1、项目十三 收入、费用和利润1.1.收入的核算收入的核算2.2.费用的核算费用的核算3.3.利润形成与分配的核算利润形成与分配的核算收入的收入的核算核算u 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。2022-12-2u 按企业经营业务的主次不同，收入分为主营业务收入和其他业务收入。u 日常活动，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。日常活动 工业企业制造并销售产品 商品流通企业销售商品 咨询公司提供咨询服务 软件公司为客户开发软件 安装公司提供安装服务 建筑企业提供建行服务 识别与客户订立的合同识别合同中的单项履约义务
2、确定交易价格履行各单项履约义务时确认收入将交易价格分摊至各单项履约义务收入确认和计量模型（五步法）p 第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关；p 第三步、第四步主要与收入的计量有关。客户客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品并支付对价的一方。01一、收入的确认企业只有在客户拥有现时权利，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益时，才能确认收入。02主导该商品的使用03能够获得几乎全部的经济利益p 企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。p 取得商品控制权的三要素：能能 力力客户在其活动中有权使用该商品，或者能够允许或阻止其他方使用该
3、商品。商品的经济利益商品的经济利益,是指该商品的潜在现金流量,既包括现金收入的增加,也包括现金流出的减少。（一）识别与客户订立的合同p 合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。p 合同形式包括书面形式、口头形式以及其他形式（如隐含于商业惯例或企业以往的习惯做法中等。p 企业与客户之间的合同应当同时满足以下五个条件：1.合同各方已批准该合同并承诺履行各自义务。2.该合同明确了合同各方与所转让商品相关的权利和义务。3.该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款。4.该合同具有商业实质。5.企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。（二）识别合同中的单项履约义务p 履约义务，是
4、指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。p 下列情况下，企业应当将向客户转让商品的承诺作为单项履约义务：企业向客户转让可明确区分商品（或商品组合）的承诺。企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分的商品承诺。在某一时点履行某一时段内履行确认收入p 企业向客户承诺的商品同时满足下列两项条件的，应当作为可明确区分的商品：1.1.客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益，即该商品本身能够明确区分。2.2.企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分，即转让该商品的承诺在合同中是可明确区分的。举例说明甲公司与其经销商乙公司签订合同，将其生产的产品销售给乙
5、公司，乙公司再将该产品销售给最终用户。合同约定，从乙公司购买甲公司产品的最终用户可以享受甲公司提供的该产品正常质量保证范围之外的免费维修服务。甲公司委托乙公司代为提供该维修服务，并且按照约定的价格向乙公司支付相关费用；如果最终用户没有使用该维修服务，则甲公司无需向乙公司付款。分析 乙公司是甲公司的客户。甲公司在该合同下的承诺包括销售产品以及提供维修服务两项履约义务。如果合同开始日，双方并未约定甲公司将提供任何该产品正常质量保证范围之外的维修服务，甲公司通常也不提供此类服务。甲公司向乙公司交付产品时，产品控制权转移给乙公司，该合同完成。在乙公司将产品销售给最终用户之前，甲公司主动提出免费为向乙公
6、司购买该产品的最终用户提供该产品正常质量保证范围之外的维修服务。续：分析 甲公司和乙公司签订的合同在合同开始日并未包含提供维修服务的承诺，甲公司也未通过其他明确或隐含的方式承诺向乙公司或最终用户提供该项服务，因此甲公司在该合同下的承诺只有销售产品一项履约义务。甲公司承诺提供维修服务产生的相关义务应当按照企业会计准则第13号或有事项进行会计处理。（三）履行每一单项履约义务时确认收入p 企业应当在履行了合同中的履约义务，即客户取得商品控制权时确认收入。在某一时点履行某一时段内履行对于在某一时点履行的履约义务，企业应当综合分析控制权转移的迹象，判断其转移时点。对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当
