1、2023-1-2412023-1-242内容体系内容体系第一章第一章 企业合并会计企业合并会计第二章第二章 合并会计报表合并会计报表第三章第三章 外币业务会计外币业务会计第四章第四章 租赁会计租赁会计第六章第六章 股份支付会计股份支付会计第八章第八章 企业清算与重组会计企业清算与重组会计第五章第五章 衍生金融工具会计衍生金融工具会计第七章第七章 物价变动会计物价变动会计第九章第九章 生物资产会计生物资产会计第十章第十章 油气开采会计油气开采会计第十一章第十一章 保险合同会计保险合同会计特特殊殊业业务务特殊呈报特殊呈报特特殊殊行行业业2023-1-243 第一章 企业会计合并 企业合并在股权投资
2、、商誉、所得税等内容中都提及到，并与后面合并财务报表联系，请各位同学注意复习相关知识 本章内容：1、企业合并的分类和方式2、同一控制下企业合并的处理原则及具体会计处理3、非同一控制下企业合并的处理原则及具体会计处理 2023-1-244 第一节 企业合并的含义与分类 一、企业合并的含义 企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。关键词：（1）单独的企业（2）报告主体（注；报告主体可能是一个法人主体，也可能是多个法人主体）例；P2（3）交易、事项（交易、事项的确认关系到入账时的价值）2023-1-245相 关知识：企业经济业务包括交易和事项两类，交易是指企业与其他主体
3、之间发生的经济笑往来；事项是指企业内部的活动。交易交易:公允价值公允价值事项：账面价值事项：账面价值2023-1-246 二、企业合并的类型（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否变化进行分类分为同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。如何理解这两类合并？从以下几方面进行2023-1-247 1、两类合并的概念比较同一控制下的企业合并：是指参与合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的 非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并关键词：2023-1-248 关键词：
4、（1）同一方或相同的多方（2）“控制”和“最终控制”（3）控制并非暂时性的 2023-1-249 1.两类合并的概念比较两类合并的概念比较A（母公司）（母公司）（子公司）（子公司）（子公司）（子公司）+CBC+BA控制控制B、C在在12个月以上个月以上【例例】同一控制同一控制非暂时性非暂时性B、C同为同为A 的子公司的子公司B、C合并，属于同一控制下的企业合并合并，属于同一控制下的企业合并2023-1-2410（2）非同一控制下的企业）非同一控制下的企业合并合并A（母公司）（母公司）（子公司）（子公司）（子公司）（子公司）DCC+DA、B分别控制分别控制C、DB（母公司）（母公司）参与合并的各
5、方在合并前后不参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。属于同一方或相同的多方最终控制。【例例】C、D合并，属于非同一控制下的企业合并合并，属于非同一控制下的企业合并2023-1-24112、两类合并的实质比较、两类合并的实质比较同一控制下的企业合并，由于合并各方在合同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终控制方没有发生变化，合并各并前、后的最终控制方没有发生变化，合并各方的合并行为可能不完全是自愿进行和完成的，方的合并行为可能不完全是自愿进行和完成的，而且合并交易的作价往往因受最终控制方的影而且合并交易的作价往往因受最终控制方的影响而难以达到公允，响而难以达到公允
6、，所以准则没有把这种合并所以准则没有把这种合并视为视为“交易交易”，只是当作一个经济事项，相应，只是当作一个经济事项，相应的会计处理中采用账面价值进行计量。的会计处理中采用账面价值进行计量。2023-1-2412非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种交易控制，这种合并实质上是一种交易购买方购买方购买被购买方控制权的交易。所以，相应的会购买被购买方控制权的交易。所以，相应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交
7、易的双方都能够接受的价值双方都能够接受的价值公允价值。公允价值。2023-1-2413 3、两类合并参与方称谓比较 同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方 非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方 2023-1-2414 4、合并日或购买日的确定 合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。例：P42023-1-2415就非同一控制下的企业合并而言，有时候购买日与企业合并的交易日可能不一致。例：P4注意注意202
