1、第三篇 交易循环审计审计实务审计实务审计实务是在审计理论的基础上对相关的报表项审计实务是在审计理论的基础上对相关的报表项目进行审计测试目进行审计测试审计测试的内容审计测试的内容控制测试控制测试实质性程序实质性程序细节测试细节测试分析程序分析程序 审计测试的方法审计测试的方法账户法：账户法：对报表的每个账户余额单独进行审计对报表的每个账户余额单独进行审计循环法：循环法：把紧密联系的交易种类和账户余额归把紧密联系的交易种类和账户余额归 入同一块中，从而把财务报表分成几大入同一块中，从而把财务报表分成几大 块进行审计块进行审计第三篇第三篇 交易循环审计交易循环审计第第13章章 销售与收款循环审计销售
2、与收款循环审计第第14章章 购货与付款循环审计购货与付款循环审计第第15章章 生产与薪酬循环审计生产与薪酬循环审计第第16章章 筹资与投资循环审计筹资与投资循环审计第第17章章 货币资金审计货币资金审计第第18章章 特殊项目审计特殊项目审计第第19章章 终结审计终结审计第第1313章章 销售和收款循环审计销售和收款循环审计第一节第一节 销售与收款循环的概述销售与收款循环的概述第二节第二节 内部控制及其测试内部控制及其测试第三节第三节 交易类别测试交易类别测试第四节第四节 营业收入审计营业收入审计第五节第五节 应收帐款审计应收帐款审计第六节第六节 坏账准备审计坏账准备审计第七节第七节 其他相关账
3、户审计其他相关账户审计 一、公司循环划分表销售与收销售与收款循环款循环应收账款、坏账准备、应应收账款、坏账准备、应收票据、预收账款、应交收票据、预收账款、应交税费税费购货与付购货与付款循环款循环业务循环业务循环资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目营业收入、营业税金营业收入、营业税金及附加、销售费用、及附加、销售费用、其他业务利润其他业务利润应付账款、固定资产、累应付账款、固定资产、累计折旧、预付款项、在建计折旧、预付款项、在建工程、工程物资、固定资工程、工程物资、固定资产清理、无形资产、开发产清理、无形资产、开发支出、商誉、长期待摊费支出、商誉、长期待摊费用、应付票据、长期应付用、
4、应付票据、长期应付款款管理费用管理费用第一节 销售和收款循环概述 第一节 销售和收款循环概述营业成本营业成本存货（材料采购、在途物资存货（材料采购、在途物资原材料、材料成本差异、库原材料、材料成本差异、库存商品、发出商品、商品进存商品、发出商品、商品进销差价、委托加工物资、委销差价、委托加工物资、委托代销商品、周转材料、生托代销商品、周转材料、生产成本、制造费用、劳务成产成本、制造费用、劳务成本、存货跌价准备、受托代本、存货跌价准备、受托代销商品）、应付职工薪酬销商品）、应付职工薪酬业务循环业务循环资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目一、公司循环划分表生产与薪生产与薪酬循环酬循环
5、第一节 销售和收款循环概述财务费用、资财务费用、资产减值损失、产减值损失、公允价值变动公允价值变动损益、投资收损益、投资收益、营业外收益、营业外收入、营业外支入、营业外支出、所得税费出、所得税费用用交易性金融资产、应收利息、应交易性金融资产、应收利息、应收股利、其他应收款、其他流动收股利、其他应收款、其他流动资产、可供出售金融资产、持有资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、投资性房地产、递至到期投资、投资性房地产、递延所得税资产、其他非流动资产延所得税资产、其他非流动资产短期借款、应付股利、其他应付短期借款、应付股利、其他应付款、其他流动负债、长期借款、款、其他流动负债、长期借款、应付债券、
6、专项应付款、预计负应付债券、专项应付款、预计负债、递延所得税负债、其他非流债、递延所得税负债、其他非流动负债、实收资本（股本）、资动负债、实收资本（股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润本公积、盈余公积、未分配利润业务循环业务循环资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目一、公司循环划分表筹资与投筹资与投资循环资循环二、涉及的主要业务活动及其对应的凭证和账户二、涉及的主要业务活动及其对应的凭证和账户 处理订单处理订单 接受订单接受订单供货与发运供货与发运记录销售记录销售 开具账单开具账单第一节第一节 销售和收款循环概述销售和收款循环概述销售业务中的主要活动销售业务中的主要活动 信用批准信
