1、第七章第七章 作业成本计算作业成本计算重重点点与与难难点点作业成本法的基本原理作业成本法的基本原理作业成本法的运用作业成本法的运用作业成本法产生的背景作业成本法产生的背景作业成本管理作业成本管理一、作业成本法产生历史背景一、作业成本法产生历史背景 作业成本法（作业成本法（Activity-Based CostingActivity-Based Costing，简，简称称ABCABC），是以作业为基础，通过对作业成本），是以作业为基础，通过对作业成本的确认、计量而计算产品生产成本的方法。的确认、计量而计算产品生产成本的方法。这种方法提出于上世纪这种方法提出于上世纪30年代，兴起于上世年代，兴起于
2、上世纪纪80年代，代表人物有美国的会计学者库珀年代，代表人物有美国的会计学者库珀和卡普兰等。和卡普兰等。作业成本计算作业成本计算（ABCABC）作业成本管理作业成本管理（ABMABM）产生的背景产生的背景:企业所面临的客观环境的改变企业所面临的客观环境的改变 1、产品生产方式的变化：、产品生产方式的变化：现代社会需求的多样及多变性、市场竞争的激烈性及世界经济的一体化给厂商提出了更高的要求以市场为导向，从传统的以追求“规模经济”为目标的大批量生产方式转变为能对顾客多样化、日新月异的需求迅速作出反应的所谓“顾客化生产方式”，以保证能在较短时间内生产出不同的新产品，及时满足消费者的需求。2、产品生产
3、技术环境的变化、产品生产技术环境的变化 当代高新技术革命的特征，主要表观为电子数控机床和机器人、计算机辅助设计(CAD)、计算机辅助工程(CAE)、计算机辅助制造(CAM)和弹性制造系统(FMS)的广泛应用。其高级形式是计算机集成制造系统(CIMS)的形成和应用，它从产品定货开始直到设计划造、销售等所有阶段，把所使用的各种自动化系统综合成一个整体，由计算机统一进行调控。计算机集成制造系统使生产的电脑化、自动化进入到一个崭新的发展阶段，并为生产经营管理进行革命性变革提供了技术上的可行性。3、管理方法和制度的创新、管理方法和制度的创新 随着高新技术的蓬勃发展、管理制度和方法也在不断地变革。现代管理
4、原理和方法层出不穷，例如适时制(JIT)、全面质量管理(TQC)、并行工程(CE)、作业管理(AM)、制造资源计划(MRP)、精益生产(LP)和世界级制造(WCM)等等。这些科学管理方法要求现代企业摆脱传统管理观念的束缚，创立新形势下的管理新体系，使之适应企业内外部客观环境和条件的重大变化。1.1.新的制造环境下成本信息严重扭曲新的制造环境下成本信息严重扭曲传统成本计算以“业务量是成本的唯一影响因素”为基础，将成本计算过程过于简单化；并且简化了对期间费用的处理。在传统生产环境下，由于间接成本的比重不大，所以传统成本计算还能满足企业对成本信息的需求。制造环境制造环境的变化的变化制造费用比重上升制
5、造费用比重上升制造费用与产量、制造费用与产量、工时的相关性渐失工时的相关性渐失成本信成本信息扭曲息扭曲产生的具体原因产生的具体原因:传统方法不适应新环境传统方法不适应新环境2.不能满足企业实施不能满足企业实施全面成本管理的需要全面成本管理的需要(1)传统成本计算只能反映生产耗费的结果，不能反映经营过程中各作业环节的成本耗费，以及各环节成本发生的因果关系；(2)传统成本计算具有短期性短期性（而战略成本就有长期性）、片面性片面性（只考虑制造环节的成本而不考虑销售和采购等其它阶段的成本）和层次上的单一性单一性（只关注产品成本而忽视其它形式的成本）。二、作业成本计算的基本概念资源资源资源资源资源资源资
6、源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源资源作业作业中心中心制造制造中心中心产品产品产品消耗作业产品消耗作业作业耗用资源作业耗用资源作业作业中心中心作业作业中心中心1、进入企业的人力、物力、财力等都属资源范畴，包括：货币资源、材料资源、人力资源、动力资源等。2、资源进入企业，不一定都被消耗，即便消耗也不一定对最终产出有所贡献。区别有用消耗和无用消耗，把无用消耗价值单独归集到不增值作业价值，而把有用耗费的价值分配到作业中去。3、作业成本计算以资源作为成本计算对象。是要在价值形成的最初形态上反映被最终产出吸纳的有意义的资源耗费价值。4、区别消耗资源的作业状况，找到资源动因，按资源动因将资源消耗价
