（三）项目公司“拿地”（四）项目公司建设(五)项目公司运营（六）项目公
2、司利润分配（七）项目公司资产移交（八）社会资本退出四、其他相关问题当PPP撞上“营改增”营业税时代观点一：建筑业代表性地区：重庆 吉林 广西 浙江等渝地税发2008195号对BT模式的营业税征收管理，明确为：（一）无论其是否具备建筑总承包资质，对融资人应认定为建筑业总承包方，按建筑业税目征收营业税。（二）融资方取得的回购价款，包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，应全额交纳建筑业营业税，并全额开具建安发票。营业税时代渝地税发2008195号（三）融资人的纳税义务发生时间为按BT模式合同规定的分次付款时间，合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为总承包方收讫营业收入款项或者取得
3、索取营业收入款项凭据的当天。分包方纳税义务发生时间为分包方收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。营业税时代观点二：立项不同，适用税目不同【建筑业+销售不动产】代表性地区：湖南湖南省地方税务局公告 2011年第6号一、以投融资人的名义立项建设，工程完工交付业主的，对投融资人所取得收入应按照“销售不动产”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入）。湖南省地方税务局公告 2011年第6号二、以项目业主的名义立项建设，对投融资人无论其是否具备建筑工程总承包资质，均应作为建筑工程的总承包人，按“建筑业”税目的现行规定征收营业税。
4、营业税时代营业税时代湖南省地方税务局公告 2011年第6号三、按BT方式建设的项目，建设方（或投资方）纳税义务发生时间为按BT合同约定的分次付款时间。合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为建设方（或投资方）收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。建筑工程实行承包或分包的，承包或分包方纳税义务发生时间为其收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。营业税时代营业税时代营业税时代观点3三：立项+是否参与施工：适用税目不同【建筑+金融+销售不动产】代表性地区：四川川地税流函2014001号一、以项目业主的名义立项建设，投融资人参与项目施工的，对投融资人无论其是否具备建筑工程总
5、承包资质，均应作为建筑工程的总承包人，按“建筑业”税目的现行规定征收营业税。川地税流函2014001号二、以项目业主的名义立项建设，对投融资人不参与项目的施工，但又按BT、BOT方式签订项目合同，只负责提供项目建设资金，并取得资金投资回报收入的，按“金融保险业”税目征收营业税。营业税时代营业税时代川地税流函2014001号三、以投融资人的名义立项建设，工程完工交付业主的，对投融资人所取得收入应按照“销售不动产”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入）。营业税时代营业税时代观点四：立项+是否参与施工 适用税目不同【建筑+代理+销售不
6、动产】代表性地区：湖北鄂地税发201390号一、以投融资人的名义立项建设，工程完工后交付业主，对投融资人所取得收入应按照“销售不动产”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，下同）。营业税时代营业税时代鄂地税发201390号二、以项目业主的名义立项建设，对获得政府特许项目建设权的投融资人，按以下方式征收营业税：（一）对投融资人参与工程项目施工的，均应认定为建筑工程的总承包人，按“建筑业”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款，以建筑业营业税纳税义务发生时间规定进行纳税申报。营业税时代营业税时代鄂地税发201390号（二）
7、对投融资人只负责提供资金，不参与工程项目施工，将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业营业税纳税人，按“建筑业”税目征收营业税，其计税营业额为工程承包总额；对投融资人受托从事项目建设的行为，应按“服务业代理业”税目征收营业税，其计税营业额为取得的全部回购价款扣除支付给施工企业工程承包总额的余额。其纳税义务发生时间为合同约定的付款日期的当天；合同未约定付款日期的，为应税行为完成的当天。营业税时代营业税时代当PPP撞上“营改增”问你个事哈，营改增以后BTBOT|PPP项目如何缴纳增值税国家机密、不能透露最正确的回答江西：PPP项目（政府与社会资本合作）先期由市政工程集团建设后由政府回购如