7、用批准办理和记录销货退办理和记录销货退回、折 扣 与 折 让回、折 扣 与 折 让 收到现金收到现金将现金存入银行将现金存入银行计提坏账计提坏账记录收款记录收款第一节 销售和收款循环概述收款业务中的主要活动收款业务中的主要活动销售调整业务中的主要活动销售调整业务中的主要活动注销坏账注销坏账（二）涉及的主要凭证和账户（二）涉及的主要凭证和账户第一节 销售和收款循环概述涉及的原始凭证涉及的原始凭证顾客订单顾客提出的书面购货要求顾客提出的书面购货要求说明说明销售单销售单位内部处理顾客订单的依据销售单位内部处理顾客订单的依据装运凭证用以反映发出存货的规格、数量和用以反映发出存货的规格、数量和其他有关内
8、容的凭据其他有关内容的凭据销售发票用以表明已销售商品的规格、数量用以表明已销售商品的规格、数量价格、销售金额、运费和保险费、价格、销售金额、运费和保险费、开票日期、付款条件等内容的凭证开票日期、付款条件等内容的凭证第一节 销售和收款循环概述涉及的原始凭证涉及的原始凭证商品价目表反映已经过授权批准、可供销售的反映已经过授权批准、可供销售的各种商品的价格清单各种商品的价格清单贷项通知单表示销售退回或折让引起的应收账表示销售退回或折让引起的应收账款的减少的依据款的减少的依据汇款通知书与销售发票一起寄给顾客，由顾客与销售发票一起寄给顾客，由顾客在付款时再寄回销售单位的凭据在付款时再寄回销售单位的凭据月
9、末对账单按月定期寄送给顾客的用于销售双按月定期寄送给顾客的用于销售双方定期核对账目的凭证方定期核对账目的凭证账龄分析表坏账审批表月末反映应收账款数额和账龄月末反映应收账款数额和账龄（二）涉及的主要凭证和账户（二）涉及的主要凭证和账户坏账审批表企业内部注销坏账的凭证企业内部注销坏账的凭证第一节 销售和收款循环概述涉及的记账凭证涉及的记账凭证说明说明转账凭证收款凭证坏账审批表不涉及现金和银行不涉及现金和银行存款的会计处理存款的会计处理记录现金和银行存记录现金和银行存款收入的记账凭证款收入的记账凭证（二）涉及的主要凭证和账户（二）涉及的主要凭证和账户第一节 销售和收款循环概述涉及的序时账和明细账类涉
10、及的序时账和明细账类库存现金和银行存款日记账 应收账款明细账 主营业务收入明细账 折扣和折让明细账（二）涉及的主要凭证和账户（二）涉及的主要凭证和账户第一节 销售和收款循环概述涉及的总账类涉及的总账类（二）涉及的主要凭证和账户（二）涉及的主要凭证和账户 现金和银行存款、应收账款、应收票据、现金和银行存款、应收账款、应收票据、坏账准备、预收账款、应交税费、主营业坏账准备、预收账款、应交税费、主营业 务收入、营业税金及附加、销售费用、其务收入、营业税金及附加、销售费用、其 他业务收入、其他业务成本他业务收入、其他业务成本一、内部控制要点一、内部控制要点处理订单信用批准供货装运货物 开具账单整个销售
11、循整个销售循环的起点。环的起点。复核管理当复核管理当局的销售政局的销售政策编制一式策编制一式多联销售单多联销售单如果是赊销如果是赊销业务，信用业务，信用部门根据管部门根据管理部门的赊理部门的赊销政策进行销政策进行信用审批信用审批复核企业管复核企业管理当局销售理当局销售政策和信用政策和信用政策后，仓政策后，仓库部门按照库部门按照销售单供货销售单供货复核装运的复核装运的商品都附有商品都附有经批准的销经批准的销售单并且与售单并且与销售单上的销售单上的商品一致商品一致审核装运凭审核装运凭证和商品价证和商品价目表中相应目表中相应商品的价格商品的价格开出销售发开出销售发票票 发发 生生计价和分摊计价和分摊
12、发生发生 完整性完整性 发生发生 完整性准完整性准确性确性 第二节 内部控制及其测试记录销售办理和记录收入办理记录销售退回折让折扣按销售发票编按销售发票编制记帐凭证并制记帐凭证并据以登记销售据以登记销售明细账、应收明细账、应收账款明细账和账款明细账和现金、银行日现金、银行日记账记账保证全部货保证全部货币资金必须币资金必须如数、及时如数、及时地记入相关地记入相关明细账并将明细账并将现金如数及现金如数及时存入银行时存入银行必须经过授必须经过授权批准，分权批准，分别控制实物别控制实物流和会计处流和会计处理，严格使理，严格使用贷项通知用贷项通知单单发生、完整性发生、完整性准确性、计价准确性、计价和分摊
13、和分摊第二节 内部控制及其测试发生、完整性发生、完整性准确性、计价准确性、计价和分摊和分摊发生、完整性发生、完整性准确性、计价准确性、计价和分摊和分摊一、内部控制要点一、内部控制要点 提取坏账准备坏账准备坏账准备提取的数提取的数额必须能额必须能够抵补企够抵补企业无法收业无法收回的销货回的销货款款 计价和分摊计价和分摊注销坏账获取货款获取货款无法收回无法收回的确凿证的确凿证据，经适据，经适当审批后当审批后及时做出及时做出会计处理会计处理计价和分摊计价和分摊销售循环的主要业务销售循环的主要业务二、控制测试二、控制测试（一）记录对内部控制的了解 CPA通过询问、观察和检查凭证，可以取通过询问、观察和
