1、第第2章章 变动成本法变动成本法 学习目标：学习目标： 1. 了解和掌握管理会计的成本分类及概念了解和掌握管理会计的成本分类及概念 2. 掌握成本性态分析的三种方法掌握成本性态分析的三种方法 3. 了解变动成本法的含义和特点了解变动成本法的含义和特点 4. 掌握变动成本法的计算方法掌握变动成本法的计算方法 5. 掌握变动成本法与完全成本法的区别掌握变动成本法与完全成本法的区别 2020/4/16 1 第一节第一节 成本及其分类成本及其分类 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 2 一、管理会计中的成本概念一、管理会计中的成本概念 由于管理会计与财务会计的职能不同，其成 本概念
2、已经超出了传统成本核算的范畴，包 括成本计划、控制和考核等内容，形成了较 为科学的成本计算体系，这就是本教材定义 的成本概念。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 3 二、成本分类的方法二、成本分类的方法 （一一）变动成本变动成本、固定成本和混合成本固定成本和混合成本 1.成本习性成本习性 将成本划分为变动成本和固定成本将成本划分为变动成本和固定成本，这是管理这是管理 会计的一个基本特征会计的一个基本特征，这种划分的基础是成本这种划分的基础是成本 的习性的习性，成本习性又称为成本性态成本习性又称为成本性态，是指成本是指成本 对于业务量对于业务量（产量产量、销售量或机器开动小
3、时数销售量或机器开动小时数 等等）的依存关系的依存关系。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 4 2 2、变动成本变动成本 变动成本变动成本在一般情况下在一般情况下，成本总额成本总额随业随业 务量的变化而成务量的变化而成正比正比例变化的成本例变化的成本。 对于变动成本而言对于变动成本而言，虽然成本总额与业务量虽然成本总额与业务量 成正比变化成正比变化，但是但是单位成本单位成本却为常数却为常数。 例：直接材料例：直接材料、直接人工直接人工、产品包装费销售产品包装费销售 佣金等佣金等。这些成本的特点是：当产量增加一这些成本的特点是：当产量增加一 倍时倍时，它们也会增加一倍它们也
4、会增加一倍。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 5 总 成 本 产量（x） y = bx 单 位 成 本 产量（x） y = b 图2-1 变动成本总额、单位变动成本与业务量的关系 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 6 变动成本的分类 变动成本可根据其发生的原因进一步分为技术 性变动成本和酌量性变动成本。 （1）技术性变动成本 所谓技术性变动成本是指其单位成本受客观因 素决定、消耗量由技术因素决定的那部分变动成 本。 （2）酌量性变动成本 酌量性变动成本是指在单耗受客观因此决定， 其单位成本主要受企业管理部门决策影响的那部 分变动成本。 2020/4
5、/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 7 3 3. .固定成本固定成本 固定成本是指在通常情况下固定成本是指在通常情况下，成本总额不成本总额不 随业务量增减而发生变化的成本随业务量增减而发生变化的成本。 例：在使用直线法计提折旧时例：在使用直线法计提折旧时，一定期间一定期间 的固定资产折旧费；行政人员的工资的固定资产折旧费；行政人员的工资、办办 公费公费。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 8 固定成本总额通常不随业务量的变化而改变固定成本总额通常不随业务量的变化而改变， 但是但是单位产品所负担的固定成本单位产品所负担的固定成本却随业务量的却随业务量的 增加而降低增
6、加而降低。 例如例如，企业的某类机器月折旧费为企业的某类机器月折旧费为3030 000000元元， 生产能力为生产能力为2 2, ,000000件件。该企业该企业1 1月的产品产量为月的产品产量为 1 1，000000件时件时，每件产品所负担的折旧费为每件产品所负担的折旧费为3030元元。 而而2 2月的产量上升为月的产量上升为1 1，500500件件，则每件产品所则每件产品所 负担的折旧费下降为负担的折旧费下降为2020元元。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 9 总 成 本 总 成 本 产量（产量（x x） y = a 单 位 成 本 单 位 成 本 产量（产量（x