7、值分配到作业中去。（一）资源（一）资源(Resources)（二）作业（二）作业(Activity)1、作业是指企业经营过程中相互联系、各自独、作业是指企业经营过程中相互联系、各自独立的活动，是企业控制和管理的单元。作业是立的活动，是企业控制和管理的单元。作业是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围的工作。特定范围的工作。2、同一类作业必须具有同质性。作业的划分必、同一类作业必须具有同质性。作业的划分必须视管理要求和成本动因而定。须视管理要求和成本动因而定。3、作业可以划分为增值作业和非增值作业。非、作业可以划分为增值作业和非增值作业。非增值作
8、业虽然也耗费资源，但对产品价值没有增值作业虽然也耗费资源，但对产品价值没有任何帮助，应予以消除。任何帮助，应予以消除。4、作业一般包括五大类：进货作业、生产作业、作业一般包括五大类：进货作业、生产作业、营销作业、发货作业与服务作业。其中生产作营销作业、发货作业与服务作业。其中生产作业又可分为：单位作业、批别作业、产品作业业又可分为：单位作业、批别作业、产品作业和维护作业。作业具体种类，详见下表：和维护作业。作业具体种类，详见下表：产品设计产品设计材料搬运材料搬运包装包装装运装运订单处理订单处理机器调试机器调试销售销售收账收账售后服务售后服务设备运行设备运行研发研发采购采购人员培训人员培训质量检
9、验质量检验发货发货储存储存（三）作业中心（三）作业中心1 1、作业中心：负责完成某一项特定产品制造功能的、作业中心：负责完成某一项特定产品制造功能的一系列作业的集合。作业中心一般基于管理的目一系列作业的集合。作业中心一般基于管理的目的而不是专门以成本计算为目的而设置，因而作的而不是专门以成本计算为目的而设置，因而作业中心既是成本汇集中心也是责任考核中心。作业中心既是成本汇集中心也是责任考核中心。作业中心是计算资源耗费必不可少的一环业中心是计算资源耗费必不可少的一环2 2、在适时制（、在适时制（JIT,JIT,P248P248）生产方式下，一个企业可）生产方式下，一个企业可能有多个制造中心，而根
10、据工作组合的可独立性能有多个制造中心，而根据工作组合的可独立性和内容上的可分解性，一个制造中心又可以划分和内容上的可分解性，一个制造中心又可以划分为若干作业中心。为若干作业中心。（四）作业链与价值链（四）作业链与价值链 现代企业实际上是为了满足顾客需要而设计的作业集合体，这些作业由此及彼、由内到外相连接，就形成了一条作业链。包括:研发 设计 生产 营销 配送 售后服务 每一项作业的完成都需消耗一定的资源，同时又有一定的价值量和产出转移到下一个作业。价值沿作业链在各作业之间转移，就构成了一条价值链。作业链不仅关注每个作业个体的重要程度，强调区别作业的重要程度对作业进行管理，更关注作业间的整体性和
11、协调性。(五五)成本动因成本动因（cost driver）成本动因又叫成本驱动因素，指驱动或产生成本、费用的种种因素，是成本分配的标准。1.1.资源动因资源动因资源动因是将资源成本分配到作业中心的标准。它反映了作业中心对资源的耗用。通过资源动因分析，可以揭示哪些资源需要减少，哪些资源需要重新配置，以最终确定如何改进和降低作业成本。资资 源源职工医职工医疗保险疗保险人力人力动力动力房屋房屋租金租金折旧折旧资源资源动因动因职工职工人数人数劳动劳动时间时间消耗电消耗电力度数力度数使用使用面积面积所用设所用设备价值备价值2.作业动因 作业动因是将作业中心的成本分配到产品或劳务的标准，它反映了产品消耗作
12、业的情况。通过分析作业动因可以揭示哪些作业是多余的，应予以消除，哪些作业应予以改进，以及整体成本应该如何改善降低。作业动因驱动的成本生产批次订单数量验收次数维修次数检验次数调整准备调度部门发生的相关成本材料采购部门发生的相关成本收货部门验收货物发生的相关成本维修部门发生的相关成本质量管理部门发生的相关成本生产部门发生的相关成本三、作业成本计算法原理三、作业成本计算法原理（一）基本原理（一）基本原理1.1.作业消耗资源，产品消耗作业。作业消耗资源，产品消耗作业。2.2.生产导致作业的产生，作业导致成本的发生。生产导致作业的产生，作业导致成本的发生。3.3.资源成本资源成本作业成本作业成本产品成本
