1、至下章至下章 回目录回目录 第二十一章第二十一章 民间非营利组织资产和负债的核算民间非营利组织资产和负债的核算 一、民间非营利组织会计资产的概念、特征及内容一、民间非营利组织会计资产的概念、特征及内容 二、文物文化资产二、文物文化资产 三、受托代理资产与负债三、受托代理资产与负债 四、民间非营利组织会计的负债四、民间非营利组织会计的负债 第二十一章第二十一章 民间非营利组织资产和负债的民间非营利组织资产和负债的核算核算 【学习目标学习目标】通过本章学习，熟悉民间通过本章学习，熟悉民间非营利组织会计资产和负债的种类，明确民非营利组织会计资产和负债的种类，明确民间非营利组织会计文物文化资产的核算，
2、理间非营利组织会计文物文化资产的核算，理解民间非营利组织会计委托代理业务的概念解民间非营利组织会计委托代理业务的概念与界定，掌握民间非营利组织委托代理资产与界定，掌握民间非营利组织委托代理资产和委托代理负债的核算。和委托代理负债的核算。资产和负债是非营利组织会计中两个较资产和负债是非营利组织会计中两个较为重要的会计要素。民间非营利组织资产与为重要的会计要素。民间非营利组织资产与负债的会计核算，与企业会计资产与负债的负债的会计核算，与企业会计资产与负债的核算有相同之处，主要表现在设置了相同或核算有相同之处，主要表现在设置了相同或类似的会计科目上。因此本章只重点介绍一类似的会计科目上。因此本章只重
3、点介绍一下民间非营利组织特殊资产和负债科目的会下民间非营利组织特殊资产和负债科目的会计核算方法，其他相同或类似的科目内容不计核算方法，其他相同或类似的科目内容不再赘述。再赘述。回本章回本章 第二十一章第二十一章 民间非营利组织资产和负债的核算民间非营利组织资产和负债的核算至下节至下节 一、民间非营利组织会计资产的概念、特征及内容一、民间非营利组织会计资产的概念、特征及内容 资产是指过去的交易或者事项形成的并由民间非营利组织拥有或者控制的资产是指过去的交易或者事项形成的并由民间非营利组织拥有或者控制的资源，该资源预期会给民间非营利组织带来经济利益或者服务潜力。资源，该资源预期会给民间非营利组织带
4、来经济利益或者服务潜力。民间非营利组织会计的资产，应当具有以下特征：民间非营利组织会计的资产，应当具有以下特征：（1）是由过去的交易或事项形成的；）是由过去的交易或事项形成的；（2）是民间非营利组织拥有或控制的；）是民间非营利组织拥有或控制的；（3）预期能够给民间非营利组织带来经济利益和服务潜力。）预期能够给民间非营利组织带来经济利益和服务潜力。民间非营利组织的资产按其流动性分为流动资产、长期投资、固定资产、民间非营利组织的资产按其流动性分为流动资产、长期投资、固定资产、文物文化资产、无形资产和受托代理资产等。其中，民间非营利组织的文物文文物文化资产、无形资产和受托代理资产等。其中，民间非营利
5、组织的文物文化资产、受托代理资产的核算方法具有一定的特点。化资产、受托代理资产的核算方法具有一定的特点。二、文物文化资产二、文物文化资产 文物文化资产是指用于展览、教育或研究等目的的历史文物、文物文化资产是指用于展览、教育或研究等目的的历史文物、艺术品以及其他具有文化或者历史价值并将长期或者永久保存的艺术品以及其他具有文化或者历史价值并将长期或者永久保存的典藏等。典藏等。文物文化资产是一项特殊资产，这类资产价值较高、寿命很文物文化资产是一项特殊资产，这类资产价值较高、寿命很长，不但不会像固定资产那样发生损耗，还可能会产生增值。民长，不但不会像固定资产那样发生损耗，还可能会产生增值。民间非营利组
6、织将文物文化资产与固定资产进行了区分，分别设置间非营利组织将文物文化资产与固定资产进行了区分，分别设置会计科目进行核算。文物文化资产的核算方法与固定资产的基本会计科目进行核算。文物文化资产的核算方法与固定资产的基本相同，只是不必计提折旧。相同，只是不必计提折旧。为核算民间非营利组织文物文化资产的取得、处置、报废和为核算民间非营利组织文物文化资产的取得、处置、报废和结存情况，应设置结存情况，应设置“文物文化资产文物文化资产”科目，该科目期末借方余额科目，该科目期末借方余额反映民间非营利组织期末文物文化资产的价值。民间非营利组织反映民间非营利组织期末文物文化资产的价值。民间非营利组织应当按照文物文
