1、L O G O借 款 费 用 第一节借款费用概述第一节借款费用概述 v一、借款费用的范围一、借款费用的范围 借款利息借款利息 折价或者溢价的摊销折价或者溢价的摊销 辅助费用辅助费用 外币借款而发生的汇兑差额外币借款而发生的汇兑差额注意：对于企业发生的权益性融资费用，不应包括注意：对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。在借款费用中。但承租人根据租赁会计准则所确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。v 二、借款的范围二、借款的范围1、专门借款：为购建或者生产符合资本化条件的资产而专专门借款：为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。通常应当有标明专门用途的借款合同。门借入
2、的款项。通常应当有标明专门用途的借款合同。2、一般借款：除专门借款之外的借款，一般借款在借入时，、一般借款：除专门借款之外的借款，一般借款在借入时，其用途通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的其用途通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。购建或者生产。注意：一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了注意：一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。发生的借款费用应当计入当期损益。v三、符合资本化条件的资产范
3、围三、符合资本化条件的资产范围符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间（一年或一年以上）的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。第二节借款费用的确认v资本化资本化 只有发生在资本化期间内的有关借款费用，才允许资只有发生在资本化期间内的有关借款费用，才允许资本化本化 v费用化费用化v一、借款费用开始资本化时点的确定一、借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（一）资产支出已经发生（二）借款费用已经发生（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。v（一）“资产支出已经发生”的界定指企
4、业已经发生了支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式所发生的支出。1.1.支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或者生产支出。或者生产支出。2.2.转移非现金资产，是指企业将自己的非现金资产直接用于符合转移非现金资产，是指企业将自己的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。资本化条件的资产的购建或者生产。3.3.承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。资产所需用物资等而承担的带息应付款
5、项（如带息应付票据）。v（二）“借款费用已经发生”的界定“借款费用已经发生”，是指企业已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或者所占用的一般借款的借款费用。v（三）“为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建生产活动已经开始”的界定符合资本化条件的资本的实体建造或者生产工作已经开始。v二、借款费用暂停资本化的时间二、借款费用暂停资本化的时间 暂停资本化的条件：符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月 注意：如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，所发生的借款费用应当继续资
6、本化。v非正常中断：由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。v正常中断：购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序 事先可预见的不可抗力因素导致的中断。v三、借款费用停止资本化的时点三、借款费用停止资本化的时点停止：资产达到预定可使用或者可销售状态时（一）符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。（二）所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。不影响其正常使用或者销售。（三）继续
7、发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态。v所购建或者生产的资产分别建造、分别完工的处理：（1）每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，在该部分达到预计使用状态时应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化 （2）虽然已经完工但必须等到整体完工才能使用或销售的，在全部完工时停止资本化。第三节借款费用的计量 v一、借款利息资本化金额的确定一、借款利息资本
8、化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：1、专门借款资本化金额=专门借款实际利息费用-存款利息收入-暂时性投资取得的投资收益v注意：专门借款与资产支出不挂钩。v2、一般借款：根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。v注意：一般借款与资产支出相挂钩。v 有关计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额=实际占用的一般借款支出加权平均数占用一般借款的资本化率其中：1、支出加权平均数=（每笔资产支出金额该笔资
