1、 主要内容：主要内容：通过对本章的学习，学生应掌握通过对本章的学习，学生应掌握标准审计报告和非标准审计报告的范例。标准审计报告和非标准审计报告的范例。重点和难点：重点和难点：各种审计意见类型的审计报告各种审计意见类型的审计报告 教学时数：教学时数：4 4学时学时第九章第九章 审计报告审计报告主要内容主要内容v一、审计报告的类型及出具条件一、审计报告的类型及出具条件 （重点）（重点）v二、审计报告的内容二、审计报告的内容（重点）（重点）第一节第一节 审计报告概述审计报告概述 一、一、审计报告的含义审计报告的含义 审计报告是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计报告是指注册会计师根据审计准则的
2、规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。v定义要点：定义要点：（一）报告基础：按照审计准则实施审计工作（一）报告基础：按照审计准则实施审计工作v（二）报告内容：对被审计单位财务报表发表审计意见（二）报告内容：对被审计单位财务报表发表审计意见v（三）报告形式：书面文件（三）报告形式：书面文件 审计报告是注册会计师在完成审计工作后向委托人提审计报告是注册会计师在完成审计工作后向委托人提交的最终产品。交的最终产品。二、审计报告的作用二、审计报告的作用 1.1.鉴证作用鉴证作用 2.2.保护作用保护作用 3.3.证明作用证明作
3、用第二节第二节 审计报告的内容审计报告的内容 v（一）基本内容：一般情况下的必备内容（一）基本内容：一般情况下的必备内容v九项九项:v 1 1、标题：审计报告、标题：审计报告v 2 2、收件人：审计业务的、收件人：审计业务的委托人委托人v 要求写全称要求写全称 3 3、引言段、引言段（1 1）指出被审计单位的名称）指出被审计单位的名称（2 2）说明财务报表已经审计）说明财务报表已经审计（3 3）指出构成整套财务报表的每一财务）指出构成整套财务报表的每一财务报表的名称；报表的名称；（4 4）提及财务报表附注；）提及财务报表附注；（5 5）指明构成整套财务报表每一财务报）指明构成整套财务报表每一财
4、务报表的日期或涵盖的期间表的日期或涵盖的期间 4 4、管理层对财务报表的责任段、管理层对财务报表的责任段v标题：标题：管理层对财务报表的责任管理层对财务报表的责任v应当说明编制财务报表是管理层的责任，应当说明编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：这种责任包括：v（1 1）按照适用的财务报告编制基础编制财）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映务报表，并使其实现公允反映v（2 2）设计、执行和维护必要的内部控制，）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报的重大错报5 5、注册会计师的责任段、注册会计
5、师的责任段 标题：注册会计师的责任标题：注册会计师的责任注册会计师的责任段应当说明下列内容：注册会计师的责任段应当说明下列内容：（1 1）注册会计师的责任是在执行审计工作的基础）注册会计师的责任是在执行审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。上对财务报表发表审计意见。（2 2）注册会计师按照中国注册会计师审计准则的）注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。规定执行了审计工作。（3 3）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财）审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。务报表金额和披露的审计证据。（4 4）注册会计师获取的审计证据是充分、适当的，）注册会计
6、师获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。为其发表审计意见提供了基础。6 6、审计意见段、审计意见段标题：审计意见标题：审计意见(1)(1)会计报表是否已经按照适用的企业会计会计报表是否已经按照适用的企业会计准则和相关会计制度的规定编制准则和相关会计制度的规定编制 （合法性）（合法性）(2)(2)在所有重大方面是否公允反映了被审计在所有重大方面是否公允反映了被审计单单位的财务状况、经营成果和现金流量（公允位的财务状况、经营成果和现金流量（公允性）性）v第一点：总体要求第一点：总体要求v以标准无保留审计意见为例（以标准无保留审计意见为例（1 1）出具条件）出具条件vA A、满足
