1、第十六章所得税第十六章所得税 会计和税收是经济领域中两个不同的分支，会计和税收是经济领域中两个不同的分支，分别遵循不同的分别遵循不同的收支确认收支确认原则原则。会计遵循的是。会计遵循的是会计原则，会计原则，目的是目的是反映反映企业企业财务状况、经营成财务状况、经营成果及现金流量变动；税收遵循的是税收法规，果及现金流量变动；税收遵循的是税收法规，其目的是课税以调节经济。由此产生了会计和其目的是课税以调节经济。由此产生了会计和税收的差异，进而出现了所得税会计核算的问税收的差异，进而出现了所得税会计核算的问题。题。财政部会计司财政部会计司国家税务总局国家税务总局会计政策会计政策税务政策税务政策1一、
2、一、所得税会计的概念所得税会计的概念 所得税会计是研究处理所得税会计是研究处理按照会计准则计算按照会计准则计算的税前会计利润与按照税法计算的应纳税所得的税前会计利润与按照税法计算的应纳税所得额之间额之间差异的会计理论和方法，是差异的会计理论和方法，是税务会计税务会计的的一个分支。一个分支。所得税会计所得税会计应付税款法应付税款法纳税影响会计法纳税影响会计法利润表债务法利润表债务法资产负债表债务法资产负债表债务法当出现暂时性差异时，当出现暂时性差异时，用税务口径的利润计用税务口径的利润计算应交所得税，用会算应交所得税，用会计口径的利润认定所计口径的利润认定所得税费得税费用用用税务标准推用税务标准
3、推定所得税费用定所得税费用找税会差异的方法：找税会差异的方法：通过收入费用的账面通过收入费用的账面价值和计税基础比对价值和计税基础比对找税会差异的方法：找税会差异的方法：通过资产负债的账面通过资产负债的账面价值和计税基础比对价值和计税基础比对2二、二、资产负债表债务法资产负债表债务法 3资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的会计准则规定确定的账面价值账面价值与按照税法规定与按照税法规定确定的确定的计税基础计税基础，对于两者之间的差额分别应，对于两者之间的差
4、额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。三、所得税的会计处理三、所得税的会计处理4资产负债表债务法的四种业务类型：资产负债表债务法的四种业务类型： 资产的账面价值资产的账面价值 计税基础时，所得税的会计处理计税基础时，所得税的会计处理 负债的账面价值负债的账面价值 计税基础时，所得税的会计处理计税基础时，所得税的会计处理5（一）资产的账面价值（一）资产的账面价值 计税基础时，所得税的会
5、计处理计税基础时，所得税的会计处理【案例引入【案例引入2 2】甲公司甲公司20082008初开始对初开始对一项生产用一项生产用设备提取折旧，该设备原价为设备提取折旧，该设备原价为4040万元，假定无万元，假定无残值，会计上采用残值，会计上采用四四年期直线法提取折旧，税年期直线法提取折旧，税务口径认可务口径认可两两年期直线法折旧。假定每年的税年期直线法折旧。假定每年的税前会计利润为前会计利润为100100万元，所得税税率为万元，所得税税率为25%25%。1020102010201320132012201220112011 账面价值账面价值 计税基础计税基础应纳税应纳税税前利润税前利润应税所得应税
6、所得应交所得税应交所得税递延所得税负债递延所得税负债所得税费用所得税费用404040 0 10 20 10 00 10 20 10 0差异差异暂时性暂时性+10+10-10-10-10-10+10+10 100 100 100 100100 100 100 100暂时性差异暂时性差异应纳税应纳税 -10 -10 -10 -10 +10 +10 +10 +10 100-100-10 10 100-100-10 10 100+1100+10 0 100+1100+10 0 贷贷22.5 22.5 贷贷22.5 22.5 贷贷27.5 27.5 贷贷27.527.5贷贷2.5 2.5 贷贷2.5 2
