1、呆帐损失税前扣除解析呆帐损失税前扣除解析何道成2019.8.呆帐损失概念呆帐损失概念 呆帐损失：是指金融企业经采取呆帐损失：是指金融企业经采取所在可能的措施和实施必要程序之所在可能的措施和实施必要程序之后，仍然无法收回且符合认税收定后，仍然无法收回且符合认税收定条件和程序的债权或股权资产。条件和程序的债权或股权资产。呆帐损失概念呆帐损失概念 上述概念包括以下几方面内容：上述概念包括以下几方面内容：所有可能的措施：内部和外部追偿措施所有可能的措施：内部和外部追偿措施 实施必要的程序：追偿程序和审批程序实施必要的程序：追偿程序和审批程序 认定条件：符合税收规定（认定条件：符合税收规定（4 4号令）
2、号令）认定范围：涵盖债权和股权认定范围：涵盖债权和股权呆帐准备概念呆帐准备概念 呆帐准备是指金融企业对承担风险和损呆帐准备是指金融企业对承担风险和损失的债权和股权资产按规定的标准税前提失的债权和股权资产按规定的标准税前提取的呆帐准备金。取的呆帐准备金。提取的范围：包括股权和债权提取的范围：包括股权和债权 提取的比例：符合税收规定标准提取的比例：符合税收规定标准 提取的来源：准予税前提取提取的来源：准予税前提取呆帐损失分类呆帐损失分类 按性质可分为按性质可分为 债权损失债权损失 股权损失股权损失 按不同税务处理可分为按不同税务处理可分为 准予税前扣除的呆账损失准予税前扣除的呆账损失 不准予税前扣
3、除的呆账损失不准予税前扣除的呆账损失 按损失的原因可分为按损失的原因可分为 正常经营损失正常经营损失 非正常经营损失非正常经营损失 呆帐损失税前扣除的原则呆帐损失税前扣除的原则权责发生制原则税务审批原则真实性原则合法性原则确定性原则呆帐损失税前扣除的呆帐损失税前扣除的具体认定条件具体认定条件 国家税务总局第国家税务总局第4号令列举了号令列举了13项。项。不得税前扣除的呆帐损失不得税前扣除的呆帐损失 国家税务总局第国家税务总局第4号令列举了号令列举了6项。项。投资损失国家税务总局国家税务总局4 4号令号令 具有股权投资资格的金融企业，由具有股权投资资格的金融企业，由于被投资单位依法宣告破产、关闭
4、、于被投资单位依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格的，经金融企解散，并终止法人资格的，经金融企业对被投资单位清算和追偿后仍无法业对被投资单位清算和追偿后仍无法收回的股权，可以作为呆账在税前扣收回的股权，可以作为呆账在税前扣除。除。投资损失国税发国税发20001182000118号）文号）文 企业因收回、转让或清算处置股权投企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权转让所得，超过部分可以无限益
5、和股权转让所得，超过部分可以无限期向以后年度结转扣除。期向以后年度结转扣除。投资损失上述两个文件之间的协调上述两个文件之间的协调 两个文件之间有矛盾。鉴于国两个文件之间有矛盾。鉴于国税发税发20001182000118号文是对一般工商企号文是对一般工商企业的规定，而业的规定，而4 4号令是专门对金融企号令是专门对金融企业作出的规定，业作出的规定，4 4号令的级别又高于号令的级别又高于国税发国税发20001182000118号文，因此，金融号文，因此，金融企业的股权投资损失可按企业的股权投资损失可按4 4号令的规号令的规定执行。定执行。应收股息 根据我局根据我局4 4号令有关规定，应收号令有关规