7、化资产的类别等设置明细账，进行明细分类核算。应当按照文物文化资产的类别等设置明细账，进行明细分类核算。民间非营利组织文物文化资产核算的主要账务处理如下：民间非营利组织文物文化资产核算的主要账务处理如下：（1）民间非营利组织在取得文物文化资产时，按照取得时的）民间非营利组织在取得文物文化资产时，按照取得时的实际成本，借记实际成本，借记“文物文化资产文物文化资产”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”、“应付账款应付账款”、“捐赠收入捐赠收入”等科目。等科目。（2）民间非营利组织盘盈文物文化资产时，按照其公允价值，）民间非营利组织盘盈文物文化资产时，按照其公允价值，借记借记“文物文化资产文物文化
8、资产”科目，贷记科目，贷记“其他收入其他收入”科目；盘亏文物科目；盘亏文物文化资产时，按照文物文化资产账面余额扣除保险赔款和个人赔文化资产时，按照文物文化资产账面余额扣除保险赔款和个人赔款后的余额、可回收保险赔款和个人赔款，分别借记款后的余额、可回收保险赔款和个人赔款，分别借记“管理费管理费用用”、“其他应收款其他应收款”等科目，按照文物文化资产的账面余额，等科目，按照文物文化资产的账面余额，贷记贷记“文物文化资产文物文化资产”科目。科目。（3）处置文物文化资产时，按照处置文物文化资产的账面余）处置文物文化资产时，按照处置文物文化资产的账面余额，借记额，借记“固定资产清理固定资产清理”科目，贷
9、记科目，贷记“文物文化资产文物文化资产”科目。科目。【例例21-1】某民间非营利组织以银行存款购买一项文物文化某民间非营利组织以银行存款购买一项文物文化资产，买价为资产，买价为100 000元，发生运输费和装卸费共计元，发生运输费和装卸费共计3 000元。元。其会计分录为：其会计分录为：借：文物文化资借：文物文化资 103 000 贷：银行存款贷：银行存款 103 000 【例例21-2】某民间非营利组织为博物馆接受捐赠一件历史文某民间非营利组织为博物馆接受捐赠一件历史文物，参照市场价值为物，参照市场价值为50 000元。其会计分录为：元。其会计分录为：借：文物文化资产借：文物文化资产 50
10、000 贷：捐赠收入贷：捐赠收入非限定性收入非限定性收入 50 000 【例例21-3】某民间非营利组织欲将账面价值为某民间非营利组织欲将账面价值为100 000元的元的艺术品售出，现将其转入固定资产清理科目。其会计分录为：艺术品售出，现将其转入固定资产清理科目。其会计分录为：借：固定资产清理借：固定资产清理 100 000 贷：文物文化资产贷：文物文化资产 100 000 【例例21-4】某民间非营利组织在上述艺术品出售的过程中发某民间非营利组织在上述艺术品出售的过程中发生费用生费用5 000元，以存款支付。其会计分录为：元，以存款支付。其会计分录为：借：固定资产清理借：固定资产清理 5 0
11、00 贷：银行存款贷：银行存款 5 000 【例例21-5】某民间非营利组织出售上述艺术品收到价款某民间非营利组织出售上述艺术品收到价款120 000元，已经存入银行。其会计分录为：元，已经存入银行。其会计分录为：借：银行存款借：银行存款 120 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 120 000 【例例21-6】某民间非营利组织出售上述艺术品的工作已经完某民间非营利组织出售上述艺术品的工作已经完成，结转清理损益。其会计分录为：成，结转清理损益。其会计分录为：借：固定资产清理借：固定资产清理 15 000 贷：其他收入贷：其他收入 15 000三、受托代理资产与负债三、受托代理资产与负债
12、 （一）受托代理业务的概念（一）受托代理业务的概念 受托代理业务是指民间非营利组织从委托方收到受托资产，并按照委托人的受托代理业务是指民间非营利组织从委托方收到受托资产，并按照委托人的意愿将资产转赠给指定的其他组织或者个人的受托代理过程。民间非营利组织接意愿将资产转赠给指定的其他组织或者个人的受托代理过程。民间非营利组织接受委托方委托，从事受托代理业务而收到的资产即为受托代理资产。民间非营利受委托方委托，从事受托代理业务而收到的资产即为受托代理资产。民间非营利组织因从事受托代理业务、接受受托代理资产而产生的负债，即为受托代理负债。组织因从事受托代理业务、接受受托代理资产而产生的负债，即为受托代