8、3-1-24163、两类合并的合并对价的形式比较、两类合并的合并对价的形式比较付出现金或非现金资产付出现金或非现金资产发生或承担负债发生或承担负债发行权益性证券发行权益性证券 不同点不同点：同一控制下的企业合并支付的合并：同一控制下的企业合并支付的合并对价应按账面价对价应按账面价 值计量，非同一控制下的值计量，非同一控制下的企业合并支付的合并对价则需以公允价值计企业合并支付的合并对价则需以公允价值计量。量。两类合并，合并方的合并对价都有可能是：两类合并，合并方的合并对价都有可能是：2023-1-2417（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类F吸收合并吸
9、收合并F新设合并新设合并F控股合并控股合并 企业合并企业合并法律意义上的企业合并法律意义上的企业合并合并后只存在单一经济主合并后只存在单一经济主体和一个法律主体处理其体和一个法律主体处理其会计事务会计事务2023-1-2418吸收合并、新设合并、控股合并比较吸收合并、新设合并、控股合并比较+=+=+1 12 23 3吸吸收收合合并并新新设设合合并并控股合并控股合并母公司母公司子公司子公司ABAABCABAB2023-1-2419 思考题：1、两种分类方法有什么关系？2、企业合并与长期投资有什么关系？2023-1-2420同一控制下的同一控制下的企业合并企业合并非同一控制下非同一控制下的企业合并
10、的企业合并结果结果1：吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并结果结果2：控股合并控股合并长期长期股权股权投资投资企业合并形成的企业合并形成的其他方式取得的其他方式取得的共同控制、共同控制、重大影响、重大影响、非控、非共控、非重大影响非控、非共控、非重大影响企业合并与长期股权投资的关系企业合并与长期股权投资的关系 控控 制制2023-1-2421 第二节 企业合并会计处理方法概要 一、企业合并会计的主要内容 两方面 1、对企业合并交易（或事项）对企业合并交易（或事项）如何确认和计量 2、如何编制合并会计报表22吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并 控股合并控股合并 借：借：借：借：现金现金 应付债
11、券应付债券 支付的合并对价支付的合并对价 股本等股本等 现金等现金等 支付的合并费用支付的合并费用 贷：贷：现金现金 应付债券应付债券 支付的合并对价支付的合并对价 股本等股本等 现金等现金等 支付的合并费用支付的合并费用 l对企业合并的确认与计量对企业合并的确认与计量合并方账务处理基本框架合并方账务处理基本框架2023-1-2423l确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题合并方合并日合并方合并日 购买方购买日购买方购买日如何确认与计量取得的净资产或股权如何确认与计量取得的净资产或股权支付的合并对价应如何计量？支付的合并对价应如何计量？两者如果有差异，
12、应如何处理？两者如果有差异，应如何处理？合并费用如何处理？合并费用如何处理？权益结合法和购买法，权益结合法和购买法，对以上问题有不同回答。对以上问题有不同回答。2023-1-2424第三节第三节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理一、同一控制下企业合并的处理原则一、同一控制下企业合并的处理原则 1、合并方取得的净资产或股权按合并方取得的净资产或股权按账面价值账面价值入账入账吸收合并（新设合并）：被合并方有关资产负债的账面值控股合并：被合并方所有者权益的份额2023-1-24252、合并方支付的合并对价按其、合并方支付的合并对价按其账面账面价值价值计量计量付出的资产、负债或
13、承担的负债，合并方按账面价值记录发行的股份按面值总额记录，不需要确认支付的合并对价损益2023-1-2426 3、合并差额的处理调整股东权益如何调整？（1）如果出现贷方余额，直接调整增加“资本公积（资本溢价或股本溢价）”（2）如果出现借方差额：调整减少“资本公积”（减少的金额以合并方资本公积科目的股本溢价（贷方余额）为限），资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。2023-1-2427 4、合并方为进行企业合并发生的有关费用的合并方为进行企业合并发生的有关费用的处理处理 同一控制下企业合并进行过程中发生的各项同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关直接
14、相关的费用，应于发生时费用化计入当的费用，应于发生时费用化计入当期损益。借记期损益。借记“管理费用管理费用”等科目，贷记等科目，贷记“银行存款银行存款”等科目。等科目。但以下两种情况除外：2023-1-2428 1发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。2023-1-2429 2以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等虽然与筹集用于企业合并的对价直
15、接相关，但其核算应遵照金融工具准则的原则，有关的费用应计入负债的初始计量金额中应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用该部分费用应增加折价的金额应增加折价的金额；债券如为溢价发行溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额。的，该部分费用应减少溢价的金额。2023-1-2430 二、会计处理二、会计处理同一控制下的企业合并，视合并方式不同，应当分别按照以下规定进行会计处理。（一）同一控制下的吸收合并（新设合并）同一控制下的吸收合并（新设合并）同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方资产、负债入账价值的确定，以及合并中取得有关净资产的入账价值与支付的合并对价账面价