7、选取恰当的方法来确定履约进度。仅介绍“在某一时点履行的履约义务”p 对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。p 在判断客户是否已取得商品控制权（即客户是否能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益）时，企业应当考虑下列五个迹象。1.企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。2.企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。3.企业已将该商品实物转移给客户，即客户已占有该商品实物。4.企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。5.客户已接受该商品。1212确定
8、交易价格将交易价格分摊至各单项履约义务交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。二、收入的计量企业代第三方收取的款项（如增值税）以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理。单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。举例说明甲公司与客户签订合同，向其销售A、B、C三件产品，合同价款为10000元。A、B、C产品的单独售价分别为5000元、3000元和4000元，合计12000元。上述价格均不包含增值税。交易价格的分摊 A产品应分
9、摊的交易价格=10 0005 00012 000=4 166.67（元）B产品应分摊的交易价格=10 0003 00012 000=2 500.00（元）C产品应分摊的交易价格=10 0004 00012 000=3 333.33（元）以下以销售商品收入为例介绍收入的确认与计量0102借：应收账款（或银行存款等）贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）确认销售商品收入借：主营业务成本贷：库存商品结转相关销售成本一般销售业务的处理商业折扣01现金折扣02销售折让03企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。企业销售商品涉及现金折扣，应当按照扣除现金折扣前
10、的金额确定销售收入金额。1.发生于销售收入确认之前，按扣除折让后的金额入账；2.发生于销售收入确认之后的，冲减当期的销售收入。折扣与折让的处理举例说明甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的售价为100000元，增值税税额为13000元。商品已发出，并办妥托收手续。该批商品的成本为70000元。货到后乙公司发现商品质量不符合合同要求，要求在价格上给予5%的折让。乙公司提出的销售折让要求符合原合同的约定，甲公司同意并办妥了相关手续，开具了增值税专用发票（红字）。甲公司的账务处理应为：1.销售实现时，根据开具的增值税专用发票（记账联）、商品出库单等编制如下会计分录：借：应收账款乙公
11、司116 000贷：主营业务收入100 000应交税费应交增值税（销项税额）13 000借：主营业务成本70 000贷：库存商品70 000结转销售成本时：续：2.发生销售折让时，根据开具的红字增值税专用发票（记账联）等编制如下会计分录：借：主营业务收入（1000005%）5 000应交税费应交增值税（销项税额）650贷：应收账款乙公司5 650借：应收账款乙公司 5 5 650650贷：主营业务收入 5 0005 000 应交税费应交增值税（销项税额）650650也可以编制如下会计分录：3.实际收到款项时，根据银行进账单或收账通知等编制如下会计分录：借：银行存款107 350贷：应收账款乙公
12、司107 350销售退回的处理p 销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求而发生的退货。p 对于销售退回，企业应区分以下情况进行会计处理。1.尚未确认销售收入的售出商品发生的销售退回2.已确认销售收入，但不属于资产负债表日后事项的销售退回 3.已确认销售收入，且属于资产负债表日后事项的销售退回未确认销售收入的销售退回于收到退回的商品时，冲减“发出商品”科目，同时增加“库存商品”科目。销售退回的账务处理例：甲公司于2019年10月20日出售给乙公司商品1000件，售价为300元/件，成本为210元/件，适用的增值税税率为13%，因商品控制权未转移，甲公司未确认收入，也未开具增值税专用发
