1、成本控制与精细化管理 在研究了几个激烈竞争的实例在研究了几个激烈竞争的实例以后以后 ,一些世界级的公司注意到会计研究一些世界级的公司注意到会计研究者罗宾者罗宾库珀的研究发现库珀的研究发现:“随着弱势企业的产生以及全球性竞随着弱势企业的产生以及全球性竞争的愈演愈烈争的愈演愈烈,公司必须学会在管理成本公司必须学会在管理成本方面如何更具竞争力。方面如何更具竞争力。对许多公司而言对许多公司而言,能否继续生存取能否继续生存取决于他们运用复杂的成本管理系统的能决于他们运用复杂的成本管理系统的能力力,而这种成本管理系统而这种成本管理系统,能产生内在动能产生内在动力来促使企业成本的下降力来促使企业成本的下降。
2、”随着成本管理对公司的生存越随着成本管理对公司的生存越来越具有根本性的作用来越具有根本性的作用,所以出现了两种所以出现了两种倾向倾向:第一第一,要求有新的成本管理形式出现要求有新的成本管理形式出现;第二第二,企业中越来越多的人与成本管企业中越来越多的人与成本管理过程密切相关。理过程密切相关。库珀建议库珀建议:“:“由于大量非会计人由于大量非会计人员涉及到成本管理过程员涉及到成本管理过程,这将增强对成本管这将增强对成本管理信息的需求理信息的需求(对知道如何使用信息的人而对知道如何使用信息的人而言言),),并且将减少对传统成本管理人员的需并且将减少对传统成本管理人员的需求。求。”财务信息使用者必须
3、精通决策原财务信息使用者必须精通决策原理和如何获得相关的财务信息，而不是理和如何获得相关的财务信息，而不是仅仅精通技术方法。仅仅精通技术方法。某产品销售单价为某产品销售单价为12001200元元,单位成本为单位成本为10001000元元,为生产该产品购置一台价为生产该产品购置一台价值值5000050000元的设备元的设备,五年折五年折旧旧,按直线法计提折旧。按直线法计提折旧。例一例一 1 1、和哪些概念有关、和哪些概念有关?揭示揭示了哪些原理？了哪些原理？2 2、可以用于哪些方面？、可以用于哪些方面？单价单价 12001200 单位成本单位成本 10001000 单位毛利单位毛利 200200
4、有何作用有何作用?本量利分析本量利分析成本性态分类成本性态分类固定成本固定成本变动成本变动成本保本点计算保本点计算安全边际安全边际保本点作业率保本点作业率单位变动成本单位变动成本 10001000元元固定成本总额固定成本总额 1000010000元元 10000 保本点保本点=-=50件件 1200-1000安全边际安全边际=60-50=10件件安全边际率安全边际率=10/60=17%安全吗安全吗?安全边际率安全边际率10%40%非常安全非常安全安全边际率安全边际率=10/60=17%安全吗安全吗?如何提升如何提升安全性安全性?10000 保本点保本点=50件件 1200-1000方法一方法一
5、减少固定成本减少固定成本方法二方法二提高价格提高价格方法三方法三降低单位成本降低单位成本安全边际安全边际=60-50=10件件方法四方法四增加销售增加销售 某公司在对会计信息分某公司在对会计信息分类核算时采同如下办法：类核算时采同如下办法：对收入对收入按产品进行分类按产品进行分类核算，以获得各种产品的收核算，以获得各种产品的收入及市场占有率等信息。入及市场占有率等信息。对成本对成本按要素进行分类按要素进行分类核算核算,以获得各种资源消耗数以获得各种资源消耗数额及比重等信息。额及比重等信息。例二例二1 1、你认为这样做有什么作用和不足？、你认为这样做有什么作用和不足？2 2、如果你来做、如果你来
6、做,应当如何做？应当如何做？收入收入成本成本利润利润甲甲乙乙丙丙ABC?情况情况1情况情况2情况情况3甲甲乙乙丙丙甲甲乙乙丙丙甲甲乙乙丙丙ABCABCABC企业欺诈社企业欺诈社会的一种方会的一种方法法?公平和效率公平和效率的体现的体现!亏损产品真亏吗？亏损产品真亏吗？例三例三 光华公司生产甲、光华公司生产甲、乙、丙三种产品，其中乙、丙三种产品，其中甲产品是亏损产品。有甲产品是亏损产品。有关盈亏按全部成本法计关盈亏按全部成本法计算如表算如表1 1所示。所示。【例例1】产品名称产品名称项目项目甲甲乙乙丙丙合计合计销售收入销售收入1800180029002900730073001200012000销