13、产品成本 资源成本资源成本作业成本作业成本产品成本产品成本（二）作业成本计算程序图示（二）作业成本计算程序图示资源成本库资源成本库X资源成本库资源成本库Y作业成本库作业成本库A作业成本库作业成本库B作业成本库作业成本库C甲产品成本甲产品成本乙产品成本乙产品成本各种资源耗费成本各种资源耗费成本按资源动因分按资源动因分配资源成本，配资源成本，计算作业成本计算作业成本按作业动因分配作业按作业动因分配作业成本，计算产品成本成本，计算产品成本资源耗费资源耗费成本归集成本归集1 1、确认作业中心，将资源耗费价值归集到作业、确认作业中心，将资源耗费价值归集到作业中心中心 （1 1）确认和计量各类资源耗费，将
14、资源耗费价）确认和计量各类资源耗费，将资源耗费价值归集到各资源库；值归集到各资源库；（2 2）将企业经营过程划分为各项作业。）将企业经营过程划分为各项作业。A A、不同人执行的作业不能合并。、不同人执行的作业不能合并。B B、如果一个作业只有一个业务说明划分过细，、如果一个作业只有一个业务说明划分过细，如果包含不相关业务应该将其分解出去。如果包含不相关业务应该将其分解出去。C C、一般一个部门应该有、一般一个部门应该有2 21010个左右功能明确个左右功能明确的作业，而一个作业一般包含的作业，而一个作业一般包含5 51515个密切关个密切关联的业务联的业务。（3）确定）确定“资源动因资源动因”
15、。资源动因是指资源被。资源动因是指资源被各作业消耗的方式和原因。各作业消耗的方式和原因。A A、某项资源耗费如果能直观确定其为某一特定、某项资源耗费如果能直观确定其为某一特定产品所耗费，则直接计入特定产品成本。产品所耗费，则直接计入特定产品成本。B B、如果为某一特定作业所耗费，则直接计入相、如果为某一特定作业所耗费，则直接计入相应作业成本库。应作业成本库。C C、如果属于混合状态，则要选择合适的资源动、如果属于混合状态，则要选择合适的资源动因将资源耗费分配到各作业。因将资源耗费分配到各作业。资资 源源职工医职工医疗保险疗保险人力人力动力动力房屋房屋租金租金折旧折旧资源资源动因动因职工职工人数
16、人数劳动劳动时间时间消耗电消耗电力度数力度数使用使用面积面积所用设所用设备价值备价值2 2、将作业中心汇集的各资源耗费价值分解将作业中心汇集的各资源耗费价值分解到作业成本库到作业成本库 先确定作业动因，然后根据作业动因计算分配率。分配率分配率作作 业业订单处理订单处理机器调整机器调整质量检验质量检验材料搬运材料搬运作业动因作业动因订单份数订单份数调整次数调整次数检验件数检验件数材料重量材料重量该作业成本库归集的成本该作业成本库归集的成本 该库成本动因总数该库成本动因总数3 3、将作业成本库价值分配计入最终产品将作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本。成本计算单，计算完工产品
17、成本。直接成本直接成本间接成本间接成本作业作业1作业作业2作业作业3作业作业4作业库作业库1作业库作业库2作业库作业库3总总 成成 本本A产品产品B产品产品（三）计算特点（三）计算特点1.以制造费用发生的成本动因分别设立作业中心，按作业中心建立制造费用成本库是作业成本法的最主要的特点。2.制造费用分配标准由单标准改为多标准，提高了产品成本中制造费用项目的准确性。在作业成本法下，一个车间发生的制造费用细分为各个成本动因的费用，各个成本动因就按各自的标准进行分配。12/26/2022第七章 作业成本计算23例如：某机械厂金工车间加工M、N两种半成品。M半成品（为一般精度）由零件A和B组成，生产10
18、00件；N半成品（为高精度）由C和D组成，生产100件，要经过专用检测设备的三道检验方为合格。采用作业成本法分摊制造费用。四、作业成本法实例分析四、作业成本法实例分析12/26/2022第七章 作业成本计算24 制造费用按成本动因分配如下表作业中心作业中心动力消耗动力消耗 设备修理设备修理设备调整设备调整 质量检验质量检验合计合计 制造费用制造费用 18800 5400 5280 1920048680成成本本动动因因零件零件A 2000 50 6 15零件零件B 2100 30 20 17零件零件C 3600 10 60 66零件零件D 1700 18 90 94合计合计机器工时机器工时 94