7、合法性、公允性、满足合法性、公允性vB B、审计范围未受到限制、审计范围未受到限制vC C、不存在未调整事项、不存在未调整事项v例：判断以下事项是否可是出具无保留意见：例：判断以下事项是否可是出具无保留意见：v1 1、改变存货计价方法，充分披露，、改变存货计价方法，充分披露，CPACPA认为合理。认为合理。v2 2、将、将“生产成本生产成本”账户的借方余额计入报表中账户的借方余额计入报表中“存货存货”项目。项目。v3 3、审计发现被审计单位的营业收入虚增、审计发现被审计单位的营业收入虚增100100万元（重要性水平万元（重要性水平8080万元），被审计单位已万元），被审计单位已经按经按CPAC
8、PA的建议调整。的建议调整。v（2 2）意见段的表达术语）意见段的表达术语v 开头开头“我们认为我们认为”v“XXXX公司财务报表公司财务报表在所有重大方面在所有重大方面按照按照XXXX准准则编制，则编制，”、“公允反映了公允反映了”v第二点、适用的财务报告编制基础第二点、适用的财务报告编制基础v（发表审计意见的背景）（发表审计意见的背景）v“按照按照XXXX准则的规定准则的规定”v第三点：其他报告责任第三点：其他报告责任v相关法律法规可能对相关法律法规可能对CPACPA设定了其他报告责任设定了其他报告责任在审计报告中单独列为一部分。在审计报告中单独列为一部分。v如：如：P508P508范文中
9、范文中v“一、对财务报表出具的审计报告一、对财务报表出具的审计报告v v v二、按照相关法律法规的要求报告的事项二、按照相关法律法规的要求报告的事项”7 7、注册会计师的签名和盖章、注册会计师的签名和盖章 合伙事务所合伙事务所 最终复核的合伙人最终复核的合伙人 项目负责人；项目负责人；有限责任会计师事务所有限责任会计师事务所 主任会计师主任会计师 项目负责人项目负责人 8 8、会计师事务所的名称、地址和盖章；、会计师事务所的名称、地址和盖章；9 9、报告日期、报告日期审计报告日期：审计报告日期：主要审计程序完成日主要审计程序完成日 v注意：并非审计报告的编写完成日。注意：并非审计报告的编写完成
10、日。v原因：审计人员要承担截止审计报告日期为止的审原因：审计人员要承担截止审计报告日期为止的审计责任。所以审计报告日期不能太早或太晚。计责任。所以审计报告日期不能太早或太晚。审计报告日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计报告日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。的日期。也不应早于被审计单位管理层批准并签署已审计的也不应早于被审计单位管理层批准并签署已审计的财务报表的日期。（同一天或晚于）财务报表的日期。（同一天或晚于）在确定审计报告日时，在确定审计报告日时，CPACPA应确信已获取下列应确信已获
11、取下列两方面的审计证据两方面的审计证据（新）新）1 1、构成整套财务报表的所有报表（包括相关、构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）已编制完成；附注）已编制完成；2 2、被审计单位的董事会、管理层或类似机构、被审计单位的董事会、管理层或类似机构已经认可其对财务报表负责。已经认可其对财务报表负责。v（二）特殊内容：特殊情况下添加的内容。（二）特殊内容：特殊情况下添加的内容。v1 1、强调事项段、强调事项段 v是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已已在在被审计单位财务报表中恰当列报或披露的事项，被审计单位财务报表中恰当列报或披露的事项，根据根据CPA
12、CPA的职业判断，该事项对财务报表使用者的职业判断，该事项对财务报表使用者理理解财务报表至关重要解财务报表至关重要。（新）（新）v（1 1）出具原因：）出具原因：vA A、异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定性、异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定性vB B、提前应用（在允许的情况下）对财务报表有广、提前应用（在允许的情况下）对财务报表有广泛影响的新会计准则泛影响的新会计准则vC C、存在已经或持续对被审计单位财务状况产生重、存在已经或持续对被审计单位财务状况产生重大影响的特大灾难。大影响的特大灾难。（2 2）位置：意见段之后）位置：意见段之后（3 3）注意：注意：v明确提及被强调事项以及
