1、 第二章第二章 注册会计师规范体系注册会计师规范体系第二节第二节 职业道德准则职业道德准则 审计审计“独立性独立性”的理解的理解威胁独立性情形威胁独立性情形如何判断？如何判断？注册会计师职业道德中三个最重要的概念，也是注册会计师职业道德中三个最重要的概念，也是对注册会计师职业道德的最基本要求。对注册会计师职业道德的最基本要求。独立独立 客观 公正注册会计师职业道德注册会计师职业道德 1）注册会计师执行鉴证业务应当保持实质上和形式上的独立。2）实质上的独立性又称精神上的独立性，要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在的毫无利害关系。3）形式上的独立性，是对于第三方而言的，注册会计师必须在第三方面
2、前呈现一种独立于委托单位的身份，即在他人看来，注册会计师是独立的。注意：注意：实质上的独立性是无形的，难以观察和度量，实质上实质上的独立性是无形的，难以观察和度量，实质上的独立性是形式上的独立性的载体和重要前提。的独立性是形式上的独立性的载体和重要前提。4）可能损害独立性的因素包括：）可能损害独立性的因素包括：经济利益、自我评价、经济利益、自我评价、关联关系和外界压力。关联关系和外界压力。经济独立经济独立 组织独立工作独立工作独立3 3）独立性具体要求：）独立性具体要求：外界压力外界压力关联关系关联关系影响因素影响因素经济利益经济利益自我评价自我评价经济利益（1 1）与鉴证客户存在专业服务收费
3、以外的直接经济利益或重大间接经济利益；（）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益；（2 2）收费主要来源于某一鉴证客户；）收费主要来源于某一鉴证客户；(3)(3)过分担心失去某项业务过分担心失去某项业务;（4 4）与鉴证客户）与鉴证客户存在密切的经营关系；（存在密切的经营关系；（5 5）对鉴证业务采取或有收费的方式；（）对鉴证业务采取或有收费的方式；（6 6）可能与鉴证）可能与鉴证客户发生雇佣关系。客户发生雇佣关系。自我评价（1 1）鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证）鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务
4、产生直接重大影响的员工；（业务产生直接重大影响的员工；（2 2）为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其）为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；（他服务；（3 3）为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。）为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。关联关系（1 1）与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管）与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（2 2）鉴证客户的董事、经理）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务
5、产生直接重大影响的员工是会计师事务所、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；（的前高级管理人员；（3 3）会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证）会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；（客户长期交往；（4 4）接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对）接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。外部压力1 1）在重大会计、审计问题上与鉴证客户存在）在重大会计、审计问题上与
6、鉴证客户存在 意见分歧，而遭到解聘威胁；意见分歧，而遭到解聘威胁；2 2）受）受到有关单位或个人不恰当的干预；到有关单位或个人不恰当的干预；3 3）受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩）受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。小工作范围。1.1.经济利益威胁经济利益威胁审计主体与被审计单位之间存在审计主体与被审计单位之间存在直接直接的经济的经济利益关系。利益关系。需要考虑因素？需要考虑因素？判断点判断点（1）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益；）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益；（2）收费主要来源于某一鉴证客户；）收费主要来
7、源于某一鉴证客户；(3)过分担心失去某项业务过分担心失去某项业务;（4）与鉴证客户存在密切的经营关系；）与鉴证客户存在密切的经营关系；（5）对鉴证业务采取或有收费的方式；）对鉴证业务采取或有收费的方式；（6）可能与鉴证客户发生雇佣关系。）可能与鉴证客户发生雇佣关系。2.2.自我评价威胁自我评价威胁审计主体与被审计单位之间存在直接的人事审计主体与被审计单位之间存在直接的人事关系。关系。需要考虑因素？需要考虑因素？判断点判断点（1）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益；）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益；（2）收费主要来源于某一鉴证客户；）收