13、票。2019年11月10日，已乙公司验收，其中有10件因质量问题退货，其余商品均验收入库。当日，甲公司收到退货，并验收入库，同时开具增值税专用发票，确认销售收入。甲公司的账务处理应为：1.2019年10月20日，根据发运凭证编制如下会计分录。借：发出商品乙公司商品 210 000 贷：库存商品商品 210 0003.2019年11月10日，根据开具的增值税专用发票（记账联）编制如下会计分录。借：应收账款乙公司 335 610 贷：主营业务收入（300990）297 000 应交税费应交增值税（销项税额）38 6102.2019年11月10日，根据退回商品入库单编制如下会计分录。借：库存商品（2
14、1010）2 100贷：发出商品乙公司商品 2 100借：主营业务成本 207 900贷：发出商品乙公司商品 207 900结转销售成本时：已确认销售收入，但不属于资产负债表日后事项的销售退回一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售成本。销售退回的账务处理例：甲公司2019年10月10日销售A商品一批，增值税专用发票上注明售价为350 000元、增值税税额为45 500元；该批商品成本为182 000元。A商品于2019年10月10日发出，购货方于10月15日付款，甲公司对该项销售确认了销售收入。2019年11月10日，该商品因质量问题，购货方将该批商品全部退回给甲公司。甲公司同意
15、退货，于退货当日退货款，并按规定向购货方开具了红字增值税专用发票。甲公司的账务处理应为。1.销售实现时，根据增值税专用发票（记账联）、发运凭证等编制如下会计分录。借：应收账款 395 500 贷：主营业务收入 350 000 应交税费应交增值税（销项税额）45 500借：主营业务成本 182 000 贷：库存商品 182 000续：2.收到货款时，根据收账通知等编制如下会计分录。借：银行存款 395 500 贷：应收账款 395 5003.销售退回时，根据红字专用发票（记账联）、退回商品入库单等编制如下会计分录。借：主营业务收入 350 000 应交税费应交增值税（销项税额）45 500 贷：
16、银行存款 395 500借：库存商品 182 000 贷：主营业务成本 182 000已确认销售收入,且属于资产负债表日后事项的销售退回应当按照有关资产负债表日后调整事项的相关规定进行会计处理。销售退回的账务处理例：甲公司2019年12月10日销售一批商品给乙公司，价款3 000 000元，增值税税额390 000元。该批商品的成本为2 000 000元。2019年12月31日，该笔货款尚未收到，甲公司未对该应收账款计提坏账准备。2020年2月5日，因产品质量问题，该批商品被全部退回。甲公司尚未完成2019年度所得税汇算清缴。甲公司的账务处理应为。1.调整销售收入，根据开具的红字专用发票（记账
17、联）编制会计分录。借：以前年度损益调整主营业务收入 3 000 000 应交税费应交增值税（销项税额）390 000 贷：应收账款乙公司 3 390 0002.调整销售成本，根据退回商品入库单编制会计分录。借：库存商品 2 000 000 贷：以前年度损益调整主营业务成本 2 000 000续：3.调整应交纳的企业所得税。借：应交税费应交所得税 250 000 贷：以前年度损益调整所得税费用 250 000应调减的应交所得税=（3 000 000-2 000 000）25%=250 000（元）4.根据“以前年度损益调整”账户借方余额调整年初留存收益。借：利润分配未分配利润 675 000 盈
18、余公积法定盈余公积 75 000 贷：以前年度损益调整本年利润 750 000账户借方余额=3 000 000-2 000 000-250 000=750 000（元）附有销售退回条款的销售（不讲）p 附有销售退回条款的销售，是指客户依照有关合同有权退货的销售方式。p 对于附销售退回条款销售的处理，企业应注意以下几点。1.客户取得商品控制权之前退回该商品不属于销售退回。2.企业在退货期内随时准备接受退货的承诺，并不构成单项履约义务，但可能会影响收入确认的金额。3.企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照预期有权收取的对价金额（不含预期退货款）确认收入。附销售退回条件销售的会计处理预计负债核算按
