1、 2 1.了解销售与收款循环涉及的业务活动。2.了解销售与收款循环涉及的凭证与记录。3.理解销售与收款循环的内部控制及其测试。4.掌握营业收入审计的目标和实质性程序。5.掌握应收账款的审计目标和实质性程序。6.掌握销售费用、营业税及附加、应交增值税销项税额的审计。3 第二节 销售与收款循环的内部控 制及测试第一节 销售与收款循环审计概述 第三节 营业收入审计 第四节 应收账款审计 第五节 相关项目审计 4 接受顾客订单批准赊销信用按销售单供货按销售单装货向客户开账单记录销售办理和记录现金、银行存款收入记录销售退回、销售折扣与折让注销坏账计提坏账准备销售与收款循环的主要活动与凭证订货单销货单审批
2、后的销货单发运凭证应收账款明细账、主营业务收入明细账汇款通知书、银行存款日记账折扣与折让明细、货项通知单坏账审批表月末对账单、坏账准备明细账 5 第一节 销售与收款循环审计概述 一、销售与收款循环涉及的业务活动(一)销售业务（1）接受客户订单（2）批准赊销信用（3）按销售单供货（4）按销售单装运货物（5）向客户开具账单（6）记录销售 6 （二）收款业务（1）办理和记录现金、银行存款收入（2）注销坏账（3）提取坏账准备（三）销售退回、销售折扣与折让业务 即办理和记录销售退回、销售折扣与折让。顾客有时会因对商品不满意而要求退货，或给予一定的销货折让，有时顾客如果提前付款，企业则可能会给予一定的销售
3、折扣，发生此类事项时，必须经授权批准。7 (1)顾客订货单。企业可通过各种方式如电话、信件、参加各类订货会等取得新老顾客的订货单。(2)销售单。列示顾客所订商品的名称、规格、数量以及其他与顾客订单有关资料的表格，主要是作为销售方内部处理顾客订货单的依据。(3)发运凭证。在发运货物时编制的，用以反映发出商品的规格、数量和其他有关内容的凭据。该凭证一式多联，可以用作向顾客开票收款的凭证。(4)销售发票。表明已销商品的规格、数量、销售金额、运费以及其他有关销售情况等的凭证。该凭证 是企业实现销售、登记销售业务的基本凭证。(5)商品价目表。列示已经授权批准的、可供销售的各种商品的价格清单。8 (6)贷
4、项通知单。表示由于销货退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证。这种凭证的格式通常与销售发票的格式相同，但是用来说明应收账款的减少。(7)应收账款明细账。记录每个顾客各项赊销、现金收入、销售退回及折让的明细账。(8)主营业务收入明细账。记录销货业务的明细账，一般按商品类别来反映销货总额。(9)折扣与折让明细账。核算企业销售商品时，按照合同规定为了及早收回货款而给予顾客的销售折扣以及因商品本身的原因而给予顾客的销售折让情况的明细账。9 (10)汇款通知书。与销售发票一起寄给顾客，由顾客付款时再寄回销货单位的凭证。其目的是保证使款项及时存入银行。(11)库存现金和银行存款日记账。记录应收账款
5、的收回或现销收入以及其他各种现金、银行存款收入和支出的日记账。(12)坏账审批表。批准将某些应收款项注销为坏账的、仅在企业内部使用的凭证。(13)顾客月末对账单。定期寄送给顾客的用于购销双方定期核对账目的凭证。(14)转账凭证。记录转账业务的记账凭证。(15)收款凭证。记录收到现金和银行存款业务的记账凭证。10 第二节 销售与收款循环的内部控制及测试 (一)职责分工控制在销售与收款循环中，必须分离的职务主要有：坏账应由销售、记账之外的人员确认；赊销批准与销货职能应分离；发货、开票、收款、记账职责应分离。11 销售与收款循环的内部控制及测试(二)授权审批控制 在销售与收款循环中，恰当的授权审批控
6、制主要包括：(1)赊销必须经有关人员审批。(2)发出货物必须经有关人员审批。(3)销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经有关人员审批。(4)坏账发生必须经有关人员审批。(5)审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。12 销售与收款循环的内部控制及测试(三)凭证和记录控制 在销售与收款循环中，凭证和记录控制主要包括：(1)在销售与收款各环节应建立和健全凭证制度，如销售单、销售发票等。(2)凭证预先应顺序编号，以防止销货以后忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。(3)应建立和健全各种账簿制度，并及时登记账簿。13 销售与收款循环的
7、内部控制及测试(四)核查控制 (1)按月寄出对账单。由不负责现金出纳和销货及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单，对不符合的情况，应及时处理。(2)定期核对应收账款等账户的总账和明细账。(3)内部核查制度。根据财政部发布的内部会计控制规范销售与收款中规定，销售与收款内部控制监督检查内容主要包括：销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象。14 销售与收款循环的内部控制及测试 销售与收款业务授权批准制度的执行情况。重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为。，销售的管理情况。重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定。收款的管理情况。重