7、x） y = a/x 图2-2 固定成本总额、单位固定成本与产量的关系 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 10 固定成本分类固定成本分类 固定成本固定成本 酌量性固定成本酌量性固定成本 约束性固定成本约束性固定成本 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 11 酌量性固定成本酌量性固定成本 酌量性固定成本酌量性固定成本管理当局可通过管理当局可通过短期短期 决策决策而而改变改变其支出数额的固定成本其支出数额的固定成本。 基本特征基本特征绝对数额的大小直接取决于绝对数额的大小直接取决于 企业管理当局根据企业的经营状况而作出企业管理当局根据企业的经营状况而作出
8、的判断的判断。它通常是由管理当局在每一会计它通常是由管理当局在每一会计 年度的开始前制定年度开支预算年度的开始前制定年度开支预算，决定每决定每 一项开支的多少一项开支的多少，以及新增或取消某项开以及新增或取消某项开 支支。 例：广告费例：广告费、职工培训费及技术开发费等职工培训费及技术开发费等。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 12 约束性固定成本约束性固定成本 约束性固定成本约束性固定成本管理当局的管理当局的短期决策无短期决策无 法改变法改变其支出数额的固定成本其支出数额的固定成本。它是企业它是企业 维持正常生产经营能力所必需负担的最低维持正常生产经营能力所必需负担的
9、最低 固定成本固定成本。其支出数额只取决于企业生产其支出数额只取决于企业生产 经营的规模与质量经营的规模与质量，因而具有较大的约束因而具有较大的约束 性性，预算期较长预算期较长。 例：在按直线法计提折旧的情况下例：在按直线法计提折旧的情况下，固定固定 资产折旧费就是一种约束性固定成本资产折旧费就是一种约束性固定成本。该该 项成本与企业的生产规模有关项成本与企业的生产规模有关。管理者无管理者无 法通过短期决策将其改变法通过短期决策将其改变。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 13 三、变动成本与固定成本的相关范围三、变动成本与固定成本的相关范围 固定成本总额及单位变动成本所
10、固定成本总额及单位变动成本所 具有的具有的“固定性固定性”不是绝对的不是绝对的， 而是有一定条件的而是有一定条件的。这种条件就这种条件就 是所谓的是所谓的“相关范围相关范围”。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 14 1 1. .固定成本的相关范围固定成本的相关范围 从从时间范围时间范围看看，固定成本在一定的期固定成本在一定的期 间内具有固定性间内具有固定性。随着时间的推移随着时间的推移，任任 何成本都会发生变化何成本都会发生变化。例如例如，行政管理行政管理 费用费用、管理人员的工资等管理人员的工资等。 从从业务量范围业务量范围看看，固定成本表现为在固定成本表现为在 某一
11、特定的业务量水平内具有固定性某一特定的业务量水平内具有固定性。 例如例如，当产量增加幅度较大当产量增加幅度较大，以致超出以致超出 了目前企业的生产能力时了目前企业的生产能力时，企业就需要企业就需要 添置新设备添置新设备，因此会引起固定资产折旧因此会引起固定资产折旧 费的增加费的增加。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 15 2 2. .变动成本的相关范围变动成本的相关范围 从从业务量范围业务量范围看看，通常当产量较低时通常当产量较低时，单位产单位产 品的材料成本和人工成本通常较高品的材料成本和人工成本通常较高。起初起初，随着随着 产量逐渐增加时产量逐渐增加时，材料利用更加
12、充分材料利用更加充分，大批量采大批量采 购价款优惠购价款优惠，工人的作业安排更加合理工人的作业安排更加合理，所以单所以单 位成本逐渐降低位成本逐渐降低。当产量到达一定水平时当产量到达一定水平时，继续继续 提高产量时提高产量时，单位成本基本并保持在同一水平单位成本基本并保持在同一水平。 但当产量增加到一定水平时但当产量增加到一定水平时，单位成本反而会逐单位成本反而会逐 渐增高渐增高（例如例如，支付工人的加班支付工人的加班、加点工资等加点工资等）。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 16 从从时间范围时间范围看看，即便业务量保持不变即便业务量保持不变， 随着时间的推移随着时间