14、检查凭证，可以取得对被审计单位销售与收款循环的控制政策和得对被审计单位销售与收款循环的控制政策和程序的了解程序的了解 CPA应将了解的内容采用问卷调查表、流应将了解的内容采用问卷调查表、流程图或者是文字说明性备忘录等形式予以记录程图或者是文字说明性备忘录等形式予以记录第二节 内部控制及其测试二、控制测试二、控制测试（二）测试控制制度与评价控制风险（二）测试控制制度与评价控制风险第二节 内部控制及其测试确认可能发生哪些错报确认可能发生哪些错报确认防止、发现并纠正这些错报需要设计哪些关确认防止、发现并纠正这些错报需要设计哪些关键控制点键控制点通过控制测试，获取这些关键控制点有效性的证通过控制测试，
15、获取这些关键控制点有效性的证据据评价所获取的证据评价所获取的证据评价该项认定的控制风险评价该项认定的控制风险二、控制测试关于控制测试的几点说明关于控制测试的几点说明内部控制目标关键内部控制既是企业设立销售交易内部控既是企业设立销售交易内部控制的目标，也是制的目标，也是CPACPA实施控制实施控制测试和实质性测试的目标测试和实质性测试的目标设计销售交易内部控制，应达设计销售交易内部控制，应达到上述内部控制的目标到上述内部控制的目标第二节 内部控制及其测试二、控制测试关于控制测试的几点说明关于控制测试的几点说明常用的控制测试常用的交易实质性程序CPACPA针对上述内部控制的健全针对上述内部控制的健
16、全性和有效性所实施的测试程序性和有效性所实施的测试程序作为实质性测试的基础作为实质性测试的基础根据控制测试的执行结果，确根据控制测试的执行结果，确定实质性程序据以执行的性质定实质性程序据以执行的性质时间和范围时间和范围第二节 内部控制及其测试二、销售交易的内部控制和控制测试二、销售交易的内部控制和控制测试适当的职责分离适当的职责分离（1 1）单位应当将办理）单位应当将办理销售、发货、收款销售、发货、收款三项业务的部门（或岗三项业务的部门（或岗位）分别设立；位）分别设立；（2 2）单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、）单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货
17、及收款方式等具体事项与客户进行信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判谈判。谈判人。谈判人员至少应有员至少应有两人以上两人以上，并与订立合同的人员相分离；，并与订立合同的人员相分离；（3 3）编制销售发票通知单的人员编制销售发票通知单的人员与与开具销售发票的人员开具销售发票的人员应相互应相互分离；分离；（4 4）销售人员销售人员应当避免接触销售应当避免接触销售现款现款；（5 5）单位应收票据的取得和贴现必须）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管经由保管票据以外的主管人员的书面批准人员的书面批准。第二节 内部控制及其测试销售交易的内部控制和控制测试销售交易的内部控制和控制测
18、试正确的授权审批正确的授权审批（1 1）在销货发生之前，赊销已经正确审批）在销货发生之前，赊销已经正确审批（2 2）非经正当审批，不得发出货物）非经正当审批，不得发出货物（3 3）销售价格、销售条件、运费、折扣等必）销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批须经过审批（4 4）审批人应当根据销售与收款授权批准制）审批人应当根据销售与收款授权批准制度度 的规定，在授权范围内进行审批，不得超的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限越审批权限 赊销审批发货审批销售政策审批范围内 审批第二节 内部控制及其测试二、销售交易的内部控制和控制测试二、销售交易的内部控制和控制测试充分的凭证和记录充分的
19、凭证和记录对凭证预先进行编号对凭证预先进行编号由收款员对每笔发货开具账单后，将发运凭证按顺序由收款员对每笔发货开具账单后，将发运凭证按顺序归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因调查凭证缺号的原因 凭证的预先编号凭证的预先编号按月寄出对账单按月寄出对账单第二节 内部控制及其测试二、销售交易的内部控制和控制测试二、销售交易的内部控制和控制测试内部核查程序内部核查程序销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况，重点检查是否存销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况，重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象在销售与收款业务不相