8、点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定。销售退回的管理情况。重点检查销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库。15 注册会计师通常通过观察有关人员的活动，以及询问有关人员，来实施职责分离的控制测试。注册会计师可以通过检查顾客订货单、销售单、发运凭证等凭证，测试出授权审批方面的内部控制的效果。注册会计师可以通过抽取部分发票副本，检查是否附有提货单和客户订货单等凭证，并检查这些凭证是否顺序编号。来进行凭证和记录控制的测试。注册会计师可以通过检查对账单是否已经寄出，检查有关凭证、账簿上内部复核和核查的标记，来进行内部核查制度的测试。销售与收款循
9、环的内部控制及测试 16 第三节 营业收入审计(1)确定利润表中记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关；(2)确定所有应当记录的营业收入是否均已记录；(3)确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录；(4)确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；(5)确定营业收入是否已记入恰当的账户；(6)确定营业收入在财务报表中的列报是否恰当。17 营业收入审计（一）主营业务收入的实质性程序（1）获取或编制主营业务收入明细表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符。（2）执行实质性分析程序。（3）检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企
10、业会计准则，前后期是否一致。主营业务收入确认的审查一般需结合不同的销货方式及结算方式进行。（4）执行主营业务收入截止测试。18 营业收入审计（5）结合应收账款函证。（6）检查销售退回与折让、商业折扣与现金折扣。（7）检查主营业务收人在财务报表中的列报是否恰当。19 营业收入审计（二）其他业务收入的实质性程序（1）获取或编制其他业务收入明细表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合主营业务收入科目与营业收入报表数核对是否相符（2）计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期该比率进行比较，检查是否有重大波动，如有，应查明原因。（3）检查其他业务收入内容是否真实、合法，
11、收入确认原则及会计处理是否符合规定，抽查原始凭证予以核实。20 营业收入审计（4）对异常项目，应追查入账依据是否充分。（5）抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，执行截止测试，追踪到发票、收据等，确定入账时间是否正确。（6）检查其他业务收入在财务报表中的列报是否恰当。21 第四节 应收账款审计（1）确定资产负债表中记录的应收账款是否存在；（2）确定所有应当记录的应收账款是否均已记录；（3）确定记录的应收账款是否为被审计单位拥有或控制；（4）确定应收账款是否以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整是否已 恰当记录；（5）确定应收账款在财务报表中的列报是否恰当。22 （二）(一)获取或编
12、制应收账款明细表 （1）复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；结合坏账准备科目与报表数核对是否相符。（2）标识重要的欠款单位，计算其欠款合计数占应收账款余额的比例。(二)检查应收账款账龄分析是否正确 获取或编制应收账款账龄分析表，分析应收账款的账龄，以便了解应收账款的可收目性、坏账准备计提的充分性。23 (三)实施实质性分析程序 (1)比较本年度与以前年度应收账款的余额，并查明异常情况的原因。(2)比较本年度与以前年度应收账款的账龄，并查明异常情况的原因。(3)分析应收账款与主营业务收入的比率，结合当前经济环境及信用政策判断其合理性。(4)比较本年度与以前年度应收账款的回收期
13、，结合当前经济环境及信用政策判断其合理性。(5)比较本年度与以前年度坏账准备与主营业务收入的比率、坏账准备与应收账款的比率，并查明异常情况的原因。24 (四)向债务人函证应收账款 1函证目的 证实应收账款账户余额的存在、正确性。2函证范围和对象 注册会计师应当对应收账款实施函证，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效(如注册会计师可能基于以前年度的审计经验，认为被询证者很可能不回函或即使回函也不可信)。如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施替代审计程序。25 一般情况下，注册会计师应选择如下项目作为函证对象