16、值之间差额的处理。2023-1-2431放弃资产实施的吸收合并：放弃资产实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 银行存款、库存商品等银行存款、库存商品等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额*C贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 贷：银行存款等贷：银行存款等 借：管理费用借：管理费用实际发生的直接合并费用实际发生的直接合并费用如果需要借记如果需要借记“资本公积资本公积”科目，则以合并方科目，则以合并方“资本资本公积公积”科目（股本溢价）科目（股本溢
17、价）贷方余额为上限，不足部贷方余额为上限，不足部分冲减合并方分冲减合并方“留存收益留存收益”账面余额。以下同账面余额。以下同。以下同以下同 同一控制同一控制下的合并下的合并2023-1-2432 思考题，上题中，如果A小于小于B的差额，的差额，如何处理？如何处理？2023-1-2433 借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 资本公积资本公积 A小于小于B的差额的差额*C 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 银行存款、库存商品等银行存款、库存商品等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B A2023-1-2434
18、发行债券实施的吸收合并：发行债券实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 应付债券应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积资本公积 A大于大于B+C的差额的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 债务相关的手续费佣金等债务相关的手续费佣金等 C 银行存款银行存款 应付债券应付债券有关资产有关资产应付债券应付债券面值面值1800280011有关负债有关负债800资本公积资本公积200同一控制同一控制下的合并下的合并2023-1-24
19、35 例：例：甲企业按面值发行甲企业按面值发行1800万元的债券万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价给乙公司股东，取得乙公司账面价值为值为2000万元的净资产；甲公司另万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用支付发行债券有关费用1万元。万元。2023-1-2436 1、借：有关资产、借：有关资产 28000000 贷：有关负债贷：有关负债 8000000 应付债券应付债券 18000000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价2000000 2、借：应付债券、借：应付债券 10000 贷：银行存款贷：银行存款 100002023-1-2437 两笔分录合成一笔两笔分录合成一笔 借：有关资产借
20、：有关资产 28000000 贷：有关负债贷：有关负债 8000000 应付债券应付债券 17990000 银行存款银行存款 10000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价20000002023-1-2438发行股票实施的吸收合并：发行股票实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 股本股本 发行股票的面值发行股票的面值 B 资本公积资本公积 A大于（大于（B+C）的差额）的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C银行
21、存款银行存款有关资产有关资产股本股本180028001有关负债有关负债800资本公积资本公积199同一控制同一控制下的合并下的合并2023-1-2439 例：例：甲企业按面值增发甲企业按面值增发1800万元的普通股给万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司账面价值为乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行万元的净资产；甲公司另支付发行股票有关费用股票有关费用1万元。万元。2023-1-2440 1、借：有关资产、借：有关资产 28000000 贷：有关负债贷：有关负债 8000000 股本股本 18000000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价2000000 2、资本
