1、经济管理类课程教材税收系列第三章 税收原则税收原则 税收原则规定的是政府对什么征税（征税对象）、征多少税（课税规模）和怎样征税（课税方式和方法）等方面的内容，是税收在执行其职能中处理所涉及的各种问题的准则。1 目 录3.1税收原则主要观点阐述3.2我国社会主义市场经济中的税收原则体现2 孟子认为搞好生产和轻赋税是富民的两个条件，因此主张轻税政策，并把它列为仁政的一项内容。孟子认为，应减少赋税的征收品种，以减轻农民的赋税负担。关于农业税税率问题，即什一税是最合理的税率。管子主张“府不积货，藏于民也”，即要减轻赋税、实行藏富于民的政策。赋税会造成民贫，因此管子强调必须实行薄税敛的政策。荀子提出了反
2、映经济和财政关系的开源节流论和节用裕民论。要多生产、少征税，将收获的农产品尽量保留在民间。关于经济和财政的关系，在先秦的思想家中，荀子的分析最为深刻。3.1税收原则主要观点阐述3.1.1我国古代的税收原则思想3 韩非提出“均贫富”的税收原则，把“论其赋税以均贫富”定为“明主之治国”的政策之一，即富人和穷人的赋税负担要合理。韩非也主张薄税敛、轻徭役，他认为赋税的轻重会影响农民耕作的积极性，应该对农民实行轻税的政策。淮南子提出一个征税原则说，“人主租敛于民也，必先计岁收，量民积聚，知饥馑有余不足之数，然后取车舆衣食供养其欲。”这就是说，统治者应该减轻人民的赋税负担，租敛时先要计算人民的“有余不足之
3、数”，赋税的多少要以人民的实际负担能力为依据。西晋时期的傅玄提出“量民力以役赋”、“计民丰约而平均之，使力足以供事，财足以周用。”即赋税的征收既要考虑征收对象的负担能力，又要做到合理负担。4 自先秦以来，薄税敛都是税收思想的主流观点，傅玄主张的“量民力以役赋”也属于薄税敛的范畴。但他并没有到此为止，又进而提出赋役的轻重要考虑政府的实际需要，客观上需要加重赋役时，赋役就应该加重。无论赋役轻重如何，征收时都要做到公平合理，而且政策要有稳定性，不能变动无常。至平、积俭、有常是傅玄主张征收赋役的三原则。这是我国古代赋役理论的一个新的发展。唐代的杨炎创立了两税法。之所以称为“两税”，是因为税收每年分夏、
4、秋两季缴纳。两税法提出了量出制入的征收原则，即用量出制入的办法确定征收两税的总额，总额一经确定就不能再变。5 陆贽则反对两税法，坚持要量入为出。针对两税法按资产征钱，陆贽提出了赋税不能征钱，这在当时有它的合理性，因为在自然经济条件下，要实现农业赋税货币化显然违背了社会经济现实。明代的丘浚在其著作大学衍义补中提出了丰富的财政税收思想。丘浚反对聚敛，认为取得财政收入即征税时，应遵循“征敛有其艺”、“取财有义”、“取之有度”的原则。丘浚提出的征税原则的实际含义包括两点：一是取民要有限度，不要聚敛，他认为什一税是“万世取民之定制”；二是取民“必立经常之法，以为养民足国之定制。6 1.西方古代税收原则
5、配第的税收原则是围绕公平负担税收这一基本观点来论述的。他认为当时的英国税制存在严重的弊端：税制紊乱、复杂，税收负担过重且极不公平。当时的英国处在早期资本主义阶段，封建的经济结构体制仍根深蒂固，表现在税收上，就是它“并不是依据一种公平而无所偏袒的标准来课征的，而是听凭某些政党或是派系的掌权者来决定的。不仅如此，赋税的征税手续既不简便，费用也不节省。”由此，配第提出税收应当贯彻“公平”、“简便”、“节省”三条标准。在他看来，所谓“公平”，就是税收要对任何人、任何东西“无所偏袒”，税负也不能过重；所谓“简便”，就是征税手续不能过于烦琐，方法要简明，应尽量给纳税人以方便；所谓“节省”，就是征税费用不能
6、过多，应注意尽量节约。3.1.2西方税收原则的发展7（2）尤斯迪的税收原则 税收应该采取促进国民主动纳税的征税方法，即赋税应当自愿缴纳。税收不得侵犯人民的合理自由，也不得增加对产业的压迫，即赋税要不危害人民的生活和工商业的发展，也不要不正当地限制人民的自由。平等课税，即赋税的征收要做到公平合理。课税应有明确的法律依据，征收迅速，其间没有不正当之处。挑选征收费用最低的商品货物征税，即赋税的征收费用不能过度，须和国家的政治原则相适应。纳税手续简便，税款分期缴纳，时间安排得当，即赋税应在比较方便的时候并以人民所接受的方式缴纳。8（3）亚当斯密的税收原则平等原则。斯密的平等原则是指国民应以其所得收入的