8、费主要来源于某一鉴证客户；(3)过分担心失去某项业务过分担心失去某项业务;（4）与鉴证客户存在密切的经营关系；）与鉴证客户存在密切的经营关系；（5）对鉴证业务采取或有收费的方式；）对鉴证业务采取或有收费的方式；（6）可能与鉴证客户发生雇佣关系。）可能与鉴证客户发生雇佣关系。3.3.关联关系威胁关联关系威胁审计主体与被审计单位之间存在间接的经济审计主体与被审计单位之间存在间接的经济利益或人事关系。利益或人事关系。需要考虑因素？需要考虑因素？判断点判断点（1）与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键）与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或
9、能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（2）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；（3）会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；）会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；（4）接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生）接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵
10、重礼品或超出社会礼仪的款待。直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。4.4.外界压力威胁外界压力威胁审计主体与被审计单位之间存在审计主体与被审计单位之间存在直接直接的人事的人事利益关系。利益关系。需要考虑因素？需要考虑因素？判断点判断点1）在重大会计、审计问题上与鉴证客户存在）在重大会计、审计问题上与鉴证客户存在 意见分歧，而遭到解意见分歧，而遭到解聘威胁；聘威胁；2）受到有关单位或个人不恰当的干预；）受到有关单位或个人不恰当的干预；3）受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。）受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。u注册会计师与被审计单位之间如果存在各类注册会
11、计师与被审计单位之间如果存在各类“直接直接”的关系；的关系；u如果二者之间存在如果二者之间存在“间接间接”的关系，要进行实际判断；的关系，要进行实际判断；u只要存在威胁独立性的情形，注册会计师都需要实行回避制度。只要存在威胁独立性的情形，注册会计师都需要实行回避制度。知识点小结：知识点小结：The End Thanks 必备条款考虑条款100%满意 财务报表审计的目标；管理层对财务报表的责任；审计范财务报表审计的目标；管理层对财务报表的责任；审计范围围；执行审计工作的安排；审计收费；违约责任；签约双方法；执行审计工作的安排；审计收费；违约责任；签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约
12、双方加盖的公章定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章等等。在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；与审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调；与审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调；预期向被审计单位提交的其他函件或报告；预期向被审计单位提交的其他函件或报告；与治理层整体直接沟通；与治理层整体直接沟通；在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排；在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排；注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项。注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协
13、议的事项。必备条款考虑条款100%满意具体审计计划总体审总体审计策略计策略具体设具体设计计划计计划双向互动、互双向互动、互相牵制与影响相牵制与影响总体审计策略与具体审计计划之间的关系总体审计策略与具体审计计划之间的关系具体审计计划制定审计计划所要执行的程序制定审计计划所要执行的程序风险评估程序风险评估程序计划实施的进一计划实施的进一步审计程序步审计程序其他审计程序其他审计程序风险评估程序风险评估程序u了解被审计单位及其环境（不包括内部控制）。包括询问被审计单了解被审计单位及其环境（不包括内部控制）。包括询问被审计单位管理层和内部其他相关人员；分析程序；观察和检查。位管理层和内部其他相关人员；分
14、析程序；观察和检查。u了解内部控制。可以在评价控制设计和是否得到执行的同时，测试了解内部控制。可以在评价控制设计和是否得到执行的同时，测试控制运行的有效性，以提高审计效率。控制运行的有效性，以提高审计效率。u对风险评估及审计计划的讨论。讨论的内容包括被审计单位的经营对风险评估及审计计划的讨论。讨论的内容包括被审计单位的经营风险；财务报表容易发生错报的领域；发生错报的方式，特别是由于风险；财务报表容易发生错报的领域；发生错报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。舞弊导致重大错报的可能性。u评估重大错报风险和确定总体应对措施。评估重大错报风险和确定总体应对措施。计划实施的进一步审计程序计划实
15、施的进一步审计程序计划进一步审计程序的总体方案。计划进一步审计程序的总体方案。计划拟实施的具体审计程序（包括进一步审计程序的计划拟实施的具体审计程序（包括进一步审计程序的性质、时间和范围）性质、时间和范围）四种威胁的情形汇总表四种威胁的情形汇总表 经济利益（1 1）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大间接经济利益；（；（2 2）收费主要来源于某一鉴证客户；）收费主要来源于某一鉴证客户；(3)(3)过分担心失去某项业务过分担心失去某项业务;（4 4）与鉴）与鉴证客户存在密切的经营关系；（证客户存在密切的经营关系；（5