22、公积、资本公积股本溢价股本溢价10000 银行存款银行存款 100002023-1-2441 两笔分录合成一笔两笔分录合成一笔 借：有关资产借：有关资产 28000000 贷：有关负债贷：有关负债 8000000 股本股本 18000000 银行存款银行存款 10000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价19900002023-1-2442（4）调整被合并方在合并日以前实现的 留存收益 借：资本公积 贷：盈余公积 利润分配未分配利润2023-1-2443 例：P11（例15）甲公司的合计处理2023-1-2444（1）借：库存现金等 600000 应收账款 150000 库存商品等 250000
23、 固定资产 2000000 贷：短期借款 80000 应付账款 300000 其他应付款 120000 长期借款 1500000 股本 800000 B 资本公积 200000A：10000002023-1-2445 思考题：在上述甲、乙公司合并后资产、负债、所有者权益是否会发生变化？2023-1-2446 课堂练习 207年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1 000万股普通股（每股面值为1元，市价为1085元）对S公司进行吸收合并，并于当日取得S公司净资产。当日，P公司、s公司资产、负债情况如表 2023-1-24472023-1-2448(二二)同一控制下的控股合并同一控制下的控股
24、合并 同一控制下的企业合并的会计处理涉同一控制下的企业合并的会计处理涉及到及到 1、长期股权投资的确认和计量 2、合并日合并财务报表的编制2023-1-2449放弃资产实施的控股合并：放弃资产实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资 被合并方所有者权益被合并方所有者权益持股比例持股比例 A 贷：银行存款、库存商品等贷：银行存款、库存商品等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额*C如果需要借记如果需要借记“资本公积资本公积”科目，科目，则以合并方则以合并方“资本公积资本公积”科目（股科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部本溢价）贷方余额
25、为上限，不足部分冲减合并方分冲减合并方“留存收益留存收益”账面余账面余额。以下同额。以下同。同一控制同一控制下的合并下的合并2023-1-2450发行债券实施的控股合并：发行债券实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A 贷：应付债券贷：应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积资本公积 A大于债券面值的差额大于债券面值的差额 D 银行存款等银行存款等 与债务相关的手续费佣金等与债务相关的手续费佣金等 C应付债券应付债券面值面值 应付债券应付债券银行存款银行存款长期股权投资长期
26、股权投资1800111600资本公积资本公积200同一控制同一控制下的合并下的合并2023-1-2451 例：例：甲企业按面值发行甲企业按面值发行1800万元的债券给乙万元的债券给乙公司股东，取得乙公司公司股东，取得乙公司80%的股权。乙的股权。乙公司合并日净资产账面价值为公司合并日净资产账面价值为2000万元。万元。甲公司另支付发行债券有关费用甲公司另支付发行债券有关费用1万元。万元。2023-1-2452 借：长期股权投资借：长期股权投资16000000 资本公积资本公积 2000000 贷：贷：应付债券应付债券 17990000 银行存款银行存款 10000 2023-1-2453发行股
27、票实施的控股合并：发行股票实施的控股合并：贷：股本贷：股本 发行股票的面值发行股票的面值 B 资本公积资本公积 A大于（大于（B+C）的差额）的差额 D 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C1借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A 2023-1-2454 例：例：甲企业按面值增发甲企业按面值增发1500万元的普通股给万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司乙公司股东，取得乙公司80%的股权；的股权；乙公司合并日净资产的账面价值为乙公司合并日净资产的账面价值为2000万元；甲公司另支付发行股
28、票有关费用万元；甲公司另支付发行股票有关费用万元。万元。2023-1-2455 借：长期股权投资借：长期股权投资 16000000 贷：股本贷：股本 15000000 银行存款银行存款 10000 资本公积资本公积 9900002023-1-2456 例：P14（例1-6）借：长期股权投资借：长期股权投资 1000000 贷：股本贷：股本 800000 资本公积股本溢价200000 2023-1-2457 课堂练习 A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司于207年3月10日自母公司P处取得B公司100的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项企业合并，A公司发行了1