8、何缴税？PPP项目的纳税问题在原先营业税时期就比较复杂，同时由于项目运营与交接方式存在多样性，目前难以笼统概述其营改增后的纳税问题，需根据各个项目的具体情况确定。建筑+金融河南国税：对于BT项目，如果合同中对工程投资金额和投资回报分别进行明确约定的，投资方和业主方共同确认的工程投资金额由投资方按照“建筑业”计算缴纳增值税，取得的回报收入按照“利息收入”缴纳增值税。如果合同中对工程投资金额和投资回报没有分别进行明确约定的，投资方取得的全部收入按照“建筑业”缴纳增值税。建筑+销售不动产湖北：BT项目如何计算缴纳增值税的问题（1）以投融资方的名义立项建设（B），工程完工后转让给业主（T）的，在项目的
9、不同阶段，分别按以下方法计税：在建设阶段，投融资方建设期间发生的支出为取得该项目（一般为不动产）所有权的成本，所取得的进项税额可以抵扣。投融资方将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业增值税纳税人，按“建筑业”税目征收增值税，其销售额为工程承包总额。建筑+销售不动产湖北：BT项目如何计算缴纳增值税的问题在移交阶段，就所取得收入按照“销售不动产”征收增值税，其销售额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，下同）。湖北：BT项目如何计算缴纳增值税的问题（2）以项目业主的名义立项建设（B），工程完工后交付（T）业主的，在项目的各个阶段，按以下方法计税：在
10、建设阶段，投融资方建设期间发生的支出工程建设成本，所取得的进项税额可以按规定抵扣。投融资方将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业增值税纳税人，按“建筑业”税目征收增值税，其销售额为工程承包总额。在交付阶段，就所取得收入按照“提供建筑服务”征收增值税，其销售额为取得的全部回购价款。案例分析 1.PPP前奏：BT、BOT一、一、PPP概述概述2、PPP概念辨析：广义楼继伟:推广PPP：贯彻十八届三中全会精神的一次体制机制变革广义PPP是指政府与私人部门为提供公共产品或服务而建立的合作关系，以授予特许经营权为特征，主要包括BOT、BOO、PFI等模式。财政部关于推广运用政府和社会资本合作
11、模式有关问题的通知（财金201476号）政府和社会资本合作模式是在基础设施及公共服务领域建立的一种长期合作关系。通常模式是由社会资本承担设计、建设、运营、维护基础设施的大部分工 作，并通过“使用者付费”及必要的“政府付费”获得合理投资回报；政府部门负责基础设施及公共服务价格和质量监管，以保证公共利益最大化。财政部关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知（财金2014113号）项目运作主要方式是特许经营类，也包含了作业外包类中的委托运营和管理合同。国家发展改革委关于开展政府和社会资本合作的指导意见（发改投资20142724号）政府和社会资本合作（PPP）模式是指政府为增强公共产品和服
12、务供给能力、提高供给效率，通过特许经营、购买服务、股权合作等方式，与社会资本建立的与社会资本建立的利益共享、风险分担及长期合作关系。利益共享、风险分担及长期合作关系。资产所有权不转移，资产所有权不转移，适用于存量公共资产适用于存量公共资产社会资本或项目公司负有运营维护职责，不负责用户服务社会资本或项目公司负有运营维护职责，不负责用户服务政府支付委托运营费政府支付委托运营费合同期限一般不超过合同期限一般不超过8 8年年委托运营（O&M）资产所有权不转移，适用于资产所有权不转移，适用于存量公共资产存量公共资产；社会资本或项目公司负责运营、维护及用户服务社会资本或项目公司负责运营、维护及用户服务政府
13、向社会资本或项目公司支付管理费；政府向社会资本或项目公司支付管理费；合同期限一般不超过合同期限一般不超过3 3年年管理合同（MC）财政部关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知（财金2014113号）PPP的模式适用于新建项目适用于新建项目，一般为，一般为20-3020-30年年社会资本或项目公司承担新建项目设计、融资、建造、运营、社会资本或项目公司承担新建项目设计、融资、建造、运营、维护和用户服务维护和用户服务合同期满后项目资产及相关权利等移交给政府合同期满后项目资产及相关权利等移交给政府建设-运营-移交（BOT）适用于新建项目适用于新建项目；社会资本或项目公司拥有项目所有权，但
