1、复杂控股关系下合并报表的编制复杂控股关系下合并报表的编制 概要概要 一、复杂控股关系的概述 二、环行持股的案例分析 三、交叉持股的案例分析一、复杂控股关系的概述、复杂控股关系的类型及选取合并编报的方法 复杂的控股类型复杂的控股类型合并编报方法合并编报方法母公司与子公司、孙公司间形成环行持股（简称：环行持股）在此只介绍综合股权比例法当母公司以直接和间接方式合计拥有某公司半数以上权益性资本时，我们可按母公司（或集团）所持的综合比例进行合并抵销。母公司与子公司交叉持股（简称：交叉持股）1、交互分配法：（我国采用此方法） 定义：以权益法为基础处理企业集团内部相互持股，通常将持股子公司的股权投资账户与母
2、公司的所有者权益账户相抵销。依据：子公司所持有的母公司股份被视为推定赎回，在母公司账上直接调整股东权益项目和对子公司投资项目，即与子公司持有的这部分股份所对应的母公司股东权益在合并会计报表中不再体现2、库藏股法：定义：将子公司持有母公司的普通股份视为企业集团的库藏股，因而，子公司账上的长期股权投资账户按成本加以保留，在合并会计报表上将其从所有者权益中扣减。、在编制合并报表中，对子公司进行权益法调整时所选被投资单位报表的类型对子公司进行权益法调整对合营、联营企业的权益法核算以子公司的调整后合并财务合并财务报表报表为基础（调整会计政策、非同一控制下取得的子公司的公允价值持续计算等）以子公司的个别报
3、表为基础合并报表母公司报表二、环行持股的案例分析案例解析：案例解析：、分析、公司个别报表所涉及的股权交易事项。（）公司持公司的股权，采用成本法核算，投资成本为万元；（）公司持公司的股权，采用权益法核算，投资成本万元，损益调整万元（净利）（分红）；（）持公司股权，采用成本法核算，投资成本万元；公司当年分红万元，公司直接确认万元的投资收益。确认的投资收益22.5万元、集团持有公司的综合股权？ 54 45（9010） C公司的少数股东股比公司（母公司）持公司的直接股比公司持公司的间接股比、合并抵销分录公司持公司的权益法调整借：长期股权投资贷：投资收益经上述调整产生公司（母公司）模拟报表。按权益法调整
4、A公司间接持C公司的9%投资收益 分析：从合并会计报表的角度来说，A公司综合持有C公司54%股权；在 A公司单户表中，已直接核算其所持C公司45%的投资收益（按权益法）；针对B公司单户表来说，B公司只持C公司10%的股权，故按成本法核算，在进行合并报表时，应补调A公司通过B 公司所持C公司的9%的间接股权的投资收益。 注意，应扣除B公司已实现的1万元收益（C公司分配的现金股利）。 原因？原因？ 按权益法调整A公司间接持C公司的9%投资收益（C公司净利润B公司持C公司股权B公司获取公司获取C公司的现金股利公司的现金股利）A公司持B公司的股权（5010%1）90%3.6 借：长期股权投资C 3.6
5、 贷：投资收益C 3.6 抵消B公司的股东权益 借：股本 500 盈余公积 20 未分配利润 80 贷：长期股权投资B 540 （450+90) 少数股东权益少数股东权益 （1） 60含含D公司通过公司通过B公司间接公司间接持持C公司公司1%的股权的股权,金额金额为（为（20*10%)涵盖的范围 3-4 抵消B公司的投资收益 借：投资收益B 90 少数股东损益少数股东损益 （1） 10 贷：利润分配提取盈余公积 20 未分配利润 80含含D公司通过公司通过B公司公司间接持间接持C公司公司1%的的收益，金额为收益，金额为0.1(1*10%). 3-5 抵消C公司的股东权益 综合股权比例法下A集团
6、对C公司的长期股权投资 C公司股东权益A公司持C公司的综合股权24054%129.60（抵销数）（抵销数）账面汇总数据中对C公司的长期股权投资108+20+3.6=131.6（账面数）（账面数）账面数与抵销数之差131.6-129.6=2 借：股本 200 盈余公积 10 未分配利润 30 贷：长期股权投资C 129.6 少数股东权益 （2） 110.4 含含D公司通过公司通过B公司间接公司间接持持C公司公司1%的股权的股权,金额金额为（为（20*10%)3-6抵消多确认的长期股权投资C公司多确认的长期股权投资（C公司）C公司的股本（B公司持C 公司股权A公司间接持C公司的股权）200（10%
7、9%）2借：少数股东权益 2贷：长期股权投资C 2 少数股东权益(1)、(2)中重复确认的少数权益抵销数与账面数之差 3-7 抵消C公司的投资收益 综合股权比例法下A集团对C公司的投资收益 C公司净利润A公司持C公司的综合股权 5054%27（抵销数）（抵销数）账面汇总数据中对C公司的投资收益 22.5+1+3.6=27.1(账面数）账面数）账面数与抵销数之差27.1-27=0.1 借：投资收益C 27 少数股东损益（2） 23 贷：利润分配提取盈余公积 10 利润分配分配股利 10 未分配利润 30 含含D公司通过公司通过B公司公司间接持间接持C公司公司1%的的收益，金额为收益，金额为0.1