7、.5 借借2.5 2.5 借借2.5 2.5 借借25 25 借借25 25 借借25 25 借借25 25 113030202010100 020000v规律总结规律总结二（重点记忆）二（重点记忆）：当资产的账面价值大于计税基础时，会产生当资产的账面价值大于计税基础时，会产生应纳税暂时性差异；应纳税暂时性差异；新增应纳税暂时性差异会调减应税所得，转新增应纳税暂时性差异会调减应税所得，转回应纳税暂时性差异时会追加应税所得；回应纳税暂时性差异时会追加应税所得；应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异产生产生“递延所得税负债递延所得税负债”科目，新增科目，新增记记入贷方，转回入贷方，转回记记入借方。入借方
8、。12【随堂练习题】【随堂练习题】 甲公司甲公司20102010年年4 4月月1 1日购入乙公司股票作交易日购入乙公司股票作交易性金融资产核算，初始投资成本为性金融资产核算，初始投资成本为8080万元，万元，20102010年末该股票公允价值为年末该股票公允价值为100100万元，万元，20112011年年5 5月月3 3日甲公司将其抛售。甲公司日甲公司将其抛售。甲公司20102010年和年和20112011年税前会计利润均为年税前会计利润均为200200万元，所得税率为万元，所得税率为25%25%。132010201020112011 0 0 账面价值账面价值计税基础计税基础应纳税应纳税差异
9、差异暂时性暂时性+20+20-20-20税前利润税前利润应税所得应税所得应交所得税应交所得税递延所得税负债递延所得税负债所得税费用所得税费用暂时性差异暂时性差异应纳税应纳税 200 200 00 200 -20 -20 +20 +20 180 180 220 220 贷贷45 45 贷贷55 55 贷贷5 5 借借5 5 借借50 50 借借50 50 100 100 0 0 0 0 80 80 0 0 0 0 20 20 0 0 14( (三三) )负债的账面价值负债的账面价值 计税基础时，所得税的会计处理计税基础时，所得税的会计处理15【案例引入【案例引入3 3 】甲公司甲公司201020
10、10年提取了产品质年提取了产品质量担保费量担保费4040万元，万元，20112011年支付了产品质量担年支付了产品质量担保费用保费用4040万元。甲公司万元。甲公司20102010年和年和20112011年税前年税前会计利润均为会计利润均为200200万元，所得税率为万元，所得税率为25%25%。162010201020112011 0 0 账面价值账面价值计税基础计税基础可抵扣可抵扣差异差异+40+40-40-40税前利润税前利润应税所得应税所得应交所得税应交所得税递延所得税资产递延所得税资产所得税费用所得税费用暂时性差异暂时性差异可抵扣可抵扣 200 200 00 200 +40 +40
11、-40 -40 200+40 200+40 200-40 200-40 贷贷60 60 贷贷40 40 借借10 10 贷贷10 10 借借50 50 借借50 50 40 40 0 0 0 0 0 0 0 0 暂时性暂时性 0 0 40 40 0 0 17规律总结规律总结三（重点记忆）三（重点记忆）：当负债的账面价值大于计税基础时，会产当负债的账面价值大于计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异；生可抵扣暂时性差异；规律总结规律总结三（重点记忆）三（重点记忆）： 同理同理可推导出：当负债的账面价值小于计税基可推导出：当负债的账面价值小于计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。础时，会产生应纳税暂时性差
12、异。四、相关概念四、相关概念所得税相关概念所得税相关概念.doc.doc 18五、五、常见资产计税基础与账面价值的差异分析常见资产计税基础与账面价值的差异分析( (一一) )固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因 一般而言，固定资产的初始计量在税法上是认可一般而言，固定资产的初始计量在税法上是认可的，因此固定资产的起始计量标准不存在差异。二的，因此固定资产的起始计量标准不存在差异。二者的差异均来自于以下两个方面：者的差异均来自于以下两个方面：A.A.折旧方法、折旧年限产生差异；折旧方法、折旧年限产生差异；B.B.因计提资产减值准备产生的差异。因计提资产