19、照预期因销售退回将退还的金额。1.账户设置应收退货成本核算销售商品时预期将退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（含退回商品的价值减损）后的余额。附销售退回条件销售的会计处理预计负债2.账务处理 企业应在客户取得相关商品控制权时，编制如下会计分录：借：银行存款（或应收账款等）按已收或应收合同价款贷：主营业务收入（或其他业务收入）按有权收取的对价金额（不含预期退货款）应交税费应交增值税（销项税额）预计负债应付退货款按预期退货款 结转相关成本时，编制如下会计分录：借：应收退货成本按预期退回商品的账面价值扣除相关成本和价值减损后的余额主营业务成本（或其他业务成本）已转让商品的账面价值贷：库
20、存商品按差额举例说明甲公司向家具店销售10张餐桌，每张餐桌的价格为1000元，成本为750元。根据合同约定，家具店有权在收到餐桌的30天内退货，但是需要向甲公司支付10%的退货费（即每张餐桌的退货费为100元）。根据历史经验，甲公司预计的退货率为10%，且退货过程中，甲公司预计为每张退货的餐桌发生的成本为50元。上述价格均不含增值税，甲公司适用的增值税税率为16%。1.在转移餐桌控制权时，应开具的增值税专用发票，预计预期退货款，并根据（记账联）、商品出库单等编制如下会计分录：借：应收账款 11 600贷：主营业务收入 9 100 预计负债应付退货款 900应交税费应交增值税（销项税额）1 60
21、0借：主营业务成本6 800 应收退货成本 700贷：库存商品7 500结转销售成本时：其中，应收退货成本=7501010%+50-1010%100=700（元）2.假定30天期限，未发生退货，甲公司应编制如下会计分录：借：预计负债应付退货款 900 贷：主营业务收入 900 借：主营业务成本 700 贷：应收退货成本 700 3.假定在退货期内发生退货，实际退货量为1张，甲公司开具红字发票，并应编制如下会计分录：借：库存商品 750 应交税费应交增值税（销项税额）160 预计负债应付退货款 900 贷：应收退货成本 750 银行存款 1 060 借：应收退货成本 50 贷：主营业务成本 50
22、 委托代销安排的核算p 委托代销安排是指委托方和受托方签订代销合同或协议，委托受托方向终端客户销售商品。p 表明一项安排是委托代销安排的迹象包括但不限于：在特定事件发生之前（如向最终客户出售商品或指定期间到期之前），企业拥有对商品的控制权。企业能够要求将委托代销的商品退回或者将其销售给其他方（如其他经销商）。尽管受托方可能被要求向企业支付一定金额的押金，但是，其并没有承担对这些商品无条件付款的义务。01发出商品02确认应交增值税销项税额03确认销售收入04结转销售成本借：发出商品（或委托代销商品）贷：库存商品借：应收账款贷：应交税费应交增值税（销项税额）借：应收账款贷：主营业务收入借：主营业务
23、成本贷：发出商品（或委托代销商品）若纳税义务未发生，则不做该项处理。委托方的核算企业（即委托方）应当评估受托方在企业向其转让商品时是否已获得对该商品的控制权。如果受托方未获得商品控制权，企业不应确认收入。企业应当在收到受托方的代销清单时确认收入。账务处理举例说明1.2019年10月9日，甲公司和乙公司签订代销协议，委托乙公司销售A商品1 000件。合同约定乙公司应按每件1 000元对外销售，甲公司按不含增值税的销售价格的10%向乙公司支付手续费。乙公司不承担包销责任，未售出的A商品，乙公司有权退回。甲公司收到乙公司开来的代销清单时开具增值税专用发票，手续费增值税税率为6%。2.2019年10月
24、10日，甲公司发出A商品1 000件，该商品的实际成本为每件800元。乙公司于当日收到该商品。3.2019年10月20日，乙公司按每件1 000元的价格销售A商品600件，并向甲公司开出代销清单。4.2019年10月25日，甲公司收到乙公司开出的代销清单和手续费发票，并按照每件1 000元开具增值税专用发票。5.2019年10月30日，乙公司收到甲公司开具的增值税专用发票，并按照扣除手续费和相关增值税后的金额结算货款。6.2019年11月1日，甲公司收到乙公司转来的货款。甲公司（委托方）的账务处理1.2019年10月10日，发出代销的A商品。借：应收账款乙公司 678 000 贷：主营业务收入
25、 600 000 应交税费应交增值税（销项税额）78 000借：主营业务成本（800600）480 000 贷：发出商品 480 000借：发出商品 800 000 贷：库存商品 800 0002.2019年10月25日，收到代销清单并开具增值税专用发票。借：销售费用手续费 60 000 应交税费应交增值税（进项税额）3 600 贷：应收账款乙公司 63 600借：银行存款 614 400 贷:应收账款乙公司 614 400 3.2019年11月1日，收到乙公司转来的货款。受托方的核算1.收到代销商品时p 因受托方并未取得代销商品的控制权，不属于本企业的存货。p 受托方应设置“受托代销商品”和