13、相关披露的位置，明确提及被强调事项以及相关披露的位置，以便能够在财务报表中找到对该事项的详细以便能够在财务报表中找到对该事项的详细描述；描述；v（4 4）强调事项段不影响审计意见类型。）强调事项段不影响审计意见类型。原因：避免某些注册会计师利用强调事项段美原因：避免某些注册会计师利用强调事项段美化审计意见。化审计意见。v（5 5）标题：强调事项）标题：强调事项带强调事项段的无保留意见的审计报告带强调事项段的无保留意见的审计报告（略）（略）四、强调事项四、强调事项 我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注附注所述，所述，ABC ABC 公司在公司在2006
14、 2006 年发生亏损年发生亏损万元，在万元，在2006 2006 年年12 12 月月31 31 日，流动负债高于日，流动负债高于资产总额资产总额万元。万元。ABC ABC 公司已在财务报表附注公司已在财务报表附注充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影响已发表的审计意见。响已发表的审计意见。（持续经营）（持续经营）存在对会计报表产生重大影响的或有负债存在对会计报表产生重大影响的或有负债四、强调事项四、强调事项 我们提醒报表使用人关注，如会计报表附我们提醒报表使用人关注，如会计
15、报表附注所述，注所述，ABCABC公司被指控侵犯了公司被指控侵犯了Y Y公司的专利权并公司的专利权并被要求支付专利权使用费和罚款。被要求支付专利权使用费和罚款。ABCABC公司已经采公司已经采取了抗辩措施，初步的听证和举证程序正在进行取了抗辩措施，初步的听证和举证程序正在进行中。中。该事项的最终结果目前还无法确定。本段内该事项的最终结果目前还无法确定。本段内容并不构成对会计报表的任何保留，也不影响已容并不构成对会计报表的任何保留，也不影响已发表的审计意见类型。发表的审计意见类型。v20XX20XX审计报告实例分析：审计报告实例分析：v（一）加强调事项段无保留意见审计报告：（一）加强调事项段无保
16、留意见审计报告：v案例案例1 1、浙江东方会计师事务所对联合化纤、浙江东方会计师事务所对联合化纤v原因：持续经营能力存在重大不确定性。原因：持续经营能力存在重大不确定性。v案例案例2 2、武汉众环会计师事务所对深物业、武汉众环会计师事务所对深物业v原因：涉及诉讼。原因：涉及诉讼。v案例案例3 3、北京立信会计师事务所对杭萧钢构、北京立信会计师事务所对杭萧钢构v 原因：财务状况存在重大不确定性，证监会原因：财务状况存在重大不确定性，证监会立案调查立案调查v2 2、意见说明段、意见说明段v （1 1）出具条件：出具非无保留意见时。）出具条件：出具非无保留意见时。v （2 2）位置：意见段之前）位置
17、：意见段之前v （3 3）内容：）内容：v A A、出具非无保留意见的原因；、出具非无保留意见的原因；v B B、有关事项的财务影响。（资产、有关事项的财务影响。（资产、负债、权益、利润）。负债、权益、利润）。v（4 4）标题：导致）标题：导致XXXX意见的事项意见的事项v3 3、其他事项段、其他事项段v是指审计报告中含有的一个段落，该段落提是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及及未在未在被审计单位财务报表中恰当列报或披被审计单位财务报表中恰当列报或披露的事项，根据露的事项，根据CPACPA的职业判断，该事项与财的职业判断，该事项与财务报表使用者务报表使用者理解审计工作、理解审计工作、CPA
18、CPA的责任或审的责任或审计报告相关。（新）计报告相关。（新）v（1 1）出具情形：）出具情形：四点四点vA A、与使用者理解审计工作相关的情形、与使用者理解审计工作相关的情形v如：在极其特殊的情况下，即使由于管理层如：在极其特殊的情况下，即使由于管理层对审计范围施加的限制导致无法获取充分、对审计范围施加的限制导致无法获取充分、适当的审计证据可能产生的影响具有广泛性，适当的审计证据可能产生的影响具有广泛性，CPACPA也不能解除业务约定。也不能解除业务约定。v增加其他事项段，解释为何不能解除业增加其他事项段，解释为何不能解除业务约定。务约定。vB B、与使用者理解、与使用者理解CPACPA的责
19、任或审计报告相关的责任或审计报告相关的情形的情形vC C、对两套以上财务报表出具审计报告的情形、对两套以上财务报表出具审计报告的情形vD D、限制审计报告分发和使用的情形、限制审计报告分发和使用的情形v（2 2）位置：紧接在审计意见段和强调事项段）位置：紧接在审计意见段和强调事项段（如有）之后（如有）之后v如果该段内容与其他报告责任部分相关，置如果该段内容与其他报告责任部分相关，置于审计报告的其他位置。如：放在于审计报告的其他位置。如：放在“二、按二、按照相关法律法规的要求报告的事项照相关法律法规的要求报告的事项”的部分的部分内内。v（3 3）举例）举例v（略）（略）v四、其他事项四、其他事项