13、的推移，由于客观条件的变化由于客观条件的变化， 例如价格上涨等原因例如价格上涨等原因，使得单位产品成使得单位产品成 本发生改变本发生改变。 当原有相关范围被新的相关范围所取代当原有相关范围被新的相关范围所取代 之后之后，原有的固定成本水平就会被新的原有的固定成本水平就会被新的 固定成本水平所取代固定成本水平所取代，而原有的单位变而原有的单位变 动成本将会被新的单位成本所取代动成本将会被新的单位成本所取代。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 17 总 成 本 产量（x） 单 位 成 本 产量（x） y = a y = a 原相关范围 新相关范围 固定成本的相关范围 变动成本
14、的相关范围 相关范围 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 18 半固定成本半固定成本，又称步增式混合成本或阶梯式混合成本又称步增式混合成本或阶梯式混合成本。该成该成 本的特点是：在一定业务量范围内其成本不随业务量的变动本的特点是：在一定业务量范围内其成本不随业务量的变动 而变动而变动，类似固定成本类似固定成本，当业务量突破这一范围当业务量突破这一范围，成本就会成本就会 跳上升跳上升，并在新的业务量范围内固定不变并在新的业务量范围内固定不变，直到出现另一个直到出现另一个 新的跳跃点为止新的跳跃点为止。 递延变动成本递延变动成本，又称低坡式变动成本又称低坡式变动成本，这类成本在
15、一定的业这类成本在一定的业 务量范围内其总额保持固定不变务量范围内其总额保持固定不变，一旦突破这个业务量限度一旦突破这个业务量限度， 其超额部分的成本就相当于变动成本其超额部分的成本就相当于变动成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 19 总 成 本 产量（x） y = a+bx 产量（x） 产量（x） 总 成 本 总 成 本 半变动成本 例：电话费。 半固定成本 例：化验员工资。 递延变动成本 例：计时制工资。 图2-3 混合成本图 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 20 （二）产品成本和期间费用 产品成本和期间费用是按费用的发生与产品产品成本和
16、期间费用是按费用的发生与产品 的关联来划分的成本类别。的关联来划分的成本类别。 产品成本是与产品生产直接相关的成本，包产品成本是与产品生产直接相关的成本，包 括产品生产中所消耗的直接材料、直接人工括产品生产中所消耗的直接材料、直接人工 和制造费用等。和制造费用等。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 21 ( (1 1) )直接材料直接材料是指直接用于产品制是指直接用于产品制 造造，形成产品实体或构成产品实体形成产品实体或构成产品实体 主要部分的有关材料的成本主要部分的有关材料的成本，通常通常 包括产品制造过程中消耗的原材料包括产品制造过程中消耗的原材料、 辅助材料辅助材料
17、、配件配件、外购半成品等外购半成品等。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 22 ( (2 2) )直接人工直接人工是指产品制造过程中对材是指产品制造过程中对材 料进行直接加工料进行直接加工，使之变成产成品所使之变成产成品所 耗用的人工成本耗用的人工成本。包括直接从事产品包括直接从事产品 制造人员的工资制造人员的工资、奖金奖金、津贴及其职津贴及其职 工福利费等支出工福利费等支出。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 23 ( (3 3) )制造费用制造费用是指在产品制造过程中是指在产品制造过程中 发生发生，但不能归入上述两大成本项但不能归入上述两大成本项
18、 目的一切其他耗费目的一切其他耗费。制造费用一般制造费用一般 不能直接归属于某一种产品不能直接归属于某一种产品，属于属于 间接费用间接费用，包括间接材料包括间接材料、间接人间接人 工和其他制造费用工和其他制造费用，如各类工具如各类工具、 设备维修人员工资设备维修人员工资、固定资产折旧固定资产折旧 费费、车间照明费等车间照明费等。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 24 期间费用是企业在经营过程中所发期间费用是企业在经营过程中所发 生的主要与该会计期间非生产经营生的主要与该会计期间非生产经营 活动相关的成本，如管理费用、销活动相关的成本，如管理费用、销 售费用、财务费用等。