29、 500万股本公司普通股(每股面值1元)作为对价。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如表24-1所示。2023-1-24582023-1-24592023-1-2460 例17 以支付资产作为合并对价的吸收合并和100%控股合并比较。资料：P142023-1-2461（1）A公司支付资产等对B公司进行吸收合并的合计处理 借：原材料等 2000000 固定资产 9000000 贷：应付账款等 4000000 库存商品 5000000 银行存款 1000000 资本公积 1000000 差额B公司净资产A公司支付对价2023-1-2462（1）A公司支付资产等
30、对B公司进行控股合并的合计处理 借：长期股权投资长期股权投资 7000000 贷：库存商品 5000000 银行存款 1000000 资本公积 1000000 差额B公司净资产A公司支付对价2023-1-2463 思考题：（1）从上述例题中，我们可以得到什么结论？（2）如果上述控股合并中，假定A公司只是取得了B公司80%的股权，则A公司在合并日如何进行会计处理？请写出会计分录（例18）2023-1-2464（1）A公司支付资产等对B公司进行控股合并的合计处理 借：长期股权投资长期股权投资 5600000 资本公积 400000 差额 贷：库存商品 5000000 银行存款 1000000B公司
31、净资产A公司支付对价2023-1-2465 例19 吸收合并合并费用的处理 直接费用：计入管理费用发行股票的佣金、手续费：自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。2023-1-2466（1）借：库存现金等 600000 应收账款 150000 库存商品等 250000 固定资产 2000000 贷：短期借款 80000 应付账款 300000 其他应付款 120000 长期借款 1500000 股本 800000 B 资本公积 200000（A B）A：10000002023-1-2467（2）发生的审计等直接费用 借：管理费用 20
32、000 贷：银行存款 200002023-1-2468（3）借：资本公积股本溢价 10000 贷：银行存款 10000 把三个分录合并在一起如课本所示。2023-1-2469 例110控股合并费用的处理2023-1-2470 借：长期股权投资借：长期股权投资 1000000 贷：股本贷：股本 800000 资本公积股本溢价200000 2023-1-2471（2）发生的审计等直接费用 借：管理费用 20000 贷：银行存款 200002023-1-2472（3）借：资本公积股本溢价 10000 贷：银行存款 10000 把三个分录合并在一起如课本所示。2023-1-2473 借：长期股权投资借
33、：长期股权投资 1000000 管理费用 20000 贷：股本贷：股本 800000 资本公积股本溢价200000 银行存款 10000 2023-1-2474第四节非同一控制下企业合并的会计处理 一、非同一控制下企业合并的处理原则一、非同一控制下企业合并的处理原则确定购买方购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。2023-1-2475 确定购买日同时满足了以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日：1企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。2按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。3参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。4
34、购买方已支付了购买价款的大部分(一般应超过50)，并且有能力支付剩余款项。5购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险。2023-1-2476（一）购买方取得的可辩认净资产按其公允价值入账，取得的长期股权投资按合并合并成本作为初始投资成本。吸收合并吸收合并取得的可辨认净资产按其取得的可辨认净资产按其公允价公允价值入账值入账 控股合并控股合并取得的股权按取得的股权按合并成本合并成本进行初始进行初始计量计量 2023-1-2477 解释 可辨认资产：可辨认资产就是可以 有所有权或者是使用权证明的资产!比如固定资产、无形资产、存货等等，商誉是不可辨认的资产，商誉以外的资产
35、绝大部分都是可辨认资产。2023-1-2478（二）购买方合并成本的确定 1 1、合并成本、合并成本=合并对价的公允价值合并对价的公允价值 作为合并对价付出的资产、承担的负债，作为合并对价付出的资产、承担的负债，其其公允价价值与账面价值之间的差额，计公允价价值与账面价值之间的差额，计入当期损益。入当期损益。说明说明购买方在合并中付出的资产，其购买方在合并中付出的资产，其公允价值公允价值构成构成合并成本的组成部分之一，另一方面，购买方合并成本的组成部分之一，另一方面，购买方在合并中付出的资产按其在合并中付出的资产按其账面价值账面价值注销，将相关注销，将相关资产公允价值与账面价值的差额，作为资产的