7、多少为比例，向国家缴纳税收。确实原则。确实原则是指课税必须明确决定，不可含混不清，征税者不可肆意征收。便利原则。便利原则是指征纳手续应当从简，征税的时间、地点、方法等应尽量使国民感到方便。最少征收费用原则。最少征收费用原则是指在征税过程中国家的收入额与纳税人所缴纳的税额之间的差额越小越好，亦即将税务部门征税时所花费的费用减少到最低程度。9 （1）西斯蒙第的税收原则 第一，税收不可侵及资本；第二，税收不可以总产品为课税依据；第三，税收不可侵及纳税人的最低生活费用；第四，税收不可驱使财富流向国外。西斯蒙第补充的这四项原则几乎都围绕着一个中心即“收入”展开论述，这与他的税收理论的根本出发点是分不开的
8、。他认为，税收的课征对象只能是每年增加的国民财富，即收入，这部分收入是用于消费的，不再用于生产，对它征税不会减少财富；如果对资本征税，原有的财富就会减少，国家就会很快地陷于贫困，甚至灭亡。2.西方近代税收原则10 财政政策原则。财政政策原则，也称为财政收入原则，即税收要能充足而灵活地保证国家经费开支的需要。该项原则包含收入充分原则和收入弹性原则。收入充分原则是指赋税必须能够满足国家的财政需要。瓦格纳认为，收入充分原则包含两个内容：第一，征收赋税是为了满足国家的经费开支；第二，赋税以外的财源不能支付国家经费时，必须增加赋税。收入弹性原则是指税收能随着经济增长而自动增加。依据这项原则，瓦格纳认为，
9、可以把间接税作为主要税种，因为它能够随着人口的增加、国力的增强以及课税商品的增多而使税收收入自动增加；但它也可能因社会经济情况的变化而使税收暂时下降，故还应注意以所得税或财产税作为辅助税种。（2）瓦格纳的税收原则11 国民经济原则。所谓国民经济原则，即国家征税不能阻碍国民经济的发展，更不能危及税源，在可能的范围内，还应尽可能有助于资本形成，从而促进国民经济的发展。该项原则包含慎选税源原则和慎选税种原则。慎选税源原则是指要选择有利于保护税本的税源，以发展国民经济。瓦格纳指出，正确的税源选择应以国民所得为税源，若以资本或财产为税源，则可能会侵蚀国民经济的基础。但他同时强调，并不能以所得作为唯一的税
10、源，出于国家的经济、财政或社会政策的需要，也可以适当地选择某些资本或财产作为税源。慎选税种原则是指要考虑税收负担的转嫁问题，因为它关系到国民收入的分配和税收负担的公平，所以，他要求研究税收的转嫁规律，尽量选择难以转嫁或转嫁方向明确的税种。12 社会正义原则。社会正义原则即指税收负担应在各个人和各个阶层、各个阶级之间进行公平的分配，即要通过国家的征税矫正社会财富分配不均、贫富两极分化的流弊，从而缓和阶级矛盾，达到用税收政策实行社会改革的目的。该项原则包含普遍原则和平等原则。普遍原则指税收负担应普及社会上的每个成员，不能因身份、地位等而有所区别，要做到不偏不倚。平等原则是指应根据纳税能力的大小征税
11、，使纳税人的税收负担与其纳税能力相称。为此，他主张采用累进税制，对高收入者税率从高，对低收入者税率从低，对贫困者免税。同时对财产和不劳而获所得加重课税，以符合社会政策的要求。13 税务行政原则 税务行政原则指税法的制定与实施都应当便于纳税人履行纳税义务。这一原则体现着对税务行政管理方面的要求，是对亚当斯密的第二至第四项税收原则的继承和发展。具体包括确实原则、便利原则和节省原则三方面的内容。确实原则指税收法令必须简明确实，税收机关和税务官员不得任意行事，纳税的时间、地点、方式、数额等须预先规定清楚，使纳税人有所遵循。便利原则是指纳税手续要简便，纳税时间、地点、方式等要尽量给纳税人以便利。节省原则
12、即税收征收管理的费用应力求节省，尽量增加国库的实际收入，除此之外，也应尽可能地减少纳税人因履行纳税义务而发生的费用开支。143.西方现代税收原则（1）公平原则。在当代西方经济学家看来，税收公平原则是设计和实施税收制度的首要原则。公平”包括两方面的含义：一是经济能力或纳税能力相同的人应当缴纳相同数额的税收，即以同等的方式对待条件相同的人，税收不应是有差别的，这称作“横向公平”；二是经济能力或纳税能力不同的人应缴纳数额不同的税收，即以不同的方式对待条件不同的人，这称作“纵向公平”。要使税收既要做到横向公平，又保证纵向公平，一个关键的问题就是要确定以什么标准来衡量税收是否公平。15 受益原则。这种观