14、：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；主要客户(包括关系密切的客户)；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。（二）26 积极的询证函格式企业询证函 (公司)：编号：本公司聘请的会计师事务所正在对本公司年度财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，请在本函下端“信息证明无误”处签章证明；如有不符，请在“信息不符”处列明不符金额。回函请直接寄至会计师事务所。回函地址：邮编：电话：传真：联系人：1.本公司与贵公司的往来账项列示如下：单位：元 截止日期 贵公司欠 欠贵公司 备注 27
15、 企业询证函 2其他事项：本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时函复为盼。(公司盖章)年 月 日 结论：1信息证明无误。(公司盖章)年 月 日 经办人：2信息不符，请列明不符的详细情况：(公司盖章)年 月 日 经办人：积极的询证函格式 28 （二）(四)向债务人函证应收账款 3函证方式 (2)消极函证方式。29 消极的函证格式企业询证函 (公司)：编号：本公司聘请的会计师事务所正在对本公司年度财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，则无须回复；如有不符，请直接
16、通知会计师事务所，并请在空白处列明贵公司认为是正确的信息。回函请直接寄至会计师事务所。回函地址：邮编：电话：传真：联系人：30 企业询证函 1本公司与贵公司的往来账项列示如下：单位：元 截止日期 贵公司欠 欠贵公司 备注 2其他事项：本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时核对为盼。(公司盖章)年 月 日 会计师事务所：上面的信息不正确，差异如下：(公司盖章)年月 日 经办人：31 （二）4函证的时间 注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，也可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函
17、证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施进一步实质性程序，比如检查该期间发生的影响应收账款余额的交易。32 （二）5.函证的实施与控制 当实施函证时，注册会计师应当对被询证者的选择、询证函的设计以及询证函的发出和收回保持控制，以确保函证有效。(1)注册会计师应对函证实施过程采取如下控制措施：将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对。将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对。在询证函中指明直接向会计师事务所回函。询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出。将发出询证函的情况形成审计工作记录。将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。33 (2)如果被询
18、证者以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件。34 6对不符事项的处理 如果发现了不符事项，注册会计师应当分析不符事项的原因，并作进一步核实。存在不符事项的原因可能是由于双方登记人账的时间不同，可能是由于一方或双方记账错误，也可能是被审计单位的舞弊行为。登记入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为：(1)询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款。(2)询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已做销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物。35 (3)债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到。(4)债务人对收到货物的数量、质量及价
19、格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。如果不符事项构成错报，注册会计师应重新考虑实质性程序的性质、时间和范围。7对函证结果的评价 注册会计师收回询证函后，应编制应收账款函证结果汇总表，对函证结果进行分析与评价。36 (五)检查未函证的应收账款 对于未函证的应收账款，注册会计师应抽查与销售有关的记录与文件，如销售合同、顾客订单、销售发票副本及装运单等，以验证这些应收账款的真实性。(六)检查坏账的确认和处理 对于发生的坏账损失，应检查其原因是否合理，有无授权批准手续，是否采用备抵法核算；作坏账处理后又重新收回的应收款项，相应的会计处理是否正确。37 (九)检查应收账款的质押或出售 结合银行存款和银