36、转让资产公允价值与账面价值的差额，作为资产的转让损益计入损益损益计入损益2023-1-2479同一控制下(非同一控制下）的企业合并发生的各项直接相关费用的处理。（计入管理费用）相关知识相关知识2023-1-2480 合并成本计算P19 合并成本=600+300=900（万元）企业确认的资产转让损益=600-500=100万元 长期股权投资初始成本=900万元2023-1-2481 合并成本计算P22 合并成本=600+300=900（万元）企业确认的资产转让损益=600-500=100万元 长期股权投资初始成本=900万元2023-1-2482 2、关于计入合并成本的预计负债。（了解）在合并合
37、同或者协议中对可能影响合并成本的未来事项做出的约定的，购买日估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的，购买方应将其计入合并成本2023-1-2483 例113P20 合并成本=（600+300）（1+5%）=945（万元）2023-1-2484 3、购买日后12个月内对有关价值量的调整应视同在购买日发生，即应进行追溯调整，同时对以暂时性价值为基础提供的比较报表信息，也应进行相关的调整 例1142023-1-2485（三）购买方对合并成本与取得的被购买方可辨认净资产或股权的公允价值份额之间差额的处理 购买方对于企业合并成本与确认的可辨认净资产公允价值份额的差额，应视情况分别处理
38、：2023-1-2486 1企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。控股合并的情况下，该差额是指在合并财务报表中应予列示的商誉，即长期股权投资的成本与购买日按照持股比例计算确定应享有被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额；吸收合并的情况下，该差额是购买方在其账簿及个别财务报表中应确认的商誉。2023-1-2487 说明：1、不形成母子公司关系的企业合并交易（吸收合并，新设合并），购买方的账务处理中就能够单独确认商誉。2、形成母子公司关系的控股合并，合并日账务处理中作为长期股权投资的初始成本入账的合并成本就包括商誉价值。2023-1-2488 2企业合
39、并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益（营业外收入）。在吸收合并的情况下，上述企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入购买方合并当期的个别利润表；在控股合并的情况下，上述差额应体现在购买方合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别利润表 2023-1-2489合并成本与取得的可辨认合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额之间的差额净资产公允价值份额之间的差额合并差额处理的合并差额处理的小结小结商誉商誉当期损当期损益益前者大于后者之差（借方）前者大于后者之差（借方）前者小于后者之差（贷方）前者小于后者之差（贷方）引申引申
40、合并商誉的确认：合并商誉的确认：吸收合并：在合并方单独资产负债表中单项报告吸收合并：在合并方单独资产负债表中单项报告控股合并：在合并方的合并资产负债表中单项报告控股合并：在合并方的合并资产负债表中单项报告 2023-1-2490（四）（四）合并费用的处理合并费用的处理与同一控制下企业合并相同与同一控制下企业合并相同直接合并费用直接合并费用发行证券费用发行证券费用2023-1-2491 二、非同一控制下企业合并的的会计处理（一）吸收合并（新设合并）1、放弃资产实施的企业合并 2、发行权益性证券实施的企业合并 3、承担债务实施的企业合并2023-1-2492 1、放弃资产实施的企业合并（1）支付货
41、币资金、库存商品等存货实施合并 借：有关资产借：有关资产 取得的被购买方资产公允价值取得的被购买方资产公允价值 A A 商誉商誉 CC大于（大于（A A B B）之差）之差 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 B 银行存款银行存款 、主营业务收入主营业务收入 放弃存货的公允价值放弃存货的公允价值CC 营业外收入营业外收入 CC小于（小于（A A B B）之差）之差 2023-1-2493还要确认主营业务成本还要确认主营业务成本借：主营业务成本借：主营业务成本贷：库存商品贷：库存商品2023-1-2494 例1-15 A公司与B公司为非同一控制下的两个
42、企业。2006年6月末A企业用账面价值为500万元、公允价值为580万元的库存商品和300万元的银行存款实施与B企业的吸收合并。假定购买日B企业净资产账面价值资料见表113 假定购买日B企业净资产公允价值为800万元，超过账面价值的100万元为固定资产评估增值，即固定资产的公允价值为1000万元。2023-1-2495B公司有关净资产情况（单位：万元）账面价值 公允价值 原材料 200 200 固定资产 900 1000 应付账款 400 4002023-1-2496 借：原材料 2000000 固定资产 10000000 商誉 800000 贷：应付账款 400000 主营业务收入 5800