6、定，应收股息不仅可以提取呆帐准备，而且股息不仅可以提取呆帐准备，而且还可以作为呆帐损失在税前扣除。还可以作为呆帐损失在税前扣除。这一税务处理存在两个问题：这一税务处理存在两个问题：一是有悖企业所得税的基本原理一是有悖企业所得税的基本原理 二是容易产生税收征管漏洞二是容易产生税收征管漏洞法律追偿时效 金融企业为了节约成本，往往不金融企业为了节约成本，往往不采取司法措施和程序进行追缴，从而采取司法措施和程序进行追缴，从而导致相关的债权或股权过了追偿时效，导致相关的债权或股权过了追偿时效，由此而产生的损失是否在税前扣除。由此而产生的损失是否在税前扣除。拟：本着实事求是的原则进行处理：拟：本着实事求是
7、的原则进行处理：划一时限，此前准予在税前扣除，此划一时限，此前准予在税前扣除，此后不能在税前扣除。后不能在税前扣除。呆帐损失审批制度改革 根据根据4 4号令和国税发号令和国税发201973201973号文号文规定，呆账损失无论金额大小，都需规定，呆账损失无论金额大小，都需要经过税务部门审批确认后才能在税要经过税务部门审批确认后才能在税前扣除。这种方式存在两个弊端：前扣除。这种方式存在两个弊端：一是审批工作量大，批文滞后；一是审批工作量大，批文滞后；二是责任模糊，给税收征管带来困二是责任模糊，给税收征管带来困难难 呆帐损失审批制度改革下一步改革下一步改革 ：手续不全但确实无法收回的呆手续不全但确
8、实无法收回的呆帐损失帐损失,仍由税务部门审批仍由税务部门审批.手续齐全手续齐全,符合呆帐损失认定符合呆帐损失认定条件的条件的,可由金融企业自行申报扣可由金融企业自行申报扣除除呆帐准备提取存在的问题存在的问题:呆账准备提取比例为呆账准备提取比例为1%1%，各方反映过，各方反映过低，同与财政部、银监会等部门的有关规低，同与财政部、银监会等部门的有关规定不一致。定不一致。呆账准备的计提与纳税调整过于复杂。呆账准备的计提与纳税调整过于复杂。呆帐损失首先冲减呆帐准备呆帐损失首先冲减呆帐准备,不足部分再在不足部分再在税前直接扣除。另外税前直接扣除。另外,收回已核销的呆帐增收回已核销的呆帐增加呆帐准备。加呆
9、帐准备。呆帐准备提取下一步改革：下一步改革：呆帐损失直接在税前扣除呆帐损失直接在税前扣除收回已核销的呆帐直接增加当期收回已核销的呆帐直接增加当期应纳税所得额，不增加呆帐准备应纳税所得额，不增加呆帐准备年末按新的基数计算后减除上年年末按新的基数计算后减除上年的余额，即差额提取的余额，即差额提取呆帐准备提取呆帐准备的计算公式如下呆帐准备的计算公式如下:允许税前扣除的呆账准备允许税前扣除的呆账准备 （本年末允许提取呆账准备的（本年末允许提取呆账准备的资产总额上年末允许提取呆账准备资产总额上年末允许提取呆账准备的资产总额）的资产总额）1%1%。汇总纳税金融企业呆帐准备统一提取与损失扣除问题现行制度规定
10、：呆帐准备可以由总部年终按规定统一提取，年初总部再按规定分解指标，成员企业再按指标进行扣除。汇总纳税金融企业呆帐准备统一提取与损失扣除问题存在的问题存在的问题 第一，这种做法使金融企业不能第一，这种做法使金融企业不能很好地贯彻权责发生制的原则。很好地贯彻权责发生制的原则。第二，呆账准备金提取金额层层第二，呆账准备金提取金额层层分解，这实际上也是一种行政审批分解，这实际上也是一种行政审批制度。制度。汇总纳税金融企业呆帐准备统一提取与损失扣除问题下一步调整：下一步调整：总部提取的呆帐准备不再分解，总部提取的呆帐准备不再分解，年终实行差额提取。年终实行差额提取。成员企业发生的呆帐由其直接据成员企业发
11、生的呆帐由其直接据实扣除实扣除代垫诉讼费 金融企业为了追回贷款向法院提出诉讼，金融企业为了追回贷款向法院提出诉讼，需要预交诉讼费。金融企业胜诉后原则上需要预交诉讼费。金融企业胜诉后原则上法院应该退还诉讼费而向被告（败诉人）法院应该退还诉讼费而向被告（败诉人）收取费用。但在实际操作中，法院往往不收取费用。但在实际操作中，法院往往不退还诉讼费，而由金融企业向被告追索。退还诉讼费，而由金融企业向被告追索。在此情况下，金融企业会产生一些确实无在此情况下，金融企业会产生一些确实无法收回的应由债务人承担的诉讼费用。法收回的应由债务人承担的诉讼费用。代垫诉讼费 代垫诉讼费不是企业实际发生的诉代垫诉讼费不是企