19、00修理工时修理工时 108调整工时调整工时 176检验次数检验次数 192制造费用制造费用分配率分配率18800/9400=25400/108=505280/176=3019200/192=10012/26/2022第七章 作业成本计算25作业中心制造费用明细表作业中心作业中心零件零件A零件零件B 零件零件C 零件零件D 合计合计水电费水电费 4000 4200 7200 340018800设备修理设备修理 2500 1500 500 900 5400设备调整设备调整 180 600 1800 2700 5280质量检验质量检验 1500 1700 6600 940019200合计合计 81
20、80 8000161001640048680M半成品应负担的制造费用半成品应负担的制造费用=8180+8000=16180=8180+8000=16180N半成品应负担的制造费用半成品应负担的制造费用=16100+16400=32500=16100+16400=3250012/26/2022第七章 作业成本计算26比较：传统成本法制造费用分配表M半成品应负担的制造费用半成品应负担的制造费用=10360+10876=21236=10360+10876=21236N半成品应负担的制造费用半成品应负担的制造费用=18649+8796=27445=18649+8796=27445机器工时机器工时分配率
21、分配率分配额分配额零件零件A200010360零件零件B210010876零件零件C360018648零件零件D1700 8796合计合计94005.184868012/26/2022第七章 作业成本计算27制造费用分配比较：产品传统成本计算作业成本计算M半成品2123616180N半成品2744532500结论：结论：传统成本计算法往往高估产量大而加工技传统成本计算法往往高估产量大而加工技术复杂程度较低的产品的成本，低估产量低但加术复杂程度较低的产品的成本，低估产量低但加工技术复杂程度较高的产品的成本。工技术复杂程度较高的产品的成本。作业成本计算法将制造费用按多种作业耗费作业成本计算法将制造
22、费用按多种作业耗费进行分配，其准确性高于传统的按单一标准进行进行分配，其准确性高于传统的按单一标准进行分配的方式。分配的方式。12/26/2022第七章 作业成本计算28五、作业成本法评价五、作业成本法评价（一）作业成本法与传统成本法比较（一）作业成本法与传统成本法比较传统成本法传统成本法作业成本法作业成本法1.1.只有一个或很少几个间接成本库，这些只有一个或很少几个间接成本库，这些成本库通常缺乏同质性成本库通常缺乏同质性1.1.存在较多的同质间接成本库存在较多的同质间接成本库2.2.间接费用分配基础不一定是成本动因间接费用分配基础不一定是成本动因2.2.间接生产费用分配基础是成本动因间接生产
23、费用分配基础是成本动因3.3.间接生产费用分配基础通常是财务变量，间接生产费用分配基础通常是财务变量，如直接人工成本或直接材料成本如直接人工成本或直接材料成本3.3.间接生产费用分配基础常为非财务变量间接生产费用分配基础常为非财务变量如产品的部件数量，测试时间等如产品的部件数量，测试时间等4.4.间接生产费用的分配仅满足了与产出量间接生产费用的分配仅满足了与产出量相关的费用分配相关的费用分配4.4.兼顾了非产出量相关的费用分配兼顾了非产出量相关的费用分配5.5.成本信息不精确，成本决策相关性较弱成本信息不精确，成本决策相关性较弱5.5.成本信息较精确，决策相关性较强成本信息较精确，决策相关性较
24、强6.6.不反映作业成本信息，只反映产品成本不反映作业成本信息，只反映产品成本信息信息6.6.既反映产品成本信息，又反映作业成本既反映产品成本信息，又反映作业成本信息信息7.7.提供的信息不能反映成本费用的前因后提供的信息不能反映成本费用的前因后果，不利于相关决策果，不利于相关决策7.7.提供的信息反映了成本费用发生的前因提供的信息反映了成本费用发生的前因后果，有助于决策后果，有助于决策12/26/2022第七章 作业成本计算29（二）作业成本法的优点1.1.作业是作业成本法的基本成本对象，所有成本作业是作业成本法的基本成本对象，所有成本均为变动成本；均为变动成本；2.2.对间接成本的分配更合