20、容职务混岗的现象销售与收款业务授权批准制度的执行情况，重点检查授权批准销售与收款业务授权批准制度的执行情况，重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为手续是否健全，是否存在越权审批行为销售的管理情况，重点检查信用政策、销售政策的执行是否符销售的管理情况，重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定合规定收款的管理情况，重点检查单位销售收入是否及时入账，应收收款的管理情况，重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定账款催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定销售退回的管理情况，重点检查销售退回手续是否齐全、退回销售退回的管理情况
21、，重点检查销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库货物是否及时入库第二节 内部控制及其测试一、销售交易的实质性分析程序一、销售交易的实质性分析程序实质性分析程序的步骤实质性分析程序的步骤（1 1）识别需要运用分析程序的交易或）识别需要运用分析程序的交易或者账户余额者账户余额（2 2）确定期望值）确定期望值（3 3）确定可接受的差异额）确定可接受的差异额（4 4）识别和调查异常数据）识别和调查异常数据（5 5）评估分析程序结果）评估分析程序结果第三节 销售与收款循环的交易类别测试二、销售交易的细节测试二、销售交易的细节测试（一）测试登记入账的销货交易是否真实（一）测试登记入账的销货交易是否真实
22、影响真实性的三类错误影响真实性的三类错误未曾发货却已将销货业务登记入账未曾发货却已将销货业务登记入账销货业务重复入账销货业务重复入账向虚构的顾客发货，并作为销货业向虚构的顾客发货，并作为销货业务登记入账务登记入账 导致资导致资产和收产和收入高估入高估第三节 销售与收款循环的交易类别测试审计方法（逆查法）审计方法（逆查法）未曾发货却已将销货业务登记入账未曾发货却已将销货业务登记入账 从主营业务收入明细账中抽取几笔分录，追查有从主营业务收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销货业务。如果有发货
23、却已登记入账的销货业务。如果CPA对发运凭对发运凭证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少，存货存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少，存货余额没有减少，余额没有减少，CPA应可以从内部审查虚假销售事实应可以从内部审查虚假销售事实 第三节 销售与收款循环的交易类别测试销货业务重复登记入账销货业务重复登记入账 复核企业为防止重复编号而设置的有序号复核企业为防止重复编号而设置的有序号的销货交易记录清单加以确定。的销货交易记录清单加以确定。向虚构的顾客发货，并作为销售交易登记入账向虚构的顾客发货，并作为销售
24、交易登记入账 审查主营业务收入明细账中与销货分录相应审查主营业务收入明细账中与销货分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续货审批手续 舞弊第三节 销售与收款循环的交易类别测试小小 结结 检查上述三类多报销货错误的可能性的另一检查上述三类多报销货错误的可能性的另一个有效的办法，是追查应收账款明细账中贷方个有效的办法，是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以收回货发生额的记录。如果应收账款最终得以收回货款或者收到退货，则记录入账的销货业务一开款或者收到退货，则记录入账的销货业务一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账
25、，始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单细追查相应的发运凭证和顾客订货单 第三节 销售与收款循环的交易类别测试（二）测试已发生的销货业务是否均已登记入账（二）测试已发生的销货业务是否均已登记入账审计方法（顺查法）审计方法（顺查法）发运凭证销售发票副本营业收入明细账（三）测试登记入账的销货业务估价是否准确（三）测试登记入账的销货业务估价是否准确会计处理要求按发货数量准确地开具账单按发货数量准确地开具账单及时将账单上的数额准确地记入会计及时将账单上的数额准确地记入会计账簿账簿完整性完