13、减值准备产生的差异。【教材例【教材例16-116-1】甲公司于甲公司于2020 9 9年年 1 1月月1 1日开始计提日开始计提折旧的某项固定资产，原价为折旧的某项固定资产，原价为3 000 0003 000 000元，使用元，使用年限为年限为1010年，采用年限平均法计提折旧，预计净年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为残值为0 0。税法规定类似固定资产采用加速折旧法。税法规定类似固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为0 0。2 2 1010年年121
14、2月月3131日，企业估计该项固定资产的可收日，企业估计该项固定资产的可收回金额为回金额为2 200 0002 200 000元元 。1920【教材例教材例16-216-2】甲公司于甲公司于2020 5 5年年1212月月2020日取得日取得某设备，成本为某设备，成本为16 000 00016 000 000元，预计使用元，预计使用1010年，年，预计净残值为预计净残值为0 0，采用年限平均法计提折旧。，采用年限平均法计提折旧。2020 8 8年年1212月月3131日，根据该设备生产产品的市场日，根据该设备生产产品的市场占有情况，甲公司估计其可收回金额为占有情况，甲公司估计其可收回金额为9
15、200 9 200 000000元。假定税法规定的折旧方法、折旧年限与元。假定税法规定的折旧方法、折旧年限与会计准则相同，企业的资产在发生实质性损失时会计准则相同，企业的资产在发生实质性损失时可予税前扣除。可予税前扣除。21【例【例16-1116-11】甲公司于甲公司于2020 8 8年年1 1月月1 1日开始计提折日开始计提折旧的某设备，取得成本为旧的某设备，取得成本为2 000 0002 000 000元。采用年限元。采用年限平均法计提折旧，使用年限为平均法计提折旧，使用年限为1010年，预计净残值为年，预计净残值为0 0。假定计税时允许按双倍余额递减法计提折旧，。假定计税时允许按双倍余额
16、递减法计提折旧，使用年限及预计净残值与会计相同。甲公司适用的使用年限及预计净残值与会计相同。甲公司适用的所得税税率为所得税税率为25%25%。假定该企业不存在其他会计与。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。税收处理的差异。（二）（二）无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因2223假定固定资产假定固定资产原价为原价为4040万元，残值万元，残值为为0 0，会计采用两，会计采用两年期直线法提取折旧，税务认可四年期直线法折旧。年期直线法提取折旧，税务认可四年期直线法折旧。假定每年的税前会计利润为假定每年的税前会计利润为100100万元，所得税税率为万元
17、，所得税税率为25%25%，会计折余价值会计折余价值税务折余价值税务折余价值40402030（折旧（折旧20）（折旧（折旧10）第一年第一年应付税款法：应付税款法：借：所得税费用借：所得税费用 27.527.5 贷：应交税费贷：应交税费-应交所得税应交所得税 27.527.5纳税影响会计法：纳税影响会计法：借：所得税费用借：所得税费用 2525 递延所得税资产递延所得税资产 2.52.5 贷：应交税费贷：应交税费-应交所得应交所得税税 27.527.5差异差异10 10 25 25 四、计算及分录题（共计四、计算及分录题（共计5050分）分）1 1、（、（1010分）某化妆品厂是增值税一般纳税
18、人分）某化妆品厂是增值税一般纳税人20092009年年5 5月发生下月发生下列业务：列业务：（1 1）批发销售化妆品，货款为）批发销售化妆品，货款为800000800000元，开出增值税专用发票元，开出增值税专用发票注明的销项税额为注明的销项税额为136000136000元；元；（2 2）销售给个体户化妆品，销售额为）销售给个体户化妆品，销售额为4680046800元，开具普通发票元，开具普通发票。（3 3）当月从一般纳税人手中购入原料）当月从一般纳税人手中购入原料500000500000元，取得增值税专元，取得增值税专用发票注明的进项税额为用发票注明的进项税额为8500085000元；元；（