7、货成本销货成本21002100240024004900490094009400营业利润营业利润3003005005002400240026002600表表1 盈亏计算表盈亏计算表 单位：元单位：元 如果仅仅根据表如果仅仅根据表1 1的资料，停的资料，停止甲产品生产是有利的止甲产品生产是有利的(利润将上利润将上升到升到2 9002 900元元)。但是否真正有利，还应参但是否真正有利，还应参考其他资料才能确定。考其他资料才能确定。假设按变动成本法分解成假设按变动成本法分解成本如表本如表2 2。产品名称产品名称项目项目甲甲乙乙丙丙制造成本制造成本1200120080080029002900制造费用制
8、造费用200200400400700700管理费用管理费用192192340340360360财务费用财务费用220220380380420420销售费用销售费用288288480480520520表表2 成本分解表成本分解表 单单 位：元位：元 分摊额分摊额700700元元 从表从表2 2可以看出，在按全部成本法计算可以看出，在按全部成本法计算的甲产品成本总额的甲产品成本总额2 1002 100元中，有期间费用元中，有期间费用分摊额分摊额700700元元(192(192220220288)288)，而在变动成，而在变动成本法下，这部分费用均应在本期全数扣除。本法下，这部分费用均应在本期全数扣
9、除。因此，在甲产品尚能提供边际贡因此，在甲产品尚能提供边际贡献额献额400400元元(1 800(1 8001 2001 200200)200)的情况下，的情况下，停止甲产品生产不但不会增加停止甲产品生产不但不会增加300300元利润，元利润，反而会减少反而会减少400400元利润元利润(利润将降至利润将降至2 2002 200元元)。表表3 3可以证明这一点可以证明这一点 项目项目 继续生产继续生产 甲产品甲产品 停止生产停止生产 甲产品甲产品差量差量销售收入销售收入成本：成本：制造成本制造成本 制造费用制造费用费用：费用：管理费用管理费用 财务费用财务费用 销售费用销售费用 利利 润润 1
10、20001200049004900130013008928921020102012881288260026001020010200370037001100110089289210201020128812882200220018001800120012002002000 00 00 0400400 一是企业管理当局没有考虑决策的财务后果。一是企业管理当局没有考虑决策的财务后果。更基本的原因是管理当局对财务信息的用途和局限更基本的原因是管理当局对财务信息的用途和局限性缺乏足够的认识。性缺乏足够的认识。财务信息的提供者财务信息的提供者财务人员，常常不懂得其报告财务人员，常常不懂得其报告如何满足管理当
11、局特定决策的需要。如何满足管理当局特定决策的需要。企业企业倒闭倒闭的的原因原因什么是成本什么是成本?如何理解成本如何理解成本?功能功能费用和成本费用和成本收入和收益收入和收益比较得失比较得失广而广而告知告知广告广告费用费用销售毛利销售毛利比较得失比较得失 导致计算损益、确定价值等价值补导致计算损益、确定价值等价值补偿与分配问题的研究偿与分配问题的研究 成本是企业所耗成本是企业所耗资源的货币表现资源的货币表现利润表利润表定价定价资产负债表资产负债表导致成本效益分析等导致成本效益分析等 价值决策管理问题的研究价值决策管理问题的研究作业成本作业成本分析分析质量成本质量成本分析分析功能成本功能成本分析
12、分析成本是企业为获得成本是企业为获得未来经济利益所耗未来经济利益所耗资源的货币表现资源的货币表现 资源消耗资源消耗管理管理计算计算成本效益成本效益分分 析析计算损益、计算损益、确定价值确定价值事前预测事前预测事中控制事中控制事后分析事后分析事后考核事后考核 资源重置资源重置 成本管理的范围局限于企业成本管理的范围局限于企业内部甚至只包括生产过程，而忽略内部甚至只包括生产过程，而忽略了对其他相关企业（如上下游企业、了对其他相关企业（如上下游企业、竞争者）及相关领域（如成本管理竞争者）及相关领域（如成本管理的组织）成本行为的管理。的组织）成本行为的管理。成本管理的目的局限于降低成本（较成本管理的目