13、点认为，纳税人纳多少税应根据各个人从政府所提供的公共服务中获得的利益的多少来确定。享受利益多者应多纳税，享受利益少者应少纳税，不享受利益者则不纳税。支付能力原则。即根据纳税人的纳税能力，判定其应纳多少税或其税负应为多大。纳税能力大者应多纳税，纳税能力小者应少纳税，无纳税能力者不纳税。在西方经济学界，这是迄今公认的比较合理也易于实行的标准。但同意按照纳税能力纳税是一回事，怎么测度纳税人的纳税能力是另一回事。对如何测度纳税能力，主要有客观说和主观说两大派观点。16 a.客观说客观说 客观说主张以纳税人拥有财富的多少作为测度其纳税能力的标准。由于财富多用收入、财产和支出来表示，因此对纳税人的纳税能力
14、的测度也就可具体分为收入、财产和支出三种尺度。收入通常被认为是测度纳税人的纳税能力的最好尺度。因为收入最能决定一个人在特定时期内的消费或增添其财富的能力，收入多者其纳税能力大，反之则小；而且对收入征的所得税比其他税更容易采用累进税率，累进税率又是比较公平的。但问题在于，收入一般是以货币收入来计算的，而许多纳税人可能取得货币以外的实物收入，对实物收入不征税显然不够公平；纳税人的收入也有多种来源，既包括勤劳收入，也包括资本所得、受赠等其他收入，对不同来源的收入不加区分，统统视作一般收入来征税，亦有失公平。17 财产也可以被认为是衡量纳税人的纳税能力的合适尺度。财产代表着纳税人的一种独立的支付能力。
15、但按财产来衡量纳税能力，亦有一些缺陷：一是数额相等的财产并不一定会给纳税人带来相等的收益；二是有财产的纳税人中，负债者与无债者情况不同，财产中的不动产与动产情况也不同；三是财产形式多样，实践中难以查核，估值困难。消费支出可作为测度纳税能力的又一尺度。消费充分反映着一个人的支付能力。日常生活中消费多者，其纳税能力必大；消费少者，其纳税能力必小。而且，个人消费支出也可通过纳税人所取得收入、储蓄及动用储蓄的多少计算出来，进而可根据消费支出设计税率。但它也有不足之处。纳税人取得收入时不征税，只有支出时才征税，这会延误国家税收及时入库。18 b.主观说主观说 主观说主张以纳税人因纳税而感受的牺牲程度大小
16、作为测定其纳税能力的尺度。而牺牲程度的测定，又以纳税人纳税前后从其财富中得到的满足（或效用）的差量为准。对纳税人而言，纳税无论如何都是经济上的牺牲，其享受与满足程度会因纳税而减小。如果税收的课征能使每一个纳税人所感受的牺牲程度相同，税收就是公平的，否则就不公平。对此，有均等牺牲、比例牺牲和最小牺牲三种尺度。均等牺牲（亦称“等量绝对牺牲”）要求每个纳税人因纳税而牺牲的总效用相等。按照边际效用递减原理，收入与边际效用成反方向变化，收入越多，边际效用就越小；收入越少，边际效用就越大。即低收入者的货币边际效用大，高收入者的货币边际效用小。如对低收入者和高收入者征同样比例的税，则前者的效用牺牲程度就要大
17、于后者，这样的税收就是不公平的。19 比例牺牲（亦称“等量比例牺牲”）要求每个纳税人因纳税而牺牲的效用与其收入成相同比例。虽然与个人收入的增加伴随的是边际效用的减少，但高收入者的总效用总是要比低收入者的总效用大。为此，须对总效用大者（即高收入者）多征税，对总效用小者（即低收入者）少征税，从而有可能使征税后各个纳税人所牺牲的效用与其收入成比例，以体现税收公平的目的。最小牺牲（亦称“等量边际牺牲”）认为税收如果使社会的总效用牺牲为最小，就是公平的。就社会全体来说，最小牺牲就是要让每个纳税人完税后因最后一个单位税收而损失的收入边际效用彼此相等，故须从最高收入者开始递减征税。20 税收的经济效率。税收
