第四章 金融资产.ppt

1、刘永泽 陈立军 主编 普通高等教育“十一五”国家级规划教材 第四章第四章 金融资产金融资产 普通高等学校普通高等学校“十二五十二五”国家级规划教材国家级规划教材 第一节第一节 金融资产及其分类金融资产及其分类 第二节第二节 交易性金融资产交易性金融资产 第三节第三节 持有至到期投资持有至到期投资 第四节第四节 贷款和应收款项贷款和应收款项 第五节第五节 可供出售金融资产可供出售金融资产 第六节第六节 金融资产减值金融资产减值 本章重点：本章重点：1 1、交易性金融资产、交易性金融资产 2 2、持有至到期投资、持有至到期投资 3 3、应收账款、应收票据、应收账款、应收票据 4 4、坏账准备、坏账

2、准备 本章难点：本章难点：持有至到期投资、坏账准备持有至到期投资、坏账准备 目 录 一、金融资产的内容一、金融资产的内容 金融工具是指形成一个企业的金金融工具是指形成一个企业的金 融资产，并形成其他单位的金融融资产，并形成其他单位的金融 负债或权益工具的合同。负债或权益工具的合同。 一般具有货币性、流通性、风险一般具有货币性、流通性、风险 性、收益性等特征。性、收益性等特征。 最显著的特征是能够在市场交易最显著的特征是能够在市场交易 中为其持有者提供即期或远期的中为其持有者提供即期或远期的 现金流量。现金流量。 本章以下所指金融资产不包括货本章以下所指金融资产不包括货 币资金和长期股权投资这两

3、项资币资金和长期股权投资这两项资 产。产。 第一节第一节 金融资产及其分类金融资产及其分类 二、金融资产的分类二、金融资产的分类 金融资产的分类是其确认和计量的基础。金融资产的分类是其确认和计量的基础。 （一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 1.交易性金融资产（满足下列条件之一）交易性金融资产（满足下列条件之一） （1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出 售或回购售或回购（企业交易性金融资产的主要组成部分）（企业交易性金融资产的主要组成部分） （2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组

4、合的一）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一 部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式 对该组合进行管理对该组合进行管理 （3）属于衍生工具）属于衍生工具 2.直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产（满足下列条件之一）金融资产（满足下列条件之一） （1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的 计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认或计量计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认或计量 方面不一致的情况。方面不一致的情况。 （2）企业

5、风险管理或投资策略的正式书面文件已载）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载 明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合， 以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员 报告。报告。 （二）持有至到期投资（二）持有至到期投资 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或 可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍 生金融资产。主要是债权性投资。生金融资产。主要是债权性投资。 持有至到期投资通常是具有长

6、期性质，但期限较短持有至到期投资通常是具有长期性质，但期限较短 （1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件 的，也可将其划分为持有至到期投资。的，也可将其划分为持有至到期投资。 持有至到期投资的如下特征：（持有至到期投资的如下特征：（具体内容详见教材具体内容详见教材P89） 1.到期日固定、回收金额固定或可确定到期日固定、回收金额固定或可确定 2.有明确意图持有至到期有明确意图持有至到期 3.有能力持有至到期有能力持有至到期 （三）贷款和应收款项（三）贷款和应收款项 贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报

7、价、回 收金额固定或可确定的非衍生金融资产。收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 贷款和应收款项贷款和应收款项主要是指主要是指金融企业发放的贷款和金融企业发放的贷款和 其他债权，但其他债权，但不限于不限于金融企业发放的贷款和其他金融企业发放的贷款和其他 债权。债权。 非金融机构企业非金融机构企业持有的现金和银行存款、持有的现金和银行存款、销售商销售商 品或提供劳务形成的应收款项、品或提供劳务形成的应收款项、持有的其他企业持有的其他企业 的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具） 等，只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分等，只要符合贷款和应收款项的

8、定义，可以划分 为这一类。为这一类。 （四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供 出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的 金融资产：金融资产： （1）贷款和应收款项；）贷款和应收款项； （2）持有至到期投资；）持有至到期投资； （3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融 资产。资产。 金融资产的分类一经确定，不应随意变更。金融资产的分类一经确定，不应随意变更。 可供出售金融资产的持有意图不明确可供出售