19、由于这些费售费用、财务费用等。由于这些费 用与产品的生产没有直接关联，而用与产品的生产没有直接关联，而 与企业经营活动直接相关，因此期与企业经营活动直接相关，因此期 间费用均作为当期损益，在计算营间费用均作为当期损益，在计算营 业利润时全额予以扣除。业利润时全额予以扣除。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 25 在产品存货在产品存货 材料存货材料存货 产成品存货产成品存货 产品完工产品完工 投入生产投入生产 资产负债表资产负债表 成成 本本 制造费用制造费用 直接人工直接人工 直接材料直接材料 销售及管理销售及管理 费用费用 产 品 成 本 产 品 成 本 成 本 成 本
20、 期 间 期 间 销售及管销售及管 理费用理费用 产品销售成本产品销售成本 损益表损益表 产品售出产品售出 图2-4 产品成本与期间费用的区别 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 26 （三）付现成本与沉没成本（三）付现成本与沉没成本 付现成本和沉没成本是按费用的发生是否需支付现 金等流动资产来划分的成本。 付现成本是指需动用现金、有价证券和存货等流动 资产来支付的成本。 沉没成本是指不需支用本期现金流的成本，它所涉 及的是以前的付现成本，如折旧、摊销等，这类费 用的发生并未形成本期现金流量的流出，而是以前 的付现成本在当期的摊销。在管理会计上，通常认 为沉没成本是一种与决
21、策无关的成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 27 （四）原始成本与重置成本 原始成本与重置成本是两种不同的计量属性，这种原始成本与重置成本是两种不同的计量属性，这种 成本划分的依据是资产不同时期的价值量。成本划分的依据是资产不同时期的价值量。 原始成本也称历史成本，是指已购置或生产的财产原始成本也称历史成本，是指已购置或生产的财产 物资所发生的实际成本，物资所发生的实际成本， 具有客观性和可验证性。具有客观性和可验证性。 重置成本是指按目前的生产技术条件和市场价格水重置成本是指按目前的生产技术条件和市场价格水 平来计量的所耗资产的成本。重置成本不仅是财务平来计量的所
22、耗资产的成本。重置成本不仅是财务 会计的一种计量属性，更是管理会计所必须关注的会计的一种计量属性，更是管理会计所必须关注的 一种计量方法。比如在进行订价决策时必须考虑重一种计量方法。比如在进行订价决策时必须考虑重 置成本，它是与决策相关的成本。置成本，它是与决策相关的成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 28 （五）相关成本与无关成本（五）相关成本与无关成本 相关成本与无关成本是按费用的发生是否与相关成本与无关成本是按费用的发生是否与 所决策的问题相关来划分的成本。所决策的问题相关来划分的成本。 相关成本是指与制订决策所相关的成本，比相关成本是指与制订决策所相关的成本
23、，比 如说当是否决定接受订货条件时，生产该批如说当是否决定接受订货条件时，生产该批 订货所需发生的各种成本即为相关成本。订货所需发生的各种成本即为相关成本。 无关成本是指在与所进行的决策不相关的成无关成本是指在与所进行的决策不相关的成 本，因而在制订决策时不予考虑。本，因而在制订决策时不予考虑。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 29 （六）可控成本与不可控成本 可控成本与不可控成本是按费用的发生能不 能为责任主体或者说考核对象所控制来划分 的成本。 可控成本是指责任主体对成本的发生能予以 控制的成本。 不可控成本是指责任主体对成本的发生不能 进行控制的成本，因而也不予以
24、负责的成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 30 （七）可避免成本与不可避免成本（七）可避免成本与不可避免成本 可避免成本与不可避免成本的划分标准是决可避免成本与不可避免成本的划分标准是决 策方案变动时某项支出是否可避免。策方案变动时某项支出是否可避免。 可避免成本是指当决策方案改变时某些可以可避免成本是指当决策方案改变时某些可以 避免发生的成本，或者在有几种方案可供选避免发生的成本，或者在有几种方案可供选 择的情况下，当选定其中一种方案时，所选择的情况下，当选定其中一种方案时，所选 方案不需支出而其他方案需支出的成本。方案不需支出而其他方案需支出的成本。 不可避免成