20、v 在审计过程中，我们发现在审计过程中，我们发现XX公司于公司于20X1年年XX月通过了在月通过了在20X2年大幅度降低产品销年大幅度降低产品销售价格扩大市场占有率的经营决策，这预计售价格扩大市场占有率的经营决策，这预计将导致将导致XX公司在公司在20X1年出现利润减少年出现利润减少1800万元，万元，提醒财务报表使用者关注。本段内容提醒财务报表使用者关注。本段内容并不影响已发表的审计意见。并不影响已发表的审计意见。第三节第三节 审计报告的基本类型审计报告的基本类型四种基本类型：四种基本类型：无保留意见无保留意见 保留意见保留意见 否定意见否定意见 无法表示意见无法表示意见（其格式为简式审计报
21、告）（其格式为简式审计报告）v由于无保留意见包括标准无保留意见、由于无保留意见包括标准无保留意见、带强带强调事项段的无保留意见和其他事项段的无保调事项段的无保留意见和其他事项段的无保留意见，所以又可展开为留意见，所以又可展开为v六种类型六种类型：标准无保留意见标准无保留意见 标准审计报告标准审计报告 带强调事项段的无保留意见带强调事项段的无保留意见 其他事项段的无保留意见其他事项段的无保留意见 保留意见保留意见 非标准审计报告非标准审计报告 否定意见否定意见 无法表示意见无法表示意见标准审计报告标准审计报告：不不含有含有说明段、强调事项段、说明段、强调事项段、其他事项段其他事项段或其或其他任何
22、修饰性用语的无保留意见的审计报告。他任何修饰性用语的无保留意见的审计报告。非标准审计报告：非标准审计报告：标准审计报告以外的其他审计报告。标准审计报告以外的其他审计报告。包括：带强调事项段的无保留意见审计报告、包括：带强调事项段的无保留意见审计报告、其他事项段的无保留意见审计报告、保留意其他事项段的无保留意见审计报告、保留意见审计报告、否定意见审计报告和无法表示见审计报告、否定意见审计报告和无法表示意见审计报告意见审计报告一、标准审计报告一、标准审计报告 无无保留意见的审计报告且不附加说明段、强保留意见的审计报告且不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语调事项段或任何修饰性用语 以标准无保留审
23、计意见为例以标准无保留审计意见为例v（1 1）出具条件）出具条件vA A、满足合法性、公允性、满足合法性、公允性vB B、审计范围未受到限制、审计范围未受到限制vC C、不存在未调整事项、不存在未调整事项v例：判断以下事项是否可是出具无保留意见：例：判断以下事项是否可是出具无保留意见：v1 1、改变存货计价方法，充分披露，、改变存货计价方法，充分披露，CPACPA认为认为合理。合理。v2 2、将、将“生产成本生产成本”账户的借方余额计入报账户的借方余额计入报表中表中“存货存货”项目。项目。v3 3、审计发现被审计单位的营业收入虚增、审计发现被审计单位的营业收入虚增100100万元（重要性水平万
24、元（重要性水平8080万元），被审计单位已万元），被审计单位已经按经按CPACPA的建议调整。的建议调整。v（2 2）意见段的表达术语）意见段的表达术语v 开头开头“我们认为我们认为”v“XXXX公司财务报表公司财务报表在所有重大方面在所有重大方面按照按照XXXX准准则编制，则编制，”、“公允反映了公允反映了”二、非标准审计报告二、非标准审计报告v标准审计报告以外的其他审计报告，包括标准审计报告以外的其他审计报告，包括带带强调事项段、其他事项段的无保留意见的审强调事项段、其他事项段的无保留意见的审计报告计报告和和非无保留意见的审计报告。非无保留意见的审计报告。v非无保留意见的审计报告包括非无保
25、留意见的审计报告包括保留意见保留意见的审的审计报告、计报告、否定意见否定意见的审计报告和的审计报告和无法表示意无法表示意见见的审计报告。的审计报告。带强调事项段的保留意见审计报告带强调事项段的保留意见审计报告 前面已讲前面已讲（一）非无保留意见的审计报告（一）非无保留意见的审计报告 v1 1影响出具非无保留意见的情形影响出具非无保留意见的情形v当存在下列情形之一时，注册会计师应当出具非无保当存在下列情形之一时，注册会计师应当出具非无保留意见的审计报告：留意见的审计报告：v（1 1）根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重）根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；大错报的结论；