9、金融资产的持有意图不明确 一、交易性金融资产的初始计量一、交易性金融资产的初始计量 （一）交易性金融资产入账价值的确定（一）交易性金融资产入账价值的确定 交易性金融资产应当按照交易性金融资产应当按照取得时的公允价值取得时的公允价值作为初始作为初始 确认金额，相关的交易费用在发生时确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益计入当期损益。 企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含 已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领 取的债券利息，取的债券利息，应当单独确认为应收项目，应当单独确认为应收项

10、目，不计入交不计入交 易性金融资产的初始确认金额。易性金融资产的初始确认金额。 第二节第二节 交易性金融资产交易性金融资产 初始确认金额初始确认金额 取得时的公允价值取得时的公允价值 相关的交易费用相关的交易费用 计入当期损益计入当期损益 尚未发放的现尚未发放的现 金股利或尚未金股利或尚未 领取的债券利领取的债券利 息息 确认为应收项目确认为应收项目 为什么？为什么？ 投资收益投资收益 应收股利应收股利 应收利息应收利息 交易性金融资产入账价值交易性金融资产入账价值 购入时购入时 垫付垫付 （二）账户设置（二）账户设置 “交易性金融资产交易性金融资产”、“投资收益投资收益”、“公允价值变公允价

11、值变 动损益动损益”科目科目 l“交易性金融资产交易性金融资产”核算为交易目的而持有的债券投核算为交易目的而持有的债券投 资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价 值值 l“投资收益投资收益”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”：收益在贷方，：收益在贷方， 损失在借方损失在借方 “交易性金融资产” “成本” “公允价值变动” 反映交易性金融资产的初始确认金额 反映交易性金融资产在持有期间的公允 价值变动金额 总账 明细账 （三）账务处理（三）账务处理 l企业取得交易性金融资产企业取得交易性金融资产 银行存款 交易性金融资 产成本 投资收益

12、应收股利 应收利息 收到上列现金股利或债券利息 虚线框表示框内至少 有一个，但不需全部 科目参与会计处理 按其公允价值 按实际支 付的金额 按已宣告但尚 未发放的现金 股利或已到付 息期但尚未领 取的债券利息 按发生的交易 费用 213年年1月月10日，华联实业股份有限公司按每股日，华联实业股份有限公司按每股6.50元的价格购入元的价格购入 A公司每股面值公司每股面值1元的股票元的股票50 000股作为交易性金融资产，并支付交股作为交易性金融资产，并支付交 易费用易费用1 200元。元。 其账务处理如下：其账务处理如下： 初始确认金额初始确认金额=50 0006.50=325 000（元）（元

13、） 借：交易性金融资产借：交易性金融资产A公司股票（成本）公司股票（成本）325 000 投资收益投资收益 1 200 贷：银行存款贷：银行存款 326 200 例41 213年年3月月25日，华联实业股份有限公司按每股日，华联实业股份有限公司按每股8.60元的价格购入元的价格购入 B公司每股面值公司每股面值1元的股票元的股票30 000股作为交易性金融资产，并支付交股作为交易性金融资产，并支付交 易费用易费用1 000元。股票购买价格中包含每股元。股票购买价格中包含每股0.20元已宣告但尚未领取元已宣告但尚未领取 的现金股利，该现金股利于的现金股利，该现金股利于211年年4月月20日发放。日

14、发放。 其账务处理如下：其账务处理如下： （1）213年年3月月25日，购入日，购入B公司股票。公司股票。 初始确认金额初始确认金额=30 000（8.60-0.20）=252 000（元）（元） 应收现金股利应收现金股利=30 0000.20=6 000（元）（元） 借：交易性金融资产借：交易性金融资产B公司股票（成本）公司股票（成本）252 000 应收股利应收股利 6 000 投资收益投资收益 1 000 贷：银行存款贷：银行存款 259 000 （2）213年年4月月20日，收到发放的现金股利。日，收到发放的现金股利。 借：银行存款借：银行存款 6 000 贷：应收股利贷：应收股利 6