13、的局限于降低成本（较少从效益角度看成本的效用）。少从效益角度看成本的效用）。降低成本的手段主要依靠节约方式，降低成本的手段主要依靠节约方式，不能应用成本效益原则，通过发生成本来不能应用成本效益原则，通过发生成本来实现更大的收益。实现更大的收益。何时采用标准成本法何时采用标准成本法?如何使用标准成本法如何使用标准成本法?标准成本法对环境标准成本法对环境 的要求是什么的要求是什么?何时采用责任成本法何时采用责任成本法?如何使用责任成本法如何使用责任成本法?责任成本法对环境责任成本法对环境 的要求是什么的要求是什么?什么是预算什么是预算?如何利用预算进行成本管理如何利用预算进行成本管理?预算管理对环
14、境的要求是什么预算管理对环境的要求是什么?、从横截面来剖析企业价值链上活从横截面来剖析企业价值链上活动，可以被划分为三个层面管理活动。动，可以被划分为三个层面管理活动。战略管理活动、管理控制活动和作业任战略管理活动、管理控制活动和作业任务活动。务活动。管理层次管理层次 战略管理决定了企业的未来，战略管理决定了企业的未来，是企业少数管理当局（是企业少数管理当局（CEOCEO、CFOCFO等）等）所关注和从事的主要工作：所关注和从事的主要工作：（1 1）外部环境带来机会或威胁；）外部环境带来机会或威胁；（2 2）企业核心竞争力判断；）企业核心竞争力判断；（3 3）企业组织机构如何适应环境；）企业组
15、织机构如何适应环境；（4 4）长期战略的制定和执行，等。）长期战略的制定和执行，等。战略管理的特征是非系统化的。战略管理的特征是非系统化的。战略管理战略管理 管理控制是落实战略的过管理控制是落实战略的过程，是企业日常经营运作的中坚，程，是企业日常经营运作的中坚，是战略目标能否实现的保证。是战略目标能否实现的保证。管理控制工作一般由公司中管理控制工作一般由公司中层管理的公司中间管理者所承担。层管理的公司中间管理者所承担。管理控制管理控制 管理控制涉及的主要内容有：管理控制涉及的主要内容有：（1 1）制定年度计划并落实；）制定年度计划并落实；（2 2）实行公司全面预算；）实行公司全面预算；（3 3
16、）按不同职能进行职能管理；）按不同职能进行职能管理；（4 4）协调组织中多部门的行为；）协调组织中多部门的行为；（5 5）传递信息和沟通；）传递信息和沟通；（6 6）进行业绩评价。）进行业绩评价。管理控制已具备系统化的特征。管理控制已具备系统化的特征。任务控制是公司作业层任务控制是公司作业层保证特别任务有效完成的过程。保证特别任务有效完成的过程。任务控制涉及到公司作任务控制涉及到公司作业活动的方方面面，它的特征业活动的方方面面，它的特征是最具有系统化和结构化。是最具有系统化和结构化。任务控制任务控制 最高管理当局关心企业与经营环境的最高管理当局关心企业与经营环境的关系和企业竞争力问题；中层管理
17、者所关关系和企业竞争力问题；中层管理者所关心的是计划执行情况和管理效益问题；而心的是计划执行情况和管理效益问题；而作业层执行人员只关心任务是否完成和工作业层执行人员只关心任务是否完成和工作效率问题。作效率问题。管理成本管理成本 公司层成本表现为企业价公司层成本表现为企业价值链上整体成本结构。值链上整体成本结构。在与竞争对手相对成本地位在与竞争对手相对成本地位对比，通过调整企业价值链上成对比，通过调整企业价值链上成本结构，以达到获取持久成本优本结构，以达到获取持久成本优势地目的。势地目的。公司层成本公司层成本 降低价值链整体成本的途径降低价值链整体成本的途径有二：有二：一是控制成本驱动因素；一是
18、控制成本驱动因素；二是重构价值链。二是重构价值链。公司层成本是一种基于整体面的战公司层成本是一种基于整体面的战略成本，不同于会计制度计算的财务成本略成本，不同于会计制度计算的财务成本性质，更注重长期性和整体性。性质，更注重长期性和整体性。它主要通过管理层和作业层的成本信它主要通过管理层和作业层的成本信息汇总所得到。有时夹杂着当局主观判断息汇总所得到。有时夹杂着当局主观判断和定性分析。和定性分析。管理控制层成本显示了管理控制层成本显示了一种典型的战术成本特征。它一种典型的战术成本特征。它一般与目标成本进行对比，产一般与目标成本进行对比，产生差异进行控制。生差异进行控制。管理控制层成本管理控制层成