19、4 4）将一批新产品赠送职工，成本为）将一批新产品赠送职工，成本为80008000元，成本利润率为元，成本利润率为5%5%（增值税税率为（增值税税率为17%17%，化妆品的消费税税率，化妆品的消费税税率30%30%）。 要求：计算当期应纳增值税、消费税。要求：计算当期应纳增值税、消费税。241.1.【答案】【答案】 当期应纳增值税当期应纳增值税1360001360004680046800（1 117%17%） 17%17%80008000（1 110%10%）（）（1 130%30%）17%17%850008500059937.1459937.14元元当期应纳消费税当期应纳消费税8000008
20、00000 30%30%4680046800（1 117%17%）30%30%80008000（1 110%10%）（）（1 130%30%）30%30%255771.43255771.43元元25 2 2、（、（1010分）某企业分）某企业20092009年实现营业收入年实现营业收入25002500万万元，年度利润总额元，年度利润总额350350万元。当年向银行借款万元。当年向银行借款100100万元，支付利息万元，支付利息7 7万元，当年发生的广告费万元，当年发生的广告费400400万万元，业务招待费元，业务招待费6060万元，公益性捐赠万元，公益性捐赠5050万元；当万元；当年取得国债利
21、息收入年取得国债利息收入1010万元。企业已预缴企业所万元。企业已预缴企业所得税税款得税税款5050万元。万元。 要求：计算该企业应补（退）的税款。要求：计算该企业应补（退）的税款。262.2.【答案】【答案】（1 1）银行借款利息支出）银行借款利息支出7 7万元，准予全额扣除。万元，准予全额扣除。（2 2）广告费扣除限额）广告费扣除限额25002500 15%15%625625万元，实际发生广万元，实际发生广告费告费400400万元，未超上限准予扣除。万元，未超上限准予扣除。（3 3）业务招待费扣除上限）业务招待费扣除上限25002500 5 512.512.5万元，发生额万元，发生额的的6
22、0%60%6060 60%60%3636万元，业务招待费实际发生额万元，业务招待费实际发生额6060万万元，故应调增应纳税所得额元，故应调增应纳税所得额606012.512.547.547.5万元万元（4 4）公益性捐赠扣除上限）公益性捐赠扣除上限350350 12%12%4242万元，实际发生万元，实际发生公益性捐赠公益性捐赠5050万元，故应调增应纳税所得额万元，故应调增应纳税所得额505042428 8万万元。元。（5 5）国债利息收入）国债利息收入1010万元属于免税收入，故应调减应纳税所万元属于免税收入，故应调减应纳税所得额得额1010万元。万元。（6 6）本期应纳所得税）本期应纳所
23、得税35035047.547.58 81010395.5395.5万元万元期末应补缴所得税期末应补缴所得税395.5395.55050345.5345.5万元万元273 3、（、（1010分）李教授分）李教授20102010年年1010月取得如下收入：月取得如下收入：（1 1）薪金收入为）薪金收入为85008500元；元；（2 2）一次性稿酬收入）一次性稿酬收入60006000元；元；（3 3）一次性讲课收入）一次性讲课收入600600元；元；（4 4）到期国债利息收入）到期国债利息收入20002000元；元；（5 5）一次性翻译资料收入）一次性翻译资料收入30003000元。元。要求：计算李
24、华要求：计算李华20102010年年5 5月应交纳的个人所得税税额月应交纳的个人所得税税额。28级数级数全月应纳税所得额全月应纳税所得额税率税率( () )速算扣除数速算扣除数1 1不超过不超过15001500元的元的3 30 02 2超过超过15001500元至元至45004500元的部分元的部分10101051053 3超过超过45004500元至元至90009000元的部分元的部分20205555554 4超过超过90009000元至元至3500035000元的部分元的部分25251005100529附：工资、薪金所得适用的速算扣除数表附：工资、薪金所得适用的速算扣除数表3.3.【答案】