15、 000 例42 213年年7月月1日，华联实业股份有限公司按日，华联实业股份有限公司按86 800元的价格购入甲元的价格购入甲 公司于公司于211年年7月月1日发行的面值日发行的面值80 000元、期限元、期限5年、票面利率年、票面利率 6%、每年、每年12月月31日付息、到期还本的债券作为交易性金融资产，日付息、到期还本的债券作为交易性金融资产， 并支付交易费用并支付交易费用300元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支 付的利息付的利息4 800元。元。 其账务处理如下：其账务处理如下： （1）2013年年7月月1日，购入甲公司债券。日，购入甲公司

16、债券。 初始确认金额初始确认金额=86 800-4 800=82 000（元）（元） 借：交易性金融资产借：交易性金融资产甲公司债券（成本）甲公司债券（成本）82 000 应收利息应收利息 4 800 投资收益投资收益 300 贷：银行存款贷：银行存款 87 100 （2）收到甲公司支付的债券利息。）收到甲公司支付的债券利息。 借：银行存款借：银行存款 4 800 贷：应收利息贷：应收利息 4 800 例43 二、交易性金融资产持有收益的确认二、交易性金融资产持有收益的确认 企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债 券利息，应当确认为投资

17、收益。券利息，应当确认为投资收益。 持有交易性金融资产期间持有交易性金融资产期间 投资收益 应收股利 应收利息 银行存款 被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业 按应享有的份额， 资产负债表日，投资企业按分期付息、一次 还本债券投资的票面利率计提利息时 收到现金股利或债券利息时 收到现金股利或债券利息时 接例接例41资料。资料。213年年3月月20日，日，A公司宣告公司宣告212年度利润年度利润 分配方案，每股分派现金股利分配方案，每股分派现金股利0.30元，并于元，并于213年年4月月15日发放。日发放。 华联实业股份有限公司持有华联实业股份有限公司持有A公司股票公司股票50 000股。股。

18、 其账务处理如下：其账务处理如下： （1）2013年年3月月20日，日，A公司宣告分派现金股利。公司宣告分派现金股利。 应收现金股利应收现金股利=50 0000.30=15 000（元）（元） 借：应收股利借：应收股利15 000 贷：投资收益贷：投资收益 15 000 （2）2013年年4月月15日，收到日，收到A公司派发的现金股利。公司派发的现金股利。 借：银行存款借：银行存款15 000 贷：应收股利贷：应收股利 15 000 例44 接例接例43资料。华联实业股份有限公司对持有的交易性债券投资料。华联实业股份有限公司对持有的交易性债券投 资每半年计提一次利息。资每半年计提一次利息。21

19、3年年12月月31日，华联公司对持有的面日，华联公司对持有的面 值值80 000元、期限元、期限5年、票面利率年、票面利率6%、每年、每年6月月30日付息的甲公司日付息的甲公司 债券计提利息。债券计提利息。 其账务处理如下：其账务处理如下： 应计债券利息应计债券利息=80 0006%6/12=2 400（元）（元） 借：应收利息借：应收利息2 400 贷：投资收益贷：投资收益 2 400 例45 三、交易性金融资产的期末计量三、交易性金融资产的期末计量 交易性金融资产的期末计量，是指采用一定的价值标准，交易性金融资产的期末计量，是指采用一定的价值标准， 对交易性金融资产的期末价值进行后续计量，

20、并以此列对交易性金融资产的期末价值进行后续计量，并以此列 示于资产负债表中的会计程序。示于资产负债表中的会计程序。 根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按 资产负债表日的资产负债表日的公允价值公允价值反映，公允价值的变动计入当反映，公允价值的变动计入当 期损益。期损益。 资产负债表日，资产负债表日， 交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时 交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时 公允价值变动损益 交易性金融资产 公允价值变动 公允价值变动损益 交易性金融

21、资产 公允价值变动 按二者之间的差额，调 增交易性金融资产的账 面余额，同时确认公允 价值上升的收益 按二者之间差额，调减 交易性金融资产的账面 余额，同时确认公允价 值下跌的损失 华联实业股份有限公司每年华联实业股份有限公司每年12月月31日对持有的交易性金融资产按公日对持有的交易性金融资产按公 允价值进行后续计量，确认公允价值变动损益。允价值进行后续计量，确认公允价值变动损益。213年年12月月31日，日， 华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值资料见表华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值资料见表 41。 表表41 交易性金融资产账面余额和公允价值表交易性金融资产