19、本 降低管理控制层成本的途径有二：降低管理控制层成本的途径有二：一是按责任部门预算控制成本费用发生；一是按责任部门预算控制成本费用发生；二是按产品生产预算降低料工费成本。二是按产品生产预算降低料工费成本。管理控制层成本是一种基于公司预管理控制层成本是一种基于公司预算的战术成本，财务成本信息无法完全满算的战术成本，财务成本信息无法完全满足其要求，它需要采用多维成本计量。足其要求，它需要采用多维成本计量。它主要通过作业层实际成本汇总和事它主要通过作业层实际成本汇总和事前编制各种预算成本汇总所得到。前编制各种预算成本汇总所得到。作业层成本是执行层面作业层成本是执行层面具体活动所引起资源耗用的一种具体
20、活动所引起资源耗用的一种货币表现。它表示为进行某项活货币表现。它表示为进行某项活动所花费代价，由于作业层关心动所花费代价，由于作业层关心具体作业的成本耗用，因此成本具体作业的成本耗用，因此成本显现出了具体性和短期性的特征。显现出了具体性和短期性的特征。作业层成本作业层成本降低作业层成本途径有二：降低作业层成本途径有二：一是优化业务流程，减少不增值环节；一是优化业务流程，减少不增值环节；二是通过技术创新，降低直接成本耗用。二是通过技术创新，降低直接成本耗用。作业层成本不仅要满足作业层管理作业层成本不仅要满足作业层管理需要，还要能够汇总生成管理控制层和公需要，还要能够汇总生成管理控制层和公司战略层
21、所需成本信息。司战略层所需成本信息。因此，设计作业层成本计量模式时，因此，设计作业层成本计量模式时，在符合成本在符合成本-效益原则下，尽可能增加直接效益原则下，尽可能增加直接成本追溯方式、增加间接成本库数量、增成本追溯方式、增加间接成本库数量、增加成本动因作为分配基础。加成本动因作为分配基础。58 管理历来以资源的有效利用为管理历来以资源的有效利用为目标和任务，并围绕之展开活动目标和任务，并围绕之展开活动!59资源是成本之母资源是成本之母!资源是收入之源资源是收入之源!60资源资源资产资产负债负债所有者所有者权益权益使用使用收入收入或或收益收益使用使用成本成本或或费用费用61 资源分物资资源和
22、非物资资源资源分物资资源和非物资资源（如作业、流程、时间（如作业、流程、时间 ）!作作业业作业及作业的分类作业及作业的分类价值环节与作业的选择与组合价值环节与作业的选择与组合 作业是指企业生产过程中作业是指企业生产过程中的各工序和环节。从作业成本计算角的各工序和环节。从作业成本计算角度看，作业是基于一定的目的、以人度看，作业是基于一定的目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内为主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。的工作。(1)(1)作业是以人为主体的工作。作业是以人为主体的工作。(2)(2)作业消耗一定的资源。作业以人为主体，要消耗一定的作业消耗一定的资源。作业以人为主体，要消耗一定的人力
23、资源；作业是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物质资人力资源；作业是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物质资源。源。(3)(3)区分不同作业的标志是作业目的。区分不同作业的标志是作业目的。(4)(4)对于一个生产程序不尽合理的企业，对于一个生产程序不尽合理的企业，作业可以区分为增值作业和非增值作业。作业可以区分为增值作业和非增值作业。这里，非增值作业虽然也消耗资源，但并这里，非增值作业虽然也消耗资源，但并不是合理消耗。不是合理消耗。作业成本管理作业成本管理的目标的目标（1 1）消除低增值成本）消除低增值成本或使之达到最小。或使之达到最小。（2 2）引入效率与效果，）引入效率与效果，从而