13、理负债。（二）受托代理业务的界定（二）受托代理业务的界定 民间非营利组织的受托代理业务与其通常从事的捐赠活动存在本质上的差异。民间非营利组织的受托代理业务与其通常从事的捐赠活动存在本质上的差异。因此，需要将两者区分开来，按照不同的原则进行会计处理。在区分受托代理业因此，需要将两者区分开来，按照不同的原则进行会计处理。在区分受托代理业务与捐赠活动时，应当注意以下几点：务与捐赠活动时，应当注意以下几点：（1）在受托代理业务中，民间非营利组织并不是受托代理资产的最终受益人，）在受托代理业务中，民间非营利组织并不是受托代理资产的最终受益人，只是代受益人保管这些资产。只是代受益人保管这些资产。（2）在受
14、托代理业务中，民间非营利组织只是起到中介人的作用，帮助委托）在受托代理业务中，民间非营利组织只是起到中介人的作用，帮助委托人将资产转赠或转交给指定的受益人，并没有权力改变受益人和受托代理资产的人将资产转赠或转交给指定的受益人，并没有权力改变受益人和受托代理资产的用途。用途。（3）在受托代理业务中，委托人通常需要明确指出具体受益人的姓名或受益）在受托代理业务中，委托人通常需要明确指出具体受益人的姓名或受益单位的名称，才能称为单位的名称，才能称为“指定的指定的“受益人。受益人。（4）受托代理业务通常应当签订明确的书面协议，而且通常是委托方、受托）受托代理业务通常应当签订明确的书面协议，而且通常是委
15、托方、受托方和受益人三方共同签订的。但在有些情况下也可能没有书面协议，这时，民间方和受益人三方共同签订的。但在有些情况下也可能没有书面协议，这时，民间非营利组织应当结合具体情况，根据受托代理业务的概念进行判断。非营利组织应当结合具体情况，根据受托代理业务的概念进行判断。（5）也可以根据收入的定义进行区分，不能最终导致本期净资产增加的流）也可以根据收入的定义进行区分，不能最终导致本期净资产增加的流入不能确认为收入。入不能确认为收入。（三）受托代理资产与负债的核算（三）受托代理资产与负债的核算 1.受托代理资产入账价值的确定受托代理资产入账价值的确定 对于受托代理业务，民间非营利组织应当比照接受捐
16、赠资产对于受托代理业务，民间非营利组织应当比照接受捐赠资产的原则确认和计量受托代理资产，同时应当按照其金额确认相应的原则确认和计量受托代理资产，同时应当按照其金额确认相应的受托代理负债。其中，受托代理资产的入账价值应当按照以下的受托代理负债。其中，受托代理资产的入账价值应当按照以下方法确定：方法确定：（1）如果受托代理资产为现金、银行存款或其他货币资金，）如果受托代理资产为现金、银行存款或其他货币资金，应当按照实际收到的金额作为受托代理资产的入账价值。应当按照实际收到的金额作为受托代理资产的入账价值。（2）如果受托代理资产为短期投资、存货、长期投资、固定）如果受托代理资产为短期投资、存货、长期
17、投资、固定资产和无形资产等非现金资产，应当视不同情况确定其入账价值：资产和无形资产等非现金资产，应当视不同情况确定其入账价值：如果委托方提供了有关凭据，应当按照凭据上标明的金额作如果委托方提供了有关凭据，应当按照凭据上标明的金额作为入账价值，如果凭据上标明的金额与受托代理资产的公允价值为入账价值，如果凭据上标明的金额与受托代理资产的公允价值相差较大，受托代理资产应当以公允价值作为入账价值；如果捐相差较大，受托代理资产应当以公允价值作为入账价值；如果捐赠方没有提供有关凭据的，受托代理资产应当按照其公允价值作赠方没有提供有关凭据的，受托代理资产应当按照其公允价值作为入账价值。为入账价值。2.科目设
18、置科目设置 设置设置“受托代理资产受托代理资产”和和“受托代理负债受托代理负债”科目，分别核科目，分别核算民间非营利组织接受委托方委托从事受托代理业务而收到的资算民间非营利组织接受委托方委托从事受托代理业务而收到的资产以及因从事受托代理业务、接受受托代理资产而产生的负债。产以及因从事受托代理业务、接受受托代理资产而产生的负债。“受托代理资产受托代理资产”科目期末借方余额，反映民间非营利组织科目期末借方余额，反映民间非营利组织期末尚未转出的受托代理资产价值；期末尚未转出的受托代理资产价值；“受托代理负债受托代理负债”科目期末科目期末贷方余额，反映民间非营利组织尚未清偿的受托代理负债。这两贷方余额