14、必须在合同中注社会资本或项目公司拥有项目所有权，但必须在合同中注明保证公益性的约束条款明保证公益性的约束条款一般不涉及项目期满移交一般不涉及项目期满移交建设-拥有-运营（BOO）财政部关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知（财金2014113号）PPP的模式适用于存量资产适用于存量资产，合同期限一般为，合同期限一般为20-3020-30年；年；政府转让资产所有权，社会资本或项目公司负责运营、政府转让资产所有权，社会资本或项目公司负责运营、维护和用户服务；维护和用户服务；合同期满后资产及其所有权等移交给政府合同期满后资产及其所有权等移交给政府转让-运营-移交（TOT）适用于存量资产
15、适用于存量资产，合同期限一般为，合同期限一般为20-3020-30年年政府在政府在TOTTOT模式的基础上，增加改扩建内容的项目运作方模式的基础上，增加改扩建内容的项目运作方式式改建-运营-移交(ROT)财政部关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知（财金2014113号）PPP的模式社会资本参与程度高 委托运营(O&M）社会资本风险承担程度低高完全私有化完全公有化管理合同(MC)租赁-运营-移交(LOT)建设-运营-移交(BOT)建设-拥有-运营(BOO)转让-运营-移交(TOT)改建-运营-移交(ROT)区域特许经营(RC)PPP运作方式购买-建设-运营(BBO)PPP的内涵3
16、.狭义PPP运作模式4.PPP在中国的发展：典型案例（1）开创性阶段：20世纪末至2003年 典型案例：我国最早采用引入国内民营资本的BOT方式建设的路桥项目刺桐大桥。项目参与方项项目投目投资资方：方：由名流实业股份有限公司(民营企业)和省市政府授权投资的三家国有企业按 6：4 的比例组成投资实，即大桥的经营者与建设者组成刺桐大桥投资开发有限公司，大桥在30年内的建设和经营管理由该公司承担。项项目公司：目公司：刺桐大桥投资开发有限公司借款方：借款方：刺桐大桥投资开发有限公司项项目目发发起人：起人：泉州市政府银银行和其他相行和其他相关单关单位：位：由银行提供贷款，刺桐大桥投资开发有限公司下属的泉
17、州路桥建设开发总公司负责项目建设。投资者投资者融资协议融资协议合资协议合资协议承包合同承包合同管理协议管理协议 泉州刺桐大桥投资开泉州刺桐大桥投资开发有限公司发有限公司项目保险项目保险保险公司保险公司30年后无偿年后无偿收回大桥收回大桥工程契约担保工程契约担保交通部第二航交通部第二航务工程局务工程局贷款银行贷款银行工程担保银行工程担保银行盈余盈余资资金金股股份份资资金金建建设设费费用用贷贷款款资资金金经营经营费费用用大大桥桥收收费费偿还偿还债务债务3030年特年特许经许经营权协议营权协议泉州市泉州市政府政府银银行行监监控控账号账号还债还债承承诺书诺书担保担保项目参与方结构图项目参与方结构图现代
18、意义发展阶段现代意义发展阶段:2003年至年至2013年年 2004年，建设部颁布并实施了市政公用事业特许经营管理办法（建设部令第126号），将特许经营的概念正式引入市政公用事业，并在城市供水、污水处理及燃气供应等领域发起大规模的项目实践。典型案例：典型案例：北京地铁北京地铁4号号线线北京地铁北京地铁4号线项目号线项目一、项目概况北京地铁4号线是北京市轨道交通路网中的主干线之一，南起丰台区南四环公益西桥，途经西城区，北至海淀区安河桥北，线路全长28.2公里，车站总数24座。4号线工程概算总投资153 亿元，于2004年8月正式开工，2009年9月28日通车试运营，目前日均客流量已超过100万人
19、次。北京地铁北京地铁4号线是我国城市轨道交通领域的首个号线是我国城市轨道交通领域的首个PPP项目项目，该项目由北京市基础设施投资有限公司（简称“京投公司”）具体实施。二、运作模式二、运作模式（一）具体模式（一）具体模式4号线工程投资建设分为号线工程投资建设分为 A、B两个相对独立的部分：两个相对独立的部分：A 部分为洞体、车站等土建工程，投资额约为部分为洞体、车站等土建工程，投资额约为107亿元，约亿元，约占项目总投资的占项目总投资的 70%，由北京市政府国有独资企业京投公，由北京市政府国有独资企业京投公司成立的全资子公司四号线公司负责；司成立的全资子公司四号线公司负责；B 部分为车辆、信部分