24、使经营过程中从而使经营过程中展开的增值活动衔展开的增值活动衔接流畅，以改善产接流畅，以改善产出。出。（3 3）发现造成问题的根源并加以）发现造成问题的根源并加以改正。改正。（4 4）根除由不合理的假设与错误的）根除由不合理的假设与错误的成本分配造成的扭曲。成本分配造成的扭曲。资源进入企业，并非都被消耗，即资源进入企业，并非都被消耗，即使被消耗，也不一定都是对形成最终产出使被消耗，也不一定都是对形成最终产出有意义的消耗。因此，作业成本计算法把有意义的消耗。因此，作业成本计算法把资源作为成本对象，是要在价值形成的最资源作为成本对象，是要在价值形成的最初形态上反映被最终产品吸纳的有意义的初形态上反映
25、被最终产品吸纳的有意义的资源耗费价值。资源耗费价值。在这个环节要处理两个问题：在这个环节要处理两个问题：一是区分有用消耗和无用消耗，一是区分有用消耗和无用消耗，把无用消耗价值单独汇集为不增值作业把无用消耗价值单独汇集为不增值作业价值，而只把有用消耗的资源价值分解价值，而只把有用消耗的资源价值分解到作业中去。到作业中去。二是要区别消耗资源的作业状况，二是要区别消耗资源的作业状况，看资源是如何被消耗的，找到资源动因，看资源是如何被消耗的，找到资源动因，按资源动因把资源耗费价值分别分解计入按资源动因把资源耗费价值分别分解计入吸纳这些资源的不同作业中去。吸纳这些资源的不同作业中去。而在作业成本计算法下
26、，产品成本则而在作业成本计算法下，产品成本则是真正意义上完全成本，取决于一个产品是真正意义上完全成本，取决于一个产品所耗费的所耗费的:作业种类作业种类每种作业的数量每种作业的数量每种作业的单位成本每种作业的单位成本 流程流程过程过程组合组合 传统管理研究流程主要集中在物流、资金流和信息流，传统管理研究流程主要集中在物流、资金流和信息流，以及三者之间的关系。以及三者之间的关系。当管理围绕资源和作业展开时，管理会计主要围绕管当管理围绕资源和作业展开时，管理会计主要围绕管理流程和业务流程进行，采用鉴别和组合的方法再造流程以获取理流程和业务流程进行，采用鉴别和组合的方法再造流程以获取企业的竞争优势。企
27、业的竞争优势。流程再造应围绕企业竞争优势的关键指标的改善展开，改善流程再造应围绕企业竞争优势的关键指标的改善展开，改善和重构企业的管理流程和业务流程，将企业资源集中于价值增值的活和重构企业的管理流程和业务流程，将企业资源集中于价值增值的活动，以获取竞争优势。动，以获取竞争优势。根据市场环境，根据市场环境，采用拉动式生产系统或拉动式生产系统，采用拉动式生产系统或拉动式生产系统，减少各类库存。减少各类库存。市场环境市场环境(即供求关系即供求关系)供大于求供大于求,为买方市场为买方市场,这时企业面临的结构性问题在于产能过剩这时企业面临的结构性问题在于产能过剩,产产品卖不出去品卖不出去,因而应采用拉动
28、式的生产系统因而应采用拉动式的生产系统,以销定产。以销定产。供小于求供小于求,为卖方市场为卖方市场,这时企业面临的结构性问题在于生产不出去这时企业面临的结构性问题在于生产不出去,因而应采用推动式的生产系统因而应采用推动式的生产系统,以生产促销售。以生产促销售。2002年、年、2003年、年、2004年一汽大众在存货年一汽大众在存货管理方面有何变化？说管理方面有何变化？说明了什么问题？明了什么问题？改变材料采购策略，改变材料采购策略，建立一种全新的建立一种全新的“利益伙伴利益伙伴”关系，关系，减少材料库存。减少材料库存。企业和供货商之间应建立一种全新的企业和供货商之间应建立一种全新的“利益伙伴利
29、益伙伴”关系，建关系，建立这种关系的原则为：立这种关系的原则为：在原材料采购在原材料采购上，只与有限数量的比上，只与有限数量的比较了解的供应商发展长较了解的供应商发展长期合作关系。期合作关系。为什么？为什么？在选择供货商时在选择供货商时既要考虑其供货的价格，既要考虑其供货的价格，同时也应考虑其服务质量同时也应考虑其服务质量和材料质量和材料质量。又是又是 为什么？为什么？建立生产员工建立生产员工直接向经批准的供货商订直接向经批准的供货商订购生产所需原材料的流程；购生产所需原材料的流程；将供货商的供货直接送至将供货商的供货直接送至生产场所。生产场所。基于何种基于何种 思考？思考？建立无库存的生产制