19、，反映民间非营利组织尚未清偿的受托代理负债。这两个科目都要按照指定的个科目都要按照指定的受赠组织或个人设置明细账受赠组织或个人设置明细账，进行明细核，进行明细核算。算。3.“受托代理资产受托代理资产”与与“受托代理负债受托代理负债”科目的主要账务处科目的主要账务处理：理：（1）收到受托代理资产时，应当按照应确认的受托代理资）收到受托代理资产时，应当按照应确认的受托代理资产的入账金额，借记产的入账金额，借记“受托代理资产受托代理资产”科目，贷记科目，贷记“受托代理负受托代理负债债”科目。科目。（2）在转赠或者转出受托代理资产时，应当按照转出受托）在转赠或者转出受托代理资产时，应当按照转出受托代理
20、资产的账面余额，借记代理资产的账面余额，借记“受托代理负债受托代理负债”科目，贷记科目，贷记“受托受托代理资产代理资产”科目。科目。（3）如果收到的受托代理资产为货币资金，可以不通过）如果收到的受托代理资产为货币资金，可以不通过“受托代理受托代理资产资产”科目核算，而在科目核算，而在“现金现金”、“银行存款银行存款”、“其他货币资金其他货币资金”科科目下，设置目下，设置“受托代理资产受托代理资产”明细科目进行核算：明细科目进行核算：在取得这些受托代理资产时：在取得这些受托代理资产时：借：现金借：现金受托代理资产受托代理资产 银行存款银行存款受托代理资产受托代理资产 其他货币资金其他货币资金受托
21、代理资产受托代理资产 贷贷:受托代理负债受托代理负债 在转赠或者转出受托代理资产时在转赠或者转出受托代理资产时:借借:受托代理负债受托代理负债 贷贷:现金现金受托代理资产受托代理资产 银行存款银行存款受托代理资产受托代理资产 其他货币资金其他货币资金受托代理资产受托代理资产 【例例21-7】某民间非营利组织接受某企业委托，某民间非营利组织接受某企业委托，将一批价值将一批价值5万元的教学设备转赠西部地区某学校，用万元的教学设备转赠西部地区某学校，用于帮助其改善教学条件。委托转赠的教学设备已经收于帮助其改善教学条件。委托转赠的教学设备已经收到。其会计分录为：到。其会计分录为：借：受托代理资产借：受
22、托代理资产设备教学设备教学某学校某学校 50 000 贷：受托代理负债贷：受托代理负债某学校某学校 50 000 【例例21-8】该民间非营利组织按委托人的意愿将该民间非营利组织按委托人的意愿将上述教学设备转赠西部某学校。其会计分录为：上述教学设备转赠西部某学校。其会计分录为：借：受托代理负债借：受托代理负债某学校某学校 50 000 贷：受托代理资产贷：受托代理资产设备教学设备教学某学校某学校 50 000 【例例21-9】某民间非营利组织接受某人委托，将某民间非营利组织接受某人委托，将其所提供的其所提供的80 000元现款转赠一名患病儿童，用于支元现款转赠一名患病儿童，用于支付医疗费用。款
23、项已经收到并存入银行。其会计分录付医疗费用。款项已经收到并存入银行。其会计分录为：为：借：银行存款借：银行存款受托代理资产受托代理资产 80 000 贷：受托代理负债贷：受托代理负债 80 000 【例例21-10】该民间非营利组织根据委托人的意愿该民间非营利组织根据委托人的意愿及患病儿童的医疗情况，发出第一笔款项及患病儿童的医疗情况，发出第一笔款项10 000元，元，用于支付前期医疗费用。其会计分录为：用于支付前期医疗费用。其会计分录为：借：受托代理负债借：受托代理负债 10 000 贷：银行存款贷：银行存款受托代理资产受托代理资产 10 000四、民间非营利组织会计的负债四、民间非营利组织
24、会计的负债 负债是指过去的交易或者事项形成的现时义务，履行该义务负债是指过去的交易或者事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致含有经济利益或者服务潜力的资源流出民间非营利组预期会导致含有经济利益或者服务潜力的资源流出民间非营利组织。织。民间非营利组织会计的负债的特征：民间非营利组织会计的负债的特征：是民间非营利组织承担是民间非营利组织承担的现时义务；该义务的履行会导致民间非营利组织的经济利益或的现时义务；该义务的履行会导致民间非营利组织的经济利益或服务潜力流出。服务潜力流出。民间非营利组织的负债按其流动性分为：民间非营利组织的负债按其流动性分为：流动负债、长期负债和受托代理负债等。流动负债、长
