1、成成 本本 会会 计计 学学第九章第九章 成本会计前沿成本会计前沿教学目的和要求 了解作业成本法的概念，掌握其基本原理和程序，理解其优缺点及适用性。理解质量成本的概念，掌握其核算、计量与控制。理解环境成本的概念，掌握其核算和管理。本章内容第一节 作业成本法第二节 质量成本第三节 环境成本第一节第一节 作业成本法作业成本法一、作业成本法产生的时代背景 20世纪七八十年代，生产经营活动自动化的实现，弹性制造系统、适时制生产方式和全面质量管理的实施，使企业的间接费用大大增加，并且费用构成也大大复杂化。为了正确计算产品成本，满足企业经营管理的需要，客观上就要求把成本计算的重点放到间接制造费用2023-
2、2-84 上来。作业成本法的本质是要确定分配制造费用的合理基础作业，并且重点分析成本发生的原因成本动因，以便通过对作业成本的计算和有效控制，克服传统成本系统中间接费用责任不清的缺陷，使以前许多不可控间接费用变成可控。二、作用成本法的基本概念 （一）作业为了提供一定产量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体。（二）“作业链”和“价值链”概念 （三）成本动因就是决定成本发生的那些重要的活动或事项。第三节 作业成本法三、作业成本法的基本原理和一般程序（一）作业成本法的基本原理【图92】制制造造费费用用作业基础成本库第一步：按不同作业的耗用归集分配制造费用第二步：按作业成本动因分配
3、率分配制造费用ABCD作业成本动因分配率分配率分配率分配率分配率分配率分配率分配率分配率产品或产品线第三节 作业成本法（二）作业成本法的基本程序 1 在作业分析的基础上，确认作业、主要作业，划分作业中心 2 以作业中心为成本库归集费用 3 将各作业成本库归集的成本分配计入最终产品或劳务上，计算出产品或劳务的成本四、作业成本法举例 案例 某制造企业分厂生产甲、乙两种产品，经过A、B两个生产车间，A车间是机器加工车间，B车间是装配车间。原先使用传统的成本计算方法分两步计算其产品成本：1.先将分厂的制造费用按机器小时分到两个生产车间；2.再根据直接人工工时将制造费用分给甲、乙产品。某年度某月份该企业
4、共发生制造费用1 000 000元，A、B车间的机器小时分别为4 000小时和16 000小时，直接人工小时分别为2 000小时和1 000小时。该月份其他有关资料见下表：甲、乙产品有关成本资料 甲产品 乙产品 生产和销售数（件）200 800 直接材料的单位成本（元）100 50 每小时直接人工工资率（元）25 20 A车间直接人工小时 400 1 600 B车间直接人工小时 200 800（一）传统成本计算（略）（二）作业成本计算 企业作业情况表 作业中心 资源分配 动 因 动因量 动因率 甲产品 乙产品移动材料 150 000 移动次数 150 350 300启动机器 100 000 启
5、动次数 10 15 4 000设备维修 200 000 维修小时 800 1 200 100质量控制 120 000 产品数量 200 800 120产品运输 160 000 运输次数 20 60 2 000其它 180 000 机器小时 6 000 14 000 9 90 000 人工小时 800 2 200 30 1.按成本动因率分配各作业中心的成本，见下表：甲产品 乙产品材料移动：300150 45 000 300350 105 000启动机器：4 00010 40 000 4 00015 60 000设备维修：100800 80 000 1001 200 120 000质量控制：120
6、200 24 000 120800 96 000产品运输：2 00020 40 000 2 00060 120 000 甲产品 乙产品其他：机器小时 96 000 54 000 914 000 126 000 人工小时 30800 24 000 302 200 66 000 总 计 307 000 693 000 单位制造费用 1 535 866.25 2.计算甲、乙产品的总成本和单位成本，见下表：项 目 甲产品 乙产品 直接材料 100 50 直接人工 75 60 制造费用 1 535 866.25 单位成本：1 710 976.25 总成本：2001 710 342 000 800976.