26、整性第三节 销售与收款循环的交易类别测试审计方法（重新计算）审计方法（重新计算）以主营业务收入明细账的会计分录为起点，将以主营业务收入明细账的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收账款和销售发票所选择的交易业务的合计数与应收账款和销售发票存根进行比较核对存根进行比较核对（四）测试登记入账的销货业务的分类是否恰当（四）测试登记入账的销货业务的分类是否恰当第三节 销售与收款循环的交易类别测试会计处理要求会计处理要求：1.将销货业务区分为现销和赊销将销货业务区分为现销和赊销 2.区分不同种类的销货业务区分不同种类的销货业务审计方法审计方法：审核原始凭证，并与账簿记录核对：审核原始凭证，并与
27、账簿记录核对 将选取的发运凭证的日期与相应的销售发票存将选取的发运凭证的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款上的日期比较根、主营业务收入明细账和应收账款上的日期比较（五）测试销货业务的记录是否及时（五）测试销货业务的记录是否及时（六）测试销货业务是否已正确地记入明细账并正（六）测试销货业务是否已正确地记入明细账并正确地汇总确地汇总第三节 销售与收款循环的交易类别测试截止性截止性审计方法审计方法审计方法审计方法 加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账
28、款或现金和银行存款日记账款或现金和银行存款日记账第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计一、主营业务收入的审计目标一、主营业务收入的审计目标确定本期已入账的主营业务收入是否确实发生确定已实现的主营业务收入是否全部入账确定主营业务收入的截止是否恰当确定主营业务收入的金额是否正确确定营业收入的披露是否恰当二、主营业务收入的实质性程序二、主营业务收入的实质性程序（一）获取或编制主营业务收入明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符，结合其他业务收入，与报表数核对相符（二）查明主营业务收入的确认原则和计量原则是否正确第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计注册会计师对某公司20
29、09年主营业务收入的发生认定进行审计，编制了审计工作底稿，部分内容摘录如下(金额单位：万元)：要求摘录：针对资料中的审计说明第(1)至(3)项，逐项指出注册会计师实施的审计程序中存在的不当之处，并简要说明理由。【答案】程序(1)不当。仅检查销售合同不足以证实营业收入的发生认定。除了销售合同，注册会计师还应检查由顾客签发的收货通知单和销售发票；程序(2)不当。转字10号转账凭证的日期为1月5日，相应的出库凭证和销售发票的日期均为1月8日，属于异常现象，可能存在提前确认营业收入的风险；程序(3)不当。最后两笔销售违背发生认定的错报风险很高，而且很可能是由于管理层的舞弊所致，仅获得财务经理的解释不足
30、以降低重大错报风险，应检查发货凭证并就销售价格向客户函证。（三）运用实质性分析程序比较本期与上期的主营业务收入比较本期与上期的主营业务收入比较本期各月各种主营业务收入的情况比较本期各月各种主营业务收入的情况比较本期与上期重要产品的毛利率比较本期与上期重要产品的毛利率比较本期与上期对重要客户的销售额及产品毛利率比较本期与上期对重要客户的销售额及产品毛利率比较本期与上期销售退回、折扣占销售收入的比例比较本期与上期销售退回、折扣占销售收入的比例第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计（四）相关凭证的审查（四）相关凭证的审查根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入与实际收入金额核对，并检查是
31、否存在虚开发票或未开发票的情况从销售发票中选取样本，将其单价与经批准的商品价目表目录比较，并分析价格的合理性，判断有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象审查销货发票的开票、记账、发货日期是否相符；品名、数量、单价、金额是否与发运凭证、销售合同等一致，编制测试表第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计（五）实施销售的截止测试（五）实施销售的截止测试影响收入截止的三个日期发票开具日期发票开具日期记账日期记账日期发货日期发货日期开具增值税专用或普通发票的日期确认收入并将收入登记入账的日期仓库开具出库单并发出商品的日期第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计收入归属期间收入归属期间是否正