20、为车辆、信号等设备部分，投资额约为号等设备部分，投资额约为46亿元，约占项目总投资的亿元，约占项目总投资的30%，由，由 PPP 项目公司北京京港地铁有限公司（简称项目公司北京京港地铁有限公司（简称“京京港地铁港地铁”）负责。京港地铁是由京投公司、香港地铁公司）负责。京港地铁是由京投公司、香港地铁公司和首创集团按和首创集团按2:49:49 的出资比例组建。的出资比例组建。4号线项目竣工验收后，号线项目竣工验收后，京港地铁通过租赁取得四号线公京港地铁通过租赁取得四号线公司的司的A部分资产的使用权部分资产的使用权。京港地铁负责。京港地铁负责4号线的运营管号线的运营管理、全部设施（包括理、全部设施（
21、包括A和和B两部分）的维护和除洞体外的两部分）的维护和除洞体外的资产更新，以及站内的商业经营，通过地铁票款收入及资产更新，以及站内的商业经营，通过地铁票款收入及站内商业经营收入回收投资并获得合理投资收益。站内商业经营收入回收投资并获得合理投资收益。30年特许经营期结束后，年特许经营期结束后，京港地铁将京港地铁将B部分项目设施部分项目设施完好、无偿地移交给市政府指定部门，将完好、无偿地移交给市政府指定部门，将A部分项目设部分项目设施归还给四号线公司。施归还给四号线公司。合同体系5.现代PPP：2013年以后 2014年9月，财政部发布关于推广运用政府和社会资本合作模式有关问题的通知（财金2014
22、76号）。2014年11月，关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知（财金2014113号）2015年4月，政府和社会资本合作项目财政可承受能力论证指引（财金201521号）。付费模式呼和浩特市托克托县燃气利用工程PPP项目 9.1 特许经营权 项目实施机构授予乙方在特许经营期限内享有特许经营权，负责投资、建设、运营、维护 呼和浩特市托克托县燃气利用工程，并负责向用户供应燃气，并按照地方物价部门审定的价格标准向使用者收费。11.3 付费付费 项目的全部建设费用、运营成本及投资项目的全部建设费用、运营成本及投资回报均由乙方在特许经营期内获得，由回报均由乙方在特许经营期内获得，由社会大
23、众使用者付费，即在整个特许经社会大众使用者付费，即在整个特许经营期内，甲方不需要向项目公司支付项营期内，甲方不需要向项目公司支付项目的经营性采购费用目的经营性采购费用；在特许经营期结；在特许经营期结束，乙方向甲方移交经审计确认保值的束，乙方向甲方移交经审计确认保值的项目资产和乙方拥有的股权及相应权益项目资产和乙方拥有的股权及相应权益时，时，甲方也不需要向乙方支付项目硬件甲方也不需要向乙方支付项目硬件建设成果的一次性采购费用建设成果的一次性采购费用。项目的投。项目的投资回收与投资回报完全在使用者付费的资回收与投资回报完全在使用者付费的项目内进行解决。项目内进行解决。江西省江西省抚州市抚河流域生态
24、保护及综合治理（一抚州市抚河流域生态保护及综合治理（一期工程）期工程）PPP项目（项目编号：项目（项目编号：DTY16143）的）的合合11 条 政府购买服务费的计算、调整和支付 11.1可行性缺口补贴费的计算、调整 政府可行性缺口补贴费=可用性服务费+绩效运营维护服务费-使用者付费11.1.1项目可用性服务费是基于PPP项目工程投资建设，由政府向乙方购买PPP项目的可用性而支付的费用总额,包括PPP项目全部投资成本、年化收益（含资本金的收益）。PPP项目投资成本包括项目公司为项目建设投入的所有资金、建设期利息。投资成本的计算方式详见本合同附件2投资成本的计算方式。依据招标确定本PPP项目合同
25、总投资暂定为人民币肆拾捌亿壹仟肆佰零捌万玖仟元整（小写：4814089000.00元)。江西省江西省抚州市抚河流域生态保护及综合治理（一抚州市抚河流域生态保护及综合治理（一期工程）期工程）PPP项目（项目编号：项目（项目编号：DTY16143）的）的合合11.1.2 使用者付费是基于项目公司对具备商业价值子项目进行商业运营，向公众使用者收取的费用，在剔除运营成本后税后利润的50%（依据合同约定，项目公司可以分享税后利润的50%）。使用者付费项目包括旅游门票、游船费、停车费及其它使用者付费项目等。11.1.3运维绩效服务费。11.1.3.1抚州市人民政府每年应付的PPP项目运营维护服务费，按照附