22、账面余额和公允价值表 213年年12月月31日日 单位：元单位：元 例46 A 交易性金融 资产项目 调整前账面 余额 期末公允 价值 公允价值 变动损益 调整后账面 余额 A公司股票325 000260 000-65 000260 000 B公司股票252 000297 00045 000297 000 甲公司债券82 00085 0003 00085 000 根据表根据表41资料，华联公司资料，华联公司213年年12月月31日的会计处理如下：日的会计处理如下： 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益65 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产A公司股票（公允价值变动）公司股票（公允

23、价值变动） 65 000 借：交易性金融资产借：交易性金融资产B公司股票（公允价值变动）公司股票（公允价值变动）45 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 45 000 借：交易性金融资产借：交易性金融资产甲公司债券（公允价值变动）甲公司债券（公允价值变动） 3 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 3 000 例46 B 四、交易性金融资产的处置四、交易性金融资产的处置 交易性金融资产的处置损益，是指处置交易性金融资产交易性金融资产的处置损益，是指处置交易性金融资产 实际收到的价款，减去所处置交易性金融资产账面余额实际收到的价款，减去所处置交易性金融资产账面余额 后的

24、差额。后的差额。 如果在处置交易性金融资产时，已计入应收项目的现如果在处置交易性金融资产时，已计入应收项目的现 金股利或债券利息尚未收回，还应先从处置价款中扣金股利或债券利息尚未收回，还应先从处置价款中扣 除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。 处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期 间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当 期投资收益，同时调整公允价值变动损益。期投资收益，同时调整公允价值变动损益。 处置交易性金融资产时处置交易性金融

25、资产时 银行存款 交易性金融资 产成本 投资收益 应收股利 应收利息 交易性金融资产 公允价值变动 投资收益 公允价值变动损益 按实际收到 的处置价款 按该交易性金融资 产的初始确认金额 按该项交易性金融资产 的累计公允价值变动金额 计入应收项目但尚未收 回的现金股利或债券利息 按的差额 将该交易性金融资产持有期间已 确认的累计公允价值变动净损益 确认为处置当期投资收益 接例接例41和例和例46资料。资料。214年年2月月20日，华联实业股日，华联实业股 份有限公司将持有的份有限公司将持有的A公司股票售出，实际收到出售价款公司股票售出，实际收到出售价款266 000元。元。 股票出售日，股票出

26、售日，A公司股票账面价值公司股票账面价值260 000元，其中，成本元，其中，成本325 000 元，已确认公允价值变动损失元，已确认公允价值变动损失65 000元。元。 其账务处理如下：其账务处理如下： 处置损益处置损益=266 000-260 000=6 000（元）（元） 借：银行存款借：银行存款266 000 交易性金融资产交易性金融资产A公司股票（公允价值变动）公司股票（公允价值变动） 65 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产A公司股票（成本）公司股票（成本） 325 000 投资收益投资收益 6 000 借：投资收益借：投资收益 65 000 贷：公允价值变动损益贷：公允

27、价值变动损益 65 000 例47 接例接例42和例和例46资料。资料。214年年3月月5日，日，B公司宣告公司宣告 213年度的利润分配方案，每股分派现金股利年度的利润分配方案，每股分派现金股利0.10元，并拟定于元，并拟定于 214年年4月月15日发放；日发放；214年年4月月1日，华联公司将持有的日，华联公司将持有的B公司公司 股票售出，实际收到出售价款股票售出，实际收到出售价款298 000元。股票出售日，元。股票出售日，B公司股票公司股票 账面价值账面价值297 000元，其中，成本元，其中，成本252 000元，已确认公允价值变动元，已确认公允价值变动 收益收益45 000元。元。

28、其账务处理如下：其账务处理如下： （1）214年年3月月5日，日，B公司宣告分派现金股利公司宣告分派现金股利 应收现金股利应收现金股利=0.1030 000=3 000 借：应收股利借：应收股利 3 000 贷：投资收益贷：投资收益 3 000 （2）214年年4月月1日，将日，将B公司股票售出公司股票售出 处置损益处置损益=298 000-297 000-3 000=-2 000（元）（元） 借：银行存款借：银行存款298 000 投资收益投资收益 2 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产B公司股票（成本）公司股票（成本） 252 000 B公司股票（公允价值变动）公司股票（公允价值