26、v重大错报重大错报 三种情形三种情形v（2 2）无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务）无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论。报表整体不存在重大错报的结论。v审计范围受到严重限制审计范围受到严重限制 三种情形三种情形v 在注册会计师的责任段之后、审计意见段之前在注册会计师的责任段之后、审计意见段之前增加增加说明段说明段，清楚地说明导致所发表意见或无法发表意见清楚地说明导致所发表意见或无法发表意见的所有原因，并在可能情况下，指出其对财务报表的的所有原因，并在可能情况下，指出其对财务报表的影响程度。影响程度。（二）确定非无保留意见的类型（二）确定非无保留意见的
27、类型v取决于：取决于：v1 1、导致非无保留意见事项的性质：、导致非无保留意见事项的性质：v重大错报或审计范围受到严重限制重大错报或审计范围受到严重限制 v2 2、CPACPA就导致非无保留意见的事项对财务报就导致非无保留意见的事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性作出的判断。表产生或可能产生影响的广泛性作出的判断。v对财务报表的影响具有广泛性的情形：对财务报表的影响具有广泛性的情形：v三点三点 表格内容表格内容1 1、保留意见审计报告、保留意见审计报告 如果认为财务报表就其如果认为财务报表就其整体而言是公允的整体而言是公允的，但还，但还存在下列情形之一时，注册会计师应当出具保留存在下列情形
28、之一时，注册会计师应当出具保留意见的审计报告：意见的审计报告：(1)(1)在获取充分、适当的审计证据后，在获取充分、适当的审计证据后，CPACPA认为认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大，但不错报单独或汇总起来对财务报表影响重大，但不具有广泛性；具有广泛性；(2)CPA (2)CPA无法获取充分、适当的审计证据以作为形无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大，但不具有在）对财务报表可能产生的影响重大，但不具有广泛性。广泛性。例文例文重大错报重大错报保留意见的审计报告保留意见的审计
29、报告(审计范围受到限制审计范围受到限制)（略）（略）三、导致保留意见的事项三、导致保留意见的事项 ABC ABC公司公司20XX20XX年年1212月月3131日的应收账款余额日的应收账款余额万元，占资产总额的万元，占资产总额的%。由于。由于ABCABC公司未能提公司未能提供债务人地址，我们无法实施函证以及其他审供债务人地址，我们无法实施函证以及其他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。计程序，以获取充分、适当的审计证据。四、保留意见四、保留意见 我们认为，我们认为，除除“（三）导致保留意见的事（三）导致保留意见的事项项”段所述事项可能产生的影响外段所述事项可能产生的影响外，ABCABC公司公
30、司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了规定编制，公允反映了ABC ABC 公司公司20XX20XX年年1212月月3131日的财务状况以及日的财务状况以及20XX20XX年度的经营成果和现金年度的经营成果和现金流量。流量。v保留意见的审计报告保留意见的审计报告v案例案例1 1、上海立信会计师事务所对广电电子、上海立信会计师事务所对广电电子v 原因：无法获得足够的证据确定公司计提原因：无法获得足够的证据确定公司计提的减值准备。的减值准备。v案例案例2 2、重庆天健会计师事务所对迪康药业、重庆天健会计师事务所对迪康药业v 原因：无法确
31、定债务的收回性。原因：无法确定债务的收回性。v 案例案例3 3、深圳南方民和会计师事务所对浏阳、深圳南方民和会计师事务所对浏阳花炮花炮v 原因：境外全资子公司未能审计。原因：境外全资子公司未能审计。2 2、否定意见的审计报告、否定意见的审计报告 在获取充分、适当的审计证据后在获取充分、适当的审计证据后，CPACPA认为错报认为错报单独或汇总起来对财务报表单独或汇总起来对财务报表影响重大，且具有广影响重大，且具有广泛性；泛性；（财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制（财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被