32、确是否正确截止测试的三条审计路线以账簿记录为起点（逆查法）账簿记录1.方法记账凭证发票存根、发运凭证2.目的证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入3.评价优点：比较直观、便捷，提高审计效率缺点：缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计之一之一截止测试的三条审计路线以销售发票为起点（顺查法）销售发票1.方法发运凭证账簿记录2.目的确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，有无漏记收入现象3.评价优点：较全面性和连贯性，容易发现漏记的收入缺点：较费时费力，有时难以查找相应的发货及账簿记 录，而且不易发现多记的收入第四
33、节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计之二之二截止测试的三条审计路线以发运凭证为起点（顺查法）销售发票1.方法发运凭证账簿记录2.目的确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，有无漏记收入现象3.评价优点：较全面性和连贯性，容易发现漏记的收入缺点：较费时费力，有时难以查找相应的发货及账簿记 录，而且不易发现多记的收入第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计之三之三收入截止测试的案例分析 注册会计师李浩审计华兴公司的主营业务收入时，通过以注册会计师李浩审计华兴公司的主营业务收入时，通过以2002年年12月月31日为截止日实施主营业务截止性测试发现：日为截止日实施主营业务截
34、止性测试发现：12002年年12月月28日开出销售发票，作如下会计处理为：日开出销售发票，作如下会计处理为：借：应收账款借：应收账款A公司公司 3800000 贷：应交税金贷：应交税金应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）552137 主营业务收入主营业务收入 3247863 借：主营业务成本借：主营业务成本 1269000 贷：库存商品贷：库存商品A产品产品 1269000 但但2003年年1月月15日华兴公司对此作了红字冲销分录。日华兴公司对此作了红字冲销分录。收入截止测试的案例分析 22002年年12月月30日从仓库发出商品日从仓库发出商品880000元，并元，并开出销售发票，华兴
35、公司作如下会计处理：开出销售发票，华兴公司作如下会计处理：借：应收账款借：应收账款C公司公司 3000000 贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）340000 主营业务收入主营业务收入 2660000 借：主营业务成本借：主营业务成本 880000 贷：库存商品贷：库存商品A产品产品 880000 但预计但预计2003年年2月月8日商品才到达销售合同中约定日商品才到达销售合同中约定的口岸。的口岸。收入截止测试的案例分析 32002年年12月月31日从仓库发出商品日从仓库发出商品880000元，元，华兴公司没有作相应会计处理，但华兴公司没有作相应会计处理，但200
36、3年年1月月3日日开出销售发票时，才作如下会计处理：开出销售发票时，才作如下会计处理：借：应收账款借：应收账款H公司公司187200 贷：应交税金贷：应交税金应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）27200 主营业务收入主营业务收入160000 借：主营业务成本借：主营业务成本49000 贷：库存商品贷：库存商品A产品产品49000 收入截止测试的案例分析 分析分析 注册会计师对截止性测试中发现的问题应当追注册会计师对截止性测试中发现的问题应当追查下去。查下去。对于第一种情况，如果由于发生了销售退回，对于第一种情况，如果由于发生了销售退回，注册会计师应当注册会计师应当检查相关凭证予以确认
37、检查相关凭证予以确认，但如果，但如果2003年年1月月15日处在期后时间内，注册会计师应日处在期后时间内，注册会计师应建议华兴公司调整审计年度的主营业务收入及其建议华兴公司调整审计年度的主营业务收入及其成本。但如果被审计单位没有销售退回等相关原成本。但如果被审计单位没有销售退回等相关原始凭证，注册会计师应当慎重，实施始凭证，注册会计师应当慎重，实施追加审计程追加审计程序序判断是否是虚构收入。判断是否是虚构收入。收入截止测试的案例分析 对于第二种情况，如果检查销售合同发现采用到岸价格，虽然对于第二种情况，如果检查销售合同发现采用到岸价格，虽然2002年年12月发出商品并开具了发票，但由于与商品相