7、25 781 000注：甲产品直接人工 75=25（400+200）200；乙产品直接人工 60=20（1600+800）800。第三节 作业成本法五、作业成本法的优点、局限性和借鉴时应注意的问题（一）作业成本法的优点（二）作业成本法的局限性（三）我国企业在借鉴作业成本法时应注意的问题 传统成本方法 与 作业成本法的主要区别1.每个部门或工厂只有一个或很少每个部门或工厂只有一个或很少 1.存在较多的同质间接成本库存在较多的同质间接成本库 几个间接成本库，且缺乏同质几个间接成本库，且缺乏同质 性性2.间接生产费用分配基础不一定是间接生产费用分配基础不一定是 2.间接生产费用分配基础极可能间接生产
8、费用分配基础极可能 成本动因成本动因 为成本动因为成本动因3.间接生产费用分配基础通常是财间接生产费用分配基础通常是财 3.间接生产费用分配基础常为非间接生产费用分配基础常为非务变量如直接人工成本或直接材料务变量如直接人工成本或直接材料 财务变量如产品的部件数量、财务变量如产品的部件数量、成本成本 测试时间等测试时间等 4.间接生产费用的分配仅满足了与间接生产费用的分配仅满足了与 4.间接生产费用的分配兼顾了非间接生产费用的分配兼顾了非 产出量相关的费用分配产出量相关的费用分配 产出量相关的费用分配产出量相关的费用分配5.不精确的成本信息，成本决策相不精确的成本信息，成本决策相 5.较精确的成
9、本信息，成本决策较精确的成本信息，成本决策关性较弱关性较弱 相关性较强相关性较强 作业成本法的适用性：1.间接生产费用在产品成本结构中比重较大。采用传统成本法分配间接生产费用，会使成本信息受到严重的歪曲，进而影响到成本决策的正确性。2.企业规模大，产品种类繁多。传统成本法笼统地将不同质的间接生产费用统一以产出量为基础进行分配，显然会使成本信息不可靠。而作业成本法以作业为中心，区分不同质的费用采用不同的动因进行分配，能更准确地将成本追溯到各种产品。3.产品工艺过程复杂，作业环节多且容易辨认。作业环节越多，间接生产费用 的发生与产出量不相关的可能性就越大，采用单一与产出量相关的分配基础对成本信息的
10、扭曲越大。4.生产调整准备成本较高，各次投产数量相差较大。生产准备成本通常与投产批次相关，而与每批的投产数量关系不大，作业成本法把该成本按各产品对调整作业的消耗次数分配到各产品，可提高分配的准确性。5.计算机技术较高。能提高计算结果的准确性。标准成本法习题标准成本法习题 某产品本期标准产量为某产品本期标准产量为100台，每台标准工时为台，每台标准工时为9小时，直接小时，直接材料标准耗用量为材料标准耗用量为10千克，标准单价为千克，标准单价为10元，本期固定制造费用元，本期固定制造费用预算为预算为4 500元。本期实际产量为元。本期实际产量为120台，每台实际工时为台，每台实际工时为10小时，小
11、时，实际耗用材料实际耗用材料1 250千克，直接材料成本为千克，直接材料成本为13 750元，实际发生固元，实际发生固定制造费用定制造费用4 200元。元。要求：计算直接材料的用量差异和价格差异；固定制造费用要求：计算直接材料的用量差异和价格差异；固定制造费用的耗费差异、能力差异和效率差异。的耗费差异、能力差异和效率差异。补充：补充：ABC控制法和适时制控制法和适时制 ABC控制法是对存货按其金额的大小分成控制法是对存货按其金额的大小分成A、B、C三类，三类，按其重要程度实施不同的控制。一般情况下，对品种少、金额大按其重要程度实施不同的控制。一般情况下，对品种少、金额大的的A类存货（品种约占类