30、造单元，建立无库存的生产制造单元，提高工作效率和生产效率，提高工作效率和生产效率，减少在产品库存。减少在产品库存。为了减少库存，提高工作效率，需要对车间进行重新布置为了减少库存，提高工作效率，需要对车间进行重新布置与整理。对车间进行重新布置的一个重要内容是建立制造单元，制造与整理。对车间进行重新布置的一个重要内容是建立制造单元，制造单元是按产品对象布置的。一个制造单位配备有各种不同的机床，可单元是按产品对象布置的。一个制造单位配备有各种不同的机床，可以完成一组相似零件的加工。以完成一组相似零件的加工。减少和消除不附加价值成本，减少和消除不附加价值成本，缩短生产周期，缩短生产周期，减少在产品和产
31、成品库存。减少在产品和产成品库存。成本成本分配分配归归集集（对象（对象-向哪归集）向哪归集）（方法（方法-如何归集）如何归集）细化细化合理合理归集归集(对象对象)对外对外报告报告内部内部管理管理品种品种步骤步骤批别批别可控责任可控责任成本性态成本性态价值贡献价值贡献.体现以企体现以企业为主体业为主体的业绩的业绩体现以责任体现以责任单位为主体单位为主体的业绩的业绩细化细化结合管理的结合管理的其他需要其他需要质量成本管理质量成本管理功能成本管理功能成本管理.分配分配（方法）（方法）合理合理直接成本直接成本-直接计入直接计入间接成本间接成本-分配计入分配计入通过对象的细化通过对象的细化增加直接成本的
32、比重增加直接成本的比重减少间接成本的比重减少间接成本的比重 若干朋友一日小聚，聚后每人分摊若干朋友一日小聚，聚后每人分摊费用费用300300元。元。忽然，一女曰：亏了。我一苗条女子，忽然，一女曰：亏了。我一苗条女子，吃的少却要多掏得钱，而彼男吃的多却掏吃的少却要多掏得钱，而彼男吃的多却掏得少，实不公平！得少，实不公平！一男戏曰：汝吃的虽少，但筷筷不离鱼一男戏曰：汝吃的虽少，但筷筷不离鱼翅与熊掌！翅与熊掌！你是怎样看待对话的？你是怎样看待对话的？甲公司有甲公司有A A、B B、C C三种主打产品。三种主打产品。B B产品是公司产量最高的产品，让产品是公司产量最高的产品，让CEOCEO刘刘先生纳闷
33、的是，竞争对手先生纳闷的是，竞争对手B B类产品的价格似类产品的价格似乎总比公司的低。乎总比公司的低。问题的提出问题的提出 “不知为何，竞争对手似乎总是可以压不知为何，竞争对手似乎总是可以压低低B B产品的价格，让我们处于被动的局面产品的价格，让我们处于被动的局面”。“应该说，我们的生产效率未应该说，我们的生产效率未必比竞争对手低，而且我们刚上了一套计必比竞争对手低，而且我们刚上了一套计算机控制的制造系统算机控制的制造系统”。此外，此外，C C产品是公司获利的重要产品是公司获利的重要来源，来源，“但从市场情况看，我们已经多次但从市场情况看，我们已经多次提高了提高了C C产品的价格，客户依然络绎
34、不产品的价格，客户依然络绎不绝绝”。“难道竞争对手对这个市场不感兴趣？难道竞争对手对这个市场不感兴趣？”整个市场形势让人感到迷惑不解整个市场形势让人感到迷惑不解:B B产品产量大，价格却上不去；产品产量大，价格却上不去；C C产品产品的价格已经很高了，但好象还有提价的空的价格已经很高了，但好象还有提价的空间。间。公司新上任的公司新上任的CFOCFO莫先生，通过数周的莫先生，通过数周的工作，解开了这个谜。工作，解开了这个谜。结果令人吃惊结果令人吃惊 公司高估了产量高、工艺相对公司高估了产量高、工艺相对简单的简单的B B产品的成本，同时大大低估了产品的成本，同时大大低估了C C产品的成本。产品的成
35、本。也就是说，成本在也就是说，成本在B B、C C两种产品之两种产品之间没有得到合理的分配。间没有得到合理的分配。工艺复杂、产量低的工艺复杂、产量低的C C产品，事实上产品，事实上没有承担其应分配的成本份额，而工艺简没有承担其应分配的成本份额，而工艺简单单 、产量高的、产量高的B B产品则承担了过多的成本产品则承担了过多的成本份额。份额。“我们在制定价格的过程中，我们在制定价格的过程中，依据了错误的成本信息依据了错误的成本信息”。成本扭曲导致价格扭曲。成本扭曲导致价格扭曲。公司公司将将B B产品的价格定得偏高，而产品的价格定得偏高，而C C产品产品的价格则偏低。的价格则偏低。这样一来，竞争对手