9、产支出在当期所占用的天数/当期天数）2、所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率=所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数=（所占用每笔一般借款本金每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数v（三）在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。v【例题】黄河公司于2019年1月1日动工兴建一办公楼，工程采用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于2019年6月30日完工，达到预定可使用状态。建造工程资产支出如下：日期 每期资产支出金额 资产支出累计金额2019年1月1日 1 000 1 00
10、02019年7月1日 3 000 4 0002019年1月1日 2 000 6 000 总计 6 v 黄河公司为建造办公楼于2019年1月1日取得专门借款2000万元，借款期限为3年，年利率为8%，按年支付利息。除此之外，无其他专门借款。办公楼的建造还占用两笔一般借款：A银行长期贷款2000万元，期限为2019年12月1日至2009年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。发行公司债券8000万元，发行日为2019年1月1日，期限为5年,年利率为8%，按年支付利息。闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，假定短期投资月收益率为0.5%并收到款项存入银行。假定全年按360天计，不考虑一般借款闲
11、置资金利息收入的会计处理。要求：（1）计算2019年和2019年专门借款利息资本化金额。（2）计算2019年和2019年一般借款利息资本化金额。（3）计算2019年和2019年利息资本化金额。（4）编制2019年和2019年上半年确认利息的会计分录。v【答案】（1）计算专门借款利息资本化金额2019年专门借款利息资本化金额 =20008%-10000.5%6=130万元。2019年专门借款利息资本化金额 =20008%180/360=80万元。（2）计算一般借款利息资本化金额 一般借款资本化率（年）=（20006%80008%）/（2000+8000）=7.6%2019年占用了一般借款资金的资
12、产支出加权平均数 =2000180/360=1000万元。2019年一般借款利息资本化金额=10007.6%=76万元2019年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数 =（2000+2000）180/360=2000万元。2019年一般借款利息资本化金额=20007.6%=152万元。（3）计算利息资本化金额2019年利息资本化金额=130+76=206万元2019年利息资本化金额=80+152=232万元v（4）账务处理：2019年应付利息=20008%+（20006%80008%）=920万元借：在建工程206 银行存款 30（10000.5%6）财务费用684贷：应付利息9202019年
13、应付利息=20008%+（20006%80008%）180/360=460万元借：在建工程232 财务费用228贷：应付利息v教材P378【例17-17】v二、借款辅助费用资本化金额的确定二、借款辅助费用资本化金额的确定1、专门借款发生的辅助费用 在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化 在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用2、一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理。v三、外币借款而发生的汇兑差额资本化金额的确三、外币借款
14、而发生的汇兑差额资本化金额的确定定在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。v【例】甲公司有关工程建造和外币借款情况如下：（1）甲公司于2019年1月1日，为建造某工程项目专门以面值发行美元公司债券1000万美元，年利率为8%，期限为2年，合同约定，每年1月1日支付利息，到期还本。甲公司的记账本位币为人民币，外币业务采用业务发生当日的即期汇率折算。已知2019年1月1日市场汇率为1美元7.70元人民币。发行外币债券时的账务处理是：借：银行存款美元户（10007.7）7700 贷：应付债券美元户（10007.7）7700 v（2）该工程于2
15、019年1月1日开始实体建造，2019年6月30日完工，达到预定可使用状态。2019年1月1日，甲公司向建筑承包商支付了1000万美元的工程款。2019年12月31日，市场汇率为1美元7.20元人民币。年末计提利息及汇兑差额处理如下：计提利息借：在建工程 576 贷：应付利息美元户（10008%7.2）576注：资本化期间为2019年1月1日2019年6月30日，2019年利息费用应全部资本化。计算汇兑差额外币债券本金及利息汇兑差额1000（7.207.70）80（7.207.20）5000500（万元）。借：应付债券美元户 500 贷：在建工程 500注：资本化期间发生的汇兑差额应全部资本化
16、。v（3）2019年1月1日实际支付利息80万美元，当日市场汇率为1美元7.10元人民币，折算成人民币为568万元。该金额与原账面金额576万元之间的差额8万元应当继续予以资本化，即冲减在建工程成本。账务处理为：借：应付利息美元户 576 贷：银行存款美元户（807.10）568 在建工程 8注：结算日，将应付利息结平，由此产生的汇兑差额，因为仍在资本化期间，故应该资本化。v（4）2019年6月30日计提利息和汇兑差额处理。2019年6月30日，当日市场汇率为1美元7元人民币。计提利息借：在建工程 280 贷：应付利息美元户（10004%7）280注：2019年上半年为资本化期间，利息费用应该
17、全部资本化。计算汇兑差额外币债券本金及利息汇兑差额1000（77.2）40（77）2000200（万元）。账务处理为：借：应付债券美元户 200 贷：在建工程 v（5）2019年12月31日计提利息和汇兑差额处理。2019年12月31日，当日市场汇率为1美元6.8元人民币。计提利息借：财务费用 272 贷：应付利息美元户（10004%6.8）272注：2019年下半年为非资本化期间，利息费用应该费用化。计算汇兑差额外币债券本金及利息汇兑差额1000（6.8 7）40（6.8 7）40（6.86.8）20080208（万元）。账务处理为：借：应付债券美元户 200 应付利息美元户 8 贷：财务费用 208注：2019年下半年为非资本化期间，汇兑差额应该费用化。v（6）2009年1月1日，归还债券的全部本息。当日市场汇率为1美元6.8元人民币。借：应付债券美元户 6800 应付利息美元户 544 贷：银行存款美元户（10806.8）