18、的经济效率指税收对经济资源配置、经济机制运行的消极影响越小越好。税收是将社会资源从纳税人手中转移到政府手中，这本身就给私人部门（社会）带来了税款负担。如果某种税给私人部门所造成的负担不仅是税额上的负担，而且还干扰了社会经济的最佳决策和资源的最佳配置，则便产生了税收的超额负担。（2）效率原则21 我们用图示说明这个问题。假设市场是一个完全竞争的市场，政府征税之前某种产品的供给曲线是SB，需求曲线是DA，两条曲线的交点E为均衡点，如图31所示，由此决定的均衡价格为OP0，均衡产量为OQ0，消费者剩余为AP0E（消费者剩余AP0E等于消费者愿意支付的价格AEQ0O减去消费者实际支付的市场价格P0EQ
19、0O），生产者剩余为BP0E（生产者剩余BP0E等于生产者得到的价格P0EQ0O减去生产者可以接受的价格BEQ0O）。课税后，厂商将税款T加入价格，供给曲线平行上升为BS，新的均衡点为E点，这时价格上升为OP1，产量减少为OQ1，消费者剩余变为AP1E，生产者剩余变为BP1 E，也就是BGF（因为BP1 E BGF）。22图31税收的超额负担对课税前后的情况加以比较，可知：消费者剩余失去AP0E-AP1E=P0P1 EE 生产者剩余失去BP0E-BP1E=GP0EF二者总损失为P0P1 EE+GP0EF=GP1EEF 其中，GP1EF为政府的税收收入，图中的阴影部分EEF即为税收的超额负担。2
20、3 税收的行政效率是指以较少的征管费用和执行费用换取较多的税收收入。征管费用和执行费用越小，税收的行政效率就越高，反之，税收的行政效率就越低。提高税收的行政效率一方面要求政府在管理支出上力求最小，要运用科学、先进的方法管理税务，运用现代化的税收征管手段，提高人员素质，防止税务人员贪污舞弊，以节约征管费用，提高征管质量和效率；另一方面，征税也必须使私人部门的执行费用最少，这就要求简化税制，使纳税人易于理解和掌握，并尽量给纳税人以方便，以减少时间和精力上的支出，同时也可减少纳税人逃税的企图和机会。税收的行政效率24 税收稳定原则是指在经济发展产生波动时，运用税收的经济杠杆作用，引导经济趋于稳定。具
21、体来说，税收可以通过两个方面来达到经济稳定：“内在稳定器”作用。这是指税收会随着经济形势的周期性变化自动发生增减变化，从而对经济的波动发挥自动抵消作用。它是依靠税收制度本身所具有的内在机制，自行发挥作用，以达到稳定经济的效果。（3）稳定原则25 “相机抉择”作用。相机抉择是指政府根据经济运行的不同状况，有针对性地采取灵活多变的税收措施，以消除经济波动，谋求既无失业又无通货膨胀的经济稳定增长。当经济萧条时，应实行减税政策，包括降低税率、废除旧税以及实行免税和退税等，以推动社会总需求的增长；当经济过度繁荣时，则应增加税收，包括提高税率、设置新税等，以抑制社会总需求。263.2我国社会主义市场经济中
22、的税收原则体现 确立社会主义市场经济条件下的税收原则，是当前深化税制改革、建立符合社会主义市场经济要求的税收制度的关键。总结新中国税制改革经验、借鉴我国古代代表人物财税思想和西方税制理论的研究成果，我国社会主义市场经济条件下的税收原则应包括四个方面：财政原则、公平原则、效率原则和法治原则。27 集中财政收入是税收最基本的职能，因此，建立税收制度的首要原则就是财政原则。财政原则包括两层含义。第一，财政收入要足额、稳定。长期以来，间接税在我国税制体系中都占有绝对统治地位，这种税制体系严重影响了税收收入职能的发挥，特别是间接税大多采用比例税率的形式，弹性较小，不能随经济的发展而发挥累进的效用，使得我
23、国税收收入无法自动地随GDP的增长而增长。因此，要完善税制结构，增强我国税收收入增长的弹性，在今后的税制改革中应适当加大直接税的比重。近年来，我国的税收征管能力不断加强，税收实际征收率迅速提升，但相比同期的其他发达国家，我国征税成本总体偏高，征管技术相对落后，征管人员素质有待提高，这不仅会降低税收的征管效率，也会造成税收征管资源的浪费。因此，加强税收征管、减少税收流失是坚持财政原则的一项重要措施。近年来，我国通过推进国税地税机构合并，金税三期工程上线为代表的税收信息化建设，等改革措施，显著地提升了企业纳税遵从度，增强税费治理能力，不断完善税收征管制度，构建起了税收征管的新格局。为此，要在未来还