8、(1*10%). 3-8 抵消对C公司多确认的投资收益抵消对C公司多确认的投资收益C公司的股利分配（B公司持C 公司股权A公司间接持C公司的股权）10（10%9%）0.1 借：投资收益 0.1 贷：少数股东损益 0.1 少数股东损益(1)、(2)中重复确认的少数损益抵销数与账面数之差验算：我们可以用少数股东损益来验证合并会计报表的正确性：B公司少数股东损益= (100-1)10% =9.9（万元） C公司少数股东损益=5046=23（万元） 少数股东损益合计9.9+2332.9 与附件数据相符。用少数股东权益来验证合并会计报表的正确性：B公司少数股东权益= 600(1-90%)200(1-90
9、%)10%=58（万元）注：上述公式中“200”为C公司股本， “（1-90%）10%”为针对C公司重复计算的少数股东权益，即B公司的少数股东间接持C公司1%股权。C公司少数股东权益=24046=110.40（万元）少数股东权益合计58+110.4168.40，与附件数据相符。 三、交叉持股的案例分析 由于母、子公司间交叉持股，它们的投资收益均受到来自对方投资收益的交互影响。 为便于理解，我们先对以下简称加以定义： 经营收益经营收益=不含投资收益的净损益； 净净 利利 润润=不含交叉投资收益的净损益; 净净 收收 益益=含交叉投资收益的净损益。 （1）通过联立方程确定母、子公司的净收益，即：
10、净收益经营收益被投资单位的净收益投资单位所持份额”。 设：母公司净收益为A，子公司净收益为B，则联立方程式： A=60,000B90 B=40,000A10 解得：A=105,495元 B=50,549元 （2）剔除重复计算因素，确定净利润。 通过上述公式可以看出联立方程解出的母公司净收益不仅包含了子公司的收益，还包含了“自身净收益自身净收益子公司持有母公司的份额子公司持有母公司的份额母公司持有子公司的份额母公司持有子公司的份额”部分，其实质为投资收益的重复计算。 为消除投资收益的重复计算，母公司不含交叉投资收益的净利润应为联立方程确定的净收益扣除子公司持有母公司有表决权资本的份额，即“净利润
11、净收益（子公司持有母公司有表决权资本份额）”。 母公司的净利润105,495（1-10%） =94,945 元 （3）确定母公司的投资收益即合并抵销的内部投资收益。 母公司的投资收益母公司净利润母公司经营收益=94,94560,000=34,945 (4) 子公司从母公司实现的投资收益。投资收益为分得的现金股利，按成本法计算为3000。子公司个别报表应已列示 （5）母公司的账务处理 该方法，交叉持股方式下母公司对于子公司购入母公司股份及母公司分配给子公司现金股利的核算，从企业集团而言，是同一资金在企业集团间内部转移，因投资收益按已剔除子公司包含集团内交互收益的净收益确定，因此，子公司购子公司购
12、入母公司的股份应视作资本赎回入母公司的股份应视作资本赎回，按子公司持有母公司有表决权资本份额注销子公司长期股权投资成本及所对应的所有者权益，借记“股本”账户等，贷记“长期股权投资”账户；由此产生的母公司支付给子公司现金股利实质上不是股利，而是对子公司的追加投资，作“长期股权投资损益调整”账户的调增项目处理。 (5)- 从子公司分得股利 借：银行存款 18,000 贷：投资收益 18,000 (5)-将子公司购买行为视为推定赎回 借：股本 50,000 盈余公积 30,000 贷：长期股权投资子公司 80,000 (5)-3 由于子公司的购买行为视为推定赎回，所以母公司支付给子公司股利时，作为追
13、加投资。 借：长期股权投资子公司 3,000 贷：利润分配应付股利 3,000 (6) 子公司的帐务处理 （6）-1 购入母公司股份 借：长期股权投资母公司 80,000 贷：银行存款 80,000 （6）-2 收到母公司分配的现金股利 借：银行存款 3,000 贷：投资收益 3,000 （7） 合并工作底稿中的抵消分录 （7）- 确认母公司对子公司的投资收益 借：长期股权投资子公司 16 ,945 (34,945 -18,000) 贷：投资收益 16 ,945 （7）-2 抵销交叉投资 借：长期股权投资子公司 80000 贷：长期股权投资母公司 80000母公司(5)-1子公司（7）-将母公
14、司的长期股权投资、少数股东权益与子公司股东权益项目抵消。 子公司的未分配利润经营收益从母公司获得的股利分配的股利40000+3000-2000023000元 母公司的对子公司的长期投资长期投资的期初数上述的会计分录（300000+100000）90%800003494518000300080000379945元 少数股东权益子公司所有者权益母公司对子公司的长期投资 （300000+100000+23000）379945 43055借：股本 300000盈余公积 100000未分配利润 23000贷：长期股权投资子公司 379945少数股东权益 43055（7）-3将母公司投资收益、少数股东收益和子公司利润分配项目抵消。 少数股东收益子公司净收益少数股东股份50549（1-90%）5055借：少数股东收益 5055投资收益子公司 34945（母公司） 母公司 3000（子公司） 贷：未分配利润 23000（子公司） 应付股利 20000（子公司）