25、本是指无论决策是否改变或选用不可避免成本是指无论决策是否改变或选用 哪一种方案都要发生的成本。哪一种方案都要发生的成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 31 （八）差别成本和边际成本（八）差别成本和边际成本 差别成本与边际成本不是相对称的成本概念，但这两种成本差别成本与边际成本不是相对称的成本概念，但这两种成本 都是在管理会计作决策时必须要重点考虑的成本概念。都是在管理会计作决策时必须要重点考虑的成本概念。 差别成本是指两个不同方案之间预计成本的差异数。在作出差别成本是指两个不同方案之间预计成本的差异数。在作出 决策时，由于各个方案所选用的生产方式、生产工艺和生产决策
26、时，由于各个方案所选用的生产方式、生产工艺和生产 设备的不同，各方案预计所发生的成本也不同，各方案估计设备的不同，各方案预计所发生的成本也不同，各方案估计 成本的差异数即为差别成本。成本的差异数即为差别成本。 管理会计上边际成本的概念与西方经济学的概念一致，是指管理会计上边际成本的概念与西方经济学的概念一致，是指 产品的产量每增加一个单位所需增加的成本。在大批量生产产品的产量每增加一个单位所需增加的成本。在大批量生产 情况下，由于在一定的生产能力范围内，每增加一个单位产情况下，由于在一定的生产能力范围内，每增加一个单位产 品只增加变动成本，所以边际成本常常表现为变动成本。品只增加变动成本，所以
27、边际成本常常表现为变动成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 32 （九）机会成本（九）机会成本 机会成本的含义是：当进行多方案选优的决 策时，选定其中一个最优方案而放弃其他一 种或者几种决策方案，那些被放弃的次优方 案的最高收益就是所选方案的机会成本。机 会成本是企业在作出决策时必须考虑的一种 成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 33 （十）责任成本（十）责任成本 责任成本是一种以责任中心为对象计算的成 本。它是考核评价各责任中心经营业绩和履 行职责情况的一个重要依据。责任成本的计 算原则是谁负责谁承担，即不管用于哪种产 品，只要是由该责任
28、中心负责生产的，就由 该责任中心承担责任。责任成本大部分是可 控成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 34 第二节第二节 成本性态分类成本性态分类 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 35 一、成本性态分析的意义一、成本性态分析的意义 成本性态分析就是指在明确各种成本习性的基础上， 按照一定的程序和方法，把全部成本划分为变动成 本和固定成本，并建立相应成本函数模型的过程。 通过成本性态分析，可以从定性和定量两个角度把 握成本的各个组成部分与业务量之间的依存关系和 变动规律，从而为应用变动成本法，展开本量利分 析，进行预测分析，在预测分析的基础上制订
29、短期 经营决策、执行全面预算、制定标准成本以及最后 落实责任会计奠定基础。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 36 二二、成本性态分析的基本假设成本性态分析的基本假设 （一一）相关范围假设相关范围假设 假定时间和业务量因素在不改变成本性态假定时间和业务量因素在不改变成本性态 的范围内变动的范围内变动。 2 2. .单一成本动因假设单一成本动因假设 假定成本假定成本y y只是业务量只是业务量x x的一元函数的一元函数，即：即： y yf(x)f(x) 3 3. .一元线性假设一元线性假设 假定总成本假定总成本y y与业务量与业务量x x之间存在如下关系：之间存在如下关系：
30、y ya abxbx 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 37 三、成本性态分析的方法三、成本性态分析的方法 常用的成本性态分析方法有技术测定法、直接分析法和历史 资料分析法。这些方法往往既可以应用于单步骤分析程序， 又可以应用于多步骤分析程序。 （一）技术测定法（一）技术测定法 技术测定法又称工程技术法，是和种较为合理的混合成本 分析方法。它利用经济工程项目财务评价技术方法所测定的 企业正常生产过程中投入与产出的关系，分析确定在实际业 务量基础上其固定成本和变动成本水平，并揭示其变动规律 的一种方法。由于这种方法直接以工程技术的特点来区分变 动成本与固定成本，因而称为工程