24、应加强配套政策建设，如个人财产申报制、银行存款实名化、交易票据化等措施的推广实施，健全大数据税收风险管理体制，逐步构建起高效统一的税收征管体系。3.2.1财政原则28 第二，财政收入要适度、合理。政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应兼顾需要和可能，做到取之有度。这里的“需要”是指财政的需要；“可能”则是指税收负担的可能，即经济的承受能力。遵循适度、合理原则，要求税收负担适中，税收收入既能满足正常的财政支出需要，又能与经济发展保持协调与同步，并在此基础上，使宏观税收负担尽量从轻。29 我国社会主义市场经济下的税收公平原则应具有两层内涵：税负公平、机会均等。税负公平，是指纳税人的税收负担要
25、与其收入相适应，这既要求做到税收的横向公平，又要求达到纵向公平。机会均等，是基于竞争的原则，通过税收杠杆的作用，力求改善不平等的竞争环境，鼓励企业在同一起跑线上展开竞争，以达到社会经济的有序发展。3.2.2公平原则30 要实现税负公平，就要做到普遍征收、量能负担。每个纳税人都应依法纳税，国家征税也必须具有法律上的依据。这样，纳税和征税都受到法律的普遍制约和保护。要做到税负公平，还需统一税政、集中税权，保证税法执行上的严肃性和一致性。要实现机会均等，就必须贯彻国民待遇原则，实现真正的公平竞争。31 效率原则一方面要求提高税收的经济效率，使税收对市场微观活动的效率损害达到最小化；另一方面要求提高税
26、收的行政效率，即税收的征管费用和执行费用最小化。首先，要加强税收信息化建设，提高税收征管的现代化程度，这是提高我国征管效率的根本途径。其次，要改进管理形式，实现征管要素的最佳结合。在征管机构的设置、征管形式的确定以及征收方式的选择等问题上，都要充分考虑征管成本这个因素。3.2.3效率原则32 法治，即依法治税，是指政府征税，包括税制的建立、税收政策的运用和整个税收管理，应以法律为依据。法治是建立市场经济新税收体制的核心。法治原则的内容包括两个方面：税收的程序规范原则和征收内容明确原则。前者要求税收程序（包括税收的立法程序、执法程序和司法程序）法定，后者要求征税内容法定。税收法治原则，从根本上说
27、，是由税收的性质决定的。因为只有税收法定，以法律形式明确纳税义务，才能真正体现税收的“强制性”，实现税收的“无偿”征收，税收分配也才能做到规范、明确和具有可预测性。3.2.4法治原则33 首先，要做到有法可依，这是法治原则的前提。从完善税收法律体系的角度看，我国应按法定的立法程序制定一部税收基本法，税收基本法作为各个税收实体法和程序法的母法，是其他所有税法的立法依据。其次，要从严征管。各级政府要积极创造条件保证税务机关能独立行使职权，税务机关要做到执法必严和违法必究。执法必严，是指税务人员在日常征管工作中严格按征收管理的法定程序办事，严格执行税法的有关规定。34 再次，要实现依法治税，还必须使
28、用现代化手段，兴建税务信息网络。西方发达国家成功的依法治税是以高度发达的、灵敏的税务信息高速公路为基础的。我国也必须加大对税务信息管理系统建设的投入，引进专业人才，加强税务信息化建设，以确保税务申报、征收和稽查的有机、有序运转。最后，还必须加强税收法制教育。对税务人员来说，提高人员素质是关键，要造就一支忠于国家和人民利益、责任心强、业务素质高、严格执法、不徇私情的执法队伍。对纳税人来说，要加强税收法制教育，提高纳税观念，应该制定一项长期的普及税法常识的宣传计划，并把这项工作放在普法教育的突出位置，以逐步提高全体公民的纳税观念，增强依法纳税的自觉性。35思考题1.简述我国古代的主要税收原则思想。2.威廉配第提出的税收原则是哪三条?尤斯迪的税收原则有哪些内容?3.试述亚当斯密的税收四原则。4.瓦格纳的税收原则主要有哪些内容?5.说明现代西方税收原则的主要内容。6.试评价税收公平原则中的利益说和能力说。7.从理论上说，存在哪些提高税收效率的途径?8.比较分析亚当斯密的平等原则、瓦格纳的社会正义原则和现代税收公平原则的差异。9.简述我国社会主义市场经济条件下的税收原则。10.我国应如何实现依法治税?36