43、000 银行存款 30000002023-1-2497借：主营业务成本借：主营业务成本 5000000贷：库存商品贷：库存商品 50000002023-1-2498 1、放弃资产实施的企业合并（2）出让固定资产、无形资产等实施合并时 借：有关资产借：有关资产 取得的被购买方资产公允价值取得的被购买方资产公允价值 A A 商誉商誉 （C+DC+D）大于（）大于（A A B B）之差）之差 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 B 固定资产清理固定资产清理 无形资产等无形资产等 放弃资产的公允价值放弃资产的公允价值 C C 营业外收入营业外收入 银行存款银
44、行存款 直接相关费用直接相关费用 D D 营业外收入营业外收入 （C+DC+D）小于（）小于（A A B B）之差）之差 2023-1-2499发行股票实施的吸收合并：发行股票实施的吸收合并：营业外收入营业外收入 （C+D+E）小于（）小于（A-B）商誉商誉 （C+D+E）大于（）大于（A-B）借：有关净资产借：有关净资产 取得的被购买方资产公允价值取得的被购买方资产公允价值 A 贷：贷：有关负债有关负债 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 B 股本股本 （面值）（面值）C 资本公积资本公积 溢价溢价-股票相关费用股票相关费用 D 银行存款等银行存款等 直接相关费用直接相关费
45、用+股票相关费用股票相关费用 E 面值面值 非同一控制非同一控制下的合并下的合并2023-1-24100 A公司与B公司为非同一控制下的两个企业。2006年6月末A企业用发行600万股普通股的方式与B企业进行吸收合并，发行的股票每股面值1元，市场价格1.3元,另付6万元的手续费.假定购买日B企业净资产账面价值资料见表113 假定购买日B企业净资产公允价值为800万元，超过账面价值的100万元为固定资产评估增值，即固定资产的公允价值为1000万元。2023-1-24101借：原材料 2000000 固定资产 10000000 贷：应付账款 400000 股本股本 6000000 资本公积资本公积
46、_股本溢价股本溢价 1740000 银行存款银行存款 600000 营业外收入营业外收入 2000002023-1-24102发行债券实施的吸收合并：发行债券实施的吸收合并：营业外收入营业外收入 （C+D+E）小于（）小于（A-B）商誉商誉 （C+D+E）大于（）大于（A-B）借：有关资产借：有关资产 取得的被购买方净资产公允价值取得的被购买方净资产公允价值 A 贷：贷：有关负债有关负债 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 B 应付债券应付债券面值（发行证券的面值总额）面值（发行证券的面值总额）C 利息调整利息调整债券公允价值债券公允价值-债券相关费用债券相关费用 D 银行存
47、款等银行存款等 债券相关费用债券相关费用 E 非同一控制非同一控制下的合并下的合并2023-1-24103 二、非同一控制下企业合并的的会计处理（二）控股合并 1、放弃资产实施的企业合并 2、发行权益性证券实施的企业合并 3、承担债务实施的企业合并2023-1-24104 1、放弃资产实施的企业合并（1）支付货币资金、库存商品等存货实施合并 借：长期股权投资借：长期股权投资 B=A B=A 贷：银行存款贷：银行存款 、主营业务收入主营业务收入 A A 2023-1-24105 A公司与B公司为非同一控制下的两个企业。2006年6月末A企业用账面价值为500万元、公允价值为580万元的库存商品和
48、300万元的银行存款实施与B企业的控股合并。假定购买日B企业净资产账面价值资料见表113 假定购买日B企业净资产公允价值为800万元，超过账面价值的100万元为固定资产评估增值，即固定资产的公允价值为1000万元。2023-1-24106 借：长期股权投资借：长期股权投资 8800000 8800000 贷贷:主营业务收入主营业务收入 58000005800000 银行存款银行存款 3000003000002023-1-24107 1、放弃资产实施的企业合并（2）出让固定资产、无形资产等实施合并时 借：长期股权投资借：长期股权投资 D=C D=C 贷：贷：固定资产清理固定资产清理 无形资产等无
49、形资产等 放弃资产的公允价值放弃资产的公允价值 C C 营业外收入营业外收入 2023-1-24108无论是吸收合并、新设合并，还是控股合并，发生的直接费用均计入管理费用。注意注意2023-1-24109例：A公司于2006年3月31日取得B公司70的股权。合并中，A公司支付有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表74所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系2023-1-24110 项目 账面价值 公允价值 土地使用权 20000000 32000000 专利技术 8000000 1
50、0000000 银行存款 8000000 8000000 合计 36000000 500000002023-1-24111 借：长期股权投资借：长期股权投资 51000000 51000000 贷：贷：无形资产无形资产 28000000 28000000 营业外收入营业外收入 1400000014000000 银行存款银行存款 10000001000000 银行存款银行存款 80000008000000 2023-1-24112发行债券实施的发行债券实施的控股控股合并：合并：借：借：长期股权投资长期股权投资 合并成本合并成本 A+B+C 贷：贷：应付债券应付债券面值（发行证券的面值总额）面值（