32、审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。）审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。）（财务报表就其整体而言不公允）（财务报表就其整体而言不公允）否定意见的审计报告举例否定意见的审计报告举例三、导致否定意见的事项三、导致否定意见的事项 如财务报表附注如财务报表附注所述，所述，ABCABC公司的长期股权公司的长期股权投资未按企业会计准则的规定采用权益法核算。投资未按企业会计准则的规定采用权益法核算。如果按权益法核算，如果按权益法核算，ABCABC公司的长期投资账面公司的长期投资账面价值将减少价值将减少万元，净利润将减少万元，净利润将减少万元，从万元，从而导致而导致ABCABC公司由盈利公司由盈利万
33、元变为亏损万元变为亏损万元。万元。四、否定意见四、否定意见 我们认为，我们认为，由于由于“（三）导致否定意见的（三）导致否定意见的事项事项”段所述事项的重要性段所述事项的重要性，ABCABC公司财务报公司财务报表表没有没有在所有重大方面按照企业会计准则的规在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，定编制，未能未能公允反映公允反映ABCABC公司公司20XX20XX年年1212月月3131日的财务状况以及日的财务状况以及20XX20XX年度的经营成果和现金年度的经营成果和现金流量。流量。3 3、无法表示意见的审计报告、无法表示意见的审计报告CPACPA无法获取充分、适当的审计证据以作为无法获取充
34、分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，形成审计意见的基础，但认为未发现的错但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的报（如存在）对财务报表可能产生的影响影响重大，且具有广泛性。重大，且具有广泛性。以至于无法对财务以至于无法对财务报表发表审计意见。报表发表审计意见。如：存在多个不确定事项如：存在多个不确定事项注意：修改注意：修改CPACPA的责任段的责任段无法表示意见的审计报告举例无法表示意见的审计报告举例 二、二、CPACPA的责任的责任 （修改了）（修改了）v二、导致无法表示意见的事项二、导致无法表示意见的事项 v XXXXXXXX XXXXXXXXv三、无法表示意见三、无法表示
35、意见 v由于由于“（三）导致无法表示意见的事项（三）导致无法表示意见的事项”段所段所述事述事 项的重要性，我们无法获取充分、适当的审计项的重要性，我们无法获取充分、适当的审计证据以为发表审计意见提供基础，因此，我们证据以为发表审计意见提供基础，因此，我们不对不对ABCABC公司财务报表发表审计意见。公司财务报表发表审计意见。v无法表示意见审计报告：无法表示意见审计报告：v案例：案例：SSTSST东碳对四川君和会计师事务所东碳对四川君和会计师事务所v原因：持续经营能力存在不确定性，审计范围受到原因：持续经营能力存在不确定性，审计范围受到限制。限制。v审计报告意见说明段节选：审计报告意见说明段节选
36、：v东新电碳公司东新电碳公司20062006年发生亏损年发生亏损32,521.457.1032,521.457.10元，元，且已连续多年出现亏损，截至且已连续多年出现亏损，截至20062006年年1212月月3131日止，日止，累计亏损已达累计亏损已达192,012,536.25192,012,536.25元，净资产已为负数；元，净资产已为负数；营运资金为营运资金为-61,561,624.47-61,561,624.47元，难以偿还到期债务，元，难以偿还到期债务，债权人可能会通过司法途径催收债务，查封、冻结债权人可能会通过司法途径催收债务，查封、冻结甚至是拍卖资产。在财务状况持续恶化的同时，甚
37、至是拍卖资产。在财务状况持续恶化的同时，20062006年度的经营情况也无任何改善。年度的经营情况也无任何改善。注意：不同意见类型意见段措辞的比较注意：不同意见类型意见段措辞的比较1 1、无保留意见意见段：、无保留意见意见段：XXXX公司财务报表公司财务报表在所有重大在所有重大方面方面按照按照XXXX准则编制，准则编制，”、“公允反映了公允反映了”2 2、保留意见意见段：、保留意见意见段：“除除段所述事项产生的影响段所述事项产生的影响外外”注意：因审计范围受到限制出具保留意见时，注意：因审计范围受到限制出具保留意见时，“除除段所述事项段所述事项可能可能产生的影响外产生的影响外”。注意：不同意见