38、关的风险月发出商品并开具了发票，但由于与商品相关的风险和报酬并没有转移，所以不能确认为和报酬并没有转移，所以不能确认为2002年度收入，应建议华兴年度收入，应建议华兴公司作如下调整：公司作如下调整：借：应收账款借：应收账款C公司公司 （）（）3000000 贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）（）（）340000 营业收入营业收入 （）（）2660000 借：存货借：存货-库存商品库存商品 A产品产品 880000 贷：营业成本贷：营业成本 880000 对于第三种情况，如果注册会计师检查销售合同、发票及其运货对于第三种情况，如果注册会计师检查销售合同、发票及其
39、运货单后发现销售成立，应建议把此项收入作为单后发现销售成立，应建议把此项收入作为2002年度发生的，相年度发生的，相应调整会计报表。应调整会计报表。（六）销售折扣、销货退回与折让业务测试（六）销售折扣、销货退回与折让业务测试检查销售折扣、销售退回与折让的原因和条件是否真实、合规，有无借销售折扣、销货退回与折让之名，转移收入或贪污货款检查销售折扣、销货退回与折让的审批手续是否完备和规范，有无擅自折让和折扣而转利于关联方企业的情况检查销售折扣、销货退回与折让的数额计算是否正确，会计处理是否恰当检查销售退回的产品是否已验收入库并登记入账，有无形成账外“小金库”的情况销售折扣和折让是否及时足额提交对方
40、，有无私设“小金库”的情况第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计（七）确认主营业务收入的披露是否恰当（七）确认主营业务收入的披露是否恰当收入确认所采用的会计政策是否恰当当期确认每一重大的收入项目的金额，包括商品销售收入、劳务收入、利息收入、使用费收入第四节第四节 主营业务收入审计主营业务收入审计案例分析案例分析向预付货款方发出商品时未作销售处理向预付货款方发出商品时未作销售处理 隐瞒收入隐瞒收入 CPACPA审查企业预收账款业务时，发现企业审查企业预收账款业务时，发现企业9 9月月份与购货方签订一销货合同，合同规定，购货方份与购货方签订一销货合同，合同规定，购货方9 9月份预付全部货款
41、月份预付全部货款8080万元，销货方应于万元，销货方应于1111月全月全部交货，该企业在部交货，该企业在9 9月份所作记账凭证：月份所作记账凭证：借：银行存款借：银行存款 800 000800 000 贷：预收账款贷：预收账款 800 000800 000 又调阅又调阅1111月份企业发货时：月份企业发货时：借：发出商品借：发出商品 500 000500 000 贷：库存商品贷：库存商品 500 000500 000 该记账凭证附有相关发货凭证，按规定企业采该记账凭证附有相关发货凭证，按规定企业采用预收货款方式销售时，向预付方发出产品时，即用预收货款方式销售时，向预付方发出产品时，即应将预收账
42、款转为销售收入，而该企业不仅未作销应将预收账款转为销售收入，而该企业不仅未作销售收入，却将该批产品的成本转入发出商品，这是售收入，却将该批产品的成本转入发出商品，这是由于会计人员业务水平欠缺还是有所企图由于会计人员业务水平欠缺还是有所企图?问题分析：问题分析：调查取证调查取证 经调查有关人员获悉，由于该企业产销量该年经调查有关人员获悉，由于该企业产销量该年度大幅度增加，使当年利润已超过计划目标过多，度大幅度增加，使当年利润已超过计划目标过多，为了控制利润的实现数额，便隐匿收入，控制利润为了控制利润的实现数额，便隐匿收入，控制利润增长幅度，而且逃避了增值税。增长幅度，而且逃避了增值税。借：预收账
43、款借：预收账款 800 000800 000 贷：营业收入贷：营业收入 683 760.7683 760.7 应交税费一增值税应交税费一增值税 116 239.3116 239.3 借：营业成本借：营业成本 500 000500 000 贷：存货贷：存货 500 000500 000审计调整分录审计调整分录 综合案例分析综合案例分析 W W公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，产品销售以产品销售以W W公司仓库为交货地点。公司仓库为交货地点。W W公司日常交易公司日常交易采用自动化信息系统采用自动化信息系统(以下简称系统以下简称系统)和手工控制相和手工