26、“代销商品款”账户核算收到的代销商品及其价款。借：受托代销商品 贷：受托代销商品款2.销售代销商品时p 因受托代销商品非自营商品，销售代销商品为代理业务，不能作为商品销售收入确认。借：应收账款（或银行存款）贷：受托代销商品 应交税费应交增值税（销项税额）3.收到增值税专用发票时p 向委托方开出代理清单，取得委托方开具的增值税专用发票，确认因销售代销商品而应付的货款。借：受托代销商品款 应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付账款 受托方的核算4.支付货款并计算代销手续费时p 受托方应按照扣除代销手续费后的金额向委托方支付代销商品款。p 受托方收取的手续费属于代理收入，应在商品销售后,按合同或协议
27、约定的方法计算确定手续费收入。借：应付账款 贷：其他业务收入代销手续费 应交税费应交增值税（销项税额）银行存款p 受托方取得的代理收入，应按照6%的税率计算交纳增值税。依前例资料，乙公司（受托方）的账务处理应为：1.2019年10月10日，收到代销的A商品。借：银行存款 678 000 贷：受托代销商品甲公司 600 000 应交税费应交增值税（销项税额）78 000借：受托代销商品甲公司 1 000 000 贷：受托代销商品款甲公司 1 000 0002.2019年10月20日，销售代销商品600件。借：受托代销商品款甲公司 600 000 应交税费应交增值税（进项税额）78 000 贷：应
28、付账款甲公司 678 0003.2019年10月30日，收到甲公司开具的专用发票，并结算货款。借：应付账款甲公司 678 000 贷：银行存款 614 400 其他业务收入代销手续费 60 000 应交税费应交增值税（销项税额）3 600 练习:1.2019年11月5日，甲公司与丙公司签订代销协议，委托丙公司代销B商品500件。协议约定丙公司应按1000元/件的价格对外销售，增值税税率为13%，代销手续费为协议价的10%（不含增值税）。2.2019年11月6日，甲公司根据协议向丙公司发出B商品500件，该商品实际成本为800元/件。丙公司于当日收到该商品。3.2019年11月20日，丙公司销售
29、B商品400件，货款收到，并向甲公司开出代销清单。4.2019年11月22日，甲公司收到丙公司开来的代销清单，并开具增值税专用发票。5.2019年11月24日，丙公司收到甲公司开具的增值税专用发票，确认进项税额，计算代销手续费，并结清本期代销货款。甲公司（委托方）的账务处理1.2019年11月6日，发出代销的B商品。借：应收账款丙公司 452 000 贷：主营业务收入（1000400）400 000 应交税费应交增值税（销项税额）52 000借：主营业务成本（800400）320 000 贷：发出商品 320 000借：发出商品（800500）400 000 贷：库存商品 400 0002.2
30、019年11月22日，收到代销清单，开具增值税专用发票。借：银行存款 409 600 销售费用（100040010%）40 000 应交税费应交增值税（进项税额）2 400 贷：应收账款丙公司 452 0003.2019年11月24日，收到丙公司转来的代销货款。丙公司（受托方）的账务处理1.2019年11月6日，收到代销的B商品，并按协议价入账。借：银行存款 452 000 贷：受托代销商品 400 000 应交税费应交增值税（销项税额）52 000借：受托代销商品 500 000 贷：受托代销商品款 500 0002.2019年11月20日，销售代销商品400件，并向甲公司开出代销清单。借：
31、应付账款甲公司 452 000 贷：银行存款 409 600 其他业务收入代销手续费 40 000 应交税费应交增值税（销项税额）2 400借：受托代销商品款 400 000 应交税费应交增值税（进项税额）52 000 贷：应付账款甲公司 452 000 3.2019年11月24日，收到甲公司开具的专用发票，确认进项税额。4.2019年11月24日，计算代销手续费，并结清本期代销商品货款。处理方法企业销售原材料、包装物等存货实现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入”、“其他业务成本”科目核算。结转成本借：其他业务成本贷：原材料等确认收入借：银行存款（或应收账款等）贷：其他业务收入应交税