26、件2年度运营维护服务费计算方式计算的结果，即为年度绩效运营维护服务费，根据本合同附件中运营维护绩效考核指标考核后的得分计算。计算方式如下：年度绩效运营维护服务费=年度运营维护服务费绩效考核系数；11.2.5 项目公司应在抚州市财政局付款前，建设成本部分按建设成本部分按6%的税率提供增值税的税率提供增值税发票发票，但按全投资年华收益率计算出的但按全投资年华收益率计算出的收入部分主要为偿还融资贷款利息，该收入部分主要为偿还融资贷款利息，该部分收入作为非税收入，不提供增值税部分收入作为非税收入，不提供增值税发票。发票。因本合同约定的政府方支付的年度绩效运营维护服务费未包含开具发票的税金，在财政支付中
27、增加税金部分。二二、PPP项目财税基础知识项目财税基础知识2014年修订（发布）9个会计准则 （1）CAS39：公允价值计量：公允价值计量（财会（财会【2014】6号）；号）；（2）财务报表列报财务报表列报 （财会（财会【2014】7号）号）（3）职工薪酬职工薪酬 （财会（财会【2014】8号）号）；（4）合并财务报表合并财务报表 （财会（财会【2014】10号）号）（5）CAS40：合营安排：合营安排 （财会（财会【2014】11号）号）（6）长期股权投资长期股权投资 （财会（财会【2014】14号）号）（7）CAS41：在其他主体中权益的披露：在其他主体中权益的披露（财会（财会【2014】
28、16号号 （8）财政部关于修改）财政部关于修改企业会计准则企业会计准则基本准则基本准则 的决定（的决定（2014年年7月月23日日）（9）企业会计准则第企业会计准则第37号号金融工具列报金融工具列报（财会（财会201423号）号）（2014年年6月月20日日）【提示提示】生效日期生效日期2014年年7月月1日。日。关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第1号的通号的通知知 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第2号的号的通知通知 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第3号的号的通知通知 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第4号的号的通知通
29、知 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第5号的号的通知通知 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第6号的号的通知通知 关于印发企业会计准则解释第关于印发企业会计准则解释第7号的号的通知通知企业会计准则解释第企业会计准则解释第2号号 五、企业采用建设经营移交方式（五、企业采用建设经营移交方式（BOT）参与公共基础设施建设业务应）参与公共基础设施建设业务应当如何处理？当如何处理？答答：企业采用建设经营移交方式（BOT）参与公共基础设施建设业务，应当按照以下规定进行处理：（一）本规定涉及的BOT业务应当同时满足以下条件：1合同授予方为政府及其有关部门或政府授权进行招标的
30、企业。2合同投资方为按照有关程序取得该特许经营权合同的企业（以下简称合同投资方）。合同投资方按照规定设立项目公司（以下简称项目公司）进行项目建设和运营。项目公司除取得建造有关基础设施的权利以外，在基础设施建造完成以后的一定期间内负责提供后续经营服务。3特许经营权合同中对所建造基础设施的质量标准、工期、开始经营后提供服务的对象、收费标准及后续调整作出约定，同时在合同期满，合同投资方负有将有关基础设施移交给合同授予方的义务，并对基础设施在移交时的性能、状态等作出明确规定。（二）与BOT业务相关收入的确认。1建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照企业会计准则第15号建造合同确认相关的收入和费
31、用。基础设施建成后，项目公司应当按照企业会计准则第14号收入确认与后续经营服务相关的收入。建造合同收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量，并分别以下情况在确认收入的同时，确认金融资产或无形资产：（1）合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的；或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产，并按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定处理。（2）合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定