16、5）对鉴证业务采取或有收费的方式；（）对鉴证业务采取或有收费的方式；（6 6）可）可能与鉴证客户发生雇佣关系。能与鉴证客户发生雇佣关系。自我评价（1 1）鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对）鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（鉴证业务产生直接重大影响的员工；（2 2）为鉴证客户提供直接影响鉴证业务）为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；（对象的其他服务；（3 3）为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录）为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。关联关系（1 1）与鉴证小组成员关系密切的
17、家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关）与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（2 2）鉴证客户的董）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；（计师事务所的前高级管理人员；（3 3）会计师事务所的高级管理人员或签字注）会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；（册会计师与鉴证客户长期交往；（4 4）接受鉴证客户或其董
18、事、经理、其他关）接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。礼仪的款待。外部压力1 1）在重大会计、审计问题上与鉴证客户存在）在重大会计、审计问题上与鉴证客户存在 意见分歧，而遭到解聘威胁；意见分歧，而遭到解聘威胁；2 2）受到有关单位或个人不恰当的干预；）受到有关单位或个人不恰当的干预；3 3）受到鉴证客户降低收费的压力而不）受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。恰当地缩小工作范围。与治理层和管理层的沟通沟通的内容包括：沟通的内容包括：u审计
19、的时间安排和总体策略审计的时间安排和总体策略u审计工作中受到的限制审计工作中受到的限制u治理层和管理层对审计工作的额外要求等治理层和管理层对审计工作的额外要求等项目三项目三 审计风险评估审计风险评估 主要内容：主要内容：了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境了解、测试和评价被审计单位的内部控制并记录于工作底稿了解、测试和评价被审计单位的内部控制并记录于工作底稿评估重大错报风险评估重大错报风险一、风险评估程序风险评估风险评估是指注册会计师通过连续和动态地收集、更新与分析被审计单位有关是指注册会计师通过连续和动态地收集、更新与分析被审计单位有关信息，在对被审计单位及其环境进行了解的基础上，对
20、被审计单位财务报表的重大信息，在对被审计单位及其环境进行了解的基础上，对被审计单位财务报表的重大错报风险进行识别与评估，以便于设计和实施进一步审计程序的过程。错报风险进行识别与评估，以便于设计和实施进一步审计程序的过程。评估评估程序程序询问询问分析程序分析程序观察观察信息来源：内部与外部信息来源：内部与外部影响审计单位的因素构成被审计被审计单位单位行业状况法律环境监管环境其他外部因素所有权结所有权结构构组织结构组织结构经营活动经营活动投资活动投资活动治理结构治理结构筹资活动筹资活动二、了解审计单位及其环境二、了解审计单位及其环境被审计单位对会计政策的选择和运用1.1.重要项目的会计政策和行业惯
21、例；重要项目的会计政策和行业惯例；2.2.重大和异常交易的会计处理方法；重大和异常交易的会计处理方法；3.3.在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，采用重要会在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，采用重要会计政策产生的影响；计政策产生的影响；4.4.会计政策的变更；会计政策的变更；5.5.被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度。相关会计制度。被审计单位的目标、战略以及相关经营风险1234576行业发展行业发展开发新产品或提供新服务开发新产品或提供新服务业务扩张业务扩张 新颁布的会计法规新颁布的会计法规 监管要求监管要求 本期
22、及未来的融资条件本期及未来的融资条件 信息技术的运用信息技术的运用 被审计单位的目标、战略以及相关经营风险1234576关键业绩指标关键业绩指标业绩趋势业绩趋势预测、预算与差异分析预测、预算与差异分析 分部信息与不同层次部门的业绩报告分部信息与不同层次部门的业绩报告 管理层与关公业绩考核与激励性业绩考核管理层与关公业绩考核与激励性业绩考核 与竞争对手的业绩比较与竞争对手的业绩比较外部机构出具的报告外部机构出具的报告 项目四项目四 了解、测了解、测试和评价被审计单试和评价被审计单位的内部控制位的内部控制内部控制内部控制是内部控制是 被审计单位为了合理保证财务报告的被审计单位为了合理保证财务报告的
23、可靠性、可靠性、经营的效率和效果经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。和其他人员设计和执行的政策和程序。内涵内涵构成要构成要素素控控制制环环境境风风险险评评估估过过程程信信息息系系统统与与沟沟通通控控制制活活动动对对控控制制活活动动的的监监督督了解和评价被审计的单位内部控制的内容与审计相关与审计相关的内控？的内控？注册会计师需要了解和评价的内部控制注册会计师需要了解和评价的内部控制只是与财务报表只是与财务报表审计相关的内部控制。审计相关的内部控制。包括被审计单位为实现财务报告可靠性目包括被审计单位为实现财务