32、费增（销）销售材料等存货的处理预收货款发出商品结清货款借：银行存款贷：合同负债借：合同负债（应收账款等）贷：主营业务收入应交税费增（销）借：银行存款贷：应收账款预收款销售商品的处理 补收货款 退还货款借：合同负债 贷：银行存款p 需设置“合同负债”账户本账户核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。举例说明2019年10月12日，A公司与B公司签订销售合同，向B公司销售商品一批，总价款300 000元（不含增值税）。合同约定B公司于合同签订日预付货款150 000元，余款于1个月后交货验收后付清。A公司相关账务处理应为：1.2019年10月12日预收B公司货款150 000元。借：银
33、行存款 150 000 贷：合同负债B公司 150 0002.2019年11月15日，A公司按期交货，并开具增值税专用发票，其中价款300 000元、税额39 000元。借：应收账款B公司189 000合同负债B公司 150 000 贷：主营业务收入 300 000 应交税费应交增值税（销项税额）39 0003.假定，2019年11月19日，A公司收到B公司支付的尾款189 000元。借：银行存款 189 000贷：应收账款B公司 189 000合同中存在重大融资成分的处理商品控制权转移的时间与客户实际付款的时间不一致，如赊销或预收款等，如果合同约定的付款时间为客户或企业就转让商品的交易提供了
34、重大融资利益，则合同中即包含了重大融资成分。交易价格应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定。交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。借：合同资产 贷：主营业务收入 未确认融资收益借：银行存款 未确认融资费用 贷：合同负债1.1.赊销赊销2.2.预收款销售预收款销售“合同资产”科目核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利。举例12019年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为300万元，分3次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为215万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为270万元。上述价格均
35、不包含增值税，且假定增值税纳税义务于合同约定的收款日期发生，并开具增值税专用发票。甲公司的账务处理应为：1.确定应确认的销售商品收入。应确认的销售商品收入=2 700 000（元）2.计算实际利率。1 000 000（P/A，R，3）2 700 000未来三年收款额的现值现销方式下应收款项金额R=5.46%3.交付设备时，确认销售商品收入，并结转销售成本。借：合同资产乙公司 3 000 000 贷：主营业务收入 2 700 000 未实现融资收益 300 000续借：主营业务成本 2 150 000 贷：库存商品 2 150 0004.2019年12月31日，收取设备款100万元、增值税税额1
36、6万元。借：银行存款 1 130 000 贷：合同资产乙公司 1 000 000 应交税费应交增值税（销项税额）130 0005.2019年12月31日，采用实际利率法摊销未实现融资收益。编制未实现融资收益分摊表日日 期期收现总额收现总额应确认收益应确认收益已收本金已收本金未收本金未收本金2019.01.012 700 0002019.12.311 000 000147 420852 5801 847 4202020.12.311 000 000100 869899 131 948 2892021.12.311 000 000 51 711948 289合 计3 000 000300 000未
37、实现融资收益分摊表单位：元续 根据“未实现融资收益分摊表”确认当年的融资收益借：未实现融资收益 147 420 贷：财务费用利息收入 147 420p 2020年12月31日、2021年12月31日的账务处理与2019年12月31日的账务处理相同。举例22019年1月1日，甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品。合同约定，该批产品将于2年之后交货。合同中包含两种可供选择的付款方式，即乙公司可以在2年后交付产品时支付449.44万元，或者在合同签订时支付400万元。乙公司选择在合同签订时支付货款。该批产品的控制权在交货时转移。甲公司于2018年1月1日收到乙公司支付的货款。上述价格均不包含增值