25、理；对间接成本的分配更合理；3.3.作业成本法是更为广泛的完全成本法；作业成本法是更为广泛的完全成本法；4.4.不仅是一种成本计算方法而且是一种成本控制不仅是一种成本计算方法而且是一种成本控制方法。方法。12/26/2022第七章 作业成本计算301.1.作业成本法提供的成本信息仍然是历史信息，对作业成本法提供的成本信息仍然是历史信息，对成本管理的意义不大；成本管理的意义不大；2.2.成本动因的选择具有很大的主观性；成本动因的选择具有很大的主观性；3.3.作业成本法没有完全解决与作业无关的间接成本作业成本法没有完全解决与作业无关的间接成本的分配问题；的分配问题；4.4.对制造费用比例较小的企业
26、不适用；对制造费用比例较小的企业不适用；5.5.作业成本计算一般以全厂为单位，不能提供部门作业成本计算一般以全厂为单位，不能提供部门成本信息成本信息。（三）作业成本法的缺点12/26/2022第七章 作业成本计算31六、作业管理六、作业管理 作业成本计算是作业管理的基础。作业管理包作业成本计算是作业管理的基础。作业管理包括作业分析、作业重构、标杆比较和业绩评价四括作业分析、作业重构、标杆比较和业绩评价四项主要内容。项主要内容。作业管理是现代企业观下的一种新思维，它将作业管理是现代企业观下的一种新思维，它将企业管理深入到作业层次，对作业链进行分析。企业管理深入到作业层次，对作业链进行分析。消除非
27、增值作业，并使增值作业更有效率。从而消除非增值作业，并使增值作业更有效率。从而将企业置于不断改进状态之中。将企业置于不断改进状态之中。作业管理的主要目标是：作业管理的主要目标是：第一，尽量通过作业为顾客提供更多的价值；第一，尽量通过作业为顾客提供更多的价值；第二从为顾客提供的价值中获得更多的利润第二从为顾客提供的价值中获得更多的利润12/26/2022第七章 作业成本计算32（一）作业分析（一）作业分析作作业业增值作业增值作业不增值作业不增值作业高效作业高效作业低效作业低效作业12/26/2022第七章 作业成本计算3312/26/2022第七章 作业成本计算34（二）作业重（二）作业重构构1
28、 1消除不必要作业。消除不必要作业。2 2提高必要作业的作业效率。提高必要作业的作业效率。3 3提倡作业共享。提倡作业共享。12/26/2022第七章 作业成本计算35（三）作业成本管理与传统成本管理的区别（三）作业成本管理与传统成本管理的区别1 1、成本计算方法的变革、成本计算方法的变革(作业成本法的二维观念作业成本法的二维观念)成本分配观资 源过程分析作 业成本对象过程观持续经营12/26/2022第七章 作业成本计算362 2、成本控制方法的变革、成本控制方法的变革 传统成本管理的重点是产品的目标成本，通过制定产品的传统成本管理的重点是产品的目标成本，通过制定产品的标准成本和费用预算，将
29、实际执行的结果与之进行比较和分标准成本和费用预算，将实际执行的结果与之进行比较和分析，找出有利和不利差异。将成本控制在目标成本之内。析，找出有利和不利差异。将成本控制在目标成本之内。传统成本管理注重产品成本的数量管理，很少关注成本发传统成本管理注重产品成本的数量管理，很少关注成本发生的前因后果，对如何降低成本没有进行溯本求源的分析，生的前因后果，对如何降低成本没有进行溯本求源的分析，也就难以采取相应的对策，从而达到持续降低成本的目的。也就难以采取相应的对策，从而达到持续降低成本的目的。作业成本控制不同于传统成本管理，以作业作为企业成本作业成本控制不同于传统成本管理，以作业作为企业成本管理的起点
30、和核心，为成本管理提供了新的思路，把重点故管理的起点和核心，为成本管理提供了新的思路，把重点故在每一作业的完成及其耗费的资源上，通过作业分析，溯本在每一作业的完成及其耗费的资源上，通过作业分析，溯本求源，根据技术与经济相统一的原则，不断改变作业方式，求源，根据技术与经济相统一的原则，不断改变作业方式，重新配置资源，从而达到持续降低成本的目标。重新配置资源，从而达到持续降低成本的目标。12/26/2022第七章 作业成本计算373 3、成本控制重点不同：作业成本管理强调、成本控制重点不同：作业成本管理强调全寿命周期的成本管理全寿命周期的成本管理12/26/2022第七章 作业成本计算38作业与进一步思考的问题作业与进一步思考的问题1、习题一、习题一2、进一步熟悉作业成本计算的一系列概念、进一步熟悉作业成本计算的一系列概念3、试说明如何保障作业成本计算的准确性、试说明如何保障作业成本计算的准确性4、作业成本法是一种成本计算方法吗？、作业成本法是一种成本计算方法吗？