24、报告可靠性目标设计和实施的控制和其他与审计相关的标设计和实施的控制和其他与审计相关的内部控制内部控制。内部控制明确：明确：内部控制只能对财务报表的可靠性提供“合理合理”的保证。u在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致内部控制失效；内部控制失效；u可能由于两个或更多的人员进行串通或管理层凌驾于内可能由于两个或更多的人员进行串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避。部控制之上而被规避。识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险在了解被审计单位及其在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、风险，并考虑
25、各类交易、账户余额、列报；账户余额、列报；将识别的风险与认定层次可能发生错报的领将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系；域相联系；考虑识别的风险是否重大；考虑识别的风险是否重大；考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性的可能性 审计程序识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险哪些因素哪些因素需要考虑需要考虑存在错报？存在错报？（1）在经济不稳定的国家或地区开展业务；）在经济不稳定的国家或地区开展业务；（2）在高度波动的市场开展业务；）在高度波动的市场开展业务；（3）在严厉、复杂的监管环境中开展业务；）在严厉、复杂的监管环境中开展业务；（
26、4）持续经营和资产流动性出现问题，包括）持续经营和资产流动性出现问题，包括重要客户流失；重要客户流失；（5）融资能力受到限制；）融资能力受到限制；（6）行业环境发生变化；）行业环境发生变化；（7）供应链发生变化；）供应链发生变化；等等等等需要特别考虑的重大错报风险因素分因素分析析123456风险是否属于舞弊风险风险是否属于舞弊风险 风险是否与近期经济环境、会计处理方法和其他方面风险是否与近期经济环境、会计处理方法和其他方面的重大变化有关；的重大变化有关；交易的复杂程度；交易的复杂程度；风险是否涉及重大的关联方交易；风险是否涉及重大的关联方交易；财务信息计量的主观程度，特别是对不确定事项财务信息
27、计量的主观程度，特别是对不确定事项的计量存在较大区间；的计量存在较大区间；风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易。风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易。需要特别考虑的重大错报风险非常规交非常规交易易判断判断事项事项导致特别导致特别风险风险管理层凌管理层凌驾于控制驾于控制之上之上需要特别考虑的重大错报风险（1）管理层更多地介入会计处理；）管理层更多地介入会计处理；（2）数据收集和处理涉及更多的人工成分；）数据收集和处理涉及更多的人工成分；（3）复杂的计算或会计处理方法；）复杂的计算或会计处理方法；（4）非常规交易的性质可能使被审计单位难）非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产
28、生的特别风险实施有效控制。以对由此产生的特别风险实施有效控制。非常规非常规交易交易需要特别考虑的重大错报风险（1）对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理）对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理解；解；（2）所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项作出）所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项作出假设。假设。判断判断事项事项需要特别考虑的重大错报风险管理层凌管理层凌驾于控制驾于控制之上之上（1）针对日常核算过程中存在的凌驾风险，注册会计师应当测试日常）针对日常核算过程中存在的凌驾风险，注册会计师应当测试日常核算过程中作出的会计分录以及为编制财务报表作出
29、的调整分录是否适核算过程中作出的会计分录以及为编制财务报表作出的调整分录是否适当；当；（2）针对会计估计存在的凌驾风险，注册会计师应复核会计估计是否）针对会计估计存在的凌驾风险，注册会计师应复核会计估计是否有失公允；有失公允；（3）对于注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境）对于注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境的了解显得异常的重大交易，注册会计师应了解其商业理由的合理性。的了解显得异常的重大交易，注册会计师应了解其商业理由的合理性。实质性程序无法应对的重大错报风险作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据
30、无法将认定层次的质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，注册会重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当评价被审计单位针对这些风险设计计师应当评价被审计单位针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况的控制，并确定其执行情况。对风险评估的修正注册会计师对认定层次重大错报风险的评估应以获取的审注册会计师对认定层次重大错报风险的评估应以获取的审计证据为基础，并可能随着不断获取审计证据而作出相应计证据为基础，并可能随着不断获取审计证据而作出相应的变化。如果通过实施进一步审计程序获取的审计证据与的变化。如果通过实施进一步审计程序获取的审计证据与初始评估获取的审计证据相矛盾，注册会计师应当修正风初始评估获取的审计证据相矛盾，注册会计师应当修正风险评估结果，并相应修改原计划实施的进一步审计程序。险评估结果，并相应修改原计划实施的进一步审计程序。The End Thanks