38、税，甲公司的相关账务处理应为：1.计算内含利率（即实际利率）。400=449.44（1+R）22.2019年1月1日收到货款。借：财务费用 240 000 贷：未确认融资费用 240 000R=6%3.2019年12月31日确认融资成分的影响。应确认的融资费用=4006%=24（万元）借：银行存款 4 000 000 未确认融资费用 494 400 贷：合同负债 4 494 4004.2020年12月31日交付产品，并按照现销价格400万元开具增值税专用发票，增值税税额为64万元，增值税税款尚未收到。借：财务费用（494 400-240 000）254 400 贷：未确认融资费用 254 40
39、0借：应收账款乙公司 640 000 贷：应交税费应交增值税（销项税额）640 000借：合同负债乙公司 4 494 400 贷：主营业务收入 4 494 400提示：为简化实务操作，如果在合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。在某一时段内履行履约义务确认收入对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入,履约进度不能合理确定的除外。满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务：客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。客户能够控制企业履约过程中在建的商品。企业履约过程中所产出的
40、商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。举例甲公司为增值税一般纳税人，装修服务适用增值税税率为9%。219年12月1日，甲公司与乙公司签订一项为期3个月的装修合同，合同约定装修价款为500 000元，增值税税额为45 000元，装修费用每月末按完工进度支付。219年12月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为25%；乙公司按完工进度支付价款及相应的增值税款。截止219年12月31日，甲公司为完成该合同累计发生劳务成本100 000元（假定均为装修人员薪酬），估计还将发生劳务成本300 000元。假定该业务属于甲公司的主营业务，全部由其
41、自行完成；该装修服务构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务；甲公司按照实际测量的完工进度确定履约进度。1.实际发生劳务成本；2.219年12月31日确认劳务收入并结转劳务成本；219年12月31日确认的劳务收入=500 00025%-0=125 000（元）借：银行存款 136 250 贷：主营业务收 125 000 应交税费应交增值税(销项税額)11 250 借：主营业务成本 100 000 贷：合同履约成本 100 000借：合同履约成本 100 000 贷：应付职工薪酬 100 000220年1月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为70%；乙公司按完工进度支付
42、价款同时支付对应的增值税款。220年1月，为完成该合同发生劳务成本180 000元(假定均为装修人员薪酬)，为完成该合同估计还将发生劳务成本120 000元。甲公司应编制如下会计分录：1.实际发生劳务成本180 000元；2.220年1月31日确认劳务收入并结转劳务成本；220年1月31日确认的劳务收入=500 00070%-125 000=225 000（元）借：银行存款 245 250 贷：主营业务收入 225 000 应交税费一应交增值税(销項税额)20 250借：主营业务成本 180 000 贷：合同履约成本 180 000借：合同履约成本 180 000 贷：应付职工薪酬 180 0
43、00220年2月28日，装修完工；乙公司验收合格，按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。220年2月，为完成该合同发生劳务成本120 000元(假定均为装修人员薪酬)。甲公司应编制如下会计分录：1.实际发生劳务成本120 000元；2.220年2月28日确认劳务收入并结转劳务成本；220年2月28日确认的劳务收入=500 000-125 000-225 000=150 000（元）借：银行存款 163 500 贷：主营业务收入 150 000 应交税费应交增值税(销项税额)13 500借：主营业务成本 120 000 贷：合同履约成本 120 000借：合同履约成本 120 000 贷：应