32、期间内有权利向向获取服务的对象获取服务的对象收取费用，但收费金额不但收费金额不确定的确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，项目公司应当在确认收入的同时确认无形资产。建造过程如发生借款利息，应当按照企业会计准则第17号借款费用的规定处理。2项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，分别确认为金融资产或无形资产。（三）按照合同规定，企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态，预计将发生的支出，应当按照企业会计准则第13号或有事项的规定处理。（四）按照特许经营权合同规定
33、，项目公司应提供不止一项服务（如既提供基础设施建造服务又提供建成后经营服务）的，各项服务能够单独区分时，其收取或应收的对价应当按照各项服务的相对公允价值比例分配给所提供的各项服务。（五）BOT业务所建造基础设施不应作为项目公司的固定资产。（六）在BOT业务中，授予方可能向项目公司提供除基础设施以外其他的资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一部分，不应作为政府补助处理。项目公司自授予方取得资产时，应以其公允价值确认，未提供与获取该资产相关的服务前应确认为一项负债。本规定发布前，企业已经进行的BOT项目，应当进行追溯调整；进行追溯调整不切实可行的，应以与BOT业务相关的资产、负债在所列报最早期
34、间期初的账面价值为基础重新分类，作为无形资产或是金融资产，同时进行减值测试；在列报的最早期间期初进行减值测试不切实可行的，应在当期期初进行减值测试。核心点：是否提供建造服务=是否适用企业会计准则第15号建造合同 收益金额是否确定=无形资产/长期应收款 企业会计准则解释第2号 四、（五）BOT业务所建造基础设施不不应作为项目公司的固定资产。应作为项目公司的固定资产。“孤岛资产”？金融资产模式一：建造合同+长期应收款建设借：工程施工成本 贷：有关科目借：长期应收款 贷：工程结算完工百分比借：主营业务成本 工程施工毛利 贷：主营业务收入完工 借：工程结算 贷：工程施工运营 借：银行存款 贷：长期应收
35、款移交 不需要会计处理金融资产模式：三方建造+长期应收款 建设 借：长期应收款 贷：银行存款等 运营 借：银行存款 贷：长期应收款 移交 不需要会计处理无形资产模式一：建造合同+无形资产建设借：工程施工成本 贷：有关科目完工百分比借：主营业务成本 工程施工毛利 贷：主营业务收入完工借：无形资产 贷：工程结算 借：工程结算 贷：工程施工运营 借：银行存款 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：累计摊销移交 借：累计摊销 贷：无形资产无形资产模式二：三方建造无形资产模式二：三方建造+无形资产无形资产建设借：无形资产 贷：银行存款 等经营借：银行存款 贷：主营业务收入借：主营业务成本 贷：累计摊销
36、 移交 借：累计摊销 贷：无形资产问题：政府和社会资本合作项目财政承受能力论证指引财金【2015】21 对政府付费模式的项目，在项目运营补贴期间，政府承担全部直接付费责任。政府每年直接付费数额包括：社会资本方承担的年均建设成本（折算成各年度现值）、年度运营成本和合理利润。计算公式为：理想模式 建设 借：长期应收款 贷：银行存款等 未实现融资收益 递延收益运营运营借：银行存款 贷：长期应收款借：未实现融资收益 贷：财务费用？借：递延收益 贷：主营业务收入？借：银行存款 贷：主营业务收入借：主营业务成本 贷：应付职工薪酬 等现实模式 建设成本部分：长期应收款建设成本部分：长期应收款 超过部分：收入
37、超过部分：收入 讨论：奇怪的账务处理讨论：奇怪的账务处理税制结构主主体体税税流转税类流转税类（间接税）（间接税）增值税增值税、营业税营业税、消费税消费税、关税关税所得税类所得税类（直接税）（直接税）企业所得税、个人所得税企业所得税、个人所得税非非主主体体税税资源税类资源税类 资源税资源税、土地增值税、城镇土地使用税、土地增值税、城镇土地使用税特定目的特定目的税类税类 固定资产投资方向调节税（暂缓征税）、筵固定资产投资方向调节税（暂缓征税）、筵席税、席税、城市维护建设税、车辆购置税、耕城市维护建设税、车辆购置税、耕地占用税、地占用税、烟叶税烟叶税财产和行财产和行为税类为税类 包括房产税、车船税、