31、法。工程法的特点是划分 准确，但工作量较大，需要对每一项耗费都要进行分析，一 般只用于新建企业或新产品的生产所进行的成本划分，因为 对于这些企业或产品没有历史资料可资借鉴，需要用这一方 法予以分解。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 38 （二）直接分析法（二）直接分析法 直接分析法就是指在掌握有关项目成本性态的基础 上，在成本发生的当时对每项成本的内容进行直接 分析，使其分别归属于固定成本或变动成本的一种 方法。这种方法很大程度上属于定性分析，需要逐 一对成本项目加以鉴别，因此又称个别认定法。这 种方法的特点是分解方法比较粗略，但是简便易行， 凡是具备会计知识和业务能力
32、的人员都能掌握，实 用价值较高。同时也因为这种方法要求掌握大量第 一手资料，逐一进行分析的工作量太大，因此不适 于规模较大企业的成本性态分析。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 39 （三）历史资料分析法（三）历史资料分析法 历史资料分析法是指在搜集若干期相关的成 本（y）和业务量(x)历史资料的基础上，运用 一定数学方法对其进行数据处理，首先确定 常数a（固定总成本）和b（单位变动成本） 的数值，从而在任何一种业务量的情况下都 可以计算出固定总成本和变动总成本的一种 定量分析方法。 包括以下三种具体形式： 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 40 1
33、 1. .高低点法高低点法 基本思想基本思想平面上的两点可以唯一地确定平面上的两点可以唯一地确定 一条直线一条直线。两点的选取方法如下：两点的选取方法如下： 高点高点业务量的最大值及相应成本业务量的最大值及相应成本。 低点低点业务量的最小值及相应成本业务量的最小值及相应成本。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 41 在高低点法下在高低点法下，单位变动成本单位变动成本b b的计算公式为：的计算公式为： （最高业务量的成本最高业务量的成本 最低业务量的成本最低业务量的成本） （最高业务量最高业务量 最低业务量最低业务量） 利用利用b b值值，及高点及高点（或低点或低点）坐标即
34、可求出坐标即可求出a a值值。 b b 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 42 例例 某企业上半年各月的设备维修费与机器小时某企业上半年各月的设备维修费与机器小时 数的有关资料如下：数的有关资料如下： 要求：估计维修费中的固定成本及单位变动成本。要求：估计维修费中的固定成本及单位变动成本。 月份123456 千机器小时546798 维修费（元）140120170190230235 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 43 解：单位变动成本为：解：单位变动成本为： b b（230230- -120120）/(/(9 9- -4 4) )2222 固定成本
35、为：固定成本为： a=ya=y- -bx=bx=120120- -22224 4= =3232 于是于是，机时数机时数x x（以以10001000机器小时为单机器小时为单 位位）与维修费与维修费y y之间的关系为：之间的关系为： y=y=32322222x x 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 44 高低点法的优缺点高低点法的优缺点 优点优点易于理解易于理解。 缺点缺点没有充分利用已有没有充分利用已有 的历史数据的历史数据，并且易受异并且易受异 常值影响常值影响。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 45 2 2. .散点图法散点图法 该方法是将若干期
36、业务量和成本的历史该方法是将若干期业务量和成本的历史 数据绘制在坐标纸上数据绘制在坐标纸上，通过目测画一条通过目测画一条 直线直线，该直线尽可能接近所有历史数据该直线尽可能接近所有历史数据 点点。 该直线与纵轴的截距就是固定成本该直线与纵轴的截距就是固定成本a a值值。 为确定单位变动成本为确定单位变动成本b b，可在该直线上任可在该直线上任 取一点取一点，利用该点坐标及利用该点坐标及a a值便可求出值便可求出b b 值值。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 46 总 成 本 业务量 （x） y = abx 图2-5散布图法 a (x0,y0) b =( y0 a)/ x