44、控制相结合的方式进行。结合的方式进行。系统自系统自20062006年以来没有发生变年以来没有发生变化。化。W W 公司主要销售给国内各主要城市的电子消费公司主要销售给国内各主要城市的电子消费品经销商。品经销商。A A 和和B B注册会计师负责审计注册会计师负责审计W W公司公司20072007年年度财务报表。度财务报表。资料一资料一:A A和和B B注册会计师在审计工作底稿中记录了所注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的了解的W W公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：在在20062006年度实现销售收入增长年度实现销售收入增长10%10%的基础上，的基
45、础上，W W公公司董事会确定的司董事会确定的20072007年销售收入增长目标为年销售收入增长目标为20%20%。W W公公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。公司所处行业完成情况上下浮动。公司所处行业20072007年的平均销售年的平均销售增长率是增长率是12%12%。11.1.W W公司财务总监已为公司财务总监已为W W公司工作超过公司工作超过6 6年，于年，于20072007年年9 9月合同到期后被月合同到期后被W W公司的竞争对手高薪聘请。由公司的竞争对手高薪聘请。由于工作压力大，于工作压力大，W W公司会计部门
46、人员流动频繁，除公司会计部门人员流动频繁，除会计主管服务期超过会计主管服务期超过4 4年外，其余人员的平均服务年外，其余人员的平均服务期少于期少于2 2年。年。234 W W公司的产品面临快速更新换代的压力，市场竞争公司的产品面临快速更新换代的压力，市场竞争激烈。为巩固市场占有率，激烈。为巩固市场占有率，W W公司于公司于20072007年年4 4月将主要月将主要产品（产品（C C产品）的销售下调了产品）的销售下调了8%8%至至10%10%。另外，。另外，W W 公司公司在在20072007年年8 8月推出了月推出了D D产品（产品（C C 产品的改良型号），市产品的改良型号），市场表现良好，
47、计划在场表现良好，计划在20082008年全面扩大产量，并在年全面扩大产量，并在20082008年年1 1月停止月停止C C产品的生产。为了加快资金周转，产品的生产。为了加快资金周转，W W 公司公司于于20082008年年1 1月针对月针对C C产品开始实施新一论的降价促销，产品开始实施新一论的降价促销，平均降价幅度达到平均降价幅度达到10%10%。W W公司销售的产品均由经客户认可的外部运输公司公司销售的产品均由经客户认可的外部运输公司实施运输，运输由实施运输，运输由W W公司承担，但运输途中风险仍由客公司承担，但运输途中风险仍由客户自行承担。由于受能源价格上涨影响，户自行承担。由于受能源
48、价格上涨影响，2007 2007 年的运年的运输单价比上年平均上升了输单价比上年平均上升了15%15%，但运输商同意将运费结，但运输商同意将运费结算周期从原来的算周期从原来的3030天延长至天延长至6060天。天。2007 2007年度年度W W 公司主要原材料的价格与上年基公司主要原材料的价格与上年基本持平，供应上也没有大的变化，但由于技术本持平，供应上也没有大的变化，但由于技术要求发生变化，要求发生变化，D D产品所耗高档材料比产品所耗高档材料比C C产品略产品略有上升，使得有上升，使得D D产品的原材料成本比产品的原材料成本比C C产品上升产品上升了了3%3%。56 除了于除了于2006
49、2006年年1212月借入的月借入的2 2年期、年利率年期、年利率6%6%的银行借款的银行借款50005000万元外，万元外，W W公司没有其他借款。公司没有其他借款。上述长期借款专门用于扩建现有的一条生产线，上述长期借款专门用于扩建现有的一条生产线，以满足以满足D D产品的生产需要。该生产线总投资产品的生产需要。该生产线总投资65006500万元，万元，20062006年年1212月开工，月开工，20072007年年7 7月完工投入使月完工投入使用。（假设不考虑利息收入）用。（假设不考虑利息收入）资料二资料二：A A和和B B注册会计师在审计工作底稿中记录了注册会计师在审计工作底稿中记录了所
50、获取的所获取的W W公司财务数据，部分内容摘录如下：公司财务数据，部分内容摘录如下：年份年份产品产品项目项目 资料三资料三：A A和和B B注册会计师在审计工作底稿中记注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的有关销售和收款循环的控制，部分内录了所了解的有关销售和收款循环的控制，部分内容摘录如下：容摘录如下：仓库人员在系统中根据经销售部门批准的客户订仓库人员在系统中根据经销售部门批准的客户订单生成连续编号的发货单，并在将产品交运输商单生成连续编号的发货单，并在将产品交运输商发运后，将发货单设置为发运后，将发货单设置为“已执行已执行”状态并提交状态并提交结算部门。结算部门根据系统中的结算部门。结算