38、印花税、契税包括房产税、车船税、印花税、契税 三、PPP全生命周期财税疑难问题分析（一（一）项目公司设立）项目公司设立（二）项目公司融资（二）项目公司融资（三）项目公司（三）项目公司“拿地拿地”（四）项目公司建设（四）项目公司建设 (五五)项目公司运营项目公司运营（六）项目公司利润分配（六）项目公司利润分配（七）项目公司资产移交（七）项目公司资产移交（八）社会资本退出（八）社会资本退出1.投资方核算基本原理假定1：投资比例20%可供出售金融资产，可供出售金融资产，公允价值变动计入其他综合收益对方决定利润分配时：借：应收股利 贷：投资收益转让时借：银行存款 贷：可供出售金融资产 投资收益同时：借
39、：其他综合收益 贷：投资收益假定：20%投资比例50%长期股权投资 成本法 个别报表 对方利润分配决议 借：应收股利 贷：投资收益 合并报表 调整=抵销=合并原因：关于印发修订关于印发修订企业会计准则第企业会计准则第2号号长期股权投资长期股权投资的通的通知知财会201414号第二条第二条 本准则所称长期股权投资，是指投资方对本准则所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。重大影响重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策，是指投资方对被投资单位的财
40、务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。营企业。在确定被投资单位是否为合营企业时，应当按照在确定被投资单位是否为合
41、营企业时，应当按照企业会计准则第企业会计准则第40号号合营安排合营安排的有关规定进行判断。的有关规定进行判断。敖汉污水厂PPP项目合同.pdf 本项目由政府授权出资机构和社会资本共同出资组建项目公司，政府占股约 20%，社会资本占股约 80%，3.3法人治理结构安排3.3.1 根据中华人民共和国公司法的规定设立股东会及董事会，并修订公司章程。股东会是最高权力机构，协议各方享有向股东会提案权。董事会是公司经营决策机构，对股东会负责。3.3.2 董事会由 5 名董事组成，设董事长 1 名。甲方推荐董事候甲方推荐董事候选人选人 2 名，乙方名，乙方 推荐董事候选人推荐董事候选人 3 名；名；设监事
42、3 名，甲方推荐 1 名，乙方推荐 1 名，甲乙双方共同 推荐 1 名，设监事会主席 1 名，由甲方和乙方推荐的监事轮流担任，届期为三年；设总经理 1 名，财务总监 1 名。根据企业经营需要设副总经理（含运营总监、人力资源总监等）若干名，由总经理提名，董事会任免。其中，乙方推荐董事长、总经理，甲方推荐财务总监。如果因发生重大重组事项而引进新的投资人，另行协商确定。3.3.3 甲方对关系到污水处理权、公司经营范围、人事变动、社会资本方股权转让等重大事项的决策享有特殊表决权与一票否决权。问题：政府资本角度：是否有重大影响？社会资本角度：是否控制？是否合表？2.现金出资资方资方 首创、港铁北京四号线
43、投资有限公司：首创、港铁北京四号线投资有限公司：49%投资投资长期股权投资长期股权投资 首创集团出资的首创集团出资的6.78亿亿 借：长期股权投资借：长期股权投资 6.78 贷：银行存款贷：银行存款 6.78 问题：问题：1.成本法还是权益法？成本法还是权益法？2.是否并表是否并表 京投公司2%2014年7月1日之前：长投成本法 2014年7月1日以后：可供出售金融资产 长投=权益法项目公司 借：银行存款 贷：实收资本首创 港铁 京投问题讨论：问题：过程中工行又要求社会资本方要增加资本金，如何处理？案例：案例：A企业技术出资企业技术出资2000万，万，B企业现金出资企业现金出资3000万，共同
44、成立万，共同成立C公司。投资协议约定股权比例公司。投资协议约定股权比例为为4:6，同时约定，之后如经营需要，由，同时约定，之后如经营需要，由B公司追公司追加投资，但保持比例不变。后加投资，但保持比例不变。后B公司追加投资公司追加投资5000万，且需要变更工商登记万，且需要变更工商登记 如何处理？如何处理？2015年年4月，月，ST博元在博元在2014年年度报告以及年年度报告以及2015年第一季度报告中年第一季度报告中披露，披露，“本公司董事会、监事会及董事、监事、高级管理人员本公司董事会、监事会及董事、监事、高级管理人员无法保无法保证证年度报告内容的真实、准确、完整，不存在虚假记载、误导性陈述