25、【答案】（1 1）薪金收入应交纳的个人所得税）薪金收入应交纳的个人所得税= =（8500-35008500-3500） 20%-555=44520%-555=445（元）（元）（2 2）稿费收入应交纳的个人所得税）稿费收入应交纳的个人所得税=6000=6000（1-20%1-20%）20%20%（1-30%1-30%）=672=672（元）（元）（3 3）一次讲课收入）一次讲课收入600600元，低于元，低于800800元，不交纳个人元，不交纳个人所得税。所得税。（4 4）国债利息收入免交个人所得税。）国债利息收入免交个人所得税。（5 5）一次性翻译资料收入应交纳个人所得税）一次性翻译资料收入
26、应交纳个人所得税= =（3000-8003000-800）20%=44020%=440（元）（元）李教授李教授1010月份应交纳的个人所得税税额月份应交纳的个人所得税税额=455+672+440=1567=455+672+440=1567（元）（元）304.4.（2020分）某卷烟厂委托甲厂加工烟丝，卷烟厂和甲厂均为分）某卷烟厂委托甲厂加工烟丝，卷烟厂和甲厂均为一般纳税人。卷烟厂提供烟叶一般纳税人。卷烟厂提供烟叶5500055000元，甲厂收取加工费元，甲厂收取加工费2000020000元，增值税元，增值税34003400元。委托加工的烟丝收回后，一半元。委托加工的烟丝收回后，一半用于销售，另
27、一半经过进一步加工后作为卷烟对外销售。用于销售，另一半经过进一步加工后作为卷烟对外销售。假设当月销售假设当月销售3 3个标准箱，每标准条调拨价个标准箱，每标准条调拨价6060元，期初库元，期初库存委托加工应税烟丝已交消费税存委托加工应税烟丝已交消费税25802580元，期末库存委托加元，期末库存委托加工应税烟丝已教消费税工应税烟丝已教消费税60006000元，请作出相关会计处理。元，请作出相关会计处理。（1 1）卷烟厂向甲厂发出烟叶）卷烟厂向甲厂发出烟叶（2 2）卷烟厂向甲厂支付加工费）卷烟厂向甲厂支付加工费（3 3）卷烟厂向甲厂支付消费税）卷烟厂向甲厂支付消费税（4 4）卷烟厂收回烟叶入库）
28、卷烟厂收回烟叶入库（5 5）卷烟厂销售卷叶）卷烟厂销售卷叶（6 6）计算准予抵扣的消费税并做缴纳消费税的会计分录）计算准予抵扣的消费税并做缴纳消费税的会计分录314.4.【答案】【答案】（1 1）卷烟厂向甲厂发出烟叶）卷烟厂向甲厂发出烟叶 借：委托加工物资借：委托加工物资 55000 55000 贷：原材料贷：原材料 55000 55000（2 2）卷烟厂向甲厂支付加工费）卷烟厂向甲厂支付加工费 借：委托加工物资借：委托加工物资 20000 20000 应缴税费应缴税费增（进）增（进）34003400 贷：银行存款贷：银行存款 23400 23400（3 3）卷烟厂向甲厂支付消费税）卷烟厂向甲
29、厂支付消费税 借：委托加工物资借：委托加工物资 16071.43 16071.43 应交税费应交税费消费税消费税 16071.43 16071.43 贷：银行存款贷：银行存款 32142.86 32142.8632（4 4）卷烟厂收回烟叶入库）卷烟厂收回烟叶入库 借：库存商品借：库存商品53571.4353571.43（16071.43+16071.43+（55000+2000055000+20000） 2 2） 原材料原材料3750037500（55000+2000055000+20000） 2 2） 贷：委托加工物资贷：委托加工物资91071.4391071.43（5 5）卷烟厂销售卷叶）
30、卷烟厂销售卷叶 借：银行存款借：银行存款5265052650 贷：主营业务收入贷：主营业务收入4500045000（250250 6060 3 3） 应交税费应交税费增（销）增（销）76507650 借：营业税金及附加借：营业税金及附加1665016650（4500045000 3636+3+3 150150） 贷：应交税费贷：应交税费消费税消费税166501665033（6 6）计算准予抵扣的消费税并做缴纳消费税的会计）计算准予抵扣的消费税并做缴纳消费税的会计分录分录准予抵扣的消费税准予抵扣的消费税=2580+16071.43-6000=12651.43=2580+16071.43-6000