38、类型意见段措辞的比较注意：不同意见类型意见段措辞的比较 3 3、否定意见意见段：、否定意见意见段：由于由于“（三）导致否定（三）导致否定意见的事项意见的事项”段所述事项的重要性段所述事项的重要性 4 4、无法表示意见意见段：、无法表示意见意见段：由于由于“（三）导致（三）导致无法表示意见的事项无法表示意见的事项”段所述事项的重要性段所述事项的重要性 v资料：资料：20082008年我国上市公司年报审计意见统年我国上市公司年报审计意见统计计v截止到截止到20092009年年4 4月月3030日，会计师事务所共为日，会计师事务所共为16241624家上市公司出具了审计报告，其中家上市公司出具了审计
39、报告，其中:v标准审计报告标准审计报告15141514份（份（93.23%93.23%）v带强调事项段无保留意见审计报告带强调事项段无保留意见审计报告7575份份（4.62%4.62%）v保留意见审计报告保留意见审计报告1818份（份（1.11%1.11%）v无法表示意见审计报告无法表示意见审计报告1717份份 （1.04%1.04%）资料：我国上市公司资料：我国上市公司20092009年年报年年报 审计意见统计审计意见统计v资料：截至资料：截至20102010年年4 4月月3030日，会计师事务所为日，会计师事务所为17741774家上市公家上市公司出具了审计报告。其中：司出具了审计报告。其
40、中：v标准审计报告标准审计报告16551655份，占份，占93.29%93.29%v带强调事项段的无保留意见审计报告带强调事项段的无保留意见审计报告8787份，占份，占4.9%4.9%v保留意见审计报告保留意见审计报告1313份，占份，占0.73%0.73%v无法表示意见审计报告无法表示意见审计报告1919份份,占占1.07%1.07%第六节第六节 如何恰当确定审计意见类型如何恰当确定审计意见类型v一、影响财务报表合法性和公允性的情形一、影响财务报表合法性和公允性的情形v1 1、注册会计师与管理层在被审计单位会计政、注册会计师与管理层在被审计单位会计政策、会计估计的作出或财务报表的披露方面策、
41、会计估计的作出或财务报表的披露方面存在分歧；存在分歧；v2 2、审计范围受到限制。、审计范围受到限制。v二、错报金额与重要性的比较二、错报金额与重要性的比较v1 1、重要性的确定、重要性的确定v参见参见中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第12211221号号重要性重要性v固定比率法固定比率法v重要性水平重要性水平=判断基础判断基础固定比率固定比率v判断基础：资产总额、净资产、利润总额、判断基础：资产总额、净资产、利润总额、净利润、主营业务收入等净利润、主营业务收入等 固定比率：如：资产总额的固定比率：如：资产总额的0.5%-1%0.5%-1%；净利润的净利润的5%-10%5%-10
42、%v2 2、错报金额（或受到限制的金额，下同）、错报金额（或受到限制的金额，下同）与重要性水平的比较与重要性水平的比较vA A、错报金额不重要（无保留）、错报金额不重要（无保留）vB B、错报金额重要（或审计范围受到严重限、错报金额重要（或审计范围受到严重限制），但不具有广泛性（保留）制），但不具有广泛性（保留）vC C、错报金额重要，且具有广泛性（否定）、错报金额重要，且具有广泛性（否定）vD D、审计范围受到严重限制，且具有广泛性、审计范围受到严重限制，且具有广泛性（无法表示意见）（无法表示意见）vE E、错报性质严重（保留、否定）、错报性质严重（保留、否定）v例如：例如：广泛性（牵涉性）
43、广泛性（牵涉性）被审计单被审计单位在资产负债表日拥有的存货金额很大，位在资产负债表日拥有的存货金额很大，远远超过重要性水平。如果存货出现错远远超过重要性水平。如果存货出现错报，对会计报表许多项目乃至整个会计报，对会计报表许多项目乃至整个会计报表都会产生影响。因此，注册会计师报表都会产生影响。因此，注册会计师需要考虑存货错报对净资产、流动资产、需要考虑存货错报对净资产、流动资产、营运资本、资产总额、销售成本、利润营运资本、资产总额、销售成本、利润总额、所得税、税后净利润的综合影响。总额、所得税、税后净利润的综合影响。在判断综合影响时，必须考虑该项目对在判断综合影响时，必须考虑该项目对会计报表其他