20、行借款等询证函的回函、会议纪要、借款协议和其他文件，确定应收账款是否已被质押或出售，其会计处理是否正确。(十)检查应收账款在财务报表中的列报是否恰当 根据实际情况，检查应收账款在财务报表中的列报是否恰当。(1)获取或编制坏账准备计算表，复核加计是否正确，与坏账准备总账数、明细账合计数核对是否相符。(2)实施实质性分析程序。通过计算坏账准备余额占应收款项余额的比例，并和以前期间的相关指标比较，分析有无异常，分析产生重大差异的原因。38 (3)核对坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额是否相行。(4)检查坏账准备的计提与转销及转回是否正确。(5)检查坏账准备在财务报表中的列报是否恰当
21、。39 （1）获取或编制坏账准备计算表，复核加计是否正确，与坏账准备总账数、明细账合计数核对是否相符。（2）实施实质性分析程序。（3）核对坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额是否相符。（4）检查坏账准备的计提与转销及转回是否正确。（5）检查坏账准备在财务报表中的列报是否恰当。40 第五节 相关项目审计(1)获取或编制销售费用明细表，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。(2)实施实质性分析程序。(3)检查销售费用分类是否正确。(4)检查销售费用的金额是否正确。(5)执行销售费用截止测试。(6)检查销售费用在财务报表中的列报是否恰当。41 获取或编制营业税金获取或编制营业
22、税金及附加明细表，复核及附加明细表，复核加计是否正确，并与加计是否正确，并与报表数、总账数和明报表数、总账数和明细账合计数核对是否细账合计数核对是否相符。相符。确定被审计单位减免确定被审计单位减免税的项目是否真实，税的项目是否真实，手续是否完备。手续是否完备。检查营业税金及附检查营业税金及附加在财务报表中的加在财务报表中的列报是否恰列报是否恰当。当。结合企业有关的纳税申报结合企业有关的纳税申报表，确定被审计单位的纳表，确定被审计单位的纳税范围与税种是否合规。税范围与税种是否合规。相关项目审计检查营业税金及附检查营业税金及附加的计算是否正确。加的计算是否正确。将测算各项税费的结果将测算各项税费的
23、结果与应交税费相关项目的与应交税费相关项目的计缴数核对。计缴数核对。42 (1)获取或编制应交增值税明细表，复核加计是否正确，并与“应交税费应交增值税”明细账核对是否相符。(2)将应交增值税明细表与企业增值税纳税申报表相关项目相核对，看其入账时间与申报时间是否一致，金额是否相符。确定被审计单位增值税纳税申报表是否经税务机关认定，减免税是否有批准文件，确定税务机关的检查情况。43 (3)检查应交增值税销项税额的计算是否正确，记录是否完整。根据“(销售+视同销售部分)17(或适用税率)一销项税额”的公式重新计算本期的增值税销项税额，应特别注意将存货用于投资、无偿赠送他人、分配给股东、偿还债务、非货
24、币性资产交换换出，或将自产、委托加工的产品用于非应税项目等视同销售项目，确定其计税依据是否正确，会计处理是否正确。44 检查冲减销项税额是否合规，追查红字专用发票的开具是否取得合法的依据，即税务机关开具的开具红字增值税专用发票通知单。如企业具有商品进出口权，确认其是否符合退税的条件，以及有关退税率、退税额的计算公式等是否适用；获取出口退税申请表，检查加总及会计处理的正确性，并与明细账数额核对无误。计算应交增值税并确认其已计人应交税费。(4)检查增值税是否正确、及时、足额缴纳。从本年支付的增值税税金的记录中挑选样本，追查至增值税发票，以确认该金额是否正确。45 应收账款”真实性的审计（一）注册会
25、计师宫允对甲公司2000年资产负债表中的“应收账款”进行审计。甲公司应收账款总计1500万元，有35个明细账。宫允决定首先进行抽样函证。他将应收账款明细账按余额由大到小顺序排列，抽取前18户作为函证对象，样本的总金额为1100万元。询证函发出的不久，陆续收到回函。在检查回函情况的时候，宫允发现以下现象：A公司欠款300万元，对方回函声明已于2000年12月30日由银行汇出300万元；D公司欠款65万元，未收到回函；F公司欠款45万元，对方回函称2000年11月已预付货款45万元；H公司欠款100万元，对方回函称所购货物并未收到。46 应收账款”真实性的审计（二）对于上述问题，宫允实施了以下程序：审阅甲公司2001年的有关凭证，证实A公司的付款确已于2001年1月4日入账。采用替代审计程序，证实D公司确实欠款65万元；检查甲公司2000年11月的有关凭证，查明F公司的预付账款45万元确实已经收到，货物已发出。提请甲公司作调整分录：借：预收账款450000贷：应收账款450000检查甲公司2000年的货运凭证，发现货物确已运出，于是将货运凭证复印件寄送H公司重新查证。H公司再次回函，称货物已于上次回函后收到。宫允抽取的样本占总户数的51%，样本金额占期末总额的比例为73%。