37、0 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 47 散点图法的优缺点：散点图法的优缺点： 优点优点简单简单、易于理解易于理解，并且并且 对历史数据信息的利用较为充对历史数据信息的利用较为充 分分。 缺点缺点该方法较粗略该方法较粗略，具有较具有较 大的主观性大的主观性，不同的人会得出不同的人会得出 不同的结论不同的结论。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 48 3 3. .一元线性回归分析法一元线性回归分析法 该方法是通过计算来确定成本与业该方法是通过计算来确定成本与业 务量之间的直线关系务量之间的直线关系。 基本思想基本思想让所有历史数据点与该让所有历史数据
38、点与该 直线总体上最为接近直线总体上最为接近。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 49 以以e ei i表示第表示第i i个数据点与直线在竖直方向个数据点与直线在竖直方向 的距离的距离。上述直线确定的原则是使下列上述直线确定的原则是使下列 目标函数目标函数S S最小化：最小化： S=S= e ei i2 2 = = yyi i- -(a+bx(a+bxi i)2 2 于是上述问题便转化为求关于于是上述问题便转化为求关于a a、b b的二的二 元函数的最小值问题元函数的最小值问题。 该方法主要优点是比较精确该方法主要优点是比较精确，缺点主要缺点主要 是计算量较大是计算量较大
39、。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 50 总 成 本 业务量 （x） y = abx (xi,yi) ) ei S= ei2 = yi-(a+bxi)2 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 51 特别注意：采用一元直线回归分析法分解混合成本，混合成本特别注意：采用一元直线回归分析法分解混合成本，混合成本 总额与业务量之间必须线性相关，如果没有这种相关关系，分总额与业务量之间必须线性相关，如果没有这种相关关系，分 解出来的固定成本和变动成本没有任何意义。相关程度用相关解出来的固定成本和变动成本没有任何意义。相关程度用相关 系数系数R来表示，相关系数来表
40、示，相关系数R的取值范围在的取值范围在0与与1之间，由于在管之间，由于在管 理会计中不用负相关，因此理会计中不用负相关，因此R的取值范围在的取值范围在0与与1之间。当之间。当R=1 时，说明混合成本总额与业务量之间完全正相关；当时，说明混合成本总额与业务量之间完全正相关；当R=0时，时， 说明二者之间完全没有相关性。在数学统计中，一般当说明二者之间完全没有相关性。在数学统计中，一般当R=0.8 时，就表明混合成本与业务量之间有很强的相关性。其计算公时，就表明混合成本与业务量之间有很强的相关性。其计算公 式如下：式如下： )()( 2222 yynxxn yxxyn R 2020/4/16 第二
41、章第二章 变动成本法变动成本法 52 第三第三节节 变动成本法变动成本法 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 53 一一、变动成本法的产生与发展变动成本法的产生与发展 1836年；英国的曼彻斯特工厂；变动成本法的雏形年；英国的曼彻斯特工厂；变动成本法的雏形 1904年；英国的年；英国的会计百科全书会计百科全书中已经记载了与变中已经记载了与变 动成本法有关的内容动成本法有关的内容。 1906年；美国年；美国制度制度杂志杂志，可以从中发现变动成本可以从中发现变动成本 法的思想；法的思想； 美国美国科勒会计辞典科勒会计辞典认为认为，第一篇专业论述直接成第一篇专业论述直接成 本法的
42、论文是由美籍英国会计学家乔纳森本法的论文是由美籍英国会计学家乔纳森 N 哈里斯撰哈里斯撰 写的写的，刊于刊于1936年年1月月15日的日的全国会计师联合会公全国会计师联合会公 报报； 20世纪世纪50年代年代 ；变动成本法得到广泛重视并应用于西变动成本法得到广泛重视并应用于西 方各国的企业内部管理方面方各国的企业内部管理方面，成为管理会计的一项重要成为管理会计的一项重要 内容内容。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 54 二二、变动成本法的含义变动成本法的含义 变动成本法也称直接成本计算法或边际成本计算法变动成本法也称直接成本计算法或边际成本计算法， 是在组织常规产品成本