12、存货（品种约占5%-10%，金额约占，金额约占70%-75%）进行重）进行重点控制，为各种存货制定库存定额，计算最佳经济采购批量，为点控制，为各种存货制定库存定额，计算最佳经济采购批量，为每种存货设置其明细帐，并定期检查核对等。对品种和金额适中每种存货设置其明细帐，并定期检查核对等。对品种和金额适中的的B类存货（品种约占类存货（品种约占15%-25%，金额约占，金额约占20%-25%）进行一）进行一般控制。对于品种繁多、金额很小的般控制。对于品种繁多、金额很小的C类存货（品种约占类存货（品种约占65%-75%，金额约占，金额约占5%-10%）进行非重点控制，可将该类存货合并）进行非重点控制，可
13、将该类存货合并设一张物料明细帐，以简化核算手续。设一张物料明细帐，以简化核算手续。适时制是起源于日本丰田汽车公司的一种生产管理体系。其适时制是起源于日本丰田汽车公司的一种生产管理体系。其核心核心 是追求一种无库存或使库存达到最小的生产系统。它是一种存是追求一种无库存或使库存达到最小的生产系统。它是一种存货只有在需要时才到达的存货管理体系。其目标是使库存物料达到货只有在需要时才到达的存货管理体系。其目标是使库存物料达到最小化甚至是零，以减少质检、储备、库存和物料处理等非增值活最小化甚至是零，以减少质检、储备、库存和物料处理等非增值活动的成本，从而降低生产成本。动的成本，从而降低生产成本。适时制要
14、求企业与供应商建立长期密切的联系。因为不能准时适时制要求企业与供应商建立长期密切的联系。因为不能准时供货，必然影响生产的正常进行。其实现还需要一个适时的生产系供货，必然影响生产的正常进行。其实现还需要一个适时的生产系统相配合，该系统是指生产线上的每一种产品都在生产线下一步骤统相配合，该系统是指生产线上的每一种产品都在生产线下一步骤需要时才立即生产的系统。，任何阶段的制造活动都是在下一阶段需要时才立即生产的系统。，任何阶段的制造活动都是在下一阶段需要该阶段的产出时立即迅速生产。采用适时制的企业应具备以下需要该阶段的产出时立即迅速生产。采用适时制的企业应具备以下条件：条件：1.供应商与客户要有一个
15、协调的日生产规划；供应商与客户要有一个协调的日生产规划；2.工人经过严格工人经过严格的培训，保证能解决生产中遇到的技术问题，能保证产品的质量；的培训，保证能解决生产中遇到的技术问题，能保证产品的质量；3.工厂布局合理，能够为每一个顾客设立产品传输渠道，而不是在全工厂布局合理，能够为每一个顾客设立产品传输渠道，而不是在全厂仅设立一个仓库进行货物传输；厂仅设立一个仓库进行货物传输；4.商品传输要便捷、安全和可靠。商品传输要便捷、安全和可靠。第二节 质量成本一、质量的定义 21世纪是一个讲究质量的世纪，全球化的竞争由价格竞争转向质量竞争。质量就是满足顾客的需要。质量是企业生存和发展的第一要素。质量是
16、指产品或服务满足消费者的程度，包括设计质量和一致质量两个基本方面。设计质量是指产品或服务的功能符合顾客需求的程度。一致质量是指根据设计和生产规格来生产产品或提供服务的程度。两者的关系如图93。2023-2-820二、质量成本的定义与分类 质量成本是指为了防止低质量产品而发生的成本以及由于出现了低质量产品而导致的成本。质量成本包括如下五类：(1)预防成本。预防成本是为防止产生不合格品与质量故障而发生的各项成本。(2)鉴定成本(检验成本)。鉴定成本是为了检查和评定产品质量、工作质量、工序质量、管理质量是否满足规定要求和标准所需的成本。(3)内部失败成本(内部缺陷成本)。内部失败成本是指由于低质量产
17、品在送达顾客之前被发现而引起的成本。2023-2-821(4)外部失败成本(外部缺陷成本)。外部失败成本是指由于低质量产品在送达顾客之后被发现而引起的成本。(5)外部质量保证成本。外部质量保证成本只指为提供用户要求的客观证据所支付的费用，包括特殊的附加的质量保证措施费用、产品质量验证费、质量评定费等。三、质量成本核算 质量成本核算实际上是将企业的质量管理费用和质量损失按其经济内容进行归集和分配，以综合反映生产经营过程中由于质量所引发的全部2023-2-822 从控制角度分从控制角度分 从发生的性质分从发生的性质分 从价值补偿角度分从价值补偿角度分 预防成本预防成本 可控成本可控成本 检验成本检