29、变动） 45 000 应收股利应收股利 3 000 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 45 000 贷：投资收益贷：投资收益 45 000 例48 接例接例43、例、例45和例和例46资料。资料。214年年5月月10日，日， 华联实业股份有限公司将甲公司债券售出，实际收到出售价款华联实业股份有限公司将甲公司债券售出，实际收到出售价款88 600元。债券出售日，甲公司债券已计提利息元。债券出售日，甲公司债券已计提利息2 400元，债券账面价元，债券账面价 值值85 000元，其中，成本元，其中，成本82 000元，已确认公允价值变动收益元，已确认公允价值变动收益3 000元。元。 其账务

30、处理如下：其账务处理如下： 处置损益处置损益=88 600-85 000-2 400=1 200（元）（元） 借：银行存款借：银行存款88 600 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产甲公司债券（成本）甲公司债券（成本） 82 000 甲公司债券（公允价值变动）甲公司债券（公允价值变动） 3 000 应收利息应收利息 2 400 投资收益投资收益 1 200 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 3 000 贷：投资收益贷：投资收益 3 000 例49 第三节 持有至到期投资 持有至到期投资的基本概念：持有至到期投资的基本概念： 持有至到期投资即为不准备变现的长期债券投资持有至到期投资即为

31、不准备变现的长期债券投资 面值：面值：票面上注明的金额票面上注明的金额 票面利率：票面利率：票面上注明的利率票面上注明的利率 实际利率：实际利率：市场利率市场利率 发行价格：发行价格：债券发行时的价格债券发行时的价格 溢价：溢价：发行价格高于面值的部分发行价格高于面值的部分 折价：折价：发行价格低于面值的部分发行价格低于面值的部分 一、持有至到期投资的初始计量一、持有至到期投资的初始计量 持有至到期投资应当按取得时的持有至到期投资应当按取得时的公允价值与相关交易费公允价值与相关交易费 用之和用之和作为初始确认金额。作为初始确认金额。 如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债如果实际支付

32、的价款中包含已到付息期但尚未领取的债 券利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投券利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投 资的初始确认金额。资的初始确认金额。 u账户设置账户设置 “持有至到期投资” “成本” “利息调整” “应计利息” 反映持有至到期投资的面值 反映持有至到期投资的初始确认金额 与其面值的差额，以及按照实际利率 法分期摊销后该差额的摊余金额 反映企业计提的到期一次还本付息持 有至到期投资应计未付的利息 总账 明细账 企业取得持有至到期投资时企业取得持有至到期投资时 持有至到期投资 成本 收到支付的价款中包含的已到 付息期但尚未领取的利息 应收利息 银行存款 持有

33、至到期投资 利息调整 按该投资面值 按支付的价 款中包含的已 到付息期但尚 未领取的利息 按实际支 付的金额 按的差额 210年年1月月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司 当日发行的面值当日发行的面值500 000元、期限元、期限5年、票面利率年、票面利率6%、每年、每年12月月31 日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价 款（包括交易费用）为款（包括交易费用）为528 000元。元。 其账务处理如下：其账务处理如下： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资乙

34、公司债券（成本）乙公司债券（成本）500 000 乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 28 000 贷：银行存款贷：银行存款 528 000 例411 211年年1月月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司 于于210年年1月月1日发行的面值日发行的面值800 000元、期限元、期限5年、票面利率年、票面利率5%、 每年每年12月月31日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支 付的购买价款（包括交易费用）为付的购买价款（包括交易费用）为818 500元，该价款中包含已到元，

35、该价款中包含已到 付息期但尚未支付的利息付息期但尚未支付的利息40 000元。元。 其账务处理如下：其账务处理如下： （1）购入债券时。）购入债券时。 初始确认金额初始确认金额=818 500-40 000=778 500（元）（元） 借：持有至到期投资借：持有至到期投资丙公司债券（成本）丙公司债券（成本）800 000 应收利息应收利息 40 000 贷：银行存款贷：银行存款 818 500 持有至到期投资持有至到期投资丙公司债券（利息调整）丙公司债券（利息调整） 21 500 （2）收到债券利息时。）收到债券利息时。 借：银行存款借：银行存款 40 000 贷：应收利息贷：应收利息 40