43、计算过程中是在组织常规产品成本计算过程中，以成本性态分析以成本性态分析 为前提为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容；只将变动生产成本作为产品成本的构成内容； 将固定性生产成本及非生产成本作为期间费用将固定性生产成本及非生产成本作为期间费用，直接直接 计入当期损益计入当期损益。完全成本法与变动成本法的根本区别完全成本法与变动成本法的根本区别 在于在于固定制造费用固定制造费用的处理的处理。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 55 三三、变动成本法的理论依据变动成本法的理论依据 完全成本法强调完全成本法强调成本补偿的一致性成本补偿的一致性，该方法认该方法认 为：只要与
44、产品产生相关的成本都应作为产品为：只要与产品产生相关的成本都应作为产品 成本成本，制造费用既然是在生产领域中发生制造费用既然是在生产领域中发生，与与 生产直接相关生产直接相关，所以无论是固定制造费用还是所以无论是固定制造费用还是 变动制造费用都应作为产品成本变动制造费用都应作为产品成本，均应从产品均应从产品 销售收入中得到补偿销售收入中得到补偿。这一点与直接材料和直这一点与直接材料和直 接人工成本完全相同接人工成本完全相同。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 56 变动成本法赖以生存的理论依据是：变动成本法赖以生存的理论依据是： （一一）产品成本只应该包括变动生产成本产品
45、成本只应该包括变动生产成本。 变动成本法认为变动成本法认为，固定性制造费用固定性制造费用（如机器折旧费如机器折旧费） 只是只是定期地定期地创造了维持企业经营的必要条件创造了维持企业经营的必要条件，具有一具有一 定的时效性定的时效性，这与管理费用这与管理费用、销售费用作用相同销售费用作用相同，所所 以应该作为期间成本在发生的当期全部从销售收入中以应该作为期间成本在发生的当期全部从销售收入中 扣除扣除，而不应计入产品成本中而不应计入产品成本中。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 57 （二）固定性制造费用应当作为期间费用处理固定性制造费用应当作为期间费用处理 按照变动成本法的
46、解释，生产成本中的固定性制造费用，在 相关范围内，它的发生与产品实际产量的多少无关，它只是 定期地为企业提供一定的生产经营条件，因而与会计期间的 关系更为密切。在这一点上它与销售费用、管理费用和财务 费用等非生产成本只是定期地创造了维持企业生产经营的必 要条件一样具有时效性。不管这些条件是否在当期被利用以 及被利用得是否充分，这种成本都会固定地发生而不受任何 影响，其效益随着时间的推移而逐渐丧失，不能递延到下期。 因此，固定性制造费用应当与非生产成本一样作为期间费用 处理。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 58 四四、变动成本法的特点变动成本法的特点 （一一）变动成本法
47、对存货计价变动成本法对存货计价 和利润计算的影响和利润计算的影响 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 59 1 1. .变动成本法对存货计价的影响变动成本法对存货计价的影响 由于完全成本法下的产品成本比变动由于完全成本法下的产品成本比变动 成本法下的产品成本多包含了成本法下的产品成本多包含了固定性固定性 制造费用制造费用。所以完全成本法存货成本所以完全成本法存货成本 及销货成本均高于变动成本法及销货成本均高于变动成本法。 2020/4/16 第二章第二章 变动成本法变动成本法 60 2 2. .变动成本法对利润计算的影响变动成本法对利润计算的影响 变动成本法对利润的计算与完全成本法有所不同，根本原变动成本法对利润的计算与完全成本法有所不同，根本原 因并非在于产销是否平衡，而是计入当期损益表的因并非在于产销是否平衡，而是计入当期损益表的固定制固定制 造费用数额造费用数额出现差异。出现差异。 在变动成本法下，产品成本只包括变动成本，不包括固定在变动成本法下，产品成本只包括变动成本，不包括固定 性制造费用；而在全部成本法下，产品成本包括变动成本性制造费用；而在全部成本法下，产品成本包括变动成本 和固定性制造费用。和固定性制造费用。 在变动成本法