31、=12651.43应交消费税应交消费税=16650-12651.43=3998.57=16650-12651.43=3998.57借：应交税费借：应交税费消费税消费税 3998.57 3998.57 贷：银行存款贷：银行存款 3998.57 3998.5734五、综合题（五、综合题（2020分）分） 某公司某公司20132013年度利润表中利润总额年度利润表中利润总额12001200万元，在申报所得万元，在申报所得税前，经查账发现会计处理与税务处理存在以下差异（该税前，经查账发现会计处理与税务处理存在以下差异（该公司适用的所得税税率为公司适用的所得税税率为25%25%）：）：（1 1）向关联企
32、业捐赠现金）向关联企业捐赠现金200200万元。万元。（2 2）支付环保部门罚款）支付环保部门罚款100100万元。万元。（3 3）20132013年年1 1月开始计提折旧的一项固定资产，原值月开始计提折旧的一项固定资产，原值600600万万元，使用年限元，使用年限1010年，净残值为零，会计按照双倍余额递减年，净残值为零，会计按照双倍余额递减法计提折旧，税收按照直线法计提折旧。假定税法规定的法计提折旧，税收按照直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限、净残值与会计规定相同。使用年限、净残值与会计规定相同。（4 4）期末对存货计提了）期末对存货计提了3030万元的存货跌价准备（年初存货万元的存货
33、跌价准备（年初存货账面价值账面价值800800万元）。万元）。35要求：要求： （1 1）分析永久性差异和暂时性差异）分析永久性差异和暂时性差异 （2 2）按企业所得税法计算应纳税所得额；）按企业所得税法计算应纳税所得额； （3 3）计算该企业应纳所得税税额；）计算该企业应纳所得税税额；（4 4）计算当期递延所得税资产；）计算当期递延所得税资产； （5 5）计算当期所得税费用；）计算当期所得税费用； （6 6）编制所得税的会计分录。）编制所得税的会计分录。365.5.【答案】【答案】（1 1）判定暂时性差异：）判定暂时性差异：37项目项目年初口径年初口径年末口径年末口径差异差异类型类型差异变差
34、异变动动金额金额账面账面价值价值计税计税基础基础差异差异账面账面价值价值计税计税基础基础差异差异固定固定资产资产6006006006000 04804805405406060新增可抵扣新增可抵扣暂时性差异暂时性差异6060存存 货货8008008008000 07707708008003030新增可抵扣新增可抵扣暂时性差异暂时性差异3030（2 2）所得税的会计核算过程：）所得税的会计核算过程：38项目项目计算过程计算过程税前会计利润税前会计利润12001200永久性差异永久性差异向关联企业捐赠向关联企业捐赠+200+200支付环保部门罚款支付环保部门罚款+100+100暂时性差异暂时性差异固
35、定资产计提折旧产生的新增固定资产计提折旧产生的新增可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异+60+60存货计提跌价准备产生的新增存货计提跌价准备产生的新增可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异+30+30应纳税所得额应纳税所得额1200+200+100+60+301200+200+100+60+3015901590应纳所得税额应纳所得税额1590159025%25%397.5397.5递延所得税资产递延所得税资产（60+3060+30）25%25%22.522.5本期所得税费用本期所得税费用397.5397.522.522.5375375（3 3）会计分录：）会计分录：借：所得税费用借：所得税费用 375 375 递延所得税资产递延所得税资产 22.5 22.5 贷：应交税费贷：应交税费-应交所得税应交所得税 397.5 397.539