36、000 例412 二、持有至到期投资利息收入的确认二、持有至到期投资利息收入的确认 （一）摊余成本与实际利率法（一）摊余成本与实际利率法 持有至到期投资在持有期间应当按照持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本摊余成本计量，并计量，并 按摊余成本和按摊余成本和实际利率实际利率计算确认当期利息收入，计入投计算确认当期利息收入，计入投 资收益。资收益。 摊余成本摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果： （1）扣除已偿还的本金；（）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该）加上或减去采用实际利率法将该 初始确认金额与到期

37、日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销 额；（额；（3）扣除已发生的减值损失。）扣除已发生的减值损失。 实际利率实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的 更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前 账面价值所使用的利率。账面价值所使用的利率。 按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期 末摊余成本的方法称为末摊余成本的方法称为实际利率法实际利率法。 在实际利

38、率法下，利息收入、应收利息、利息调整摊在实际利率法下，利息收入、应收利息、利息调整摊 销额、摊余成本之间的关系，可用公式表示如下：销额、摊余成本之间的关系，可用公式表示如下： 如果持有至到期投资的初始确认金额大于（小于）如果持有至到期投资的初始确认金额大于（小于） 面值，上式计算结果为负数（正数），表明应从面值，上式计算结果为负数（正数），表明应从 期初摊余成本中减去（加上）该利息调整摊销额期初摊余成本中减去（加上）该利息调整摊销额 作为期末摊余成本作为期末摊余成本 在持有至到期投资既不存在已偿还的本金也没有发在持有至到期投资既不存在已偿还的本金也没有发 生减值损失的情况下，其摊余成本可用公式

39、表示如生减值损失的情况下，其摊余成本可用公式表示如 下：下： （二）分期付息债券利息收入的确认（二）分期付息债券利息收入的确认 持有至到期投资如为分期付息、一次还本的债券，企持有至到期投资如为分期付息、一次还本的债券，企 业应当于付息日或资产负债表日计提债券利息，计提业应当于付息日或资产负债表日计提债券利息，计提 的利息通过的利息通过“应收利息应收利息”科目核算，同时确认利息收科目核算，同时确认利息收 入。入。 付息日或资产负债表日付息日或资产负债表日 企业一般应当采用实际利率计算确认利息收入，但若企业一般应当采用实际利率计算确认利息收入，但若 实际利率与票面利率差别较小，也可按实际利率与票面

40、利率差别较小，也可按票面利率票面利率计算计算 确认利息收入确认利息收入 应收利息 投资收益 持有至到期投资 利息调整 银行存款 按照以持有至到期 投资面值和票面利率 计算确定的应收利息 按照以持有至到期投 资摊余成本和实际利率 计算确定的利息收入 按差额 收到上列应计 未收的利息时 接例接例411的资料。华联实业股份有限公司于的资料。华联实业股份有限公司于210年年1月月1日购日购 入的面值入的面值500 000元、期限元、期限5年、票面利率年、票面利率6%、每年、每年12月月31日付息日付息 的乙公司债券，初始确认金额为的乙公司债券，初始确认金额为528 000元。元。 该债券在持有期间采用

41、实际利率法确认利息收入并确定摊余成本该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收入并确定摊余成本 的会计处理如下：的会计处理如下： （1）计算实际利率。）计算实际利率。 由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值，因此，该项持有至到期投由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值，因此，该项持有至到期投 资的实际利率一定低于票面利率，先按资的实际利率一定低于票面利率，先按5%作为折现率进行测算。查年金作为折现率进行测算。查年金 现值系数表和复利现值系数表可知，现值系数表和复利现值系数表可知，5期、期、5%的年金现值系数和复利现的年金现值系数和复利现 值系数分别为值系数分别为4.32947667和和0.783

42、52617。乙公司债券的利息和本金按。乙公司债券的利息和本金按 5%作为折现率计算的现值如下：作为折现率计算的现值如下： 债券年利息额债券年利息额=500 0006%=30 000（元）（元） 利息和本金的现值利息和本金的现值=30 0004.32947667+500 0000.78352617=521 647（元）（元） 例414 A 上式计算结果小于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率小于上式计算结果小于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率小于5%， 再按再按4%作为折现率进行测算。查年金现值系数表和复利现值系数表可知，作为折现率进行测算。查年金现值系数表和复利现值系数表可知， 5期、