25、期负债和受托代理负债等。民间非营利组织可能会因或有事项而产生负债。或有事项是民间非营利组织可能会因或有事项而产生负债。或有事项是指过去的交易或者事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确指过去的交易或者事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或者不发生予以证实。民间非营利组织负债的会计定事项的发生或者不发生予以证实。民间非营利组织负债的会计核算，与企业负债的核算有相同之处，主要表现在设置了相同或核算，与企业负债的核算有相同之处，主要表现在设置了相同或类似的会计科目上，主要有短期借款、应付票据、应付账款、预类似的会计科目上，主要有短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、应交税
26、金、其他应付款、预提费用、预计负收账款、应付工资、应交税金、其他应付款、预提费用、预计负债、长期借款、长期应付款等。债、长期借款、长期应付款等。简单介绍一下在对受托代理交易进行具体会计处简单介绍一下在对受托代理交易进行具体会计处理时的不同观点：理时的不同观点：观点之一：观点之一：认为民间非营利组织对于受托代理交易只是起中介作用，民间非认为民间非营利组织对于受托代理交易只是起中介作用，民间非营利组织只是受委托人之托将受托代理资产转赠或者转交给指定的组织或者个人，营利组织只是受委托人之托将受托代理资产转赠或者转交给指定的组织或者个人，因此主张不在财务报告中反映这一事项，即对于受托代理交易事项，既不
27、予以确因此主张不在财务报告中反映这一事项，即对于受托代理交易事项，既不予以确认和计量，也不必披露。认和计量，也不必披露。观点之二：观点之二：认为对于受托代理交易事项，可以不予以确认和计量，但是应当认为对于受托代理交易事项，可以不予以确认和计量，但是应当在会计报表附注中予以披露，以反映民间非营利组织开展的业务活动情况。在会计报表附注中予以披露，以反映民间非营利组织开展的业务活动情况。观点之三：观点之三：认为仅仅在会计报表附注中披露受托代理交易事项是不够的，因认为仅仅在会计报表附注中披露受托代理交易事项是不够的，因为受托代理交易资产一旦进入民间非营利组织，就属于已经被民间非营利组织所为受托代理交易
28、资产一旦进入民间非营利组织，就属于已经被民间非营利组织所控制的资源，而且民间非营利组织有义务将该资产转交给受赠人。所以，民间非控制的资源，而且民间非营利组织有义务将该资产转交给受赠人。所以，民间非营利组织应当在资产负债表中反映受托代理资产和受托代理负债，以全面反映其营利组织应当在资产负债表中反映受托代理资产和受托代理负债，以全面反映其资产负债状况，这样也有助于在会计报表中综合反映其业务开展情况。资产负债状况，这样也有助于在会计报表中综合反映其业务开展情况。我国我国民间非营利组织会计制度民间非营利组织会计制度采纳了第三种观点：采纳了第三种观点：即规定民间非营利组即规定民间非营利组织应当对受托代理
29、资产进行确认和计量，并且在确认一项受托代理资产时，应当织应当对受托代理资产进行确认和计量，并且在确认一项受托代理资产时，应当同时确认一项受托代理负债。考虑到该项交易的特殊性，制度还规定，民间非营同时确认一项受托代理负债。考虑到该项交易的特殊性，制度还规定，民间非营利组织应当在资产负债表中单列项目反映所确认的受托代理资产和受托代理负债。利组织应当在资产负债表中单列项目反映所确认的受托代理资产和受托代理负债。这样一来，民间非营利组织虽然名义上会计捐赠收入减少，但实际运用的资金增这样一来，民间非营利组织虽然名义上会计捐赠收入减少，但实际运用的资金增加了，而且使税负成本降低了。加了，而且使税负成本降低了。复习思考题复习思考题 1.什么是民间非营利组织的资产？民间非营利什么是民间非营利组织的资产？民间非营利组织的资产是如何分类的？组织的资产是如何分类的？2.民间非营利组织受托代理资产的入账价值如何民间非营利组织受托代理资产的入账价值如何确定？确定？3.民间非营利组织应当如何核算文物文化资产和民间非营利组织应当如何核算文物文化资产和受托代理资产？受托代理资产？4.什么是民间非营利组织的负债？民间非营利组什么是民间非营利组织的负债？民间非营利组织的负债是如何分类的？织的负债是如何分类的？5.民间非营利组织如何核算受托代理负债？民间非营利组织如何核算受托代理负债？