18、验成本 显性成本显性成本 外部质量保证成本外部质量保证成本 (直接质量不良成本直接质量不良成本)厂内缺陷成本厂内缺陷成本质量成本质量成本 实际支付实际支付 厂外缺陷成本厂外缺陷成本 结果成本结果成本 厂内缺陷成本厂内缺陷成本 不必支付不必支付 隐性成本隐性成本 而应计算而应计算 (间接质量不良成本间接质量不良成本)厂外缺陷成本厂外缺陷成本 质量成本的分类质量成本的分类 2023-2-823耗费。目前质量成本核算尚无固定模式。一般有两种常见形式可供选择。1.非独立核算形式 就是将质量成本核算纳入现有的会计核算账户体系的一种核算形式。在这种形式下，企业额在原有的会计科目中增设“质量成本”一级科目，
19、同时取消“废品损失”一级科目。质量成本核算账务处理程序见图9-4质量成本核算举例P240-2422.独立核算形式 就是把质量成本的核算和正常的会计截然分2023-2-824开，单独组织质量成本核算，形成质量成本的独立核算体系。可以采用统计台账的形式，由企业内部各责任单位设置“质量成本”账户，按照质量成本的各项构成内容、发生地点、责任主体、发生数额和主要原因，逐项予以登记。四、质量成本计量 质量成本按其表现形式分为显性质量成本和隐性质量成本。前者是因为产品质量而实际发生的耗费和损失，它直接给企业带来损耗。其可从企业的会计记录中得知数额。后者是指由不良质量而导致的机会成本，它间接对企业造成损失。2
20、023-2-825其包含项目较少，但数额可能巨大，而且在企业会计记录中通常不予确认，因此需要进行估计。常用方法有三种：见教材P243五、质量成本控制1.可接受质量观点 认为控制成本与失败成本之间存在此消彼长的权衡关系。当控制成本增加时，失败成本就会减少，只要失败成本的减少大于控制成本的增加，企业就应该继续提高预防或鉴定方面的努力。当任何额外的预防或鉴定成本的增加都会大于失败成本的相应减少时，这个点就代表最优的全面2023-2-826质量成本水平，即是控制成本和失败成本的最佳平衡点。见图9-52.零缺陷观点 把不符合质量要求的产品降低到零是符合成本效益原则的。质量成本的最优水平是零缺陷。其更具有
21、竞争优势。见图9-62023-2-827第三节 环境成本一、生态效益 指企业能够提供更有用的产品的同时减少对环境的负面影响，减少资源消耗的成本。生态效益意味着环境业绩的改进可以促进效率的提高。二、环境成本的定义与分类 环境成本是指为了防止恶劣环境的出现而发2023-2-828生的成本以及由于出现了恶劣的环境而导致的成本。环境成本可分为：(1)环境保护成本 是为了防止污染物的产生和对环境有破坏性的废弃物的产生而执行的作业所带来的成本。(2)环境检测成本 是为了检测企业的产品、流程和其他作业是否符合恰当的环境标准而发生的成本。(3)环境内部失败成本 是由于已经产生但尚未排放到环境中去的污染物和废弃
22、物所导致的成本。是为了消除和治理2023-2-829已经产生的污染物和废弃物而发生的成本。(4)环境外部失败成本 是由于污染物和废弃物排放到环境中去以后而导致的成本。已支付的外部失败成本是企业已经支付的由于排放污染物和废弃物而产生的成本。未支付的外部失败成本又叫社会成本，是由于企业排放污染物和废弃物给外部机构和人员造成的损失。环境外部失败成本最具有破坏性。三、环境成本核算1.环境成本的核算形式2023-2-8302.环境成本的分配(1)环境产品成本(2)职能基础的环境成本分配核算举例见P247-248(3)作业基础的环境成本分配核算举例见P248-249四、环境成本管理2023-2-831思考题 1、作业成本法在制造费用分配上较传统计算方法有何不同？2、什么是质量成本的可接受质量观点？什么是零缺陷质量观点？二者的区别何在？3、职能基础和作业基础下的环境成本分配有什么区别？