36、总是可以把与这样一来，竞争对手总是可以把与B B类产品相竞争的产品价格压得很低；与此类产品相竞争的产品价格压得很低；与此相反，由于公司相反，由于公司C C类产品的成本估计偏低，类产品的成本估计偏低，所以竞争对手没有太多的生存空间，而以所以竞争对手没有太多的生存空间，而以低成本制定的偏低价格，则让低成本制定的偏低价格，则让C C类产品在市类产品在市场上异常火爆。场上异常火爆。实施作业成本法实施作业成本法 问题的解决问题的解决 ppcppc公司为公用事业公司，其开单部为公司为公用事业公司，其开单部为两类主要客户两类主要客户-居民户和商业户提供帐户居民户和商业户提供帐户查询和帐单打印服务，目前有查询
37、和帐单打印服务，目前有120000120000个居个居民户和民户和2000020000个商业户。个商业户。案例案例 现有两个因素正影响公司的获利：现有两个因素正影响公司的获利：一是行业竞争加剧，收费一是行业竞争加剧，收费降降低；低；二是市场规模扩大，预计居民户上二是市场规模扩大，预计居民户上升升50%50%，商业户上升，商业户上升10%10%。104 目前公司正在满负荷运转，想要目前公司正在满负荷运转，想要增加利润增加利润,需有良策对应。需有良策对应。有何良策有何良策?良策一良策一 通过投资通过投资,扩大规模扩大规模,增加利润增加利润投资成功的关键是投资成功的关键是?经分析经分析PPCPPC公
38、司认为：通过投资扩大公司认为：通过投资扩大规模有两个不确定因素：一是增加的市场规模有两个不确定因素：一是增加的市场规模中本公司所占有的份额规模中本公司所占有的份额,二是增加的产二是增加的产能是否能达到保本点的要求。因而能是否能达到保本点的要求。因而:良策二良策二 通过外包通过外包,调整品种调整品种,增加利润增加利润据何调整品种据何调整品种?108 现有一地方劳务局愿按每户现有一地方劳务局愿按每户3.53.5元元（不分帐户类型）提供公司提供的帐户查（不分帐户类型）提供公司提供的帐户查询和帐单打印服务。询和帐单打印服务。外包成本外包成本自营自营成本成本外包外包成本成本外包外包成本成本自营自营成本成
39、本 于是，于是，PPCPPC公司对两类客户单位成公司对两类客户单位成本进行测试，发现公司目前按统一分配率本进行测试，发现公司目前按统一分配率(查询次数：居民户查询次数：居民户18,00018,000次和商业户次和商业户5,0005,000次次)为基础分配总成本为基础分配总成本565,340565,340元，并元，并进行成本计算，有关计算如下图：进行成本计算，有关计算如下图：按统一分配率为基础进行当前两按统一分配率为基础进行当前两类客户单位成本的计算，结果如下：类客户单位成本的计算，结果如下：成本成本/查询查询565340/23000 （1）#查询查询（2）总成本总成本（1）（2）#帐户帐户（3
40、）成本成本/帐户帐户（1）（2）（3）居民户居民户24.58180004424401200003.69商业户商业户24.585000122900200006.15 对上述计算结果管理当局认为存在对上述计算结果管理当局认为存在问题问题:按此结果进行决策，由于两类客户的单按此结果进行决策，由于两类客户的单位成本均高于地方劳务局的出价，因而位成本均高于地方劳务局的出价，因而将两类客户全部移交地方劳务局将使公将两类客户全部移交地方劳务局将使公司获得最大利益，但公司经营将空心化；司获得最大利益，但公司经营将空心化；管理局认为，由于业务的复杂性，商业户管理局认为，由于业务的复杂性，商业户实际消耗的支持资源