44、付职工薪酬 120 000合同成本（一）合同取得成本企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应作为合同取得成本确认为一项资产。增量成本是指企业不取得合同就不会发生的成本，也就是企业发生的与合同直接相关，但又不是所签订合同的对象或内容（如建造商品或提供服务）本身所直接发生的费用，例如销售佣金等，如果销售佣金等预期可通过未来的相关服务收人予以补偿，该销售佣金（即增量成本）应在发生时确认为一项资产，即合同取得成本。企业取得合同发生的增量成本已经确认为资产的，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当期损益。为简化实务操作，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。企
45、业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，例如，无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。举例甲公司是一家咨询公司，通过竞标赢得一个服务期为5年的客户，该客户每年末支付含税咨询费1 908 000元。为取得与该客户的合同，甲公司聘请外部律师进行尽职调查支付相关费用15 000元，为投标而发生的差旅费10 000元，支付销售人员佣金50 000元。甲公司预期这些支出未来均能够收回。此外，甲公司根据其年度销售目标、整体盈利情况及个人业绩等，向销售部门经理支付年度奖金10 000元。在本例中，甲公
46、司因签订该客户合同而向销售人员支付的佣金属于取得合同发生的增量成本，应当将其作为合同取得成本确认为一项资产；甲公司聘请外部律师进行尽职调查发生的支出、为投标发生的差旅费以及向销售部门经理支付的年度奖金(不能直接归属于可识别的合同)不属于增量成本，应当于发生时直接计入当期损益。甲公司应编制如下会计分录：1.支付相关费用；2.每月确认服务收入，摊销销售佣金；服务收入=1 908 000（1+6%）12=150 000（元）销售佣金摊销额=50 0005 12=833.33（元）借：应收账款 159 000 销售费用 833.33 贷：合同取得成本 833.33 主营业务收入 150 000 应交税
47、费应交增值税(销项税额)9 000借：合同取得成本 50 000 管理费用 25 000 销售费用 10 000 贷：银行存款 85 000（二）合同履约成本 企业为履行合同可能会发生各种成本，企业在确认收入的同时应当对这些成本进行分析，属于企业会计准则第14号收入(2018)准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：（1）该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关。包括 与合同直接相关的成本。包括：A.直接人工(如支付给直接为客户提供所承诺服务的人员的工资、奖金等)；B.直接材料(如为履行合同耗用的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费
48、用等)；C.制造费用或类似费用组织和管理相关生产、施工、服务等活动发生的费用，包括管理人员的职工薪酬、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、取暖费、水电费、办公费、差旅费对产保险费、工程保修费、临时设施摊销费等)。明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本(如支付给分包商的成本、机械使用费、设计和技术援助费用、施工现场二次搬运费、生产工具和用具使用费检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费等)。（2）该成本增加了企业未来用于履行(包括持续履行)履约义务的资源。（3）该成本预期能够收回。举例甲公司经营一家酒店，该酒店是甲公司的自有资产。219年12月甲公司计提与酒店经
49、营直接相关的酒店、客房以及客房内的设备家具等折旧120 000元、酒店土地使用权摊销费用65 000元。经计算，当月确认房费、餐饮等服务含税收入424 000元，全部存入银行。本例中，甲公司经营酒店主要是通过提供客房服务赚取收入，而客房服务的提供直接依赖于酒店物业(包含土地)以及家具等相关资产,这些资产折旧和摊销属于甲公司为履行与客户的合同而发生的合同履约成本。已确认的合同履约成本在收入确认时予以摊销,计入营业成本。甲公司应编制如下会计分录：1.确认资产的折旧费、摊销费；2.12月确认酒店服务收入并摊销合同履约成本；借：银行存款 424 000 贷：主营业务收入 400 000 应交税费应交增值税(销项税额)24 000借：主营业务成本 185 000 贷：合同履约成本 185 000借：合同履约成本 185 000 贷：累计折旧 120 000 累计摊销 65 000