45、年度报告内容的真实、准确、完整，不存在虚假记载、误导性陈述或重大遗漏，并不承担个别和连带的法律责任或重大遗漏，并不承担个别和连带的法律责任”。2015年年12月月12日：日：*ST博元当时公告称，已与自然人股东郑伟斌签署博元当时公告称，已与自然人股东郑伟斌签署资产捐赠协议资产捐赠协议，郑伟斌将其持有的福建旷宇建设工程有限公司（，郑伟斌将其持有的福建旷宇建设工程有限公司（下称下称“福建旷宇福建旷宇”）95%的股权无偿捐赠给上市公司，福建旷宇股东的股权无偿捐赠给上市公司，福建旷宇股东全部权益评估值为全部权益评估值为9.04亿元，亿元，95%股权对应评估值高达股权对应评估值高达8.59亿元。亿元。郑
46、伟斌还持有郑伟斌还持有*ST博元博元1400股股份，而公司总股本为股股份，而公司总股本为1.9亿股亿股。在董事会表决中，独立董事曹昱、王辉投了弃权票 曹昱弃权理由为：由于对标的资产情况不能全面了解，无法进行判断，选择弃权。王辉王辉则对受赠资则对受赠资产按照评估值计入资本公积提出了产按照评估值计入资本公积提出了质疑，他认为质疑，他认为公司接受捐赠收入应公司接受捐赠收入应该计入收入总额，依法缴纳企业所该计入收入总额，依法缴纳企业所得税得税。.关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告国家税务国家税务总局公告总局公告2014年第年第29号号二、企业接收股东划入资
47、产的企业所得税处理二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理 （一）企业接收股东股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定凡合同、协议约定作为资本作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。（二）企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，价值计入收入总额，计算缴纳
48、企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。中国好同学捐8.59亿未能阻止博元退市呼和浩特市托克托县燃气利用工程政府和社会资本合作（PPP）项目 政府将与社会资本共同出资组建项目公司。政府方出资代表为政府将与社会资本共同出资组建项目公司。政府方出资代表为托克托克托县城发公司托县城发公司，出资方式为，出资方式为现金现金，出资额为，出资额为￥600万元（人民币陆佰万元（人民币陆佰万元整）万元整），出资计划为：，出资计划为：第一期第一期 出资￥出资￥300万元，时间为项目公司成立后万元，时间为项目公司成立后1 个月内。个月内。第二期出资￥第二期出资￥300万元，时间为项目公司成立后万元，时间为
49、项目公司成立后1 年内。年内。项目公司的注册资本为项目公司的注册资本为6,000万元万元，全部作为项目资本金。社会资本出资，全部作为项目资本金。社会资本出资方式为方式为现金现金，出资额为，出资额为￥5,400万元（人民币伍仟肆佰万元整）万元（人民币伍仟肆佰万元整），出资时，出资时间为本协议签署后间为本协议签署后 1 个月内。乙方应采取有效措施确保出资额按期注入个月内。乙方应采取有效措施确保出资额按期注入。乙方承诺出资额必须全部为其自有资金，不得为银行贷款或其他拆借。乙方承诺出资额必须全部为其自有资金，不得为银行贷款或其他拆借资金。资金。问题一 托克托县城发公司 股份比例10%社会资本 股份比例
50、90%如何核算？是否并表？问题二：第一期 出资￥300万元，时间为项目公司成立后1 个月内。第二期出资￥300万元，时间为项目公司成立后1 年内。新公司法（2014）第二十六条有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的，从其规定。第二十八条股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴公司章程中规定的各自所认缴的出资额的出资额。股东以货币出资的，应当将货币出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。讨论借：银行存款借：银行存款 贷：实收资本