41、远远高于实际消耗的支持资源远远高于21.74%21.74%。如。如商业户平均每张帐单商业户平均每张帐单5050行，而居民户平均行，而居民户平均每张只有每张只有1212行。行。其他还有吗其他还有吗?因此管理当局认为应提高成本信因此管理当局认为应提高成本信息的决策有用性，釆用作业成本计算息的决策有用性，釆用作业成本计算法。法。首先，管理局为开单部确定了四首先，管理局为开单部确定了四个作业个作业:作作 业业 成本动因成本动因 帐户开单帐户开单 单据审核单据审核 帐户查询帐户查询 通通 信信 行行 数数 帐帐 户户 数数 人工小时数人工小时数 发信数量发信数量 成本动因必须按两个标准选择：成本动因必须
42、按两个标准选择：1 1、成本动因与资源消耗及（或）支、成本动因与资源消耗及（或）支持业务的发生之间必须具有合理的因果关持业务的发生之间必须具有合理的因果关系。系。2 2、有关成本动因的数据必须是可获、有关成本动因的数据必须是可获得的。得的。其次，制作一个描述作业流程、资源其次，制作一个描述作业流程、资源及其相互关系的流程图（下图）。及其相互关系的流程图（下图）。再次，收集关于成本和成本动因在资再次，收集关于成本和成本动因在资源和作业实物流动的相关数据。源和作业实物流动的相关数据。每一作业中心所收集的成本数据每一作业中心所收集的成本数据包括可追溯成本和成本动因的实物流量。包括可追溯成本和成本动因
43、的实物流量。如下图中账户开单作业的可追溯成如下图中账户开单作业的可追溯成本为本为235777235777元，包括打印机成本（元，包括打印机成本（5500055000元）加支持开单活动的其他资源成本元）加支持开单活动的其他资源成本（纸张、占地、计算机、开单人工）。（纸张、占地、计算机、开单人工）。开单部作业中心开单部作业中心间接成本总额间接成本总额:565,340元元205,332元元帐户查询帐户查询3300人工小人工小时时62.22/人工小人工小时时35,384元元通信通信2800封信封信 12.64/封封88,847元元单据审核单据审核20000个帐户个帐户 4.44/帐户帐户成本对象成本对
44、象成本动因成本动因实物流量实物流量:可追溯成本可追溯成本作业作业成本动因实物流成本动因实物流量量单位动因成本单位动因成本235,777元元帐户开单帐户开单2440000行行 0.097/行行商业帐户商业帐户15001500人工小时人工小时10001000封信封信10000001000000行行2000020000个帐户个帐户居民帐户居民帐户1800人工小时人工小时1800封信封信1440000行行最后，计算和解释新的作业信息。最后，计算和解释新的作业信息。成本动因成本动因 作业作业/资源（动因资源（动因量）量）可追溯可追溯 成本成本(元元)成本动因成本动因实物流量实物流量单位动因单位动因 成本
45、成本帐户查询（人工小帐户查询（人工小时）时）通讯（信件）通讯（信件）帐户开单（行数）帐户开单（行数）单据审核（帐户）单据审核（帐户）205,33235,384235,77788,8473300人工小时人工小时2800封信封信2440000行行20000个帐户个帐户62.221812.63710.096634.44235 居居 民民 户户 商商 业业 户户 单位动因单位动因 成成 本本成本动因成本动因实物流量实物流量成成 本本成本动因成本动因实物流量实物流量 成成 本本帐户查询帐户查询通通 讯讯帐户开单帐户开单单据审核单据审核成本总额成本总额帐户数量帐户数量单位帐户成本单位帐户成本传统单位帐户成
46、本传统单位帐户成本62.221812.63710.096634.442351800小时小时1800封信封信1440000行行0111999227471391470 273893=120000=2.28=3.691500小时小时1000封信封信1000000行行20000帐户帐户9333312637966308884729144720000=14.57=6.15 居民户单位帐户成本居民户单位帐户成本2.282.28元比传统会元比传统会计计算的单位帐户成本计计算的单位帐户成本3.693.69元低元低1.411.41元，元，而商业户单位帐户成本而商业户单位帐户成本14.5714.57元传统会计计元传统会计计算的单位帐户成本算的单位帐户成本6.156.15元高元高8.428.42元。元。管理当局认为传统方法低估商业帐户管理当局认为传统方法低估商业帐户的想法得到了证实。的想法得到了证实。