12、业实际发生的诉讼费，属于应收帐款性质的债权。讼费，属于应收帐款性质的债权。按现行规定，不得税前扣除。按现行规定，不得税前扣除。下一步调整：金融企业代垫的诉下一步调整：金融企业代垫的诉讼费如果超过讼费如果超过3 3年不能收回，经税务年不能收回，经税务机关审核确认后允许作为呆账在税机关审核确认后允许作为呆账在税前扣除。前扣除。打包出售损失 打包处置不良资产是将一定打包处置不良资产是将一定数量的债权、股权和实物等资产数量的债权、股权和实物等资产进行组合，形成具有某一特征的进行组合，形成具有某一特征的资产包，再将该资产包通过债务资产包，再将该资产包通过债务重组、转让、招标、拍卖、置换重组、转让、招标、
13、拍卖、置换等手段进行处置的方式。等手段进行处置的方式。打包出售损失 按照现行规定，在打包处置按照现行规定，在打包处置不良资产过程中，若其价值超过不良资产过程中，若其价值超过本金，则不存在呆帐损失税前问本金，则不存在呆帐损失税前问题，金融企业自行处理即可。题，金融企业自行处理即可。打包出售损失 打包处置不良资产出现损失，属打包处置不良资产出现损失，属于经国务院批准的，经税务机关审于经国务院批准的，经税务机关审批确认后可以视为呆账损失在税前批确认后可以视为呆账损失在税前扣除。扣除。未经国务院批准的，能否在税前未经国务院批准的，能否在税前扣除，政策不明。各地在实际处理扣除，政策不明。各地在实际处理过
14、程中政策不一。过程中政策不一。打包出售损失下一步政策调整：下一步政策调整：打包处置不良资产出现损失，属打包处置不良资产出现损失，属于公开拍卖，且不存在关联交易的，于公开拍卖，且不存在关联交易的，经主管税务机关批准后准予税前扣经主管税务机关批准后准予税前扣除。除。债务重组 金融企业债务重组不能按国金融企业债务重组不能按国家税务总局第家税务总局第6 6号令的规定，在号令的规定，在税前扣除重组损失。税前扣除重组损失。内部员工违规操作金融诈骗案件损失 现行政策对此没有明确规定现行政策对此没有明确规定,各在实务各在实务处理中一般不予扣除处理中一般不予扣除,拟调整为拟调整为:因内部员工违规操作、金融诈骗案
15、件以因内部员工违规操作、金融诈骗案件以及银行卡被伪造、冒用、骗领等原因而形及银行卡被伪造、冒用、骗领等原因而形成的损失，经法院裁决后应由金融企业承成的损失，经法院裁决后应由金融企业承担的金额或经公安机关立案侦察三年以上担的金额或经公安机关立案侦察三年以上仍无法追回的金额准予在税前扣除。仍无法追回的金额准予在税前扣除。内部员工违规操作金融诈骗案件损失 现行政策对此没有明确规定现行政策对此没有明确规定,各在实务各在实务处理中一般不予扣除处理中一般不予扣除,拟调整为拟调整为:因内部员工违规操作、金融诈骗案件以因内部员工违规操作、金融诈骗案件以及银行卡被伪造、冒用、骗领等原因而形及银行卡被伪造、冒用、骗领等原因而形成的损失，经法院裁决后应由金融企业承成的损失，经法院裁决后应由金融企业承担的金额或经公安机关立案侦察三年以上担的金额或经公安机关立案侦察三年以上仍无法追回的金额准予在税前扣除。仍无法追回的金额准予在税前扣除。关于其他呆帐损失关于其他呆帐损失项目税前扣除问题项目税前扣除问题关于中止执行问题关于中止执行问题关于权利凭证遗失问题关于权利凭证遗失问题关于银行卡透支损失问题关于银行卡透支损失问题关于助学贷款问题关于助学贷款问题 下一步也要进行政策调整下一步也要进行政策调整