44、项目的影响程度，亦即牵会计报表其他项目的影响程度，亦即牵扯性。扯性。v现金和应收账款之间的分类不当只会影现金和应收账款之间的分类不当只会影响这两个账户，因此并无牵扯性；响这两个账户，因此并无牵扯性；v而一项重要的销售业务没有入账则影响而一项重要的销售业务没有入账则影响应收账款、流动资产、资产总额、销售应收账款、流动资产、资产总额、销售收入、所得税、利润总额、净利润、留收入、所得税、利润总额、净利润、留存收益等，因此牵扯性很广。存收益等，因此牵扯性很广。v一项错报金额或审计范围受到限制的金一项错报金额或审计范围受到限制的金额产生的牵扯性越广，注册会计师出具额产生的牵扯性越广，注册会计师出具否定或
45、无法表示意见的审计报告的可能否定或无法表示意见的审计报告的可能性就越大。例如，注册会计师可能对现性就越大。例如，注册会计师可能对现金与应收账款的分类不当出具保留意见金与应收账款的分类不当出具保留意见的审计报告，而对相同金额的销售业务的审计报告，而对相同金额的销售业务没有入账则出具否定意见的审计报告。没有入账则出具否定意见的审计报告。v审计报告综合题审计报告综合题v资料：风华会计师事务所的注册会计师张星资料：风华会计师事务所的注册会计师张星和李光对青鸟公司和李光对青鸟公司20092009年会计报表进行审计，年会计报表进行审计，并确定青鸟公司会计报表层次的重要性水平并确定青鸟公司会计报表层次的重要
46、性水平为为500500万元。注册会计师的审计工作于万元。注册会计师的审计工作于20102010年年4 4月月1010日完成，审计过程发现如下事项：日完成，审计过程发现如下事项：v（1 1）20102010年年2 2月月3 3日，青鸟公司收到退回的日，青鸟公司收到退回的20092009年年1212月月2626日销售的一批甲产品，该批产日销售的一批甲产品，该批产品原先已确认收入品原先已确认收入100100万元，已结转成本万元，已结转成本6060万元。青鸟公司据以调整了万元。青鸟公司据以调整了20102010年的主营业年的主营业务收入、主营业务成本和相关记录务收入、主营业务成本和相关记录 v（2 2
47、）青鸟公司）青鸟公司20092009年年1 1月购买乙材料月购买乙材料480480万万元，由于采用乙材料生产的产品销售市场前元，由于采用乙材料生产的产品销售市场前景黯淡，所购买乙材料全部积压，截至景黯淡，所购买乙材料全部积压，截至20092009年年1212月月3131日可变现净值为日可变现净值为230230万元，青鸟公万元，青鸟公司司20092009年未计提存货跌价准备。年未计提存货跌价准备。v（3 3）青鸟公司）青鸟公司20092009年年4 4月购买一辆原价为月购买一辆原价为3232万元的管理用轿车并入账，当月启用，但当万元的管理用轿车并入账，当月启用，但当年未计提折旧。公司会计政策规定
48、，此类固年未计提折旧。公司会计政策规定，此类固定资产按平均年限法计提折旧，折旧年限为定资产按平均年限法计提折旧，折旧年限为5 5年，净残值率为年，净残值率为5%5%。v（4 4）20082008年年3 3月月1 1日，青鸟公司为了建造生日，青鸟公司为了建造生产厂房从银行贷入三年期、年利率为产厂房从银行贷入三年期、年利率为6%6%，到，到期还本付息的长期借款期还本付息的长期借款90009000万元。万元。20092009年该年该厂房工程处于停建状态，但青鸟公司对该借厂房工程处于停建状态，但青鸟公司对该借款入账的利息资本化金额为款入账的利息资本化金额为540540万元。万元。v（5 5）青鸟公司由
49、于主导产品不符合国家环）青鸟公司由于主导产品不符合国家环保要求，被政府部门于保要求，被政府部门于20092009年年1212月要求在月要求在20102010年年9 9月月3030日前停止生产和销售该类产品。日前停止生产和销售该类产品。该公司已在财务报表附注中充分披露了拟采该公司已在财务报表附注中充分披露了拟采取的改善措施。取的改善措施。要求：要求：v（1 1）针对青鸟公司存在的每一种情况，）针对青鸟公司存在的每一种情况，如果该公司拒绝接受审计调整或披露建如果该公司拒绝接受审计调整或披露建议，注册会计师应当分别出具何种意见议，注册会计师应当分别出具何种意见审计报告？请简要说明理由。审计报告？请简
50、要说明理由。v（2 2）假定只存在（）假定只存在（2 2）（）（3 3）（）（4 4）三种）三种情况，并且该公司不接受审计调整建议，情况，并且该公司不接受审计调整建议，说明注册会计师应当出具何种意见审计说明注册会计师应当出具何种意见审计报告，简要说明理由。报告，简要说明理由。v答案：答案：v1 1、情况（、情况（1 1）出具无保留意见。）出具无保留意见。v情况（情况（2 2）出具无保留意见。）出具无保留意见。v 情况（情况（3 3）出具无保留意见。）出具无保留意见。v 情况（情况（4 4）出具保留意见。）出具保留意见。v情况（情况（5 5）出具带强调事项段的无保留意见，）出具带强调事项段的无保