43、期、4%的年金现值系数和复利现值系数分别为的年金现值系数和复利现值系数分别为4.45182233和和 0.82192711。乙公司债券的利息和本金按。乙公司债券的利息和本金按4%作为折现率计算的现值如作为折现率计算的现值如 下：下： 利息和本金的现值利息和本金的现值=30 0004.45182233+500 0000.82192711=544 518（元）（元） 上式计算结果大于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率大于上式计算结果大于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率大于4%。 因此，实际利率介于因此，实际利率介于4%和和5%之间。使用插值法估算实际利率如下：之间。使用插值法估算实际利率

44、如下： 实际利率实际利率=4%+（5%-4%）544 518-528 000/544 518-521 647=4.72% （2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表。）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表。 华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见表华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见表42。 例414 B 表表42利息收入与摊余成本计算表利息收入与摊余成本计算表 （实际利率法）（实际利率法）金额单位：元金额单位：元 日期应收利息 实际利率 （%） 利息收入利息调整摊销摊余成本 210年1月1日528 000 210年12月31日30 0004.

45、7224 9225 078522 922 211年12月31日30 0004.7224 6825 318517 604 212年12月31日30 0004.7224 4315 569512 035 213年12月31日30 0004.7224 1685 832506 203 214年12月31日30 0004.7223 7976 203500 000 合 计150 000122 00028 000 例414 C （3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的会计分录。）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的会计分录。 210年年12月月31日。日。 借：应收利息借：应收利息30 000 贷：投资收益

46、贷：投资收益 24 922 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 078 211年年12月月31日。日。 借：应收利息借：应收利息30 000 贷：投资收益贷：投资收益 24 682 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 318 212年年12月月31日。日。 借：应收利息借：应收利息30 000 贷：投资收益贷：投资收益 24 431 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 569 例414 D 213年年12月月31日。日。 借：应收利息借：应收利息30 000 贷：投资收

47、益贷：投资收益 24 168 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 832 214年年12月月31日。日。 借：应收利息借：应收利息30 000 贷：投资收益贷：投资收益 23 797 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 6 203 （4）债券到期，收回债券本金和最后一期利息。）债券到期，收回债券本金和最后一期利息。 借：银行存款借：银行存款530 000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资乙公司债券（成本）乙公司债券（成本） 500 000 应收利息应收利息 30 000 例414 E 课堂练习：课堂练习： 甲甲

48、 乙乙 12/1/1购券购券 12/1/1发行，发行，每年每年1/1付息付息 N=3年年 票面利率票面利率=12% 实际利率实际利率=9.773% 面值面值=9万万 付款付款9.5万万 （1）12/1/1，购入，购入 支付价款：支付价款： 95000 减：债券面值 减：债券面值 90000 利息调整利息调整5000 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 9000090000 利息调整利息调整 50005000 贷：银行存款贷：银行存款 9500095000 利息调整摊销表利息调整摊销表 （实际利率摊销法）（实际利率摊销法） 日日 期期 应收利息应收利息 （1） =90000*12% 投

49、资收益投资收益 （2） = (5)* 9.773% 利息调整利息调整 (3) =(1)-(2) 未调整利息未调整利息 (4) =(4)-(3) 债券摊余成本债券摊余成本 (5) =(5)-(4) 12/1/1500095000 12/12/31 10800 1516 9284 3484 93484 13/12/31 14/12/31 10800 10800 1664 1820 9136 8980 182091820 0 90000 （实际利率为（实际利率为9.773%） 12/12/31，计息（实际利率为，计息（实际利率为9.773%） 应收利息应收利息=面值面值*票面利率票面利率*计息期限计

50、息期限=90000*12=10800 投资收益投资收益=持有至到期投资摊余成本持有至到期投资摊余成本*实际利率实际利率=95000*9.773%=9284 利息调整利息调整=应收利息应收利息-投资收益投资收益=10800-9284=1516 借：应收利息借：应收利息 10800 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 1516 投资收益投资收益 9284 13/1/1，收息，收息 借：银行存款借：银行存款 10800 贷：应收利息贷：应收利息 10800 13/12/31，计息，计息 应收利息应收利息= 90000*12% =10800 投资收益投资收益=（95000-1516）